Постанова від 02 листопада 2026 р. у справі №320/57764/24 — Шостий апеляційний адміністративний суд

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Справа № 320/57764/24 Суддя першої інстанції: Горобцова Я.В.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

03 листопада 2026 року м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

судді-доповідача - Файдюка В.В.,

суддів - Карпушової О.В., Мєзєнцева Є.І.,

розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві рішення Київського окружного адміністративного суду від 26 вересня 2025 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Джетлайн» до Головного управління ДПС у м. Києві, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії, -

В С Т А Н О В И Л А:

У грудні 2024 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Джетлайн» (далі – позивач, ТОВ «Джетлайн») звернулося до Київського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі – відповідач-1, ГУ ДПС у м. Києві), Державної податкової служби України (далі – відповідач-2, ДПС України) про:

- визнання протиправним та скасування рішення Головного управління Державної податкової служби у м. Києві з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригувань в Єдиному реєстрі податкових накладних №11624259/44058568 від 13.08.2024 про відмову в реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників № 42 від 30.11.2023, на загальну суму ( -1 174 129,32 грн), в т.ч. ПДВ ( - 195 688,22 грн);

- зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, складений Товариством з обмеженою відповідальністю «Джетлайн» розрахунок коригування кількісних і вартісних показників № 42 від 30.11.2023 до податкової накладної № 371 від 29.11.2023, на загальну суму ( -1 174 129,32 грн), в т.ч. ПДВ ( - 195 688,22 грн), датою направлення його на реєстрацію, тобто 15.12.2023.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 26.09.2025 позов задоволено повністю.

При цьому, суд першої інстанції виходив з того, що надані ТОВ «Джетлайн» документи надавали можливість контролюючому органу здійснити реєстрацію розрахунку коригування, у той час як оспорюване рішення не містить конкретних відомостей про документи, яких не вистачало для його реєстрації. Також суд підкреслив, що рішення про зупинення реєстрації розрахунку коригування не відповідало критеріям обґрунтованості та не визначало документів, які є достатніми для підтвердження реальності господарських операцій, адже комісія ГУ ДПС у Київській області не з`ясувала дійсну специфіку спірних господарських операцій, що свідчить про протиправність оскаржуваного рішення. Додатково зазначив, що зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних спірний розрахунок коригування є дотриманням судом гарантій про те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, та є належним способом захисту порушеного права.

Не погоджуючись із вказаним рішенням суду першої інстанції, відповідач-1 подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати його та ухвалити нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.

Свою позицію обґрунтовує тим, що судом залишено поза увагою, що ненадання ТОВ «Джетлайн» необхідних первинних документів, які б підтверджували реальність здійснення операції, є правомірною підставою для відмови у реєстрації розрахунку коригування. При цьому наголошує, що обов`язок доведення реальності господарської операції покладається виключно на позивача, а судом досліджувалися документи, які до контролюючого органу не подавалися. Крім того, зауважує, що вимога про зобов`язання ДПС України зареєструвати розрахунок коригування є втручанням в дискреційні повноваження відповідача-2.

Після усунення визначених в ухвалі від 29.10.2025 про залишення апеляційної скарги без руху недоліків ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 11.11.2025 відкрито апеляційне провадження у справі та встановлено строк для подачі відзиву на апеляційну скаргу, а також витребувано матеріали справи із суду першої інстанції.

У відзиві на апеляційну скаргу ТОВ «Джетлайн» просить відмовити в її задоволенні та залишити без змін рішення суду першої інстанції.

Свою позицію обґрунтовує тим, що підприємством було надано контролюючому органі всі необхідні і додатково ним витребувані документи, що свідчить про протиправність спірного рішення, на чому правильно наголосив суд першої інстанції. Наголошує на нерелевантності практики Верховного Суду, на яку посилається відповідач-1 в апеляційній скарзі. Окремо звертає увагу, що судом не було допущено втручання у дискреційні повноваження ДПС України.

Відзиву на апеляційну скаргу від ДПС України не надійшло.

Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 19.10.2026 продовжено строк розгляду справи та призначено її до розгляду у порядку письмового провадження з 03.11.2026.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції – без змін, виходячи з такого.

Вирішуючи вказаний спір, суд першої інстанції встановив, що Товариство з обмеженою відповідальністю «Джетлайн» (код ЄДРПОУ 44058568) 03.03.2021 зареєстровано в якості юридичної особи, що підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.

Основним видом діяльності ТОВ «Джетлайн» є оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами (код згідно класифікації видів економічної діяльності: 46.71), відомості про що відображені в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань. Також ТОВ «Джетлайн» має ліцензію на право оптової торгівлі пальним, за відсутності місць оптової торгівлі №990614202300040, видану Головним управлінням ДПС у м. Києві, дата реєстрації 12.01.2023, термін дії з 12.01.2023 до 12.01.2028.

Матеріали справи свідчать, що між ТОВ «Джетлайн», як Постачальником, та ТОВ «Кремінь Ойл» (код в ЄДРПОУ 43573977), як Покупцем, укладено Договір №ДЖ-199 поставки нафтопродуктів від 29.11.2023 (далі – Договір).

Відповідно до умов указаного Договору ТОВ «Джетлайн» як Постачальник зобов`язується передати в погоджені строки, у власність Покупця - ТОВ «Кремінь Ойл» відповідний Товар, а саме погоджені сторонами нафтопродукти, а Покупець зобов`язується прийняти Товар та сплатити за нього відповідну грошову суму згідно умов Договору. Також Договором встановлено, що Покупець здійснює 100% передплату за Товар шляхом перерахування грошових коштів на поточний рахунок Постачальника до моменту поставки Товару згідно рахунку-фактури Постачальника. Датою поставки Товару вважається дата, зазначена у видатковій накладній на Товар та/або в Акті приймання-передачі Товару. Також умовами договору визначено, що у випадку надходження оплати за Товар після спливу двох банківських днів, якщо інше не визначено в самому рахунку, Постачальник (ТОВ «Джетлайн») має право не здійснювати поставку Товару Покупцеві, і при цьому повернути грошові кошти Покупцю за Товар, що не був поставлений.

На виконання умов Договору ТОВ «Джетлайн» виставив Покупцю рахунок на оплату №645 від 29.11.2023 на загальну суму 1 174 129,32 грн, у тому числі податок на додану вартість (далі – ПДВ) 195 688,22 грн щодо поставки палива дизельного ДП-З-Євро5-ВО (код УКТЗЕД 2710194300) в кількості 28 295 літрів. Покупець ТОВ «Кремінь Ойл» здійснив попередню оплату за вказаний Товар відповідно до вказаного рахунку, що підтверджується платіжною інструкцією №107 від 29.11.2023 на загальну суму 1 174 129,32 грн, у тому числі ПДВ 195 688,22 грн.

За фактом першої події - дата зарахування коштів на банківський рахунок платника податку як оплата товарів, ТОВ «Джетлайн» складено податкову накладну № 371 від 29.11.2023 на суму 1 174 129,32 грн, у тому числі ПДВ 195 688,22 грн та зареєстровано відповідно до визначеної процедури в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН).

Водночас, у подальшому Покупець - ТОВ «Кремінь Ойл» надав лист від 30.11.2023, відповідно до якого просив вказані грошові кошти в сумі 1 174 129,32 грн повернути

Оскільки поставка Товару не відбулася, то згідно з платіжною інструкцією № 1034 від 30.11.2023 ТОВ «Джетлайн» повернуло належні ТОВ «Кремінь Ойл» кошти в сумі 1 174 129,32 грн. На підтвердження чого між ТОВ «Джетлайн» та ТОВ «Кремінь Ойл» підписано акт звірки взаємних розрахунків №541 від 01.12.2023.

На виконання вимог ст. 192 Податкового кодексу України (далі – ПК України) ТОВ «Джетлайн» складено розрахунок коригування кількісних і вартісних показників №42 від 30.11.2023 до податкової накладної № 371 від 29.11.2023 з типом причини коригування 103 «Повернення товару або авансових платежів», оскільки мало місце повернення грошових коштів (авансового платежу).

Водночас, відповідно до квитанції від 15.12.2023 (в ЄРПН зареєстровано за №9342351305) про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрація була зупинена відповідно до п. 201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (зі змінами). Підставою визначено те, що розрахунок коригування поданий платником податку, який відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку). Додатково повідомлено: показник «D»=1.4810%, «Рпоточ»=838191.54. У зв`язку з цим запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

У подальшому ТОВ «Джетлайн» подало до податкового органу за вих. №25/07-24 від 25.07.2024 пояснення та копії документів до підтвердження інформації, зазначеної в розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію розрахунку коригування кількісних і вартісних показників в ЄРПН та копії документів, які підтверджують фінансово-господарські операції, у тому числі зазначені вище Договір, рахунок на оплату, платіжні інструкції, лист на повернення коштів, акт звірки, а також копію рішення № 44533 від 19.12.2023 про невідповідність «Кремінь Ойл» критеріям ризиковості.

Відповідно до повідомлення від 05.08.2024 №11564282/44058568 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної /розрахунку коригування в ЄРПН Головою комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН ГУ ДПС у м. Києві визначено, що у зв`язку з необхідністю надання додаткових пояснень та/ або документів для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних запропоновано надати такі додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування: ТОВ «Джетлайн» додатково належить подати визначені у даному повідомленні: письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено. А також додаткову інформацію, яка зазначена як: необхідно надати загальну оборотно-сальдову відомість в розрізі субрахунків за 2023, 2024 роки, ОСВ аналітичного обліку (в т.ч. кількісного) по субрахунках 1,2,3,6 класів рахунків.

На виконання цього повідомлення ТОВ «Джетлайн» подало до податкового органу за вих. №06/08-24 від 06.08.2024 додаткові пояснення та копії додатково витребуваних контролюючим органом документів для підтвердження інформації, зазначеної в розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію розрахунку коригування кількісних і вартісних показників в ЄРПН, зокрема, загальну оборотно сальдову відомість в розрізі субрахунків за 2023 року та 1 півріччя 2024 року, а також ОСВ аналітичного обліку (у тому числі кількісного) по субрахунках 1,2,3,6 класів рахунків.

Проте, комісією з питання зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у м. Києві 13.08.2024 за №11624259/44058568 прийнято рішення про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН, відповідно до якого щодо розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №42 від 30.11.2023, на загальну суму (-1 174 129,32 грн), у тому числі ПДВ (- 195 688,22 грн) контролюючим органом прийнято рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригувань в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку (як позначено в рішенні) з: «ненаданням / частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку».

У графі додаткова інформація вказано: «надано не в повному обсязі загальну оборотно-сальдову відомість в розрізі субрахунків за 2023, 2024 роки. ОСВ аналітичного обліку (в т.ч. кількісного) по субрахунках 1,2,3,6 класів рахунків».

Позивач не погодився із рішенням від 13.08.2024 за №11624259/44058568, та подав до контролюючого органу вищого рівня скаргу з наданням інформації про причину незгоди платником податку на додану вартість з рішенням комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації розрахунку коригування в ЄРПН №11624259/44058568.

Відповідно до рішення за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН від 27.08.2024 №54917/44058568/2 скаргу ТОВ «Джетлайн» залишено без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін. Підставами прийняття такого рішення зазначено: «ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних».

На підставі встановлених вище обставин, здійснивши системний аналіз ст. ст. 14, 192, 201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (далі – Порядок зупинення №1165), а також додатків до нього, Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (далі – Порядок №1246), та Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520 (далі – Порядок №520), Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 №1307 (далі – Порядок №1307), ряду позицій Верховного Суду, суд першої інстанції прийшов до висновку про обґрунтованість позовних вимог з огляду на прийняття оспорюваного рішення без наявних на те правових підстав.

З такими висновками суду першої інстанції колегія суддів не може не погодитися з огляду на таке.

Згідно з п. 192.1 ст. 192 Податкового кодексу України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Розрахунок коригування до податкової накладної не може бути зареєстрований в Єдиному реєстрі податкових накладних пізніше 1095 календарних днів з дати складання податкової накладної, до якої складений такий розрахунок коригування.

Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних:

постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;

отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.

Складені платником податку розрахунки коригування до податкових накладних, складених до 1 лютого 2015 року, розрахунки коригування до податкових накладних, які не підлягали наданню отримувачу (покупцю) - платнику податку, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних постачальником (продавцем). Зазначене не поширюється на розрахунки коригування, що передбачають зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику (зменшення податкового зобов`язання постачальника та податкового кредиту отримувача), складені після 1 липня 2015 року до податкових накладних, складених до 1 липня 2015 року на отримувача (покупця) - платника податку, які підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних отримувачем (покупцем) товарів/послуг.

Розрахунок коригування до податкової накладної складається також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг.

Відповідно до п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.

Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.

Відповідно до п. 2 Порядку №1246 розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної (далі - розрахунок коригування) - електронний документ, який складається платником податку до податкової накладної відповідно до вимог Кодексу в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно з п. 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Пунктом 13 Порядку № 1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених п. 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Це положення кореспондує п. 201.16 ст. 201 ПК України.

Згідно з п. 3 Порядку зупинення №1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, складеної на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості хоча б одного з товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку, за винятком розрахунку коригування, визначеного підпунктом 7 цього пункту), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації), наведеним у цьому пункті.

Приписи п. 4 Порядку зупинення №1165 визначають, що у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Водночас, за правилами п. 5 Порядку зупинення №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Відповідно до п. 7 Порядку зупинення №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У свою чергу, механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначається Порядком №520.

Відповідно до п. 3 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку на додану вартість (далі - платник податку) засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» і «Про електронні довірчі послуги».

Згідно з п. 4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, закріплено у пункті 5 Порядку №520, і може включати: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

У разі, коли у квитанції до податкової накладної / розрахунку коригування зазначено код товару/ послуги згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності / умовним кодом товару / Державним класифікатором продукції та послуг, операція за яким стала підставою для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів виключно до такої операції.

Відповідно до абз. 1 п. 6 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.

За правилами п. 9 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Згідно з п. 10 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Таким чином, можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання розрахунку коригування прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо його реєстрації. Необґрунтоване обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації розрахунку коригування, а не будь-яких на власний розсуд, призводить до правової невизначеності, що не відповідає критерію обґрунтованості та пропорційності акта індивідуальної дії.

Відповідно до п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість (додаток 1 до Порядку зупинення №1165) у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Довідник кодів податкової інформації, що стала підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, визначається ДПС та затверджується відповідним наказом, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті ДПС.

Матеріали справи свідчать, що у направленій платнику податків квитанції контролюючий орган вказав на те, що підставою зупинення реєстрації розрахунку коригування є відповідність ТОВ «Джетлайн»» пункту 8 Критерії ризиковості платника податку.

Така квитанції містить вимогу про надання пояснень та копій документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію розрахунку коригування в ЄРПН.

У свою чергу колегія суддів звертає увагу, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних на реєстрацію прямо залежить від зазначення у квитанціях про зупинення реєстрації чіткого переліку документів. При цьому, за висновком Верховного Суду, викладеним у постанові від 18.04.2024 у справі № 160/18840/22, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, контролюючий орган повинен вимагати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях, чого зроблено не було.

Загальними вимогами, які висуваються до індивідуального акта, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його оформлення (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт Критеріїв, без наведення відповідної підстави і розрахованих показників за критерієм, якому відповідає платник податку, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Наведене узгоджується із правовою позицією, що викладена Верховним Судом у постановах, зокрема, від 23.02.2023 у справі № 420/9924/20, від 20.01.2022 у справі № 140/4162/21, від 14.12.2022 у справі № 560/11825/21.

При цьому у пп. 3 п. 11 Порядку зупинення №1165 прямо передбачено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються, зокрема, пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку № 520.

У свою чергу, як вбачається з матеріалів справи, на виконання вимог чинного законодавства позивачем засобами електронного документообігу відповідачу-1 були направлено повідомлення разом з поясненнями щодо фактичного здійснення господарських операцій. При цьому обсяг таких документів визначався ТОВ «Джетлайн» на власний розсуд, а тому ним були надані первинні документи на підтвердження укладення Договору, отримання коштів за ним в якості попередньої оплати та подальшого їх повернення.

Крім того, на виконання вимог повідомлення 05.08.2024 №11564281/44058568 про надання загальної оборотно-сальдової відомості у розрізі субрахунків за 2023, 2024 роки, ОСВ аналітичного обліку (у тому числі кількісного) по субрахунках 1, 2, 3, 6 класів рахунків позивачем надано оборотно-сальдову відомість за 2023 рік, за 01.01.2024-19.08.2024, за 1 півріччя 2024 року та по субрахунках.

Водночас, контролюючим органом прийнято рішення від 13.08.2024 №11624259/44058568 про відмову у реєстрації розрахунку коригування з підстав надання не у повному обсязі загальної оборотно-сальдової відомості у розрізі субрахунків за 2023, 2024 роки. ОСВ аналітичного обліку (у тому числі кількісного) по субрахунках 1,2,3,6 класів рахунків. При цьому у спірному рішенні не деталізовано, якого саме з запитуваних відповідачем-1 документів позивачем не було надано.

Викладене, на переконання колегії суддів, свідчить про те, що контролюючим органом, з яким погодився суд першої інстанції, здійснено поверхневий аналіз наданих позивачем документів без дослідження їх змісту та взаємозв`язку.

Більше того, колегією суддів враховується, що до пояснень на квитанцію про зупинення реєстрації розрахунку коригування ТОВ «Джетойл» було надано копію рішення від 19.12.2023 №44533 про невідповідність ТОВ «Кремень Ойл» критеріям ризикових платників податків.

Як вже було підкреслено вище, матеріалами справи підтверджено, що позивачем надавалися до контролюючого органу первинні документи, які підтверджують та розкривають суть та зміст господарських операцій, на виконання яких складено розрахунок коригування на виконання вимог ст. 192 ПК України. Однак, всупереч наданих документів, ГУ ДПС у м. Києві прийнято рішення про відмову у реєстрації розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Твердження апелянта про те, що спірне рішення було прийнято у зв`язку з тим, що ТОВ «Джетойл» не було надано документів на підтвердження господарських операцій, судовою колегією оцінюється критично, оскільки такі обставини не визначалися підставами для прийняття спірного у цій індивідуального акта.

Щодо аргументів апеляційної скарги про те, що судом першої інстанції досліджувалися та оцінювалися документи, які не подавалися контролюючому органу під час реєстрації розрахунку коригування, судова колегія вважає за необхідне зазначити, що, як було встановлено вище, наданих разом із повідомленням документів було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію розрахунку коригування в ЄРПН, у той час як апелянт не конкретизує, які саме документи, надані до суду, не подавалися відповідачу-1 під час реєстрації спірного розрахунку.

Колегія суддів зауважує, що під час розгляду справи суд не робить висновків щодо реальності операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної. При цьому здійснення моніторингу відповідності ПН/РК критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення такого моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу (аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 21.05.2020 у справі №0940/1240/18).

У розрізі зазначеного судовою колегією відхиляється посилання ГУ ДПС у м. Києві на ряд постанов Верховного Суду, оскільки спірними у таких справах були саме податкові повідомлення-рішення, прийняті за результатами документальної перевірки, а не рішення щодо відмови у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.

З урахуванням наведеного колегія суддів приходить до висновку, що за відсутності належного мотивування податковим органом рішення про відмову у реєстрації розрахунку коригування з підстав ненадання повного пакета облікових документів без їх деталізації, таке рішення не узгоджується з вимогами наведених вище нормативно-правових актів, а тому підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Така позиція узгоджується також із висновками Верховного Суду, висловленими у постанові від 21.05.2020 у справі № 560/391/19 та постанові від 03.11.2021 у справі 360/2460/20, від 29.06.2022 № 380/5383/21, від 16.09.2022 №380/7736/21.

Щодо висновків суду першої інстанції про необхідність захисту прав позивача шляхом покладення на підповідача-2 обов`язку з реєстрації розрахунку коригування в ЄРПН датою його направлення на реєстрацію, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити таке.

Відповідно до п. 19 Порядку №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Пунктом 20 Порядку №1246 передбачено, що внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.

Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

З урахуванням викладеного судова колегія вважає, що належним способом захисту, необхідним для поновлення прав ТОВ «Джетлайн», є зобов`язання ДПС України зареєструвати спірний розрахунок коригування датою його направлення на реєстрацію.

При цьому є безпідставними твердження апелянта про те, що такий спосіб захисту є втручанням у дискреційні повноваження податкового органу, позаяк він безпосередньо випливає із змісту згаданих вище п. п. 19, 20 Порядку №1246 та узгоджується з позицією Верховного Суду, викладеною у постановах від 03.11.2021 у справі 360/2460/20, від 06.03.2024 у справі №440/3706/23 та від 18.04.2024 у справі №160/18840/22.

Судом апеляційної інстанції враховується, що згідно з п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Таким чином, судова колегія приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, а викладені в апеляційній скарзі доводи позицію суду першої інстанції не спростовують.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Приписи ст. 316 КАС України визначають, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст. ст. 242-244, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, колегія суддів, -

ПОСТАНОВИЛА:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області – залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 04 травня 2022 року – без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення.

Касаційна скарга на постанову суду апеляційної інстанції подається безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.

Суддя-доповідач В.В. Файдюк

Судді О.В. Карпушова

Є.І. Мєзєнцев

Повне судове рішення складено 03 листопада 2026 року.