Постанова від 04 листопада 2026 р. у справі №420/19498/25 — Касаційний адміністративний суд Верховного Суду

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 листопада 2026 року

м. Київ

справа № 420/19498/25

адміністративне провадження № К/990/32528/26

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Білоуса О.В.,

суддів: Блажівської Н.Є., Желтобрюх І.Л.,

розглянув у письмовому провадженні касаційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 26 листопада 2025 року (головуючий суддя Бжассо Н.В.) та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 20 квітня 2026 року (головуючий суддя Яковлєв О.В., судді Крусян А.В., Осіпов Ю.В.) у справі за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

УСТАНОВИВ:

У червні 2025 року ОСОБА_1 (далі - ОСОБА_1 ) звернулася до суду з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області (далі - ГУ ДПС в Одеській області), в якому просила визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення №9839/1532240520 від 06 березня 2025 року про нарахування податкового зобов`язання у розмірі 1 313 474,63 грн та нарахування штрафної санкції у розмірі 328 368,66 грн, №9840/1532240520 від 06 березня 2025 року про нарахування податкового зобов`язання у розмірі 109 456,22 грн та нарахування штрафної санкції у розмірі 27 364,06 грн, №9841/1532240520 від 06 березня 2025 року про нарахування штрафної санкції у розмірі 340,00 грн, №9842/1532240520 від 06 березня 2025 року про нарахування штрафної санкції у розмірі 1020,00 грн, №9844/1532240520 06 березня 2025 року про нарахування штрафної санкції у розмірі 8000,00 грн.

Позовні вимоги обґрунтовано тим, що відповідачем порушено порядок проведення перевірки, оскільки позивачка про проведення перевірки не повідомлялася. Позивачка вказує, що лист Державної податкової служби України від 2 жовтня 2024 року №2793147/99-00-24-03-07, на підставі якого прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення, не є первинним документом та відповідачем не проаналізовано належним чином доходи позивачки. Зазначене стало підставою для звернення позивачки до суду з цією позовною заявою.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 26 листопада 2025 року, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 20 квітня 2026 року, у задоволенні позову відмовлено.

Не погодившись з ухваленими у справі судовими рішеннями першої та апеляційної інстанцій, ОСОБА_1 звернулася до Верховного Суду із касаційною скаргою.

У касаційній скарзі позивач посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати вказані рішення судів попередніх інстанцій та ухвалити нове рішення, яким адміністративний позов задовольнити повністю.

Ухвалою Верховного Суду від 23 липня 2026 року задоволено заяву ОСОБА_1 про поновлення строку на касаційне оскарження рішення Одеського окружного адміністративного суду від 26 листопада 2025 року та постанови П`ятого апеляційного адміністративного суду від 20 квітня 2026 року та поновлено цей строк. Відкрито касаційне провадження за скаргою ОСОБА_1 на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 26 листопада 2025 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 20 квітня 2026 року. Витребувано з Одеського окружного адміністративного суду справу №420/19498/25.

Підставами для відкриття касаційного провадження у справі є оскарження судового рішення, зазначеного у частині першій статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), з посиланням у касаційній скарзі на неправильне застосування судами норм матеріального права, порушення норм процесуального права та на те, що в оскаржуваних судових рішеннях застосовано норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду (пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України), а також з підстав, передбачених пунктом 4 частини четвертої статті 328 КАС України.

Позивач у скарзі посилається на те, що суди першої та апеляційної інстанцій не повно з`ясували усі фактичні обставини справи, не дослідили та не надали належної оцінки наявним у матеріалах справи доказам, не сприяли повному, об`єктивному та неупередженому розгляду справи, а тому рішення судів попередніх інстанцій підлягають скасуванню, а позовні вимоги - задоволенню.

ОСОБА_1 вказано про неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права, а саме: пункту 44.1 статті 44, у взаємозв`язку з положеннями підпункту 72.1.4 пункту 72.1 статті 72, підпункту 83.1.2 пункту 83.1 статті 83 Податкового кодексу України, без урахування правового висновку Верховного Суду щодо застосування цих норм у подібних правовідносинах, викладеного у постановах від 17 червня 2026 року у справі №240/22077/25 та від 25 червня 2026 року у справі №560/9531/25. Скаржник не погоджується з висновками судів попередніх інстанцій щодо визнання інформації, отриманої в межах міжнародного обміну податковою інформацією, самостійною та достатньою підставою для визначення податкових зобов`язань без дослідження інших доказів, які могли б підтвердити або спростувати факт отримання скаржником оподатковуваного доходу, його розмір та момент отримання.

Також скаржником зазначено про неправильне застосування судами попередніх інстанцій положень пункту 164.4 статті 164 Податкового кодексу України без урахування правового висновку Верховного Суду щодо застосування цієї норми права у подібних правовідносинах, що суди попередніх інстанцій не встановили момент отримання ОСОБА_1 доходу, не перевірили правильність визначення його гривневого еквівалента та дійшли необґрунтованого висновку про правомірність визначення контролюючим органом податкових зобов`язань, що свідчить про неправильне застосування норм матеріального права та наявність підстави касаційного оскарження, передбаченої пунктом 1 частини четвертої статті 328 КАС України.

ОСОБА_1 зазначено про недослідження судами першої та апеляційної інстанцій зібраних у справі доказів, неналежне встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення спору, протиправне перекладення тягаря доказування на позивачку, а також ухвалення судових рішень без повного та всебічного з`ясування обставин справи.

В доводах касаційної скарги вказано про відсутність у листів ДПС України та компетентних органів іноземних держав статусу первинних документів та їхньої правової природи як доказів, протиправне визначення податкових зобов`язань виключно на підставі відомостей з електронних баз даних (ІКС «Податковий блок» та ЦБД ДПС України), допущення судами попередніх інстанцій помилок у встановленні об`єкта оподаткування та порушення відповідачем порядку обчислення доходу, порушення податковим органом оформлення результатів документальної перевірки, неповідомлення позивачки про проведення документальної позапланової перевірки та надсилання запиту про надання інформації за некоректною адресою, ігнорування судами попередніх інстанцій принципу презумпції правомірності рішень платника податків та неправомірного перекладення тягаря доказування на позивачку, обов`язок доказування відповідачем правомірності своїх рішень.

ГУ ДПС в Одеській області, скориставшись своїм правом, надало до суду відзив на касаційну скаргу, в якому, посилаючись на встановлені обставини та висновки оскаржуваних судових рішень зазначило, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій прийняті з дотриманням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим просило відмовити у задоволенні касаційної скарги, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій залишити без змін.

Податковим органом зазначено, що П`ятий апеляційний адміністративний суд у справі, що переглядається, не обмежився формальною констатацією факту отримання податкової інформації, а на стадії апеляційного розгляду додатково дослідив надані відповідачем докази та встановив, що позивач є активним користувачем платформи «OnlyFans», яка передбачає виплату грошової винагороди користувачам за розміщення відповідного контенту. Таким чином, апеляційний суд встановив та надав оцінку обставинам, що виходять за межі самого інформаційного листа ДПС України, чим фактично виконав саме ті вимоги, на недотриманні яких наголошує Верховний Суд у постановах, на які посилається заявник апеляційної скарги. Відповідачем зазначено про незастосовність правових висновків Верховного Суду у справах №240/22077/25 та № 560/9531/25, зауважено,

Щодо доводів про порушення пункту 164.4 статті 164 Податкового кодексу України, відповідач заперечує проти доводів скаржника щодо неправильного застосування курсу Національного банку України станом на 31 грудня 2022 року для перерахунку доходу, отриманого в іноземній валюті, оскільки встановлення точних дат та сум кожної окремої виплати є можливим виключно за умови надання платником податків первинних документів або пояснень щодо порядку й дат здійснення розрахунків. У межах проведеної документальної перевірки Скаржник не надала жодних пояснень, документів чи інформації щодо дат і сум окремих транзакцій, не відповіла на запит контролюючого органу від 04.10.2024 № 13806/КПР/15-32-24-05-06 та не з`явилася для надання пояснень, а відтак Відповідач був позбавлений об`єктивної можливості здійснити перерахунок доходу за курсом, чинним на дату кожного окремого платежу.

ГУ ДПС в Одеській області вказано про належність, допустимість та достатність податкової інформації, отриманої в порядку міжнародного обміну, додержання порядку повідомлення про проведення перевірки, ненадання позивачкою пояснень та документів для спростування висновків контролюючого органу.

Переглянувши судові рішення в межах доводів касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про наявність підстав до часткового задоволення касаційної скарги, з огляду на таке.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, листом Державної податкової служби України від 02 жовтня 2024 року № 27331/7/99-00-24-04- 03-07 (вх. Головного управління ДПС в Одеській області № 4218/8 від 02 жовтня 2024 року) надіслано інформацію, надану компетентним органом Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії у порядку, передбаченому Конвенцією між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії, відповідно до якої громадянка ОСОБА_1 отримала дохід від британського суб`єкта господарювання «Fenix International Ltd» за створення контенту на платформі OnlyFans протягом 2022 року, у сумі 199 545,00 доларів США.

Головним управлінням ДПС в Одеській області засобами поштового зв`язку надіслано фізичній особі платнику податків ОСОБА_1 запит від 04 жовтня 2024 року № 13806/КПР/15-32-24-05-06 про надання пояснень та копій первинних документів щодо походження грошових коштів та інформацію щодо їх оподаткування.

Запит Головного управління ДПС в Одеській області від 04 жовтня 2024 року №13806/КПР/15- 32-24-05-06 позивачкою отримано не було, а рекомендоване повідомлення про вручення поштового відправлення від 10 жовтня 2024 року № 0600971396480 повернуто до контролюючого органу 29 жовтня 2024 року, з позначкою «за закінченням терміну зберігання».

Відповідь на запит та документи до перевірки позивачка не надала.

Копію наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки від 09 грудня 2024 року № 12788-п, направлено засобами поштового зв`язку «Укрпошта» рекомендованим листом з повідомленням про вручення на податкову адресу позивачки, однак, 27 грудня 2024 року повернуто відправнику за закінченням встановленого терміну зберігання.

Відповідно пп. 20.1.4 п.20.1. ст.20, пп.75.1.2, п.75.1 ст.75, пп.78.1.1 п.78.1 ст.78, ст.79, п.82.2 ст.82 ПК України, на підставі наказу Головного управління ДПС в Одеській області від 09 грудня 2024 року № 12788-п «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 », посадовими особами ГУ ДПС в Одеській області з 15 січня 2025 року по 28 січня 2025 року проведена документальна позапланова невиїзна перевірка фізичної особи платника податків ОСОБА_1 , з метою здійснення контролю своєчасності достовірності, повноти нарахування та сплати належних сум податку на доходи фізичних осіб та військового збору з доходів, отриманих платником податків за період з 01 січня 2022 року по 31 грудня 2022 року.

За результатами перевірки посадовими особами ГУ ДПС в Одеській області складено акт № 3927/15-32-24-05-15/ НОМЕР_1 від 31 січня 2025 року, згідно з яким встановлено порушення позивачкою:

- п. 49.1, пп. 49.18.4 п. 49.18 ст. 49, пп. 162.1.1 п. 162.1 ст. 162, пп. 164.2.20 п. 164.2 ст. 164, п. 179.1 ст. 179 ПК України, в частині ненадання до контролюючого органу податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2022 рік та не задекларовано суму отриманого доходу у сумі 7 297 081,29 грн, як інші доходи;

- пп. 162.1.1 п. 162.1 ст. 162, п. 164.1, пп. 164.2.20 п. 164.2 ст. 164, п. 167.1 ст. 167, п. 179.7 ст. 179 ПК України, в наслідок чого не нараховано та не сплачено до бюджету податок на доходи з фізичних осіб у сумі 1 313 474,63 грн у 2022 році;

- пп. 162.1.1 п. 162.1 ст. 162, пп. 164.1.3 п. 164.1 ст. 164, п. 179.7 ст.179, пп. 1.1, пп. 1.2, пп. 1.3. п. 16-1 підрозділу 10 розд. ХХ ПК України, внаслідок чого не нараховано та не сплачено до бюджету військовий збір, у сумі 109456,22 грн у 2022 році;

- п. 44.1, п. 44.3 ст. 44, п. 85.2 ст. 85 ПК України, в частині зберігання та надання контролюючому органу первинних документів;

- пп. 73.3.3 п. 73.3 ст. 73 ПК України, в частині ненадання до податкових органів відповіді на письмовий запит про надання інформації.

На підставі акта перевірки податковим органом складено наступні податкові повідомлення-рішення:

- № 9839/1532240520 від 06 березня 2025 року про нарахування податкового зобов`язання у розмірі 1 313 474,63 грн, нарахування штрафної санкції у розмірі 328 368,66 грн;

- № 9840/1532240520 від 06 березня 2025 року про нарахування податкового зобов`язання у розмірі 109 456,22 грн, нарахування штрафної санкції у розмірі 27 364,06 грн.;

- № 9841/1532240520 від 06 березня 2025 року про нарахування штрафної санкції у розмірі 340,00 грн;

- № 9842/1532240520 від 06 березня 2025 року про нарахування штрафної санкції у розмірі 1020,00 грн;

- № 9844/1532240520 від 06 березня 2025 року про нарахування штрафної санкції у розмірі 8000,00 грн.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог суд першої інстанції виходив з того, що лист Державної податкової служби України від 02.10.2024 № 27331/7/99-00-24-03-07 з наданням відомостей щодо загальної кількості та вартості транзакцій в доларах США, отриманих від компетентного органу Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії щодо одержання доходів від британського суб`єкта господарювання «Fenix International Ltd» за створення контенту на платформі OnlyFans, відповідно до якого платник податків - фізична особа ОСОБА_1 отримала доходи від британського суб`єкта господарювання «Fenix International Ltd» за створення контенту на платформі OnlyFans у 2022 році в сумі 199545,00 доларів США, який підлягає обов`язковому річному декларуванню та самостійному визначенню і сплаті до бюджету податку на доходи фізичних осіб та військового збору, є належною податковою інформацією, що свідчила про можливі порушення платником податків податкового законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Зазначена позиція підтримана П`ятим апеляційним адміністративним судом, який за результатом апеляційного перегляду залишив рішення суду першої інстанції без змін та зробив висновки, що позивач є активним користувачем платформи «Only Fans» в мережі Інтернет, яка передбачає виплату грошової винагороди її користувачам за публікацію фотографій та іншого аудіовізуального контенту від розпорядника відповідної платформи - «Fenix International Ltd».

Судом апеляційної інстанції відкинуто можливість того, що компетентний орган Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії випадково чи помилково надав на запит ДПС України установчі данні та інформацію про позивачку, без попередньої та добровільної передачі позивачем останніх платформі «Only Fans» за наслідком проходження відповідних процедур верифікації. Також колегією суддів відхилено доводи позивачки про те, що податковий орган мав встановити точну дату та суму кожної отриманої позивачем виплати у 2022 році, а не загальну суму виплат за 2022 рік, оскільки позивач, отримуючи відповідні виплати, уникає від виконання своїх зобов`язань щодо декларування та повідомлення контролюючому органу та суду відповідної інформації.

Положеннями частини другої статті 19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України, контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.

Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.

За приписами пункту 78.1 статті 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав: отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником податків валютного, податкового законодавства, законодавства у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов`язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються порушення цим платником податків відповідно валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту; платником податків не подано в установлений законом строк податкову декларацію, розрахунки, звітність для податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до пункту 39.4статті 39 цього Кодексу, якщо їх подання передбачено законом.

Відповідно до пункту 79.1 ст. 79 ПК України, документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.

Пунктом 79.2 статті 79 ПК України передбачено, що документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.

У разі надіслання (вручення) відповідно до статті 42 цього Кодексу платнику податків (його представнику) копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення позапланової невиїзної перевірки, шляхом надсилання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення документальна позапланова невиїзна перевірка (крім перевірки, визначеної статтею 200 цього Кодексу) розпочинається не раніше 30 календарного дня з дати надсилання такого повідомлення та копії наказу.

У застосуванні положень пункту 79.2 статті 79 ПК України Верховний Суд дотримується усталеної позиції (постанови від 12 серпня 2020 року у справі № 160/2116/19, від 20 лютого 2025 року у справі № 380/23017/23, від 14 вересня 2026 року у справі № 380/434/24), що з наказом про невиїзну перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку.

Разом з тим, позивачкою зазначено про неповідомлення її відповідачем про проведення документальної позапланової перевірки та надсилання запиту про надання інформації за некоректною адресою (ГУ ДПС в Одеській області вказало неправильний поштовий індекс - 65101 замість фактичного індексу за місцем проживання 65121). Скаржником зауважено, що запит про надання інформації був отриманий нею 08.02.2025, тобто після завершення документальної позапланової невиїзної перевірки. Станом на дату складання Акта перевірки - 31.01.2025 року - позивачка не отримувала ані копії наказу, ані повідомлення про проведення перевірки, не була обізнана про її початок та об`єктивно не мала можливості надати будь-які документи або пояснення, отже, відповідач не мав законних підстав для проведення документальної позапланової невиїзної перевірки. Крім того, позивачка не отримувала й сам акт перевірки, у зв`язку з чим була позбавлена права подати заперечення та додаткові документи відповідно до пункту 86.7 статті 86 ПК України.

Судами першої та апеляційної інстанції встановлено, що запит Головного управління ДПС в Одеській області від 04.10.2024 №13806/КПР/15- 32-24-05-06 позивачкою отримано не було, а рекомендоване повідомлення про вручення поштового відправлення від 10.10.2024 №0600971396480 повернуто до контролюючого органу 29.10.2024, з позначкою «за закінченням терміну зберігання». Копію наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки від 09.12.2024 № 12788-п, було направлено засобами поштового зв`язку «Укрпошта» рекомендованим листом з повідомленням про вручення на податкову адресу позивачки, однак, не було вручено останній та повернуто відправнику за закінченням встановленого терміну зберігання.

Разом з тим, суди не встановили, чи був запит Головного управління ДПС в Одеській області про надання інформації та документів від 04.10.2024 №13806/КПР/15- 32-24-05-06 направлений саме на податкову адресу позивачки ( АДРЕСА_1 ), не надано правової оцінки доводам позивачки, що відповідачем вказаний неправильний поштовий індекс 65101.

Відтак, колегія суддів вважає передчасними висновки судів попередніх інстанцій, що податковим органом належним чином призначено та проведено перевірку позивачки.

Щодо доводів касаційної скарги, що суди першої та апеляційної інстанції неправильно застосували норми Податкового кодексу України, визнавши інформацію, отриману від компетентного органу Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії, достатньою підставою для визначення податкових зобов`язань.

Судами встановлено, що підставою для проведення документальної позапланової перевірки позивачки був лист ДПС України від 02.10.2024 № 27331/7/99-00-24-04-03-07 на адресу Головних управлінь ДПС в областях та м. Києві, в тому числі і відповідача, про направлення інформації, наданої компетентним органом Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії у порядку, передбаченому Конвенцією між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доход і на приріст вартості майна, яка набула чинності 11.08.1993, стосовно одержання доходів фізичними особами резидентами України від британського суб`єкта господарювання «Fenix International Ltd» за створення контенту на платформі OnlyFans за 2020-2022 роки.

Відповідно до підпункту 72.1.4 пункту 72.1 статті 72 ПК України для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується інформація, що надійшла від органів влади інших держав, міжнародних організацій або нерезидентів.

Згідно з підпунктом 83.1.2 пункту 83.1 статті 83 ПК України для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є, зокрема, податкова інформація.

Положеннями пункту 3.2 статті 3 ПК України визначено, що податкове законодавство України складається з Конституції України; цього Кодексу; Митного кодексу України та інших законів з питань митної справи у частині регулювання правовідносин, що виникають у зв`язку з оподаткуванням митом операцій з переміщення товарів через митний кордон України (далі - законами з питань митної справи); чинних міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування; нормативно-правових актів, прийнятих на підставі та на виконання цього Кодексу та законів з питань митної справи; рішень Верховної Ради Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування з питань місцевих податків та зборів, прийнятих за правилами, встановленими цим Кодексом.

Між Урядом України та Урядом Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії 10 лютого 1993 року укладено Конвенцію про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи і на приріст вартості майна, яка набрала чинності 11 серпня 1993 року. Законом України від 30 жовтня 2019 року № 244-IX ратифіковано Протокол про внесення змін до зазначеної Конвенції, який набрав чинності 5 грудня 2019 року (далі - Конвенція).

Також Україна та Сполучене Королівство Великої Британії та Північної Ірландії є учасниками Конвенції про взаємну адміністративну допомогу в податкових справах, підписаної 25 січня 1988 року, яку ратифіковано Законом України від 17 грудня 2008 року №677-VI, і для України вона набула чинності 1 липня 2009 року (далі - Конвенція про взаємну адміністративну допомогу в податкових справах).

Згідно з пунктом 1 статті 27 Конвенції, компетентні органи Договірних Держав обмінюються інформацією, необхідною для виконання положень цієї Конвенції або національних законодавств Договірних Держав, що стосуються податків, на які поширюється Конвенція в тій мірі, доки оподаткування не суперечить цій Конвенції, зокрема, щоб попереджувати шахрайство і полегшувати застосування встановлених законом положень проти легальних ухилень. Будь-яка інформація, одержана Договірною Державою, буде розглядатися як конфіденційна і буде розкрита тільки особам або властям (включаючи суди і органи управління), зайнятим оцінкою або збиранням, примусовим стягненням або судовим переслідуванням, або розглядом апеляції стосовно податків, на які поширюється ця Конвенція. Такі особи або органи будуть використовувати інформацію тільки з цією метою. Вони можуть розкривати інформацію в публічних судових засіданнях і юридичних рішеннях.

За змістом статті 4 Конвенції про взаємну адміністративну допомогу в податкових справах сторони, зокрема, як передбачено в цьому розділі, здійснюють обмін будь-якою інформацією, яка може бути доречною для: a) установлення суми та збору податку, а також стягнення податкової заборгованості й здійснення виконавчих заходів з метою її стягнення; і b) притягнення до адміністративної відповідальності чи порушення кримінального переслідування в судовому органі.

Стаття 5 Конвенції про взаємну адміністративну допомогу в податкових справах визначає, що на прохання запитуючої держави запитувана держава надає запитуючій державі будь-яку інформацію, що згадується в статті 4 та стосується конкретних осіб чи операцій. Якщо інформації, яка міститься в податкових досьє запитуваної держави, недостатньо для задоволення цією державою прохання про надання інформації, ця держава вживає всіх відповідних заходів для надання запитуючій державі запитуваної інформації.

Крім того, Міністерство фінансів України наказом від 16 квітня 2022 року №118 затвердило Порядок обміну податковою інформацією з компетентними органами іноземних країн.

Виходячи з наведеного, інформація, отримана контролюючим органом у межах міжнародного обміну податковою інформацією, є одним із передбачених законом джерел податкової інформації та може використовуватися під час здійснення податкового контролю, у тому числі при призначенні та проведенні перевірок, а також під час прийняття рішень за їх результатами.

Відповідно до частини першої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Згідно з частиною другою статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.

Предметом доказування у цій справі є не лише факт надходження до контролюючого органу міжнародної податкової інформації щодо позивачки, а й встановлення того, чи підтверджує така інформація отримання нею саме доходу, який відповідно до положень ПК України є об`єктом оподаткування, а також його розміру та періоду отримання.

Згідно підпункту 162.1.1 пункту 162.1 статті 162 ПК України, платниками податку є, зокрема фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.

Відповідно до пункту 163.1 статті 163 ПК України, об`єктом оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід, доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання), іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

Положеннями підпункту 164.1.3 пункту 164.1 статті 164 ПК України визначено, що при визначенні бази оподаткування враховуються всі доходи платника податку, отримані ним як у грошовій, так і негрошовій формах.

За приписами підпункту 168.2.1 пункту 168.2 статті 168 ПК України платник податку, що отримує доходи від особи, яка не є податковим агентом, та іноземні доходи, зобов`язаний включити суму таких доходів до загального річного оподатковуваного доходу та подати податкову декларацію за наслідками звітного податкового року, а також сплатити податок з таких доходів.

Пунктом 164.4 статті 164 ПК України передбачено, що під час нарахування (отримання) доходів, отриманих у вигляді валютних цінностей або інших активів (вартість яких виражена в іноземній валюті або міжнародних розрахункових одиницях), такі доходи перераховуються у гривні за валютним курсом Національного банку України, що діє на момент нарахування (отримання) таких доходів.

Отже, отримані фізичною особою доходи, отримані з джерел за межами України відносяться до об`єкту оподаткування податком на доходи фізичних осіб, та є об`єктом оподаткування військовим збором згідно з пунктом 1.2 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України.

Згідно з підпунктом 170.11.1 пункту 170.11 статті 170 ПК України, у разі, якщо джерело виплат будь-яких оподатковуваних доходів є іноземним, сума такого доходу включається до загального річного оподатковуваного доходу платника податку отримувача, який зобов`язаний подати річну податкову декларацію, та оподатковується за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 167.1 статті 167 ПК України, ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2-167.5 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі: заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами.

Також зазначені доходи є об`єктом оподаткування військовим збором (підпункту 1.2 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК).

Згідно з підпунктом 1.3 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України, ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1 підпункту 1.2 цього пункту.

Положення статей 176 та 179 ПК України регламентують обов`язок платника податків вести облік отриманих доходів, подавати річну декларацію про майновий стан і доходи у випадках, передбачених законом, а також підтверджувати відомості, зазначені у такій декларації, належними документами на вимогу контролюючого органу.

Виходячи з наведеного обов`язок фізичної особи-резидента подати річну декларацію та сплатити податок з іноземного доходу дійсно виникає за умови фактичного отримання такого доходу.

Суди першої та апеляційної інстанції відхилили доводи позивачки про те, що в наданій компетентним органом Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії інформації був відсутній її РНОКПП та дійшли висновку, що оскільки в наданій інформації були наявні прізвище та ім`я, дата народження, податкова адреса, це дозволило контролюючому органу у повній мірі ідентифікувати позивачку.

Разом з тим, суди першої та апеляційної інстанції не встановили, чи свідчить зазначена в інформації, отримана від компетентного органу Сполученого Королівства, сума про розмір фактично отриманого доходу платника податків чи відображає інший узагальнений показник діяльності облікового запису на платформі, сформований за результатами відповідного звітного періоду, чи належить позивачці електронний гаманець (банківський рахунок), реквізити якого мають бути вказані у налаштуваннях акаунту.

Так, Витяг з інформації наданої компетентним органом Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії стосовно ОСОБА_1 (т.1, а.с. 222) містить інформацію щодо трьох облікових номерів (внутрішнє посилання, що використовується Fenix International Ltd для ідентифікації автора) 85235173, 240648924, 246886600, зокрема, юридичну назву аккаунта - ОСОБА_1, дату народження - ІНФОРМАЦІЯ_1, офіційні адреси для юридичної назви - Nebesnoy Sonti 77, Shchors street 12, Prokhorovska street 8, Odessa, Ukraine та поштові індекси 65121, 65036, 65005 відповідно, основну робочу адресу електронної пошти, назву банківського рахунку - ОСОБА_1, альтернативний метод розрахунків - eWallet.

Також в наданій інформації наявні відомості щодо кількості транзакцій та загальної вартості транзакцій за рік (т.1, а.с. 223).

Разом з тим, суди не дослідили, чи містять матеріали справи відомості, які дозволяють визначити факт здійснення виплат на користь позивача чи зарахування відповідних грошових коштів на її рахунки і момент отримання відповідного доходу, адже пункт 164.4 статті 164 ПК України пов`язує порядок перерахунку доходу, вираженого в іноземній валюті, саме з моментом його нарахування або отримання.

Колегія суддів Верховного Суду зауважує, що належна оцінка таких відомостей потребує дослідження не лише змісту самої міжнародної податкової інформації, а й особливостей функціонування відповідної платформи, порядку створення облікових записів, вимог до підтвердження особи користувача, механізмів верифікації даних та значення ідентифікаторів, які використовуються платформою.

Відповідно до частини першої статті 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

При цьому обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з`ясування всіх обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 2 та частини четвертої статті 9 КАС України, відповідно до змісту якого суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Тобто, цей принцип зобов`язує суд до активної ролі в судовому процесі для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.

Зазначені обставини потребують ретельного, повного та всебічного дослідження для забезпечення правильного застосування норм матеріального і процесуального права, а також для ухвалення законного й обґрунтованого рішення відповідно до статей 2, 242 КАС України.

Відповідно до частини першої статті 351 КАС України суд скасовує судове рішення повністю або частково і ухвалює нове рішення у відповідній частині або змінює його, якщо таке судове рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з неправильним застосуванням норм матеріального права або порушенням норм процесуального права.

Встановлення або визнання доведеними обставин, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішення питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, додаткова перевірка доказів, відповідно до частини другої статті 341 КАС України, знаходиться поза межами касаційного перегляду справи.

Відсутність процесуальної можливості з`ясувати дійсні обставини справи перешкоджає Верховному Суду ухвалити нове рішення у справі.

Згідно з частиною четвертою статті 353 КАС України справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.

Колегія суддів вважає, що порушення норм матеріального та процесуального права щодо повноти встановлення обставин справи, які мають значення для її правильного вирішення, допущені як судом апеляційної, так і судом першої інстанції, відтак, справа підлягає направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 3, 341, 344, 349, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу ОСОБА_1 - задовольнити частково.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 26 листопада 2025 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 20 квітня 2026 року скасувати, справу № 420/14948/25 направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з моменту її підписання суддями, є остаточною та не може бути оскаржена.

Суддя-доповідач О.В.Білоус

Судді Н.Є. Блажівська

І.Л.Желтобрюх