Постанова від 27 жовтня 2026 р. у справі №160/7720/25 — Третій апеляційний адміністративний суд

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

28 жовтня 2026 рокум. Дніпросправа № 160/7720/25

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого - судді Семененка Я.В. (доповідач),

суддів: Добродняк І.Ю., Суховарова А.В.,

за участю секретаря судового засідання Поспєлової А.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Дніпрі апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Євроінпекс»

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23 квітня 2026 року (суддя Кучугурна Н.В.) у справі №160/7720/25 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Євроінпекс» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В :

Позивач звернувся до суду з позовом, в якому просив:

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення -рішення від 24.01.2025 №0043220714 про збільшення грошового зобов`язання за платежем адміністративні штрафи на суму 2000,00 грн;

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення від 24.01.2025 №0043260714 про збільшення грошового зобов`язання за платежем штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій на суму 1 930 070,32 грн;

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення від 24.01.2025 №0042920714 про збільшення грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток на загальну суму 115099,00 грн, в т.ч. за податковим зобов`язанням 112601,00 грн та за штрафними санкціями 2498,00 грн;

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення від 24.01.2025 №0043000714 про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 327425,00 грн, в т.ч. за основним зобов`язанням 261930,00 грн та за штрафними санкціями 65485,00 грн;

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення від 24.01.2025 №0043030714 про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 110068,05 грн, в т.ч. штраф в розмірі 50% 110068,05 грн;

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення від 24.01.2025 №0043080714 про збільшення грошового зобов`язання за платежем акцизний податок на суму 6011,28 грн.

В обгрунтування заявлених вимог позивач посилався, зокрема, на безпідставні висновки контролюючого органу щодо не підтвердження Товариством розміру облікової різниці в об`ємі пального (в літрах), на яку зареєстровано в ЄРАН акцизні накладні на списання.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23 квітня 2026

року позов задоволено частково:

визнано протиправним і скасовано податкове повідомлення-рішення від 24.01.2025 №0043220714 про збільшення грошового зобов`язання за платежем адміністративні штрафи на суму 2000,00 гривень.

В іншій частині позову відмовлено.

Рішення суду, в частині незадоволених позовних вимог, мотивовано тим, що позивачем, не дивлячись на відповідний запит контролюючого органу, під час документальної перевірки не було надано документів, як б підтверджували правомірність здійснення списання різниці паливно-мастильних матеріалів в літрах, що перевищує фактичні залишки відповідно до даних бухгалтерського обліку та, у зв`язку з цим, здійснення реєстрації акцизних накладних в ЄРАН.

Суд не прийняв до уваги долучені до позову документи, зазначивши про те, що вказані документи не були предметом дослідження під час документальної перевірки з огляду на їх не надання позивачем та не виконання останнім вимог п.44.1, 44.6, 44.7 ст.44 ПК України.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, позивач звернувся з апеляційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального права, неповне з`ясування обставин справи, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нову постанову про задоволення позову в повному обсязі. Обгрунтовуючи вимоги апеляційної скарги, позивач посилається на неправильне застосування судом першої інстанції вимог п.44.6 ПК України у відповідності до якого у платника податків наявний обов`язок подати до перевірки документи, що підтверджують показники, відображені у податковій звітності. У спірному випадку, як зазначає позивач, до перевірки ним було надані усі необхідні первинні документи, що підтверджують показники, відображені у податковій звітності. А не подані документи (накази про проведення інвентаризації, результати інвентаризацій, бухгалтерські довідки) не є первинними документами на підставі яких визначаються показники податкової звітності, у зв`язку з чим суд першої інстанції безпідставно не прийняв до уваги такі документи, які підтверджували правильність розрахунку позивачем облікових різниць паливно-мастильних матеріалів. З цього приводу позивач також звертає увагу на те, що запит про надання документів позивачем фактично був отриманий в останній день перевірки, що і унеможливило подання цих документів до перевірки, про що листом і було повідомлено контролюючий орган. Щодо суті встановлених відповідачем порушень позивач, зокрема, зазначає те, що судом першої інстанції проігноровано той факт, що розрахунок відхилень між зареєстрованими акцизними накладними на списання та даними ЄРАН на придбання ПММ, виконаний контролюючим органом виходячи з даних ЄРАН та добових довідок за період з 01.04.2020р. по 31.12.2023р., тоді як відповідно до зареєстрованих в ЄРАН акцизних накладних на списання «облікових різниць», які були в наявності у контролюючого органу станом на дату проведення перевірки, списання у відповідності до п. 48 Порядку № 408 у 2021 році здійснювалось за 2016-2020 роки. Тобто, як зазначає позивач, визначені контролюючим органом відхилення між зареєстрованими акцизними накладними на списання та даними ЄРАН на придбання ПММ і є обліковим різницями за період з 2016-по 2019 роки, який не був врахований контролюючим органом під час дослідження добових довідок за період з 01.04.2020р. по 31.12.2023р. Крім цього, позивач звертає увагу на те, що спірні податкові повідомлення-рішення, в скасуванні яких було відмовлено судом першої інстанції, визначають грошові зобов`язання та штрафні санкції не лише з огляду на позицію контролюючого органу щодо встановлення відхилень між зареєстрованими акцизними накладними на списання та даними ЄРАН на придбання ПММ, а і з інших підстав, яким не була надана оцінка судом першої інстанції.

У відзиві на апеляційну скаргу відповідач просить рішення суду першої інстанції, в частині незадоволених позовних вимог, залишити без змін як законне та обгрунтоване.

Перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції, в межах доводів апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з таких підстав.

Встановлені обставини справи свідчать про те, що Товариство з обмеженою відповідальністю “Євроінпекс” (позивач) зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.

Основним видом діяльності позивача є: 47.30 роздрібна торгівля пальним.

Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області (відповідач) у період із 04.11.2024 по 22.11.2024 була проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ “Євроінпекс” з питань додержання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи ДПС, правильністю обчислення, повнотою і своєчасністю сплати до бюджетів, державних цільових фондів податків, зборів та інших платежів, установлених законодавством за період з 01.04.2018 по 30.09.2024 та з питань дотримання законодавства щодо правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 02.09.2013 по 30.09.2024.

За результатами перевірки 29.11.2024 був складений акт №3788/04-36-07-14-04/38788220 (далі Акт).

За висновками Акту, перевіркою, зокрема, встановлено порушення позивачем:

п.п.14.1.212, п.14.1 ст.14, п.44.1, ст.44, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134, п.135.1 ст.135 Податкового Кодексу України, П(С)БО 15 “Дохід”, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за №27/4248, п.2 ст.3 Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні”, встановлено заниження доходу від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), у результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 112601 грн, в тому числі по періодам: за 2022 рік на суму 102609 грн (в т.ч за 1 квартал 2022 у сумі 102609 грн); за 2023 рік на суму 9992 грн (в т.ч. за 1 квартал 2023 у сумі 9992 грн);

п.188.1 ст.188, п.189.1 ст.189, п.198.5, п.198.6 ст.198, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість (показник рядка 18 Декларації) на загальну суму261940 грн, в тому числі по періодам: січень 2021р. у сумі 61171 грн, січень 2022р. у сумі 118510 грн, червень 2022р. у сумі 38858 грн, липень 2022р. у сумі 2946 грн, січень 2023р. у сумі 9503 грн, січень 2024р. у сумі 30952 грн.

п.п.14.1.212 п.14.1 ст.14, п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188, п.194.1 ст.194, п.201.1, п.201.10 ст.201 не складено та не зареєстровано в ЄРПН податкові накладні по операціях з реалізації 68 188,1л. палива кінцевому споживачу без проведення розрахункових операцій через РРО на загальну суму ПДВ – 220136 грн, у т.ч. по періодам за: січень 2021р. у сумі 61171 грн, січень 2022р. у сумі 118510 грн, січень 2023р. у сумі 9503 грн, січень 2024р. у сумі 30952 грн.

п.231.1, п.231.5, п.231.6 ст.231 Податкового кодексу України ТОВ “ЄВРОІНПЕКС” не здійснено складання та реєстрацію акцизних накладних на покупців - кінцевого споживача на обсяг 3 813,8 літрів (приведених до температури 15С) в Єдиному реєстрі акцизних накладних.

п.230.1.3 п.230.1 ст.230 Податкового кодексу України не подано 2 Довідки про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі пального (за 26.02.2022 по акцизному складу 1008665 та 26.02.2022 по акцизному складу 1008666).

п. 1, 2 ст.3 Закону №265/95-ВР “Про застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” (із змінами та доповненнями), а саме не проведення розрахункових операцій через РРО без створення у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій та невидача (роздрукування) розрахункових документів встановленої форми та змісту по операціях з реалізації 68 188,1л. палива кінцевому споживачу за звичайними цінами (роздрібні ціни реалізації на дату списання в ЄРАН), на загальну суму 1409056,15 грн.

За вказаними порушеннями відповідачем складені податкові повідомлення-рішення:

від 24.01.2025 №0043220714 про збільшення грошового зобов`язання за платежем адміністративні штрафи на суму 2000,00 грн;

від 24.01.2025 №0043260714 про збільшення грошового зобов`язання за платежем штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій на суму 1930070,32 грн;

від 24.01.2025 № 0042920714 про збільшення грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток на загальну суму 115099,00 грн, в т.ч. за податковим зобов`язанням 112601,00 грн та за штрафними санкціями 2498,00 грн;

від 24.01.2025 №0043000714 про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 327425,00 грн, в т.ч. за основним зобов`язанням 261930,00 грн та за штрафними санкціями 65485,00 грн;

від 24.01.2025 №0043030714 про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 110068,05 грн, в т.ч. штраф в розмірі 50% 110068,05 грн;

від 24.01.2025 №0043080714 про збільшення грошового зобов`язання за платежем акцизний податок на суму 6011,28 грн.

Не погодившись з вказаними рішеннями відповідача, позивач звернувся з позовом до суду.

За наслідками перегляду справи суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити таке.

Визначаючи межі апеляційного перегляду справи, суд апеляційної інстанції виходить з того, що рішення суду першої інстанції оскаржено позивачем, оскаржено в частині незадоволених позовних вимог, у зв`язку з чим судом апеляційної інстанції надається оцінка рішенню суду першої інстанції, на предмет його законності та обгрунтованості, в частині незадоволених позовних вимог.

Спірні відносини між сторонами, внаслідок чого контролюючим органом прийнято оскаржувані позивачем податкові повідомлення-рішення №0043260714, № 0042920714, №0043000714, №0043030714, №0043080714, виникли з приводу реалізації позивачем права на списання «облікової різниці» при реалізації пального.

Згідно до п.31 Порядку електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, затвердженого постановою КМУ від 24.04.2019 р. №408 (надалі Порядок №408) облік у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового ведеться в літрах, приведених до температури 15°C,- для пального, та декалітрах 100-відсоткового спирту, приведених до температури 20°C, - для спирту етилового. При цьому обсяги відпущеного в місцях роздрібної торгівлі пального, на які отримано ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним, для цілей цього Порядку вважаються обсягами пального в літрах, приведених до температури 15°C. Такі одиниці обліку для пального та спирту етилового мають використовуватися в первинних бухгалтерських документах, акцизних накладних/розрахунках коригування до акцизних накладних, декларації з акцизного податку.

Згідно до п.47 Порядку №408 відхилення між обсягами залишків пального за кожним кодом згідно з УКТЗЕД, що обліковуються в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового платника акцизного податку за акцизним складом, який є місцем роздрібної торгівлі пальним, та обсягами залишків пального в бухгалтерському обліку за кожним кодом згідно з УКТЗЕД за таким акцизним складом, які виникли внаслідок врахування в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового літрів пального, відпущених через паливороздавальні колонки на такому акцизному складі, як літрів, що вважаються приведеними до температури 15°C без врахування впливу змін фактичної температури повітря, яка була за такого відпуску, є обліковою різницею якщо її розмір наприкінці календарного року не перевищує 1 відсоток обсягу реалізації пального за такий календарний рік в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового окремо за кожним кодом УКТЗЕД (крім скрапленого газу, який у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового обліковується за умовним кодом 2711), а для скрапленого газу, який у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового обліковується за умовним кодом 2711,- якщо її розмір не перевищує 3 відсотки обсягу реалізації в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового за такий календарний рік.

Згідно п.48 Порядку №408 на обсяги пального, що не перевищують розміру облікової різниці, які обліковуються в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, платник акцизного податку має право скласти в одному примірнику та зареєструвати акцизну накладну в Єдиному реєстрі акцизних накладних не рідше одного разу на календарний рік на підставі бухгалтерської довідки за попередній календарний рік не пізніше 31 січня поточного календарного року. Розмір облікової різниці визначається платником податку, але розрахунки обсягу, з якого вираховуються 1 та 3 відсотки, повинні підтверджуватися документально.

У відповідності із п.49 Порядку №408 на обсяги пального, що не перевищують розміру облікової різниці за 2016-2019 роки, які обліковуються в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, платник акцизного податку одноразово окремо за кожним роком має право скласти в одному примірнику та зареєструвати акцизну накладну в Єдиному реєстрі акцизних накладних на підставі бухгалтерської довідки не пізніше 31 січня 2021 року.

Проведеною у спірному випадку перевіркою встановлено, що позивач визначив розмір відхилення (облікову різницю) в об`ємі - 175 865,45л., який реєструє в ЄРАН на реалізацію (згідно п.48 Порядку №408) – 9 акцизних накладних в січні кожного року по 2х АЗС, які у подальшому списує.

В акті перевірки зазначено, що дані Довідок про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі (далі по тексту - добові довідки) відповідають даним бухгалтерського обліку та Z – звітів РРО.

В акті перевірки відображено, що в ході перевірки з податкового блоку були проаналізовані добові довідки по датах, які подані позивачем до контролюючого органу, та акцизні накладні з ЄРАН, виписані за позивачем на кожний день і було співставлено добові довідки та акцизні накладні з ЄРАН по кожному дню і по кожному виду пального та у подальшому порівняно об`єм палива за добовими довідками, акцизними накладними з ЄРАН на фактичну реалізацію з зареєстрованими акцизними накладними з ЄРАН на реалізацію (списання згідно п.48 Порядку №408).

Контролюючим органом зроблено висновок, що дані добових довідок відповідають даним бухгалтерського обліку та Z– звітів РРО. Однак дані добових довідок, акцизних накладних з ЄРАН на придбання та дані акцизних накладних з ЄРАН на списання (згідно п.48 Порядку №408), не співпадають. Під час перевірки реалізацію (списання згідно п.48 Порядку №408) ПММ платником підтверджено лише на 111 491,75 л.

З цих підстав контролюючим органом зроблено висновок про те, що 64 374,3л. (175 865,45л.- 111 491,75 л.) палива зайво списаних (зареєстрованих в ЄРАН) вважаються реалізованими кінцевому споживачу без проведення розрахункових операцій через РРО за звичайними цінами (роздрібні ціни реалізації на дату списання в ЄРАН).

Звідси висновок відповідача про необхідність донарахування позивачу податку на прибуток, ПДВ, застосування штрафних санкцій РРО (не проведення через РРО розрахункових операцій на суму реалізації різниці (відхилення)), застосування штрафних санкцій за не реєстрацію податкових накладних (реалізація різниці (відхилення)), що і стало підставою для прийняття відповідачем вищевказаних податкових повідомлень-рішень.

Не погоджуючись з такими підставами для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень, позивач вказує на те, що розрахунок відхилень між зареєстрованими акцизними накладними на списання та даними ЄРАН на придбання ПММ, виконаний контролюючим органом виходячи з даних ЄРАН та добових довідок за період з 01.04.2020р. по 31.12.2023р., тоді як відповідно до зареєстрованих в ЄРАН акцизних накладних на списання «облікових різниць», які були в наявності у контролюючого органу станом на дату проведення перевірки, списання у відповідності до п. 48 Порядку № 408 у 2021 році здійснювалось за 2016-2020 роки. Позивач стверджує, що визначені контролюючим органом відхилення між зареєстрованими акцизними накладними на списання та даними ЄРАН на придбання ПММ і є обліковим різницями за період з 2016-по 2019 роки, які не були враховані контролюючим органом під час дослідження добових довідок за період з 01.04.2020р. по 31.12.2023р.

Досліджуючи вказані аргументи позивача, судом апеляційної інстанції встановлено, що детальний розрахунок різниці між придбаним паливом за даними ЄРАН та добовими довідками наведено контролюючим органом у додатку №17 до Акту перевірки.

З додатку №17 до Акту перевірки вбачається, що контролюючим органом прийнято до уваги виписані позивачем акцизні накладні на реалізацію (п.48 Порядку №408) за період з 31.01.2021 по 08.01.2024.

У свою чергу, матеріалами справи підтверджено та не спростовано відповідачем те, що у 2021 році позивачем здійснювалося списання «облікової різниці» за 2016-2020 роки, що прямо зазначено в акцизних накладних за 2021 рік, які зареєстровані в ЄРАН, а отже інформацію про це контролюючий орган мав під час проведення перевірки.

Натомість, як вбачається з додатку №17 до Акту перевірки та не заперечується відповідачем, визначаючи різницю приходу між виписаними (отриманими) акцизними накладними ЄРАН та Добовими довідками, контролюючим органом прийнято до уваги таку інформацію лише з 01.04.2020.

Тобто, правильність визначення позивачем «облікових різниць» за період з 2016 по 01.04.2020, право на списання яких позивач мав у відповідності до п.48, 49 Порядку №408, контролюючим органом перевірено не було.

У додаткових поясненнях від 26.10.2026 (зареєстровані судом 27.10.2026) відповідач повідомив, що під час перевірки позивачем не надавалися документи на підтвердження правильності списання облікової різниці за 2016-2020 роки. Крім того, як зазначив відповідач, період з 01.01.2016 по 31.03.2018 не був охоплений перевіркою, оскільки період перевірки був визначений з 01.04.2018 по 30.09.2024. Також відповідач повідомив, що у зв`язку із змінами внесеними до постанови КМУ №408, позивач почав подавати Довідки про зведені за добу підсумки облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального з 01.04.2020. У зв`язку із визначеними строками проведення перевірки була відсутня технічна можливість здійснення розрахунків «відхилення» за інший період, ніж з 01.04.2020 по 31.12.2023.

Отже, встановлені у цій справі обставини свідчать про те, що контролюючим органом визначено відхилення (не підтвердження) списаної «облікової різниці» при реалізації пального без урахування облікової-різниці, яка визначалася в акцизних накладних у 2021 році та стосувалася періоду з 2016 року по 01.04.2020.

Щодо аргументів відповідача, з якими фактично погодився суд першої інстанції, про ненадання позивачем до перевірки документів.

Так, відповідач посилався на те, що під час перевірки, хоча і не складалися акти про відмову в наданні документів, позивачу неодноразово направлялися запити про надання документів. Зокрема, запит від 21.11.2024 №5, на який послався і суд першої інстанції, «Щодо надання пояснень з підтверджуючими документами» (встановлено розбіжність між даними бухгалтерського обліку, добовими довідками та зареєстрованим накладним в ЄРАН). Пояснення з питань встановлених розбіжностей між зареєстрованими акцизними накладними, даними ЄРАН та даними бухгалтерського обліку, та документальне підтвердження необхідно було надати до 12:00 22.11.2024 року. У запиті є відмітка про його отримання директором ТОВ «Євроінпекс» 21.11.2021 о 14:30 год. Листом від 22.11.2024 ТОВ «ЄВРОІНПЕКС» повідомило, що підприємство відповідно до п.47,48 Порядку №408 було здійснено списання різниці в літрах, що перевищує фактичні залишки відповідно до даних бухгалтерського обліку та здійснено реєстрацію акцизних накладних в ЄРАН на податковий номер покупця 1000000000 з номенклатурою ПММ: скраплений газ та інші гази, Бензини моторні в січні 2021р., січні 2022р., січні 2023р., січні 2024р. Списання здійснено за результатами інвентаризації з урахуванням даних по залишкам на 1 жовтня кожного року, оскільки саме в цей момент погодні умови відповідають температурі пального 15 градусів.

Відповідач вказував, що позивачем до своїх пояснень не було надано підтверджуючих документів, зокрема, актів інвентаризації

Суд апеляційної інстанції звертає увагу на те, що накази про проведення інвентаризації, результати самих інвентаризацій не є первинними документами, на підставі яких формуються данні бухгалтерського та податкового обліку.

Отже, не надання до перевірки актів інвентаризації не свідчить про неможливість перевірки контролюючим органом правильність визначення облікових різниць за період 2016-2020.

При цьому, суд апеляційної інстанції виходить з того, що згідно із Порядком №408 (п.47-49 Порядку) вихідними даними для розрахунку облікової різниці право на писання якої має платник, є:

- обсяги залишків пального за кожним кодом згідно з УКТЗЕД, що обліковуються в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового платника акцизного податку за акцизним складом, який є місцем роздрібної торгівлі пальним;

- обсяги залишків пального в бухгалтерському обліку за кожним кодом згідно з УКТЗЕД за таким акцизним складом, які виникли внаслідок врахування в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового літрів пального, відпущених через паливороздавальні колонки на такому акцизному складі, як літрів, що вважаються приведеними до температури 15 °C без врахування впливу змін фактичної температури повітря, яка була за такого відпуску;

- обсяги реалізації пального за відповідний календарний рік в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового окремо за кожним кодом УКТЗЕД;

- обсяги реалізації скрапленого газу за відповідний календарний рік, який у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового обліковується за умовним кодом 2711.

У свою чергу, обсяги реалізації пального та скрапленого газу, як і обсяг залишків пального на початок та на кінець звітного періоду за кожним акцизним складом та кожним кодом УКТЗЕД відображаються в деклараціях з акцизного податку (Додаток 11 «Розрахунок суми акцизного податку з реалізації пального згідно з підпунктом 213.1.12 п. 213.1 ст. 213 розділу VІ Кодексу), яка щомісячно подається до контролюючого органу.

Переліком питань перевірки (Додаток № 1 до акту) визначено, зокрема, аналіз облікової політики, документів бухгалтерського обліку, фінансової і податкової звітності платника податків (п.1), перевірка достовірності, повноти нарахування та сплати акцизного податку(п. 9).

Додатком №4 до акту перевірки визначено узагальнений перелік документів, які було використано при проведенні перевірки. Так, зі змісту вказаного додатку, вбачається, що контролюючий орган під час проведення перевірки використовував, зокрема, декларації з податку на прибуток, головну книгу, оборотно-сальдові відомості, первинні документи (накладні, видаткові накладні, акти виконаних робіт, банківські виписки, акти 5-ПН, єдиний реєстр податкових накладних, первинні бухгалтерські документи, ліцензії, дозволи, податкові декларації з акцизного податку, єдиний реєстр акцизних накладних, добові довідки про залишки пального, касові книги і т.ін.

Отже, контролюючий орган мав інформацію, яка надавала можливість перевірити правильність списання облікових-різниць, у тому числі за період 2016-2020 і такою інформацією, зокрема, є податкова звітність з акцизного податку, яка була прийнята контролюючим органом, акцизні накладні, які були зареєстровані контролюючим органом в ЄРАН. Вказана інформація свідчила про обсяги придбання, реалізації пального та скрапленого газу, про обсяги залишків пального на початок та на кінець звітного періоду за кожним акцизним складом та кожним кодом УКТЗЕД.

Таким чином, посилання відповідача на не надання позивачем до перевірки певних документів, не може свідчити про обгрунтованість не дослідження показників облікових-різниць за 2016-2020, які зазначалися позивачем в акцизних накладних за 2021 рік, що були зареєстровані в ЄРАН.

Не може бути виправданням такого не дослідження і той факт, що період з 01.01.2016 по 31.03.2018 не був охоплений перевіркою, так як період перевірки був визначений з 01.04.2018 по 30.09.2024, оскільки якщо контролюючим органом було прийнято до уваги показники акцизних накладних за 2021 рік, в яких прямо зазначалося про списання облікових-різниць за 2016-2020, і такі показники прямо впливають на висновок контролюючого органу про встановлення «відхилення», то не дослідження таких показників свідчить про необгрунтованість самого висновку контролюючого органу про встановленні відхилення та зайвого списання пального.

Отже, необгрунтованість висновку контролюючого органу про зайве списання пального є наслідком неправомірності оскаржуваних позивачем податкових повідомлень-рішень, оскільки такі рішення контролюючого органу, як зазначено вище, пов`язані з його позицією про те, що зайво списане паливо вважаються реалізованими кінцевому споживачу без проведення розрахункових операцій через РРО за звичайними цінами (роздрібні ціни реалізації на дату списання в ЄРАН).

Крім цього, досліджуючи питання підстав прийняття спірних податкових повідомлень-рішень, судом апеляційної інстанції встановлено, що податкове повідомлення-рішення №0043000714 від 24.01.2025 форми «Р» стосується не лише заниження позивачем ПДВ, внаслідок реалізації пального (заяво списаного), а і іншого порушення, описаного на стор.22-23 Акту перевірки.

Так, в акті перевірки вказано на завищення позивачем податкового кредиту за червень 2022 року на суму ПДВ 41 804грн., внаслідок віднесення до складу податкового кредиту сум ПДВ по податковим накладним, виписаним у червні 2022 року, але фактично зареєстрованими в ЄРПН у липні 2022 року з порушенням граничного строку реєстрації.

У відповідності із п.198.6 ст.198 ПК України суми податку, сплачені (нараховані) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних/розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням строку реєстрації, включаються до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкові накладні/розрахунки коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, але не пізніше ніж через 365 календарних днів з дати складення податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних.

Отже, формально контролюючий орган правильно вказав на те, що суми ПДВ по податковим накладним, виписаним у червні 2022 року, але фактично зареєстрованими в ЄРПН у липні 2022 року з порушенням граничного строку реєстрації, не повинні відображатися у складі податкового кредиту за червень 2022 року, а повинні бути відображені у складі податкового кредиту за липень 2022 року.

В той же час, донараховуючи податкові зобов`язання за вказане порушення, контролюючий орган не врахував того, що позивач мав право на відображення суми ПДВ 41804грн. у липні 2022 року, а отже таке порушення не призвело до заниження ПДВ, який підлягав сплаті до бюджету.

Підсумовуючи вищевикладене, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про наявність підстав для задоволення апеляційної скарги, скасування рішення суду першої інстанції, в частині незадоволених позовних вимог та ухвалення нової постанови, в цій частині заявлених вимог, про задоволення позову.

На підставі викладеного, керуючись п.2 ч.1 ст.315, ст.ст. 317, 321, 322, 325 КАС України, суд,-

УХВАЛИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Євроінпекс» – задовольнити.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23 квітня 2026 року у справі №160/7720/25, в частині незадоволених позовних вимог – скасувати та в цій частині заявлених вимог ухвали нову постанову про задоволення позову.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення від 24.01.2025 №0043260714 про збільшення грошового зобов`язання за платежем штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій на суму 1 930 070,32 грн.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення від 24.01.2025 №0042920714 про збільшення грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток на загальну суму 115099,00 грн, в т.ч. за податковим зобов`язанням 112601,00 грн та за штрафними санкціями 2498,00 грн.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення від 24.01.2025 №0043000714 про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 327425,00 грн, в т.ч. за основним зобов`язанням 261930,00 грн та за штрафними санкціями 65485,00 грн.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення від 24.01.2025 №0043030714 про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 110068,05 грн, в т.ч. штраф в розмірі 50% 110068,05 грн.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення від 24.01.2025 №0043080714 про збільшення грошового зобов`язання за платежем акцизний податок на суму 6011,28 грн.

В іншій частині рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23 квітня 2026 року у справі №160/7720/25 – залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати ухвалення, може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках та строки, визначені ст.ст.328, 329 КАС України.

Вступну та резолютивну частини проголошено 28.10.2026

Повне судове рішення складено 29.10.2026

Головуючий - суддя Я.В. Семененко

суддя І.Ю. Добродняк

суддя А.В. Суховаров