Постанова від 27 жовтня 2026 р. у справі №320/12676/23 — Шостий апеляційний адміністративний суд

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Справа № 320/12676/23 Головуючий у 1 інстанції: Войтович І.І.

Суддя-доповідач: Вівдиченко Т.Р.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 жовтня 2026 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Судді-доповідача Вівдиченко Т.Р.

Суддів Бужак Н.П.

Мєзєнцева Є.І.

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 25 березня 2025 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Коростень-Агро» до Головного управління ДПС у м. Києві, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії, -

В С Т А Н О В И Л А:

Позивач – Товариство з обмеженою відповідальністю «Коростень-Агро» (далі – ТОВ «Коростень-Агро») звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві, Державної податкової служби України, в якому просив:

- визнати протиправним та скасувати рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, прийняте Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у м. Києві № 7460040/40337555 від 13.10.2022 року, яким Товариству з обмеженою відповідальністю «Коростень-Агро» відмовлено у реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 1 від 08.10.2021;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «Коростень-Агро» № 1 від 08.10.2021, днем її подання.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 25 березня 2025 року позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасувати рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 7460040/40337555 від 13.10.2022 року, прийняте комісією Головного управління ДПС у м. Києві, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкову накладну № 1 від 08.10.2021, складену Товариством з обмеженою відповідальністю «Коростень-Агро», датою її фактичного подання.

Не погодившись з рішенням суду, відповідач – Головне управління ДПС у м. Києві звернувся з апеляційною скаргою, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права.

Зокрема, апелянт вказує, що ТОВ «Коростень-Агро» не надало всіх первинних документів щодо постачання/ товарів, їх зберігання і транспортування, навантаження та розвантаження продукції, а також складських документів, що унеможливило підтвердження реальності господарської операції, за результатами якої складено податкову накладну № 1 від 08.10.2021. Зокрема, апелянт наголошує, що всупереч положенням Закону України «Про зерно та ринок зерна в Україні» та статті 961 ЦК України, Товариством не надано документів, які підтверджують прийняття зерна товарним складом на зберігання. За твердженням апелянта, ненадання вичерпного переліку первинних документів, які б підтверджували реальність здійснення господарської операції, свідчить про правомірність прийняття контролюючим органом рішення про відмову в реєстрації податкової накладної. Крім того, апелянт, посилаючись на практику Верховного Суду, зазначає, що суд першої інстанції не врахував обставин ненадання платником податку необхідних документів та фактично поклав в основу свого рішення документи й обставини, які не були предметом розгляду комісії контролюючого органу.

До Шостого апеляційного адміністративного суду від позивача - Товариства з обмеженою відповідальністю «Коростень-Агро» надійшов відзив на апеляційну скаргу, яким підтримує позицію суду першої інстанції.

Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Частиною 2 статті 311 КАС України визначено, що якщо під час письмового провадження за наявними у справі матеріалами суд апеляційної інстанції дійде висновку про те, що справу необхідно розглядати у судовому засіданні, то він призначає її до апеляційного розгляду в судовому засіданні.

Колегія суддів, враховуючи обставини даної справи, а також те, що апеляційна скарга подана на рішення, перегляд якого можливий за наявними у справі матеріалами на підставі наявних у ній доказів, визнала можливим розглянути справу в порядку письмового провадження.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав.

Відповідно до частини 1 статті 2 КАС України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, ТОВ «Коростень-Агро» зареєстровано 11 березня 2016 року, номер свідоцтва платника податку на додану вартість - 403375506096.

Основним видом економічної діяльності ТОВ «Коростень-Агро» є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (КВЕД 01.11). До інших видів діяльності товариства належать, зокрема, вирощування овочів і баштанних культур, коренеплодів і бульбоплодів, вирощування інших однорічних і дворічних культур, змішане сільське господарство, допоміжна діяльність у рослинництві, оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин, вантажний автомобільний транспорт та складське господарство.

08 жовтня 2021 року між ТОВ «Коростень-Агро» (Продавець) та ТОВ «Акріс-Груп» (Покупець) укладено Договір поставки № 08/10/2021-17, відповідно до умов якого, ТОВ «Коростень-Агро» зобов`язується поставити і передати у власність, а ТОВ «Акріс-Груп» прийняти та оплатити сою врожаю 2021 року українського походження у кількості 63,263 тонни загальною вартістю 1 042 708,35 грн, у тому числі ПДВ - 128 051,90 грн.

Відповідно до пункту 4.1 Договору поставки від 08 жовтня 2021 року № 08/10/2021-17, умови поставки товару визначені згідно з «Інкотермс-2010»: FCA, місце поставки - смт Яблунець, Новоград-Волинський район, Житомирська область.

Згідно з пунктом 4.2 зазначеного Договору, поставка товару в повному обсязі здійснюється у строк до 08 жовтня 2021 року включно.

Пунктами 4.3 та 4.4 Договору передбачено, що поставка товару підтверджується видатковою накладною, а право власності на товар переходить від Продавця до Покупця з моменту оформлення видаткової накладної.

На виконання умов Договору поставки від 08 жовтня 2021 року № 08/10/2021-17, ТОВ «Коростень-Агро» поставило ТОВ «Акріс-Груп» сою врожаю 2021 року у кількості 63,263 тонни на загальну суму 1 042 708,35 грн, у тому числі ПДВ - 128 051,90 грн, що підтверджується видатковою накладною від 08 жовтня 2021 року № 00000003.

Факт перевезення сої врожаю 2021 року у кількості 63,263 тонни підтверджується товарно-транспортною накладною від 08 жовтня 2021 року № КАГ21яб1001.

Крім того, ТОВ «Коростень-Агро» користується майном, а саме металевим оперативним силосом місткістю 545 тонн, корпус 93, розташованим за адресою: Житомирська область, Ємільчинський район, смт Яблунець, вул. Вокзальна, 7, відповідно до договору оренди майна від 01 липня 2020 року № 01/07/20-10, укладеного з ТОВ «Рокмант».

За результатами здійснення господарської операції з постачання товару ТОВ «Коростень-Агро» складено податкову накладну від 08 жовтня 2021 року № 1 та направлено її на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних.

Відповідно до квитанції від 29 жовтня 2021 року, реєстраційний № 9324118197, реєстрацію податкової накладної від 08 жовтня 2021 року № 1 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинено.

Підставою для зупинення реєстрації зазначеної податкової накладної контролюючим органом визначено відповідність платника податку пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

У квитанції зазначено: «Платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Пропонуємо подати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомляємо: показник "D"=20.7604%, "P"=0».

На виконання вимог контролюючого органу, ТОВ «Коростень-Агро» 06 жовтня 2022 року подало письмові пояснення та копії первинних документів на підтвердження здійснення господарської операції, за результатами якої складено податкову накладну від 08 жовтня 2021 року № 1, а саме: договір поставки від 08 жовтня 2021 року № 08/10/2021-17, видаткову накладну від 08 жовтня 2021 року № 00000003 та товарно-транспортну накладну від 08 жовтня 2021 року № КАГ21яб1001.

13 жовтня 2022 року комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у м. Києві прийнято рішення № 7460040/40337555 про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яким ТОВ «Коростень-Агро» відмовлено в реєстрації податкової накладної від 08 жовтня 2021 року № 1.

Підставою для прийняття зазначеного рішення визначено ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження та розвантаження продукції, складських документів, у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) та накладних.

Не погоджуючись із відмовою в реєстрації податкової накладної, позивач звернувся до суду з вищевказаним позовом.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Спірні правовідносини, що склались між сторонами, регулюються Податковим кодексом України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI (далі - ПК України), який регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Правовідносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються Податковим кодексом України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI (далі - ПК України).

Згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку у банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

За приписами пункту 201.1 статті 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Пунктом 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165).

Згідно з пунктом 6 Порядку № 1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Пунктом 7 Порядку № 1165 встановлено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

За змістом пункту 11 Порядку № 1165, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких зупинено, визначено Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 (далі - Порядок № 520).

Відповідно до пункту 2 Порядку № 520, прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Згідно з пунктом 3 Порядку № 520, комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

За приписами пункту 4 Порядку № 520, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку № 520 визначено, що перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Відповідно до пункту 7 Порядку № 520, письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Згідно з пунктом 9 Порядку № 520, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

Пунктом 11 Порядку № 520 визначено, що комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Відповідно до пункту 12 Порядку № 520, рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі набирає чинності в день прийняття відповідного рішення.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 (далі - Порядок № 1246).

За змістом пункту 19 Порядку № 1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструються, зокрема, у день набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення).

Пунктом 20 Порядку № 1246 передбачено, що внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.

Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Як вбачається з матеріалів справи, ТОВ «Коростень-Агро» оскаржує рішення комісії Головного управління ДПС у м. Києві від 13 жовтня 2022 року № 7460040/40337555, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної від 08 жовтня 2021 року № 1, складеної за результатами здійснення господарської операції з постачання сої на користь ТОВ «Акріс-Груп».

Матеріали справи свідчать, що, на виконання Договору поставки від 08 жовтня 2021 року № 08/10/2021-17 ТОВ, «Коростень-Агро» здійснило поставку сої врожаю 2021 року у кількості 63,263 тонни загальною вартістю 1 042 708,35 грн, у тому числі ПДВ - 128 051,90 грн, на підтвердження чого оформлено видаткову накладну від 08 жовтня 2021 року № 00000003 та товарно-транспортну накладну від 08 жовтня 2021 року № КАГ21яб1001.

За результатами зазначеної господарської операції ТОВ «Коростень-Агро» складено податкову накладну від 08 жовтня 2021 року № 1, яку направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Водночас, відповідно до квитанції від 29 жовтня 2021 року № 9324118197, реєстрацію зазначеної податкової накладної зупинено з підстав відповідності ТОВ «Коростень-Агро» пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку та запропоновано надати пояснення і копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній.

На виконання зазначеної пропозиції, ТОВ «Коростень-Агро» 06 жовтня 2022 року подало до контролюючого органу письмові пояснення та копії первинних документів, зокрема договору поставки від 08 жовтня 2021 року № 08/10/2021-17, видаткової накладної від 08 жовтня 2021 року № 00000003 та товарно-транспортної накладної від 08 жовтня 2021 року № КАГ21яб1001.

Разом з тим, за результатами розгляду поданих документів комісією Головного управління ДПС у м. Києві прийнято рішення від 13 жовтня 2022 року № 7460040/40337555 про відмову в реєстрації податкової накладної від 08 жовтня 2021 року № 1 з підстав ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження та розвантаження продукції, складських документів.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив із того, що контролюючим органом у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не конкретизовано перелік документів, необхідних для підтвердження зазначеної у ній інформації, тоді як ТОВ «Коростень-Агро» надало письмові пояснення та первинні документи щодо господарської операції, за результатами якої складено відповідну податкову накладну.

При цьому, суд першої інстанції зазначив, що оскаржуване рішення не містить конкретних мотивів, які б обґрунтовували недостатність поданих товариством документів для реєстрації податкової накладної.

Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції, з огляду на наступне.

Відповідно до положень Порядку № 1165, підстави зупинення реєстрації податкової накладної повинні бути відображені у відповідній квитанції, яка, зокрема, має містити критерій ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операції, на підставі якого зупинено реєстрацію, а також пропозицію щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання про реєстрацію податкової накладної або відмову в такій реєстрації.

Як убачається зі змісту квитанції від 29 жовтня 2021 року № 9324118197, контролюючим органом зазначено лише про відповідність ТОВ «Коростень-Агро» пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку та запропоновано подати пояснення і копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, без конкретизації того, які саме документи необхідно надати з урахуванням характеру господарської операції.

При цьому, пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку, визначених додатком 1 до Порядку № 1165, передбачено наявність у контролюючих органах податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданій для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Водночас, у квитанції відсутня конкретизація податкової інформації, яка стала підставою для висновку про відповідність ТОВ «Коростень-Агро» зазначеному критерію ризиковості, а також не визначено, які саме обставини господарської операції потребують додаткового документального підтвердження.

За таких обставин, загальна пропозиція контролюючого органу щодо надання пояснень та копій документів без визначення конкретних обставин, які необхідно підтвердити, не забезпечувала ТОВ «Коростень-Агро» можливості встановити, які саме документи контролюючий орган вважав необхідними для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

Разом із тим, згідно з пунктом 5 Порядку № 520, перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної, може включати договори, первинні документи щодо постачання та придбання товарів, їх зберігання і транспортування, навантаження та розвантаження продукції, складські, розрахункові та інші документи.

Використання у зазначеній нормі формулювання «може включати» свідчить про те, що визначений нею перелік документів не передбачає обов`язкового подання платником податку всіх без винятку зазначених документів незалежно від змісту господарської операції. Необхідність подання відповідних документів визначається характером господарських відносин, умовами їх здійснення та обставинами, які підлягають документальному підтвердженню.

Аналогічний підхід до застосування положень Порядку № 520 викладено Верховним Судом у постанові від 16 вересня 2022 року у справі № 380/7736/21, у якій зазначено, що обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів контролюючого органу щодо законності відповідної господарської операції, залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин, а також особливостей законодавчого врегулювання відповідної сфери господарської діяльності.

Отже, висновок контролюючого органу про ненадання платником податку документів має ґрунтуватися на встановленні того, які саме документи з урахуванням характеру господарської операції були необхідними для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, та з яких причин подані платником документи не давали можливості прийняти рішення про її реєстрацію.

Натомість, зі змісту рішення комісії Головного управління ДПС у м. Києві від 13 жовтня 2022 року № 7460040/40337555 вбачається, що підставою для відмови в реєстрації податкової накладної визначено ненадання первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження та розвантаження продукції, складських документів, без зазначення конкретних документів, відсутність яких перешкоджала прийняттю рішення про реєстрацію податкової накладної.

При цьому, оскаржуване рішення не містить обґрунтування причин, з яких подані ТОВ «Коростень-Агро» договір поставки, видаткова та товарно-транспортна накладні не були враховані комісією або визнані недостатніми для підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній від 08 жовтня 2021 року № 1.

Колегія суддів звертає увагу, що Договір поставки від 08 жовтня 2021 року № 08/10/2021-17 визначає предмет господарської операції, її учасників, кількість, вартість товару та умови його поставки. Видаткова накладна від 08 жовтня 2021 року № 00000003 містить відомості щодо поставки сої у кількості 63,263 тонни на загальну суму 1 042 708,35 грн, а товарно-транспортна накладна від 08 жовтня 2021 року № КАГ21яб1001 стосується перевезення відповідного товару.

Таким чином, надані ТОВ «Коростень-Агро» контролюючому органу документи містили відомості, безпосередньо пов`язані з господарською операцією, за результатами якої складено податкову накладну.

Водночас, Головне управління ДПС у м. Києві не навело конкретних обставин, які свідчили б про недостатність зазначених документів для підтвердження інформації, відображеної у податковій накладній, та не обґрунтувало необхідності подання інших документів.

З урахуванням наведеного, колегія суддів вважає необґрунтованими доводи апелянта про те, що сам факт ненадання ТОВ «Коростень-Агро» всього передбаченого пунктом 5 Порядку № 520 переліку документів свідчить про правомірність прийняття рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.

Щодо посилань апелянта на відсутність документів, які підтверджують прийняття зерна товарним складом на зберігання, колегія суддів зазначає наступне.

Положеннями статті 961 ЦК України визначено види складських документів, які видаються товарним складом на підтвердження прийняття товару на зберігання. Водночас правове регулювання складського зберігання передбачає існування відповідних правовідносин між товарним складом та поклажодавцем.

Аналогічно положення Закону України «Про зерно та ринок зерна в Україні» щодо видачі складських документів на зерно регулюють відносини, пов`язані з прийняттям зерна зерновим складом на зберігання, та визначають документи, які видаються на підтвердження такого прийняття.

Разом із тим, як установлено судом першої інстанції, ТОВ «Коростень-Агро», відповідно до Договору оренди майна від 01 липня 2020 року № 01/07/20-10, укладеного з ТОВ «Рокмант», користувалося металевим оперативним силосом місткістю 545 тонн, розташованим за адресою: Житомирська область, Ємільчинський район, смт Яблунець, вул. Вокзальна, 7.

Отже, матеріалами справи підтверджено наявність договірних відносин щодо користування ТОВ «Коростень-Агро» майном, призначеним для зберігання зерна.

Водночас, апелянтом не наведено обставин, які б свідчили про передання товариством відповідного зерна на зберігання іншому суб`єкту господарювання за договором складського зберігання та виникнення, у зв`язку із цим, обов`язку щодо оформлення складських документів, передбачених статтею 961 ЦК України та Законом України «Про зерно та ринок зерна в Україні».

Відтак, посилання апелянта на ненадання складських квитанцій чи складських свідоцтв без установлення обставин передання зерна на зберігання товарному складу не може розглядатися як достатня підстава для висновку про правомірність рішення комісії Головного управління ДПС у м. Києві від 13 жовтня 2022 року № 7460040/40337555.

Крім того, колегія суддів враховує, що, відповідно до підпункту «б» пункту 187.1 статті 187 ПК України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів, зокрема, є дата їх відвантаження.

Як установлено судом першої інстанції, ТОВ «Коростень-Агро» пов`язувало складення податкової накладної від 08 жовтня 2021 року № 1 саме з відвантаженням товару, на підтвердження чого надало видаткову та товарно-транспортну накладні від відповідної дати.

Таким чином, подані товариством документи безпосередньо стосувалися обставин виникнення податкових зобов`язань, з якими положення ПК України пов`язують обов`язок платника податку скласти та зареєструвати податкову накладну.

У постанові від 30 травня 2023 року у справі № 500/889/21 Верховний Суд зазначив, що при розгляді справ відповідної категорії судам необхідно встановлювати настання обставин, якими обумовлено обов`язок платника податків скласти податкові накладні та зареєструвати їх в Єдиному реєстрі податкових накладних. Водночас Верховний Суд наголосив, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій платника податку на предмет їх реальності, оскільки змістовна оцінка таких операцій може бути проведена за результатами здійснення податкової перевірки у порядку, визначеному ПК України.

Аналогічний підхід викладено Верховним Судом у постановах від 20 січня 2022 року у справі № 140/4162/21 та від 16 вересня 2022 року у справі № 380/7736/21.

З огляду на викладене, колегія суддів зазначає, що процедура зупинення реєстрації податкових накладних та прийняття рішень про їх реєстрацію або відмову в реєстрації не передбачає здійснення контролюючим органом повної перевірки реальності господарських операцій, у тому числі всіх обставин придбання, вирощування, зберігання та подальшого постачання товару, поза межами процедури, визначеної Порядком № 520.

Натомість, у межах зазначеної процедури контролюючий орган зобов`язаний розглянути подані платником податку пояснення та документи, визначити їх достатність для підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, та прийняти відповідне обґрунтоване рішення.

При цьому, невідповідність первинних документів вимогам законодавства, їх недостатність або відсутність документів, необхідних для підтвердження відповідної господарської операції, повинні бути належним чином обґрунтовані контролюючим органом у рішенні про відмову в реєстрації податкової накладної.

Разом з тим, у даній справі Головне управління ДПС у м. Києві, посилаючись на ненадання ТОВ «Коростень-Агро» необхідних первинних документів, не конкретизувало їх перелік та не навело обставин, які б свідчили про недостатність документів, фактично поданих товариством до прийняття оскаржуваного рішення.

За таких обставин, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги щодо непідтвердження реальності господарської операції та ненадання всіх необхідних первинних документів не спростовують висновків суду першої інстанції про протиправність рішення комісії Головного управління ДПС у м. Києві від 13 жовтня 2022 року № 7460040/40337555.

Посилання апелянта на правові висновки Верховного Суду щодо необхідності подання платником податку додаткових пояснень та документів також не змінюють наведених висновків.

Зокрема, у постанові Верховного Суду від 24 березня 2025 року у справі № 140/32696/23 розглянуто питання застосування положень Порядку № 520 у редакції, чинній з 08 березня 2023 року, якою передбачено механізм направлення платнику податку повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

Водночас, оскаржуване рішення у цій справі прийнято 13 жовтня 2022 року, тобто до набрання чинності відповідними змінами до Порядку № 520. Отже, правові висновки щодо застосування запровадженого з 08 березня 2023 року механізму витребування додаткових пояснень та документів не можуть бути безпосередньо застосовані до правовідносин, які виникли до внесення зазначених змін.

Щодо доводів апелянта про порушення судом першої інстанції принципу офіційного з`ясування всіх обставин справи та неналежне дослідження доказів колегія суддів зазначає, що судом першої інстанції встановлено обставини складення та подання податкової накладної, підстави зупинення її реєстрації, факт подання товариством письмових пояснень і первинних документів, а також зміст рішення контролюючого органу про відмову в реєстрації.

При цьому, відповідно до частини другої статті 77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Водночас, Головним управлінням ДПС у м. Києві не доведено, що під час прийняття оскаржуваного рішення були встановлені передбачені пунктом 11 Порядку № 520 підстави для відмови в реєстрації податкової накладної, з урахуванням характеру господарської операції та документів, поданих ТОВ «Коростень-Агро».

З приводу доводів апелянта про втручання суду першої інстанції в дискреційні повноваження контролюючого органу шляхом зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати податкову накладну, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до положень пунктів 19, 20 Порядку № 1246, податкова накладна, реєстрацію якої зупинено, підлягає реєстрації, зокрема, у день набрання законної сили рішенням суду про її реєстрацію, а датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений у рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Отже, зазначені положення нормативно-правового акта прямо передбачають можливість реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних на підставі судового рішення, яке набрало законної сили, із визначенням відповідної дати реєстрації.

Враховуючи встановлену протиправність рішення комісії Головного управління ДПС у м. Києві від 13 жовтня 2022 року № 7460040/40337555, наявність поданих ТОВ «Коростень-Агро» документів щодо господарської операції та відсутність доведених контролюючим органом інших перешкод для реєстрації податкової накладної, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про необхідність зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати податкову накладну від 08 жовтня 2021 року № 1 датою її подання на реєстрацію.

Застосування такого способу захисту спрямоване на відновлення порушеного права ТОВ «Коростень-Агро» та не свідчить про перебрання судом повноважень контролюючого органу, оскільки здійснюється на підставі встановлених судом обставин та у спосіб, передбачений положеннями Порядку № 1246.

Враховуючи вищевказане, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність правових підстав для визнання протиправним та скасування рішення комісії Головного управління ДПС у м. Києві від 13 жовтня 2022 року № 7460040/40337555 про відмову в реєстрації податкової накладної ТОВ «Коростень-Агро» від 08 жовтня 2021 року № 1, а також зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати зазначену податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання на реєстрацію.

Решта доводів та заперечень апелянта висновків суду першої інстанції не спростовують.

Згідно п. 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Слід зазначити, що згідно практики Європейського суду з прав людини та зокрема, рішення у справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відповідно до п.58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" від 9 грудня 1994 року, серія A, N 303-A, п.29).

Аналізуючи обставини справи та норми чинного законодавства, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про обґрунтованість позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «Коростень-Агро» та наявність правових підстав для їх задоволення.

Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача (ч. 2 ст. 77 КАС України).

При цьому, доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.

Відповідно до ч. 3 ст. 242 КАС України, обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

З підстав вищенаведеного, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції вірно встановив фактичні обставини справи, дослідив наявні докази, надав їм належну оцінку та прийняв рішення, з дотриманням норм матеріального і процесуального права, а тому підстав для його скасування не вбачається.

Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст. ст. 241, 242, 243, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві залишити без задоволення.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 25 березня 2025 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду в порядку і строки, визначені статтями 328-329 КАС України.

Суддя-доповідач Вівдиченко Т.Р.

Судді Бужак Н.П.

Мєзєнцев Є.І.