Постанова від 28 жовтня 2026 р. у справі №640/16151/21 — Касаційний адміністративний суд Верховного Суду

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 жовтня 2026 року

м. Київ

справа № 640/16151/21

касаційне провадження № К/990/12093/26

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Гончарової І.А.,

суддів - Олендера І.Я., Юрченко В.П.,

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві

на рішення Київського окружного адміністративного суду від 21 жовтня 2025 року (головуючий суддя - Марич Є.В.)

та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 18 лютого 2026 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Василенко Я.М.; судді: Ганечко О.М., Кузьменко В.В.)

у справі № 640/16151/21

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ТАНКО»

до Головного управління ДПС у м. Києві

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

УСТАНОВИВ:

У червні 2021 року Товариство з обмеженою відповідальністю «ТАНКО» (далі - ТОВ «ТАНКО», позивач, платник, товариство) звернулося до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі - ГУ ДПС у м. Києві, відповідач, контролюючий орган, податковий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 26 квітня 2021 року № 3178126150701, № 3178226150701.

Обґрунтовуючи позовні вимоги, товариство зазначило що висновки контролюючого органу про нереальність господарських операцій з контрагентами не відповідають фактичним обставинам здійснення господарської діяльності, а спірні операції підтверджуються належними первинними документами, які є підставою для формування показників бухгалтерського та податкового обліку.

Київський окружний адміністративний суд рішенням від 21 жовтня 2025 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 18 лютого 2026 року, позов задовольнив.

Задовольняючи позовні вимоги, судові інстанції виходили з того, що реальність господарських операцій позивача зі спірними контрагентами підтверджується належними первинними документами, зокрема, видатковими та податковими накладними, платіжними дорученнями та даними бухгалтерського обліку. Водночас висновки контролюючого органу про нереальність цих операцій ґрунтуються переважно на податковій інформації щодо контрагентів, відсутності в них достатніх трудових і матеріально-технічних ресурсів та аналізі ланцюгів постачання, що не спростовує фактичного здійснення господарських операцій та правомірності формування позивачем показників податкового обліку.

Відповідач не погодився з рішеннями судів попередніх інстанцій та звернувся до Верховного Суду з касаційної скаргою, в якій, покликаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Київського окружного адміністративного суду від 21 жовтня 2025 року, постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 18 лютого 2026 року та направити справу на новий розгляд до суду першої інстанції.

Мотивуючи касаційну скаргу, податковий орган зазначає, що суди попередніх інстанцій неправильно застосували положення статей 44, 134, 198, 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України). Відповідач наголошує, що наявність договорів, видаткових і податкових накладних та платіжних документів без підтвердження фактичного здійснення господарських операцій не є достатньою підставою для формування відповідних показників податкового обліку. Зокрема, контролюючий орган стверджує, що в наданих до перевірки документах щодо взаємовідносин із зазначеними контрагентами відсутня належна деталізація отриманих товарно-матеріальних цінностей, що унеможливлює встановлення їх зв`язку з господарською діяльністю позивача та обґрунтованості віднесення відповідних сум до собівартості реалізованих товарів. Крім того, податковий орган посилається на недостатність у контрагентів ресурсів для здійснення господарської діяльності, відсутність придбання ними відповідних товарів у попередніх ланках постачання та наявність податкової інформації щодо ознак ризиковості їхньої діяльності. Окремо відповідач зазначає про наявність пояснень особи, зазначеної керівником Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРО СТРОЙ», щодо непричетності до фінансово-господарської діяльності цього товариства, а також про відомості щодо кримінального провадження.

Ухвалою від 15 квітня 2026 року Верховний Суд відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою контролюючого органу.

20 квітня 2026 року від позивача надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому він зазначив, що доводи касаційної скарги не спростовують правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з огляду на таке.

Судовий розгляд встановив, що відповідач провів документальну планову виїзну перевірку ТОВ «ТАНКО» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 квітня 2018 року по 30 вересня 2019 року, за результатами якої склав акт від 10 березня 2021 року № 19251/Ж5/26-15-07-01-06/23717670.

За висновками перевірки встановлено порушення позивачем, зокрема, пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 201.10 статті 201 ПК України, положень Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», що призвело до заниження податку на прибуток на загальну суму 1 490 487,00 грн та податку на додану вартість на загальну суму 1 659 090,00 грн.

На підставі висновків акта перевірки контролюючий орган прийняв податкові повідомлення-рішення від 26 квітня 2021 року:

№ 3178126150701, яким збільшив суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на 1 863 109,00 грн, з яких 1 490 487,00 грн за податковим зобов`язанням та 372 622,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;

№ 3178226150701, яким збільшив суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 2 488 635,00 грн, з яких 1 659 090,00 грн за податковим зобов`язанням та 829 545,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.

Підставою для здійснення спірних донарахувань стали висновки контролюючого органу про документальне оформлення позивачем господарських операцій із Товариством з обмеженою відповідальністю «ТК ЕЛЕМЕНТ», Товариством з обмеженою відповідальністю «ГОЛДІПРОМТОРГ», Товариством з обмеженою відповідальністю «ГРАНД ТІМ», Товариством з обмеженою відповідальністю «ГЕРД ТРЕЙД» та Товариством з обмеженою відповідальністю «АГРО СТРОЙ», реальність здійснення яких, на переконання відповідача, не підтверджена.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, Верховний Суд зазначає таке.

Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

За приписами пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Згідно із пунктом 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг (пункт 198.3 статті 198 ПК України).

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК України).

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою (пункт 201.10 статті 201 ПК України).

За змістом статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ це документ, який містить відомості про господарську операцію.

Частиною першою статті 9 названого Закону передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Системний аналіз наведених норм свідчить, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податків на формування витрат та податкового кредиту пов`язані з фактичним здійсненням господарських операцій, які відповідають їх дійсному економічному змісту та підтверджуються належними документами бухгалтерського й податкового обліку.

При цьому визначальне значення має не лише наявність документів, складених на виконання відповідного правочину, а й можливість установлення на їх підставі та з урахуванням інших доказів фактичного змісту господарської операції, руху активів, зміни зобов`язань чи власного капіталу платника податків.

Первинні документи мають доказове значення для цілей податкового обліку за умови, що відображені в них відомості відповідають фактично здійсненим господарським операціям.

Водночас самі собою окремі недоліки в оформленні документів не свідчать про відсутність господарської операції, якщо з інших належних доказів можливо встановити її фактичне здійснення.

Аналогічний підхід до необхідності дослідження реального економічного змісту господарських операцій та оцінки відповідних доказів у сукупності відображено у практиці Верховного Суду.

Зокрема, у постанові від 07 липня 2022 року у справі № 160/3364/19 Велика Палата Верховного Суду сформулювала правовий підхід, відповідно до якого обставини щодо діяльності контрагентів, достовірності первинних документів, фактичного здійснення господарських операцій та поведінки платника податків підлягають оцінці в їх сукупності.

Велика Палата Верховного Суду відступила від попереднього підходу щодо безумовної несумісності фіктивного підприємництва з легальною господарською діяльністю та наголосила на необхідності диференційованої оцінки обставин конкретних господарських операцій.

Водночас зазначений правовий висновок не означає, що відомості щодо діяльності контрагентів платника податків, на які посилається контролюючий орган, не входять до предмета доказування.

Отже, податкова інформація щодо контрагентів не може автоматично свідчити про нереальність господарських операцій платника податків, проте за наявності інших обставин, які ставлять під сумнів фактичне виконання відповідних операцій, підлягає оцінці разом із рештою доказів.

Вирішуючи спори цієї категорії, суди повинні досліджувати фактичний рух активів, характер і зміст господарських операцій, відповідність первинних документів їх реальному виконанню та зв`язок придбаних товарів або послуг із господарською діяльністю платника.

Оцінюючи висновки судів попередніх інстанцій у цій справі з урахуванням наведених положень законодавства та правових висновків Верховного Суду, колегія суддів дійшла висновку про їх передчасність.

Як убачається зі змісту оскаржуваних судових рішень, суди встановили факт укладення позивачем договорів поставки товарів із п`ятьма контрагентами, навели номери видаткових і податкових накладних, відомості щодо розрахунків та кредиторської заборгованості.

Водночас суди не встановили, які саме товари були предметом спірних господарських операцій, їх номенклатуру, кількість, асортимент та інші істотні характеристики.

Суди обмежилися відтворенням загальних умов договорів поставки, за якими постачальники зобов`язувалися передати покупцеві товари, а їх номенклатура, кількість і вартість мали визначатися у видаткових накладних та інших товаросупровідних документах.

Проте зміст цих документів щодо конкретного предмета кожної поставки в судових рішеннях не розкрито.

Зазначене має істотне значення, оскільки без встановлення предмета господарських операцій неможливо належним чином перевірити фактичну можливість їх здійснення, характер і умови транспортування та зберігання товарів, відповідність обсягів придбання даним бухгалтерського обліку та подальше використання товарів у господарській діяльності платника.

Водночас контролюючий орган як під час перевірки, так і в касаційній скарзі посилався на відсутність належної деталізації отриманих товарно-матеріальних цінностей у первинних документах, а також на неможливість установлення зв`язку понесених витрат із господарською діяльністю товариства.

Надаючи оцінку зазначеним доводам, суди попередніх інстанцій обмежилися загальним твердженням про відповідність первинних документів вимогам законодавства та наявність у них необхідних реквізитів, не встановивши, які саме відомості щодо змісту й обсягу спірних господарських операцій містяться в цих документах.

Колегія суддів звертає увагу й на те, що, визнаючи спірні операції реальними, суди зазначили про наявність документів, які дають змогу визначити вид, характер та обсяг наданих послуг, хоча встановлені ними договірні відносини стосуються поставки товарів.

При цьому суди не встановили, які саме послуги були предметом відповідних операцій, ким вони надавалися та які результати їх виконання підтверджуються наявними доказами.

Крім того, суди дійшли висновку про встановлення реального руху товарів від постачальників до позивача та їх подальшої реалізації.

Однак у судових рішеннях не зазначено, якими саме доказами підтверджується фактичне отримання позивачем відповідних товарів, де та за яких обставин вони приймалися, як здійснювалося їх транспортування, а також кому, у якій кількості та на підставі яких документів їх надалі реалізовано.

Не встановлено й зв`язку між конкретними товарними позиціями, відображеними в документах щодо придбання, та товарами, подальшу реалізацію яких суди визнали доведеною.

Наявність відомостей про здійснення безготівкових розрахунків, кредиторську заборгованість та відображення операцій у бухгалтерському обліку має оцінюватися в сукупності з доказами фактичного отримання й використання товарів та сама собою не замінює встановлення відповідних обставин.

За відсутності належного дослідження таких обставин висновок судів про реальність руху активів не може вважатися достатньо обґрунтованим.

Також суди попередніх інстанцій не надали належної оцінки окремим неузгодженостям у датах оформлення документів за спірними операціями.

Зокрема, щодо взаємовідносин із Товариством з обмеженою відповідальністю «ГЕРД ТРЕЙД» суди встановили укладення договору поставки 01 серпня 2019 року, водночас навели податкові накладні, датовані липнем 2019 року.

Не з`ясовано, якими правовідносинами були обумовлені операції, відображені у зазначених податкових накладних, та їх зв`язок із договором, на який послалися суди.

Окремої уваги потребують доводи контролюючого органу щодо взаємовідносин позивача з Товариством з обмеженою відповідальністю «АГРО СТРОЙ».

Відповідач посилався на наявність пояснень особи, зазначеної керівником цього товариства, щодо непричетності до його фінансово-господарської діяльності, а також на відомості про кримінальне провадження.

Суди не надали належної оцінки характеру та змісту відповідних пояснень, їх належності й допустимості як доказу, обставинам їх отримання та можливому значенню для підтвердження або спростування фактичного виконання спірних операцій.

Водночас колегія суддів наголошує, що сама собою наявність кримінального провадження, відомостей про ознаки фіктивності контрагента або пояснень особи щодо непричетності до його діяльності не є безумовною підставою для висновку про нереальність усіх господарських операцій такого суб`єкта.

Відповідні обставини підлягають дослідженню та оцінці з урахуванням правового висновку Великої Палати Верховного Суду, викладеного у постанові від 07 липня 2022 року у справі № 160/3364/19, у взаємозв`язку з іншими доказами, які підтверджують або спростовують фактичне виконання конкретних господарських операцій.

Суди мали встановити не лише формальну наявність первинних документів, а й фактичний зміст відображених у них операцій, дослідити обставини їх виконання та надати оцінку доводам контролюючого органу щодо достовірності відповідних відомостей.

Таким чином, висновки судів попередніх інстанцій про реальність спірних господарських операцій та протиправність податкових повідомлень-рішень є передчасними.

Відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1 - 3 частини четвертої статті 328 цього Кодексу.

За правилами частини четвертої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи суду необхідно встановити фактичний зміст спірних господарських операцій з кожним із контрагентів позивача, зокрема визначити предмет договорів, номенклатуру, кількість і вартість товарів, які були предметом поставок, дослідити обставини їх фактичної передачі й отримання, транспортування, зберігання та подальшого використання або реалізації у господарській діяльності товариства.

Суду також необхідно надати оцінку первинним документам не лише щодо наявності обов`язкових реквізитів, а й щодо можливості встановлення на їх підставі фактичного виконання господарських операцій, перевірити відповідність даних бухгалтерського обліку змісту відповідних операцій та встановити зв`язок між спірними операціями й показниками податкової звітності позивача.

Крім того, належить перевірити доводи контролюючого органу щодо невідповідності придбаних і реалізованих товарів, обставин діяльності контрагентів, достовірності первинних документів, у тому числі щодо Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРО СТРОЙ», надавши відповідним доказам оцінку в їх сукупності та з урахуванням правових висновків Верховного Суду.

Залежно від установлених обставин та з урахуванням належного розподілу обов`язку доказування суду слід ухвалити законне й обґрунтоване рішення.

З огляду на викладене колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга ГУ ДПС у м. Києві підлягає задоволенню, а рішення судів попередніх інстанцій - скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві задовольнити.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 21 жовтня 2025 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 18 лютого 2026 року скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач І. А. Гончарова

Судді І. Я. Олендер

В. П. Юрченко