Про визнання частково недійсним рішення

ВИЩИЙ ГОСПОДАРСЬКИЙ СУД УКРАЇНИ

ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05.04.2004 Справа N А-8/129-А-6/176

(ухвалою Судової палати у господарських справах Верховного Суду України від 23.06.2005 відмовлено у порушенні провадження з перегляду)

Вищий господарський суд України у складі колегії суддів:

головуючого - судді Грека Б.М. - (доповідача у справі),

суддів: Бур'янової С.С., Жаботиної Г.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Івано-Франківську

на постанову Львівського апеляційного господарського суду від 16.01.2004

у справі N А-8/129-А-6/176 господарського суду Івано-Франківської області

за позовом Державного міського підприємства "Івано-Франківськтеплокомуненерго"

до Державної податкової інспекції у м. Івано-Франківську

про визнання частково недійсним рішення від 29.01.2002 N 111-23-03346058/3027,

за участю представників від:

позивача не з'явились

відповідача не з'явились

ВСТАНОВИВ:

ДМП "Івано-Франківськтеплокомуненерго" звернулось до господарського суду з позовом про визнання недійсним рішення ДПІ у м. Івано-Франківську N 111-23-1-03346058/3027 від 29.01.2002 про застосування та стягнення сум штрафних (фінансових) санкцій, донарахованих сум податків і зборів (обов'язкових платежів) та пені за порушення податкового законодавства з тих мотивів, що надаючи послуги з теплопостачання населенню і отримуючи за надані послуги кошти від населення, а також і з бюджету у вигляді дотацій, підприємство здійснювало два види діяльності, яка оподатковується ПДВ, і яка не оподатковується ПДВ, а тому, відповідно до пп. 7.4.2, 7.4.3, п. 7.4 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" ( 168/97-ВР ), відсутні підстави для перерозподілу податкового кредиту.

Рішенням господарського суду Івано-Франківської області від 27.10.2003 (головуючий-суддя Грица Ю.І., судді Булка В.І., Матуляк П.Я.) задоволено позов в частині донарахованих сум податку на додану вартість та фінансових санкцій в сумі 2 750 125,00 грн.

Рішення господарського суду мотивовано тим, що сума дотації не може включатись до бази оподаткування, оскільки наведена сума не є сумою коштів, отримана від операцій з продажу товарів (робіт, послуг), оскільки обласне фінансове управління міськвиконкому не купувало у позивача призначені населенню послуги, а компенсувало понесені збитки.

За результатами розгляду апеляційної скарги ДПІ у м. Івано-Франківську, Львівським апеляційним господарським судом прийнято постанову від 16.01.2004 (головуючий-суддя Дубник О.П., судді Бобеляк О.М., Орищин Г.В.), якою рішення місцевого господарського суду залишено без змін, а апеляційну скаргу - без задоволення.

Постановою апеляційного господарського суду підтримано висновки місцевого господарського суду стосовно того, що сума дотацій не може включатись до бази оподаткування, оскільки не є сумою коштів, що отримані від операцій з продажу товарів (робіт, послуг), тому що фінансове управління міськвиконкому не купувало у позивача, призначені населенню послуги, а компенсувало понесені підприємством збитки на виготовлення теплової енергії.

Не погоджуючись із прийнятими у справі судовими актами, ДПІ у м. Івано-Франківську звернулась до Вищого господарського суду України з касаційною скаргою, в якій просить рішення господарського суду Івано-Франківської області від 27.10.2003 та постанову Львівського апеляційного господарського суду від 16.01.2004 скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити у позові.

Обґрунтовуючи касаційну скаргу, ДПІ у м. Івано-Франківську посилається на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, а саме: ст.ст. 3, 4 Закону України "Про податок на додану вартість" ( 168/97-ВР ), ст. 105 Господарського процесуального кодексу України ( 1798-12 ) виходячи з того, що:

- по-перше, апеляційний господарський суд в порушення приписів ст. 105 Господарського процесуального кодексу України ( 1798-12 ) не навів доводів, за якими відхилено ті чи інші докази;

- по-друге, апеляційним судом неправильно застосовано пп. 3.1.1 ст. 3, п. 4.1 ст. 4 Закону України "Про податок на додану вартість" ( 168/97-ВР ).

Перевіривши юридичну оцінку обставин справи та повноту їх встановлення у рішенні місцевого та постанові апеляційного господарських судів, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, колегія суддів Вищого господарського суду України вважає, що касаційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.

З матеріалів справи на встановлених обставин вбачається, що ДПІ у м. Івано-Франківську проведено перевірку документальну ДМП "Івано-Франківськтеплокомуненерго", за результатами якої складено акт N 44/23-А-205 від 22.01.2002 та прийнято податкове повідомлення-рішення N 111-23-1-03346058/3027 від 29.01.2002, згідно якого позивачу донараховано 2 200 100, 00 грн. податку на додану вартість та застосовано штрафні санкції по податку на додану вартість в сумі 550 025,00 грн.

Апеляційний господарський суд, підтримуючи рішення місцевого господарського суду, дійшов висновку про правомірність вимог позивача, обґрунтувавши свою правову позицію положеннями пп. 3.1.1 п. 3.1 ст. 3 та п. 4.1 ст. 4 Закону України "Про податок на додану вартість" ( 168/97-ВР ), зробив висновок про невключення до бази оподаткування суми дотації.

Відповідно до п. 2 ст. 23 Закону України "Про підприємства в Україні" ( 887-12 ) (в редакції Закону, яка діяла на момент прийняття спірного податкового повідомлення-рішення) державні ціни повинні враховувати середньо галузеву собівартість продукції та забезпечувати мінімальний рівень рентабельності продукції, на яку вони поширюються. У випадку, коли цей рівень рентабельності не забезпечується державними цінами, держава повинна забезпечити його дотацією за умови, що продукція є суспільно необхідною.

Відповідно до ст. 9 Закону України "Про ціни і ціноутворення" ( 507-12 ) (в редакції Закону, яка діяла на момент прийняття спірного податкового повідомлення-рішення), державні фіксовані та регульовані ціни і тарифи встановлюються на ресурси, які справляють визначальний вплив на загальний рівень і динаміку цін, на товари і послуги, що мають вирішальне соціальне значення, а також на продукцію, товари і послуги, виробництво яких зосереджено на підприємствах, що займають монопольне становище на ринку.

Відповідно до пп. 3.1.1 п. 3.1 ст. 3 Закону України "Про податок на додану вартість" ( 168/97-ВР ), об'єктом оподаткування податком на додану вартість є, зокрема, операції платників податку з продажу товарів (робіт, послуг).

Згідно з п. 4.1 ст. 4 Закону "Про податок на додану вартість" ( 168/97-ВР ), база оподаткування податком на додану вартість операцій з продажу товарів (робіт, послуг) визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, визначеної за вільними (регульованими) цінами (тарифами) з урахуванням акцизного збору, ввізного мита, інших податків і зборів (обов'язкових платежів), за винятком податку на додану вартість, що включається до ціни товарів (робіт, послуг), згідно з законами України з питань оподаткування.

Слід розмежовувати субсидії, що надаються населенню, і субсидії, що надаються підприємствам на відшкодування збитків.

Сплата житлово-комунальних послуг населенням може здійснюватися як у повному розмірі затвердженого тарифу, так і у зменшеному на розмір субсидії малозабезпеченим верствам населення, або як дотація окремим категоріям населення. Ці субсидії та дотації відшкодовуються з відповідних місцевих бюджетів.

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних та нематеріальних активів, що передаються платнику податку безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів (робіт, послуг), проданих (виконаних, наданих) таким платником податку.

Згідно з приписами пп. 7.4.1-7.4.3 пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" ( 168/97-ВР ), платник податку, який здійснює операції з продажу товарів (робіт, послуг), що звільнені від оподаткування або не є об'єктом оподаткування, згідно зі ст.ст. 3 та 5 цього Закону, повинен суми податку, сплачені (нараховані) у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до складу валових витрат виробництва (обігу) та основних фондів і нематеріальних активів, що підлягають амортизації, відносити до складу валових витрат виробництва (обігу) та на збільшення вартості основних фондів і нематеріальних активів (на підставі пп. 5.3.3 п. 5.3 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ). У зв'язку з цим, зазначені суми податку не підлягають включенню до податкового кредиту.

У разі, коли товари (роботи, послуги), виготовлені та/або придбані, частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково ні, до суми податкового кредиту включається та частка сплаченого (нарахованого) податку при їх виготовленні або придбанні, яка відповідає частці використання таких товарів (робіт, послуг) в оподатковуваних операціях звітного періоду.

Відповідно до ст. 23 Закону України "Про бюджетну систему України" ( 512-12 ), усі розташовані на території України суб'єкти підприємницької діяльності, незалежно від форми власності і підпорядкування, які сплачують податки, збори та інші обов'язкові платежі до бюджету, можуть фінансуватися з бюджету та одержувати дотації, субсидію відповідно до програми економічного та соціального розвитку.

На виконання ст. 23 Закону України "Про бюджетну систему України" ( 512-12 ) Верховна Рада України 12.07.1997 прийняла постанову, якою визначено структуру бюджетної класифікації України. У 1998 році впроваджено нову бюджетну класифікацію України, яку було затверджено наказом Міністерства фінансів України "Про внесення змін та доповнень до бюджетної класифікації" від 27.12.1999 N 314 ( v0314201-99 ). Згідно з цим наказом, субсидії (дотації), які надаються підприємству у зв'язку з державним регулюванням цін на послуги теплопостачання, включені до статті "Субсидія та поточні трансферні виплати (установам, організаціям) з кодом бюджетної класифікації 1310".

Зазначений порядок слід розглядати в контексті з пп. 3.2.7 п. 3.2 ст. 3 Закону України "Про податок на додану вартість" ( 168/97-ВР ), яким визначено, що операції з виплат дотацій, інших грошових або майнових виплат фізичним особам за рахунок бюджетів або соціальних чи страхових фондів у порядку, встановленому законодавством, не є об'єктом оподаткування податком на додану вартість.

Відповідно до пп. 4 "б" пункту 1 статті 89 Бюджетного кодексу України ( 2542-14 ), додаткові виплати на покриття витрат з надання житлово-комунальних послуг, віднесено до державної програми соціального захисту населення. Згідно з постановою Кабінету Міністрів України "Про вдосконалення системи державного регулювання тарифів на житлово-комунальні послуги" від 28.10.1997 N 1168 ( 1168-97-п ), з метою поліпшення умов для забезпечення господарювання підприємств комунального господарства такі виплати безпосередньо населенню не виплачуються, а спрямовуються на покриття різниці між фактичною вартістю житлово-комунальних послуг та оплатою їх населенням за тарифом.

Отже, зазначені виплати у вигляді дотацій підпадають під дію норми пп. 3.2.7 п. 3.2 ст. 3 Закону України "Про податок на додану вартість" ( 168/97-ВР ) і не є об'єктом оподаткування податку на додану вартість. При застосуванні вказаної норми Закону, джерелом відшкодування сум податку на додану вартість, сплачених (нарахованих) у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг) та не віднесених до податкового кредиту, з урахуванням пп. 7.4.3 п. 7.4 ст. 7 Закону, будуть валові витрати платника податку відповідно до пп. 5.3.3 п. 5.3 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ).

У такому випадку, згідно з приписами пп. 7.4.1, 7.4.3, 7.4.4 п. 7.4 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" ( 168/97-ВР ), платник податку має право на податковий кредит лише у частині, яка сплачена (нарахована) платником податку у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до складу валових витрат виробництва та основних фондів чи нематеріальних активів, що підлягають амортизації. За придбаними товарами (роботами, послугами), вартість яких не відноситься до складу валових витрат виробництва і не підлягає амортизації, податки, що сплачені у зв'язку з придбанням, відшкодовуються за рахунок відповідних джерел фінансування і до складу податкового кредиту не включаються.

Таким чином, житлово-комунальні підприємства мають право на податковий кредит у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг) лише в частині, яка відповідає частці використання таких придбаних товарів (робіт, послуг) в оподатковуваних операціях, тобто у частині пропорційній затвердженому тарифу.

Разом з тим, факт отримання з місцевого бюджету дотацій на покриття від'ємної різниці, яка утворилася між витратами підприємства на виготовлення теплової енергії та доходами від її продажу населенню за встановленими тарифами не заперечується.

В основу рішення про відмову у задоволені позову покладено ту обставину, що відшкодування коштів у вигляді субсидій (дотацій) підприємству здійснено у розмірі від'ємної різниці, яка склалася між фактичними витратами на виготовлення (придбання) комунальних послуг і їх оплатою населенню за встановленими тарифами.

Відповідно до пп. 7.4.3 п. 7.4 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" ( 168/97-ВР ), у разі коли товари (роботи, послуги) виготовлені та/або придбані, частково використовуються в оподаткованих операціях, а частково ні, до суми податкового кредиту включається та частка сплаченого (нарахованого) податку при їх виготовленні або придбанні, яка відповідає частці використання таких товарів (робіт, послуг) в оподаткованих операціях звітного періоду. Тобто, часткове включення до податкового кредиту сум податку, сплаченого (нарахованого) платником податку, зокрема, за придбані товари (роботи, послуги) обумовлюється саме частковим використанням цих товарів (робіт, послуг) в оподаткованих операціях того ж звітного періоду, а не часткового встановленого тарифу, що підлягає оплаті населенням, у складі витрат платника податку на придбання товарів (робіт, послуг).

Отже, враховуючи те, що бюджетні кошти - дотації компенсують частину вартості наданих послуг та при цьому, відповідно до пп. 3.2.7 ст. 3 Закону України "Про податок на додану вартість" ( 168/97-ВР ), не включається до об'єкту оподаткування, право податкового кредиту, відповідно до пп. 7.4.3 ст. 7 вказаного Закону, ДМП "Івано-Франківськтеплокомуненерго" по придбаних товарах і роботах, має лише в частині, яка відповідає частці використання.

Оскільки при вирішенні даного спору господарські суди не звернули уваги на вказані вимоги законів, тому постановлені у справі рішення не можна визнати законними і обґрунтованими і вони підлягають скасуванню, а в задоволенні позову ДМП "Івано-Франківськтеплокомуненерго" слід відмовити.

Враховуючи викладене, керуючись, ст.ст. 111-5, 111-7, п. 2 ч. 1 ст. 111-9, 111-11 Господарського процесуального кодексу України ( 1798-12 ), Вищий господарський суд України, - ПОСТАНОВИВ:

1. Касаційну скаргу Державної податкової інспекції і місті Івано-Франківську від 16.02.2004 N 10-416/7/4645 задовольнити.

2. Рішення господарського суду Івано-Франківської області від 27.10.2003 та постанову Львівського апеляційного господарського суду від 16.01.2004 у справі скасувати.

3. Державному міському підприємству "Івано-Франківськтеплокомуненерго" в позові відмовити.