Постанова від 18 жовтня 2026 р. у справі №620/13498/24 — Шостий апеляційний адміністративний суд

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Справа № 620/13498/24 Головуючий у 1-й інстанції: Непочатих В.О.

Суддя-доповідач: Черпак Ю.К.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 жовтня 2026 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача Черпака Ю.К.,

суддів Кобаля М.І., Терези Ю.О.,

розглянувши у письмовому провадженні апеляційні скарги Головного управління ДПС у Чернігівській області на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 18 червня 2025 року, ухвалене в порядку спрощеного (письмового) позовного провадження без повідомлення та виклику сторін, у справі за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Чернігівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,

В С Т А Н О В И В:

У жовтні 2024 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач/ФОП ОСОБА_1 ) звернувся до Чернігівського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Чернігівській області (далі - відповідач 1/апелянт/ГУ ДПС у Чернігівській області), Державної податкової служби України (далі - відповідач 2/ДПС України) про:

- визнання протиправними та скасування рішень комісії ГУ ДПС у Чернігівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 11346758/2980605412 від 03 липня 2024 року, № 11336358/2980605412 від 02 липня 2024 року, № 11346757/2980605412 від 03 липня 2024 року, № 11346756/2980605412 від 03 липня 2024 року про відмову у реєстрації податкових накладних № 1 від 01 серпня 2023 року, № 18 від 29 липня 2023 року, № 19 від 30 липня 2023 року та № 20 від 31 липня 2023 року у Єдиному реєстрі податкових накладних;

- зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 1 від 01 серпня 2023 року, № 18 від 29 липня 2023 року, № 19 від 30 липня 2023 року та № 20 від 31 липня 2023 року, подані ФОП ОСОБА_1 .

Позовні вимоги обґрунтовано тим, що оскаржувані рішення Комісії ГУ ДПС у Чернігівській області про відмову в реєстрації податкових накладних № 1 від 01 серпня 2023 року, № 18 від 29 липня 2023 року, № 19 від 30 липня 2023 року та № 20 від 31 липня 2023 року є протиправними та необґрунтованими, оскільки прийняті без належного дослідження поданих позивачем документів та без зазначення конкретних обставин, які б свідчили про наявність підстав для відмови в їх реєстрації. Позивач зазначає, що основним видом його господарської діяльності є вантажний автомобільний транспорт, для здійснення якої він має власні та орендовані транспортні засоби, відомості про які були повідомлені контролюючому органу за формою № 20-ОПП. На виконання договору про надання послуг із вантажоперевезень автомобільним транспортом № 163 від 01 жовтня 2020 року, укладеного з ТОВ «АГРО Ч», позивач фактично надав контрагенту послуги з перевезення вантажів, що підтверджується актами надання послуг, товарно-транспортними накладними, рахунками та платіжними документами, а на підставі відповідних господарських операцій були складені та направлені для реєстрації спірні податкові накладні. Реєстрацію податкових накладних було зупинено із посиланням на відповідність платника пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, однак у направлених квитанціях не наведено конкретної податкової інформації, фактичних обставин чи доказів, які стали підставою для такого висновку, а також не визначено конкретного переліку документів, які необхідно було надати для вирішення питання про їх реєстрацію. При цьому на виконання вимог контролюючого органу позивач подав письмові пояснення та первинні документи щодо господарської діяльності, матеріально-технічної бази та спірних операцій, які, на його переконання, у повному обсязі підтверджували реальність надання послуг та були достатніми для прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних. Незважаючи на це, підставою для відмови контролюючий орган визначив надання копій документів, складених або оформлених із порушенням законодавства, зазначивши додатково про задіяння підприємства та/або контрагента у ризикових операціях та про порушення при оформленні товарно-транспортних накладних, водночас не конкретизувавши, які саме документи оформлені неналежним чином, у чому полягають відповідні порушення та якими доказами вони підтверджуються. Надані ним товарно-транспортні накладні містять необхідні відомості щодо перевезення вантажів, а господарські операції відповідають зареєстрованому основному виду його діяльності, мають реальний характер та забезпечені необхідними технічними і матеріальними ресурсами. У зв`язку із цим позивач вважає, що оскаржувані рішення не відповідають вимогам обґрунтованості, чіткості та визначеності індивідуального акта, а у Комісії були відсутні правові підстави для відмови у реєстрації спірних податкових накладних, у зв`язку з чим просить їх скасувати та зобов`язати ДПС України зареєструвати відповідні податкові накладні в ЄРПН.

Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 18 червня 2025 року позов ФОП ОСОБА_1 задоволено.

Визнано протиправними та скасовано рішення комісії ГУ ДПС у Чернігівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 11346758/2980605412 від 03 липня 2024 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 1 від 01 серпня 2023 року, № 11336358/2980605412 від 02 липня 2024 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 18 від 29 липня 2023 року, № 11346757/2980605412 від 03 липня 2024 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 19 від 30 липня 2023 року, № 11346756/2980605412 від 03 липня 2024 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 20 від 31 липня 2023 року в Єдиному реєстрі податкових накладних, поданих ФОП ОСОБА_1 .

Зобов`язано ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 1 від 01 серпня 2023 року, № 18 від 29 липня 2023 року, № 19 від 30 липня 2023 року та № 20 від 31 липня 2023 року, подані ФОП ОСОБА_1 .

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ДПС України на користь ФОП ОСОБА_1 судовий збір у розмірі 4 844, 80 грн.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Чернігівській області на користь ФОП ОСОБА_1 судовий збір в розмірі 4 844, 80 грн.

Ухвалюючи таке рішення, суд першої інстанції виходив з того, що контролюючим органом при зупиненні реєстрації спірних податкових накладних не було дотримано вимог щодо чіткості та правової визначеності відповідних рішень, оскільки у квитанціях про зупинення їх реєстрації, окрім загального посилання на відповідність позивача пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, не наведено конкретних обставин, які зумовили такий висновок, та не визначено конкретного переліку документів, які мав подати платник податків для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних. За висновком суду, така невизначеність позбавила позивача можливості належним чином усвідомити, які саме документи необхідно надати контролюючому органу, тоді як рішення комісії повинні містити як чітку підставу для зупинення реєстрації податкової накладної, так і конкретні підстави для відмови у її реєстрації. Позивач подав до контролюючого органу письмові пояснення та документи на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій з ТОВ «Агро Ч», однак, незважаючи на їх подання, комісією ГУ ДПС у Чернігівській області прийнято рішення про відмову у реєстрації податкових накладних з мотивів надання документів, складених або оформлених із порушенням законодавства, та із зазначенням у додатковій інформації про участь підприємства та/або контрагента у ризикових операціях і неналежне оформлення товарно-транспортних накладних. Водночас відповідачем не надано доказів віднесення позивача до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості, а в оскаржуваних рішеннях не конкретизовано, які саме документи оформлено з порушенням законодавства, у чому саме полягають відповідні порушення та які конкретні недоліки ТТН свідчать про невідповідність вимогам наказу Міністерства транспорту України від 14 жовтня 1997 року № 363. При цьому суд наголосив, що процедура моніторингу податкових накладних має превентивний характер і не повинна підміняти собою проведення податкової перевірки, а сам факт зупинення реєстрації податкової накладної не спростовує ані факту реального здійснення господарської операції, ані настання першої події, яка є підставою для виникнення податкових зобов`язань та складання податкової накладної. З огляду на відсутність належного обґрунтування рішень комісії, неподання контролюючим органом доказів ризиковості позивача та надання останнім документів на підтвердження спірних операцій суд дійшов висновку про протиправність та необґрунтованість рішень про відмову в реєстрації податкових накладних. Щодо способу захисту порушеного права суд зазначив, що після встановлення протиправності відмови у реєстрації податкових накладних дискреція податкового органу фактично звужується до єдиного юридично допустимого рішення - їх реєстрації, а тому зобов`язання ДПС України зареєструвати спірні податкові накладні є належним та ефективним способом остаточного вирішення спору і відновлення порушеного права позивача. У зв`язку з цим суд дійшов висновку про наявність підстав для повного задоволення позову.

Апеляційна скарга ГУ ДПС у Чернігівській області обґрунтована тим, що суд першої інстанції неповно з`ясував обставини справи та дійшов помилкового висновку про протиправність оскаржуваних рішень. Апелянт зазначає, що реєстрацію спірних податкових накладних було зупинено відповідно до вимог пункту 201.16 статті 201 ПК України та Порядку № 1165 у зв`язку з встановленою за результатами автоматизованого моніторингу відповідністю операцій критеріям ризиковості, а позивачу у квитанціях було запропоновано надати пояснення та копії документів, необхідних для вирішення питання щодо їх реєстрації. При цьому контролюючий орган наголошує, що код послуги 49.41 був відсутній у таблиці даних платника ПДВ як такий, що постачається ним на постійній основі, а обсяг постачання дорівнював або перевищував величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідало критерію ризиковості здійснення операції. ГУ ДПС також посилається на те, що після подання позивачем повідомлень та документів Комісією регіонального рівня за результатами їх розгляду встановлено їх невідповідність вимогам Порядку № 1165 та Порядку № 520, зокрема з огляду на те, що підприємство та/або його контрагент задіяні у проведенні ризикових операцій, а позивача раніше було включено до переліку ризикових платників. За результатами аналізу його діяльності контролюючим органом встановлено, зокрема, ймовірні ризики, пов`язані з відсутністю виробничих потужностей, недостатньою кількістю працівників для здійснення задекларованої діяльності та відсутністю окремих відомостей про доходи, а щодо частини спірних операцій - також недоліки в оформленні товарно-транспортних накладних відповідно до вимог наказу Міністерства транспорту України від 14 жовтня 1997 року № 363. Обов`язок підтвердити реальність господарських операцій належними первинними документами покладається на платника податків, тоді як позивач не надав повного комплексу документів, достатнього для підтвердження відомостей, зазначених у спірних податкових накладних. При цьому ГУ ДПС вважає помилковим висновок суду щодо необхідності зазначення у квитанціях вичерпного переліку конкретних документів, оскільки пунктом 5 Порядку № 520 установлено єдиний перелік документів, які можуть подаватися платником для розгляду питання про реєстрацію податкової накладної, а конкретні підстави прийнятих комісією рішень були зазначені безпосередньо в оскаржуваних рішеннях. У зв`язку з цим апелянт вважає рішення комісії ГУ ДПС такими, що прийняті на підставі, у межах повноважень та у спосіб, передбачені законодавством, та просить скасувати рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 18 червня 2025 року і ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позову в повному обсязі.

Відзив на апеляційну скаргу не надходив.

Апеляційний розгляд справи відповідно до пункту 3 частини першої статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) здійснюється в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

Згідно з частинами першою та другою статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.

З метою повного та всебічного встановлення обставин справи, колегією суддів вирішено продовжити на розумний строк її апеляційний розгляд.

Перевіривши повноту встановлення фактичних обставин справ та їх правову оцінку, правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено під час апеляційного перегляду справи, що ОСОБА_1., є фізичною особою-підприємцем, зареєстрованою у встановленому законом порядку, про що до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань внесено відповідний запис.

Згідно з даними, які містяться в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, видами діяльності ФОП ОСОБА_1 є: 49.41 Вантажний автомобільний транспорт (основний); 47.99. Інші види роздрібної торгівлі поза магазинами; 68.20. Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 77.12 Надання в оренду вантажних автомобілів.

01 жовтня 2020 року між ФОП ОСОБА_1 (Виконавець) та ТОВ «АГРО Ч» (Замовник) було укладено Договір № 163 надання послуг із вантажоперевезень автомобільним транспортом.

Згідно з пунктами 1.1, 1.2. Договору Виконавець зобов`язується виконувати роботи по перевезенню вантажу Замовника власним автомобільним транспортом, а Замовник зобов`язується приймати вищевказані роботи та оплачувати їх на умовах Договору. Найменування, вид та кількість вантажу вказується в товарно-транспортних накладних.

Відповідно до пунктів 2.1.-2.3. Договору Замовник сплачує Виконавцю вартість наданих послуг із вантажоперевезень автомобільним транспортом, згідно із рахунками, що надає Виконавець. Форма та порядок розрахунків: безготівкова, шляхом перерахування коштів на рахунок Виконавця. Замовник проводить оплату послуг після дати виставлення рахунку Виконавцем. Остаточний розрахунок проводиться після підписання актів виконаних робіт на підставі підписаних обома сторонами товарно-транспортних накладних.

На підставі вказаного договору у липні-серпні 2023 року позивачем було надано ТОВ «Агро Ч» послуги з перевезення вантажів автомобільним транспортом, що підтверджується товарно-транспортними накладними, Актами здачі-приймання робіт (надання послуг) № 18 від 29 липня 2023 року, № 19 від 30 липня 2023 року, № 20 від 31 липня 2023 року, № 25 від 01 серпня 2023 року.

Також позивачем було складено податкові накладні № 18 від 29 липня 2023 року, № 19 від 30 липня 2023 року, № 20 від 31 липня 2023 року та № 1 від 01 серпня 2023 ркоу, які подано до Державної податкової служби України для реєстрації в Єдиному державному реєстрі податкових накладних.

15 серпня 2023 року та 31 серпня 2023 року позивачем отримано квитанції згідно з яких документи прийнято, відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація ПН/РК зупинена. ПН складена та подана платником податку, який відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Позивачем були надіслані повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено № 1 від 27 червня 2024 року, № 2 від 28 червня 2024 року, № 3 від 28 червня 2024 року, № 4 від 28 червня 2024 року, що стосуються проведення господарських операцій за податковими накладними № 18 від 29 липня 2023 року, № 19 від 30 липня 2023 року, № 20 від 31 липня 2023 року та № 1 від 01 серпня 2023 року.

Разом з тим, комісією ГУ ДПС у Чернігівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийняті рішення: № 11346758/2980605412 від 03 липня 2024 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 1 від 01 серпня 2023 року; № 11336358/2980605412 від 02 липня 2024 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 18 від 29 липня 2023 року; № 11346757/2980605412 від 03 липня 2024 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 19 від 30 липня 2023 року; № 11346756/2980605412 від 03 липня 2024 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 20 від 31 липня 2023 року у Єдиному реєстрі податкових накладних, у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства. В графі «Додаткова інформація» (зазначити конкретні документи) вказано, що підприємство та/або контрагент задіяні у проведенні ризикових операцій, ТТН складені з порушенням вимог наказу Міністерства транспорту України від 14 жовтня 1997 року № 363 «Про затвердження Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні».

Вважаючи рішення відповідача-1 про відмову у реєстрації податкових накладних протиправними, позивач звернувся з позовом до суду про їх скасування.

Колегія суддів, переглядаючи рішення суду першої інстанції в апеляційному порядку, враховує такі норми чинного законодавства та фактичні обставини справи.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, права, обов`язки платників податків та зборів, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI (далі - ПК України).

За правилами абзацу першого пункту 201.1 статті 201 ПК України (тут і далі - в редакції, чинній на час складення спірних податкових накладних) на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до абзаців першого та другого пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

На виконання зазначених вимог податкового законодавства ФОП ОСОБА_1 за результатами надання ТОВ «Агро Ч» послуг з перевезення вантажів автомобільним транспортом складено податкові накладні № 18 від 29 липня 2023 року, № 19 від 30 липня 2023 року, № 20 від 31 липня 2023 року та № 1 від 01 серпня 2023 року, які направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. Факт надання відповідних послуг позивач пов`язував з виконанням договору № 163 від 01 жовтня 2020 року, укладеного з ТОВ «Агро Ч».

За змістом пункту 201.16 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 (далі - Порядок № 1165, у редакції, чинній станом на дату зупинення реєстрації спірних податкових накладних).

Відповідно до пункту 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, а податкова накладна/розрахунок коригування - щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.

Згідно з пунктом 7 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу операція, відображена в податковій накладній/розрахунку коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, визначених додатком 3 до Порядку № 1165, передбачено як критерій ризиковості відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Реєстрі, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та перевищення або дорівнювання обсягу постачання такого товару/послуги визначеній Порядком величині залишку.

Пункт 10 Порядку № 1165 передбачає, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

За правилами, встановленими пунктом 11 Порядку № 1165, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1. номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2. критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3. пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

У цій справі реєстрацію поданих ФОП ОСОБА_1 податкових накладних зупинено з посиланням на пункт 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, оскільки код послуги 49.41 був відсутній у таблиці даних платника податку на додану вартість як послуга, що на постійній основі постачається, а обсяг її постачання дорівнював або перевищував величину залишку, визначену відповідно до зазначеного критерію. Позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Саме на пункт 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій посилається й ГУ ДПС в апеляційній скарзі.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, встановлено Порядком прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року № 520 (далі - Порядок № 520/в редакції, чинній станом на час подання платником податків повідомлення про надання пояснень і копій документів та прийняття податковим органом оскаржуваних рішень).

Відповідно до пункту 2 Порядку № 520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Пунктом 4 Порядку № 520 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Згідно із пунктом 5 Порядку № 520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Відповідно до пункту 9 Порядку № 520 (в редакції наказу Міністерства фінансів України від 12 січня 2023 року № 19, який набрав чинності з 08 березня 2023 року) письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

- або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

- або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування;

- або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 06 червня 2017 року № 557, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 03 серпня 2017 року за № 959/30827 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 01 червня 2020 року № 261).

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту.

Пунктом 10 Порядку № 520 з 08 березня 2023 року також передбачено, що комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

- ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Відповідно до пункту 12 Порядку № 520 рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.

Наказом Міністерства фінансів України від 12 січня 2023 року № 19 також було затверджено форми Рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (Додаток 1) та Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (Додаток 2).

За правовою позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 24 березня 2025 року у справі № 140/32696/23, з метою вирішення питання щодо наявності або відсутності підстав для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, починаючи з 08 березня 2023 року, визначено відповідний алгоритм взаємодії між платником податків та контролюючим органом.

За наслідками отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН пункт 4 Порядку № 520 надає право платнику податків подати на розгляд комісії регіонального рівня письмові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у такій податковій накладній/розрахунку коригування. Загальний перелік таких документів визначений пунктом 5 Порядку № 520.

Якщо платник податків скористався правом подання письмових пояснень та копій документів, то за результатами розгляду останніх комісія регіонального рівня приймає одне із трьох наступних рішень:

1) рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН - якщо надані платником податків документи та письмові пояснення підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування;

2) про направлення Повідомлення - якщо наданих платником податків документів та письмових пояснень недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування. При цьому зміст форми указаного Повідомлення (Додаток 2 до Порядку № 520) свідчить, що у ньому мають бути вказані конкретні документи, які пропонується надати платнику податків;

3) рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН - якщо платник податків надав письмові пояснення та достатній обсяг документів, передбачених пунктом 5 Порядку № 520, але вони не відповідають вимогам законодавства, внаслідок чого не можуть вважатися такими, що підтверджують інформацію, зазначену в податковій накладній/розрахунку коригування.

У випадку направлення платнику податків Повідомлення, такий платник має право подати контролюючому органу додаткові пояснення та копії документів, зазначені у Повідомленні, за результатами розгляду яких комісія регіонального рівня приймає одне з рішень: 1) про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН; 2) про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН. Реалізація такого права має бути здійснена протягом п`яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення. Неподання платником податків додаткових пояснень та копій документів, зазначених у Повідомленні, або їх неповне подання протягом зазначеного строку має наслідком прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.

При цьому із змісту пункту 10 Порядку № 520 та форми Рішення (Додаток 1 до Порядку № 520) слідує, що комісія регіонального рівня у випадку, якщо подані платником податків пояснення/додаткові пояснення та копії документів не підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, проставляє відмітку у графі «надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства».

У випадку ж ненадання платником податків у встановлені строки додаткових пояснень і копій документів, встановлених абзацом шостим пункту 9 Порядку № 520, комісія регіонального рівня проставляє відмітку у графі «ненадання/часткове надання додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку».

За висновками Верховного Суду, якщо за результатами розгляду письмових пояснень та копій документів, наданих платником податків внаслідок отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, комісія регіонального рівня дійде висновку, що таких пояснень і документів недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, вона направляє платнику податків. Протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення, платник податків може скористатися правом на подання додаткових пояснень та копій документів згідно із змістом Повідомлення. Якщо платник податків не скористався таким правом, то комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.

Як встановлено судом та підтверджується матеріалами справи, після отримання квитанцій про зупинення реєстрації спірних податкових накладних ФОП ОСОБА_1 були подані до контролюючого органу повідомлення про надання пояснень та копій документів № 1 від 27 червня 2024 року, № 2, № 3 та № 4 від 28 червня 2024 року на підтвердження господарських операцій, за результатами яких складено податкові накладні № 18 від 29 липня 2023 року, № 19 від 30 липня 2023 року, № 20 від 31 липня 2023 року та № 1 від 01 серпня 2023 року.

З матеріалів справи вбачається, що господарські операції, за наслідками яких складено спірні податкові накладні, здійснювалися в межах договору № 163 від 01 жовтня 2020 року про надання послуг із вантажоперевезень автомобільним транспортом, укладеного між ФОП ОСОБА_1 та ТОВ «Агро Ч». На підтвердження фактичного надання послуг позивачем надано, зокрема, договір, акти здачі-приймання робіт (надання послуг), товарно-транспортні накладні, рахунки та інші документи, що стосуються відповідних господарських операцій. При цьому надання послуг вантажного автомобільного транспорту відповідає основному виду господарської діяльності позивача за КВЕД 49.41.

Водночас за результатами розгляду поданих позивачем пояснень та документів Комісією ГУ ДПС у Чернігівській області прийнято рішення № 11336358/2980605412 від 02 липня 2024 року та № 11346758/2980605412, № 11346757/2980605412, № 11346756/2980605412 від 03 липня 2024 року про відмову у реєстрації спірних податкових накладних з підстав надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

У графі «Додаткова інформація» оскаржуваних рішень контролюючим органом зазначено, що підприємство та/або контрагент задіяні у проведенні ризикових операцій, а товарно-транспортні накладні складені з порушенням вимог наказу Міністерства транспорту України від 14 жовтня 1997 року № 363 «Про затвердження Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні».

Разом з тим, ані зі змісту оскаржуваних рішень, ані з наведеного у них формулювання не вбачається, які саме із наданих позивачем документів складені або оформлені з порушенням законодавства, у чому конкретно полягають такі порушення та яким чином вони впливають на можливість підтвердження відображених у податкових накладних господарських операцій.

Так само, посилаючись на порушення вимог наказу Міністерства транспорту України від 14 жовтня 1997 року № 363 при складенні товарно-транспортних накладних, контролюючий орган не зазначив ані номерів та дат конкретних ТТН, які оформлені неналежним чином, ані конкретних реквізитів, що відсутні або заповнені з порушенням установлених вимог, ані положень зазначеного нормативно-правового акта, яких позивачем не дотримано.

Таким чином, обравши як безпосередню підставу для відмови у реєстрації податкових накладних надання документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, комісія регіонального рівня була зобов`язана конкретизувати, які саме документи містять відповідні дефекти та в чому такі дефекти полягають. Саме лише відтворення загального формулювання, передбаченого Порядком № 520, без наведення конкретних фактичних обставин не дає платнику податків можливості встановити дійсні мотиви прийнятого щодо нього несприятливого рішення та перевірити їх обґрунтованість.

Посилання апелянта на те, що пунктом 5 Порядку № 520 передбачений загальний перелік документів, які можуть бути подані платником податку, зазначених висновків не спростовує. Наявність у нормативному акті такого переліку не звільняє контролюючий орган від обов`язку належно мотивувати конкретне рішення про відмову у реєстрації податкової накладної та зазначити фактичні обставини, з якими пов`язується застосування визначеної Порядком № 520 підстави для відмови.

Не спростовують правильності висновків суду першої інстанції і наведені в апеляційній скарзі посилання на включення ФОП ОСОБА_1 до переліку ризикових платників 08 вересня 2022 року, відсутність, за даними контролюючого органу, достатніх виробничих потужностей та кількості працівників, а також інші результати аналізу його господарської діяльності.

Предметом оцінки у цій справі є правомірність конкретних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних та ті фактичні і правові підстави, які були покладені в основу таких рішень на час їх прийняття. Додаткове наведення контролюючим органом під час судового розгляду або апеляційного перегляду обставин, які належним чином не конкретизовані у самих оскаржуваних індивідуальних актах, не усуває недоліків їх мотивування.

Крім того, сама по собі наявність у контролюючого органу податкової інформації про можливу ризиковість платника чи окремих операцій є передумовою для здійснення передбачених законодавством заходів податкового контролю, однак не звільняє комісію від обов`язку при вирішенні питання про реєстрацію конкретної податкової накладної надати належну оцінку поданим платником поясненням і документам та навести чіткі мотиви їх відхилення.

Колегія суддів враховує також, що процедура зупинення реєстрації податкових накладних та подальший розгляд поданих платником документів за своєю суттю є превентивним механізмом податкового контролю і не повинні підміняти собою проведення податкової перевірки, в межах якої контролюючий орган має можливість дослідити реальність господарських операцій у повному обсязі.

У цьому випадку позивач не залишив без реагування пропозицію контролюючого органу, а подав пояснення та первинні документи щодо господарських операцій з ТОВ «Агро Ч». При цьому відповідачами не доведено, що весь поданий позивачем пакет документів не стосується відповідних господарських операцій, містить недостовірні відомості або в цілому не дає можливості ідентифікувати операції з надання послуг перевезення, за результатами яких складено спірні податкові накладні.

За таких обставин колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо відсутності належного обґрунтування прийнятих Комісією ГУ ДПС у Чернігівській області рішень № 11346758/2980605412 від 03 липня 2024 року, № 11336358/2980605412 від 02 липня 2024 року, № 11346757/2980605412 від 03 липня 2024 року та № 11346756/2980605412 від 03 липня 2024 року та наявності підстав для визнання їх протиправними і скасування.

Щодо доводів апеляційної скарги про ненадання позивачем повного пакета документів, колегія суддів зазначає, що у разі, якщо за результатами розгляду первинно поданих платником пояснень та копій документів комісія регіонального рівня дійшла висновку про їх недостатність для підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних, приписи пункту 9 Порядку № 520 передбачали можливість направлення платнику повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів із зазначенням конкретного переліку документів, які необхідно подати. Натомість у спірних правовідносинах контролюючий орган прийняв рішення про відмову у реєстрації податкових накладних з іншої підстави - у зв`язку з наданням документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, при цьому не конкретизував, які саме документи містять відповідні порушення, у чому такі порушення полягають та яким чином вони перешкоджають підтвердженню господарських операцій. За таких обставин посилання апелянта на неповноту поданого позивачем пакета документів не спростовує висновків суду першої інстанції щодо необґрунтованості оскаржуваних рішень.

Щодо належного способу захисту порушених прав позивача, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до пунктів 19, 20 Порядку № 1246 Податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій, зокрема, набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення).

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Отже, реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладених податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України і нормами чинного законодавства України чітко визначено настання такої події як набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної або визначення в судовому рішенні конкретної дати, яку слід вважати датою реєстрації або скасування реєстрації податкової накладної.

Оскільки спірні рішення визнано протиправними та скасовано, враховуючи зазначені приписи закону, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних спірну податкову накладну датою її фактичного отримання контролюючим органом.

При цьому, зобов`язання відповідача-2 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкові накладні є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, та є належним способом захисту порушеного права.

Така правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 19 жовтня 2022 року у справі № 360/2463/20.

Оскільки суд першої інстанції правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, то колегія суддів згідно із статтею 316 Кодексу адміністративного судочинства України за наслідками розгляду апеляційної скарги залишає її без задоволення, а рішення суду - без змін.

Керуючись статтями 308, 311, 315, 316, 322, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернігівській області залишити без задоволення, а рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 18 червня 2025 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач: Черпак Ю.К.

Судді: Кобаль М.І.

Тереза Ю.О.