Постанова від 18 жовтня 2026 р. у справі №640/32691/21 — Шостий апеляційний адміністративний суд

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Справа № 640/32691/21 Головуючий у 1-й інстанції: Пасечнік О.В.

Суддя-доповідач: Черпак Ю.К.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 жовтня 2026 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача Черпака Ю.К.,

суддів Кобаля М.І., Терези Ю.О.,

розглянувши у письмовому провадженні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 29 травня 2025 року, ухвалене в порядку спрощеного (письмового) позовного провадження без повідомлення та виклику сторін, у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Науково-виробниче об`єднання «ЕКМА-СТО» до Головного управління ДПС у м. Києві, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,

В С Т А Н О В И В:

У листопаді 2021 року товариство з обмеженою відповідальністю «Науково-виробниче об`єднання «ЕКМА-СТО» (далі – позивач/ТОВ «Науково-виробниче об`єднання «ЕКМА-СТО») звернулось до Окружного адміністративного суду м. Києва з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі – відповідач 1/апелянт/ГУ ДПС у м. Києві), Державної податкової служби України (далі – відповідач 2/ДПС України) про:

- визнання протиправними та скасування рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 2890743/21560246 від 22 липня 2021 року, № 2890744/21560246 від 22 липня 2021 року, № 2890745/21560246 від 22 липня 2021 року, № 2890746/21560246 від 22 липня 2021 року, прийняті комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у м. Києві;

- зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 142 від 08 липня 2021 року, № 144 від 08 липня 2021 року, № 145 від 08 липня 2021 року, № 149 від 12 липня 2021 року, що подані ТОВ «Науково-виробниче об`єднання «ЕКМА-СТО», датами їх подання.

Позовні вимоги обґрунтовано тим, що позивачем у межах здійснення господарської діяльності було складено та направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 142, № 144, № 145 від 08 липня 2021 року та № 149 від 12 липня 2021 року, однак їх реєстрацію контролюючим органом було зупинено з посиланням на відповідність господарських операцій пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. При цьому у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних контролюючий орган запропонував надати пояснення та копії документів на підтвердження зазначеної у податкових накладних інформації, однак не визначив конкретного переліку документів, які вважав необхідними та достатніми для прийняття рішення про їх реєстрацію, що, на думку позивача, суперечить вимогам Порядку № 1165 та позбавило його можливості чітко встановити, які саме документи необхідно подати для усунення сумнівів податкового органу. На виконання вимог контролюючого органу 15 липня 2021 року позивач подав письмові пояснення та копії первинних документів, які, на його переконання, у повному обсязі підтверджували реальність спірних господарських операцій, зокрема договори, рахунки на оплату, видаткові накладні, платіжні документи та інші документи щодо постачання товару покупцям. Крім того, під час адміністративного оскарження позивачем було додатково подано значний обсяг документів на підтвердження фактичного здійснення господарської діяльності, у тому числі договори з контрагентами, документи щодо придбання сировини, технічні умови виробництва, первинні документи щодо придбання матеріалів, відомості про наявність основних засобів, штат працівників та орендовані виробничі приміщення. Незважаючи на подані пояснення та документи, 22 липня 2021 року комісією ГУ ДПС у м. Києві прийнято рішення № 2890743/21560246, № 2890744/21560246, № 2890745/21560246 та № 2890746/21560246 про відмову в реєстрації відповідних податкових накладних з підстав ненадання платником копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів, їх зберігання і транспортування, складських та розрахункових документів, банківських виписок тощо. Позивач наголошує, що такі рішення мають формальний характер, оскільки контролюючим органом не зазначено, які саме конкретні документи не були надані, хоча форма рішення передбачає необхідність конкретизації таких документів, у тому числі шляхом їх підкреслення у відповідному переліку. Водночас наданим позивачем документам не надано належної оцінки, а мотиви їх неврахування у рішеннях не наведено. Також позивач зазначає, що подані ним скарги на рішення регіональної комісії разом із додатковими поясненнями та документами рішеннями комісії центрального рівня від 09 серпня 2021 року залишені без задоволення, тоді як подані документи, на його думку, підтверджують фактичне здійснення господарських операцій, наявність необхідної сировини, виробничих потужностей, трудових ресурсів та реальний рух товару. За таких обставин позивач вважає оскаржувані рішення необґрунтованими, невмотивованими, такими, що не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості індивідуального акта, а тому просить визнати їх протиправними та скасувати, а Державну податкову службу України - зобов`язати зареєструвати податкові накладні № 142, № 144, № 145 та № 149 в Єдиному реєстрі податкових накладних датами їх первинного подання.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 11 листопада 2024 року позов ТОВ «Науково-виробниче об`єднання «ЕКМА-СТО» задоволено.

Визнано протиправними та скасовано рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 2890743/21560246 від 22 липня 2021 року, № 2890744/21560246 від 22 липня 2021 року, № 2890745/21560246 від 22 липня 2021 року, № 2890746/21560246 від 22 липня 2021 року, прийняті комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у м. Києві.

Зобов`язано ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 142 від 08 липня 2021 року, № 144 від 08 липня 2021 року, № 145 від 08 липня 2021 року, № 149 від 12 липня 2021 року, що подані ТОВ «Науково-виробниче об`єднання «ЕКМА-СТО».

Стягнуто на користь ТОВ «Науково-виробниче об`єднання «ЕКМА-СТО» за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у м. Києві судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 4 540, 00 грн.

Стягнуто на користь ТОВ «Науково-виробниче об`єднання «ЕКМА-СТО» за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 4 540, 00 грн.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ДПС України на користь ТОВ «Науково-виробниче об`єднання «ЕКМА-СТО» витрати на професійну правничу допомогу у сумі 2 500, 00.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у м. Києві на користь ТОВ «Науково-виробниче об`єднання «ЕКМА-СТО» витрати на професійну правничу допомогу у сумі 2 500, 00.

Ухвалюючи таке рішення, суд першої інстанції виходив з того, що оскаржувані рішення контролюючого органу про відмову в реєстрації податкових накладних не відповідають вимогам обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії. У квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних № 142, № 144, № 145 від 08 липня 2021 року та № 149 від 12 липня 2021 року контролюючий орган, пославшись на пункт 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, запропонував позивачу надати пояснення та копії документів, однак не визначив конкретного переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію таких податкових накладних. На переконання суду, така неконкретизована вимога ставила платника податків у стан правової невизначеності та фактично позбавляла його можливості достеменно встановити, які саме документи контролюючий орган вважає необхідними для усунення сумнівів щодо відповідних господарських операцій. Водночас судом встановлено, що 15 липня 2021 року позивач подав до контролюючого органу письмові пояснення та копії документів на підтвердження господарських операцій, зокрема первинні документи та договори, що супроводжували відповідні операції, а факт їх подання підтверджувався повідомленнями № 1 та № 2. Дослідивши зазначені документи, суд дійшов висновку, що вони дозволяли ідентифікувати господарські операції та встановити підстави для складання і направлення спірних податкових накладних на реєстрацію. При цьому податковим органом подані документи належним чином не оцінено, конкретних недоліків у них не встановлено, а відмова у реєстрації фактично зведена до загального твердження про ненадання певних документів. Суд наголосив, що саме по собі посилання на відсутність окремих видів документів не може бути достатньою підставою для відмови у реєстрації податкової накладної без зазначення об`єктивних обставин, які перешкоджають такій реєстрації, та без оцінки тих документів, які фактично були надані платником податків. Крім того, на стадії вирішення питання про зупинення та подальшу реєстрацію податкових накладних контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій на предмет їх реальності, оскільки такий аналіз має здійснюватися в межах податкової перевірки, тоді як механізм моніторингу податкових накладних є превентивним заходом і не може підміняти собою податковий контроль у формі перевірки. Суд також виходив з того, що можливість платника надати вичерпний пакет документів безпосередньо залежить від того, наскільки чітко контролюючий орган сформулював свої вимоги у квитанції про зупинення реєстрації. Загальне посилання на критерій ризиковості без конкретизації необхідних документів та аспектів господарської операції, які потребують додаткового підтвердження, не відповідає вимогам до обґрунтованості та вмотивованості рішення суб`єкта владних повноважень і створює передумови для прояву негативної дискреції. При цьому суд зазначив, що відповідач не надав належної оцінки документам позивача, не навів інформації про їх невідповідність вимогам законодавства та не спростував достатність поданих пояснень і первинних документів для вирішення питання про реєстрацію податкових накладних. На переконання суду, подані позивачем документи у своїй сукупності відображали зміст спірних господарських операцій та були достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, тоді як у самих рішеннях про відмову не було конкретизовано, яких саме документів не вистачало. З огляду на наведене суд дійшов висновку, що контролюючий орган не довів правомірності оскаржуваних рішень та не навів належних мотивів неврахування поданих позивачем документів, у зв`язку з чим рішення про відмову в реєстрації податкових накладних № 142, № 144, № 145 та № 149 є протиправними та підлягають скасуванню. Водночас, ураховуючи положення Порядку № 1246 та відсутність правових підстав для відмови у реєстрації цих податкових накладних, належним і ефективним способом відновлення порушеного права позивача суд визнав зобов`язання ДПС України зареєструвати зазначені податкові накладні в ЄРПН.

В апеляційній скарзі ГУ ДПС в м. Києві просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю. Доводи скарги обґрунтовані тим, що рішення суду першої інстанції прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, без повного й об`єктивного з`ясування всіх обставин справи та належної оцінки доказів, наданих сторонами. Зупинення реєстрації податкових накладних № 142, № 144, № 145 від 08 липня 2021 року та № 149 від 12 липня 2021 року здійснено відповідно до вимог чинного законодавства, оскільки за результатами автоматизованого моніторингу встановлено відповідність відображених у них операцій пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, про що позивачу було повідомлено у відповідних квитанціях із пропозицією надати пояснення та копії документів для вирішення питання щодо їх реєстрації. Комісія ГУ ДПС у м. Києві під час розгляду наданих позивачем пояснень діяла відповідно до Порядку № 520, пунктом 5 якого визначено перелік документів, що може бути поданий платником на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, зокрема договори, первинні документи щодо постачання та придбання товарів, їх зберігання і транспортування, складські документи, рахунки-фактури, акти приймання-передачі, накладні, розрахункові документи та банківські виписки. При цьому за результатами розгляду поданих матеріалів Комісією прийнято оскаржувані рішення з підстав ненадання платником необхідних первинних та розрахункових документів. В оскаржуваних рішеннях, як наголошує податковий орган, додатково зазначено про ненадання, зокрема, пояснень, банківських виписок, документів товаровиробника, пакувальних листів, товарно-транспортних документів, договорів на постачання сировини для виробництва, документів щодо технології виробництва, відомостей про виробниче обладнання та персонал, договорів оренди виробничих приміщень і документів на підтвердження наявності відповідних виробничих потужностей. Також ГУ ДПС у м. Києві посилається на практику Верховного Суду щодо необхідності встановлення фактичного здійснення господарських операцій, зазначаючи, що правові наслідки для податкового обліку створює саме реальний рух активів, а не лише формальна наявність належним чином оформлених первинних документів. На думку апелянта, первинні документи набувають доказового значення лише за умови фактичного здійснення господарської операції та відповідності її економічному змісту; якщо ж операція фактично не відбулася, формально складені документи самі по собі не можуть підтверджувати відповідні податкові наслідки. На підтвердження цієї позиції скаржник посилається, зокрема, на постанови Верховного Суду від 20 серпня 2020 року у справі № 826/5743/14, від 10 квітня 2020 року у справі № 823/1389/16, від 24 березня 2020 року у справі № 260/410/19 та від 03 березня 2020 року у справі № 140/2715/18. Окремо апелянт заперечує проти дослідження судом документів та обставин, які не були подані позивачем на розгляд Комісії під час прийняття оскаржуваних рішень. При перевірці правомірності індивідуального акта суд має оцінювати його виходячи з тих обставин і доказів, які існували та були відомі суб`єкту владних повноважень на момент прийняття такого акта, тоді як врахування додатково поданих до суду документів фактично змінює обсяг доказування та покладає на суд функції контролюючого органу. Крім того, скаржник вважає, що, зобов`язавши ДПС України зареєструвати спірні податкові накладні, суд першої інстанції фактично втрутився у дискреційні повноваження контролюючого органу, оскільки вирішення питання про реєстрацію податкової накладної належить до компетенції відповідної комісії та передбачає оцінку поданих платником документів. За твердженням апелянта, позивач фактично просить суд перебрати на себе функції податкового органу щодо дослідження документів та визначення наявності у платника права на складання і реєстрацію податкових накладних, що ГУ ДПС вважає неприпустимим. З огляду на наведене апелянт наполягає, що оскаржувані рішення Комісії прийняті в межах повноважень та у спосіб, передбачений законодавством, а тому підстави для їх скасування та зобов`язання ДПС України зареєструвати спірні податкові накладні відсутні.

Відзив на апеляційну скаргу не надходив.

Апеляційний розгляд справи відповідно до пункту 3 частини першої статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України (далі – КАС України) здійснюється в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

Згідно з частинами першою та другою статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.

З метою повного та всебічного встановлення обставин справи, колегією суддів вирішено продовжити на розумний строк її апеляційний розгляд.

Перевіривши повноту встановлення фактичних обставин справ та їх правову оцінку, правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено під час апеляційного перегляду справи, що 08 липня 2021 року ТОВ «Науково-виробниче об`єднання «ЕКМА-СТО» подано на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних податкові накладні № 142, № 144 та № 145, складені за господарськими операціями з покупцем - ТОВ «ФАРМЕКС ГРУП».

12 липня 2021 року позивачем подано на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних податкову накладну № 149, складену за господарською операцією з покупцем - ПАТ «Науково-виробничий центр «Борщагівський хіміко-фармацевтичний завод».

13 липня 2021 року за результатами автоматизованого моніторингу позивачем отримано квитанції про зупинення реєстрації вказаних податкових накладних, а саме: № 9189630875 від 13 липня 2021 року щодо податкової накладної № 142; № 9189709558 від 13 липня 2021 року щодо податкової накладної № 144; № 9189702403 від 13 липня 2021 року щодо податкової накладної № 145; № 9189626540 від 13 липня 2021 року щодо податкової накладної № 149.

Всі зазначені квитанції у розділі «Результат обробки» містили однакову за змістом інформацію про те, що документ прийнято, однак його реєстрацію зупинено відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України у зв`язку з тим, що коди УКТ ЗЕД/ДКПП товару/послуг відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), а обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

У зв`язку із зупиненням реєстрації податкових накладних позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у відповідних податкових накладних, для розгляду питання про їх реєстрацію або відмову в такій реєстрації.

15 липня 2021 року позивачем подано до контролюючого органу письмові пояснення та копії документів щодо податкових накладних № 142, № 144, № 145 та № 149, що підтверджується повідомленнями про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, від 15 липня 2021 року № 1 та № 2.

Зокрема, на підтвердження господарських операцій, за результатами яких складено податкові накладні № 142, № 144 та № 145, позивачем було подано рахунки на оплату № 117, № 120 та № 121 від 14 червня 2021 року, а також видаткові накладні № 103, № 105 та № 106 від 08 липня 2021 року, відповідно до яких здійснено постачання товару на користь ТОВ «ФАРМЕКС ГРУП».

На підтвердження господарської операції, за результатами якої складено податкову накладну № 149, позивачем подано договір № 02/СН від 02 січня 2021 року, укладений між позивачем та покупцем, рахунок на оплату № 153 від 07 липня 2021 року та платіжне доручення № 7197 від 09 липня 2021 року.

22 липня 2021 року Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у м. Києві за результатами розгляду поданих позивачем пояснень та документів прийнято рішення № 2890743/21560246, № 2890744/21560246, № 2890745/21560246 та № 2890746/21560246 про відмову в реєстрації відповідно податкових накладних № 142, № 144, № 145 та № 149.

Підставою для прийняття зазначених рішень визначено ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, їх зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг), накладних, а також розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

У графі «Додаткова інформація» оскаржуваних рішень контролюючим органом також зазначено про ненадання підприємством, зокрема, пояснень, банківських виписок, довідки товаровиробника, пакувального листа, товарно-транспортних документів, договорів на постачання сировини для виробництва товару, документів щодо технології виробництва, повного переліку працівників, зайнятих у виробництві, договору оренди виробничих приміщень, документів щодо виробничих потужностей та документів на підтвердження володіння товарними залишками.

Не погоджуючись із прийнятими рішеннями, позивач скористався процедурою їх адміністративного оскарження та подав скарги до комісії центрального рівня, до яких також долучив додаткові пояснення та документи на підтвердження реальності здійснених господарських операцій.

Зокрема, до скарг позивачем було додано договір поставки № 14/06-21 від 14 червня 2021 року, технічні умови щодо виробництва відповідної продукції, документи на підтвердження придбання сировини та матеріалів, документи щодо наявності у позивача технічних засобів і виробничого обладнання, штатного розпису та працівників, а також договір оренди нежитлового приміщення, яке використовувалося для здійснення виробничої діяльності.

За результатами розгляду скарг комісією центрального рівня 09 серпня 2021 року прийнято рішення, якими скарги позивача залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкових накладних - без змін.

Позивач звернувся з позовом до суду про скасування рішень про відмову у реєстрації податкових накладних як протиправних.

Колегія суддів, переглядаючи рішення суду першої інстанції в апеляційному порядку, враховує такі норми чинного законодавства та фактичні обставини справи.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, права, обов`язки платників податків та зборів, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI (далі – ПК України).

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України, зміст якого кореспондується з пунктом 201.10 статті 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом строк.

Згідно з пунктом 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 (далі – Порядок № 1246), податкова накладна – це електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог ПК України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Відповідно до пункту 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться відповідні перевірки.

Пунктом 13 Порядку № 1246 встановлено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Пунктом 201.16 статті 201 ПК України передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 затверджено, зокрема, Порядок з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Порядок № 1165).

Відповідно до пунктів 4 і 5 Порядку № 1165 у разі, коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку та показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.

Згідно з пунктом 7 Порядку № 1165 у разі, коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Відповідно до пунктів 10, 11 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає в електронній формі у текстовому форматі в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Відповідно до висновків Верховного Суду, викладених у постановах від 03 червня 2021 року у справі № 822/2095/18 та від 24 червня 2021 року у справі № 140/2034/19, первинним об`єктом судового дослідження у справі, предметом якої є визнання протиправним та скасування рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, є обставини, за яких відповідач вчинив дії щодо зупинення реєстрації податкової накладної та приймав рішення про відмову у її реєстрації. Підставою для таких дій мають бути чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій та конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оспорюваних рішень.

У межах предмета розгляду цієї адміністративної справи колегія суддів надає оцінку як правомірності дій контролюючого органу щодо зупинення реєстрації податкових накладних № 142, № 144, № 145 від 08 липня 2021 року та № 149 від 12 липня 2021 року і наявності підстав для витребування від позивача пояснень та копій документів, так і законності та обґрунтованості прийнятих Комісією ГУ ДПС у м. Києві рішень про відмову в їх реєстрації.

Як убачається з матеріалів справи, підставою для зупинення реєстрації зазначених податкових накладних контролюючим органом визначено відповідність господарських операцій пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Пунктом 1 додатка 3 до Порядку № 1165 до критеріїв ризиковості здійснення операцій віднесено відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Реєстрі, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, за умови відповідності обсягу такого постачання визначеному цим пунктом розрахунковому показнику.

У квитанціях від 13 липня 2021 року № 9189630875, № 9189709558, № 9189702403 та № 9189626540 контролюючим органом зазначено, що коди УКТ ЗЕД/ДКПП товару/послуг відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), а обсяг їх постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Водночас у зазначених квитанціях позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних, для розгляду питання прийняття рішення про їх реєстрацію або відмову в реєстрації, проте не визначено, які саме документи необхідно подати платнику податку та які конкретно аспекти відповідних господарських операцій потребують додаткового підтвердження.

Колегія суддів зауважує, що можливість виконання платником податків обов`язку щодо надання документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, безпосередньо залежить від чіткості та конкретності сформульованої контролюючим органом вимоги.

Отже, зупинення реєстрації податкових накладних без визначення конкретного переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про їх реєстрацію, поставило позивача у стан правової невизначеності щодо того, які саме документи контролюючий орган вважає необхідними для усунення сумнівів стосовно відповідних господарських операцій.

Аналогічний підхід викладено у постановах Верховного Суду від 03 листопада 2021 року у справі № 360/2460/20, від 29 червня 2022 року у справі № 380/5383/21, від 27 липня 2022 року у справі № 520/15348/2020, від 16 вересня 2022 року у справі № 380/7736/21 та від 25 листопада 2022 року у справі № 320/3484/21.

Наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за № 1245/34216, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Порядок № 520).

Пунктом 4 Порядку № 520 встановлено право платника податку у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про їх реєстрацію або відмову в реєстрації.

Пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня відповідного рішення.

Згідно з пунктом 11 Порядку № 520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування у разі ненадання платником податку письмових пояснень щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній/розрахунку коригування; та/або ненадання копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання копій документів, складених чи оформлених із порушенням законодавства.

Як встановлено у цій справі, після зупинення реєстрації податкових накладних позивачем 15 липня 2021 року направлено до контролюючого органу письмові пояснення та копії документів на підтвердження господарських операцій, відображених у податкових накладних № 142, № 144, № 145 та № 149.

Зокрема, щодо податкових накладних № 142, № 144 та № 145 позивачем подано рахунки на оплату № 117, № 120 та № 121 від 14 червня 2021 року та видаткові накладні № 103, № 105 та № 106 від 08 липня 2021 року.

На підтвердження операції, за результатами якої складено податкову накладну № 149, позивачем подано договір № 02/СН від 02 січня 2021 року, рахунок на оплату № 153 від 07 липня 2021 року та платіжне доручення № 7197 від 09 липня 2021 року.

Отже, твердження про те, що позивач взагалі не скористався наданим йому правом подати пояснення та документи на підтвердження господарських операцій, матеріалами справи не підтверджується.

Разом з тим, рішеннями Комісії ГУ ДПС у м. Києві від 22 липня 2021 року № 2890743/21560246, № 2890744/21560246, № 2890745/21560246 та № 2890746/21560246 відмовлено у реєстрації відповідних податкових накладних з підстав ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, їх зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг), накладних, а також розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

У графі «Додаткова інформація» оскаржуваних рішень контролюючим органом також зазначено про ненадання підприємством, зокрема, пояснень, банківських виписок, довідки товаровиробника, пакувального листа, товарно-транспортних документів, договорів на постачання сировини для виробництва товару, документів щодо технології виробництва, повного списку фахівців, зайнятих на виробництві, договору оренди виробничих приміщень, документів щодо виробничих потужностей та документів на підтвердження володіння товарними залишками.

Водночас колегія суддів враховує, що в квитанціях про зупинення реєстрації спірних податкових накладних контролюючим органом попередньо не було визначено саме такого переліку документів як необхідного для вирішення питання про їх реєстрацію.

Крім того, частина документів, відсутність яких зазначена контролюючим органом у рішеннях про відмову, фактично була подана позивачем, зокрема рахунки, видаткові накладні, договір та платіжний документ.

При цьому оскаржувані рішення не містять належного обґрунтування того, чому саме надані позивачем документи не були враховані, яких конкретно відомостей у них недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних, та яким чином відсутність кожного з додатково перелічених документів унеможливлювала прийняття рішення про їх реєстрацію.

Колегія суддів зазначає, що саме лише формальне посилання на ненадання певного переліку документів без оцінки документів, які фактично були подані платником податку, не відповідає вимогам обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії.

Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення суб`єктом владних повноважень конкретних фактичних і юридичних підстав його прийняття, а також переконливих і зрозумілих мотивів, якими він керувався.

Відтак невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії є підставою для висновку про його протиправність.

Колегія суддів також відхиляє доводи апеляційної скарги, спрямовані на оцінку реальності відповідних господарських операцій.

Так, Верховний Суд у постанові від 11 квітня 2024 року у справі № 500/4244/22 зазначив, що, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій платника податків на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатами здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України.

Предметом розгляду цієї справи є правильність та правомірність процедури зупинення та подальшої відмови у реєстрації податкових накладних, а не встановлення реальності або товарності господарських операцій позивача з його контрагентами.

У зв`язку з цим посилання апелянта на правові висновки Верховного Суду щодо необхідності встановлення реального руху активів та фактичного здійснення господарських операцій не спростовують висновків суду першої інстанції, оскільки відповідні висновки стосуються оцінки господарських операцій при визначенні податкових наслідків таких операцій та не дають контролюючому органу права підміняти процедуру податкової перевірки процедурою моніторингу податкових накладних.

За наведених обставин колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що рішення Комісії ГУ ДПС у м. Києві від 22 липня 2021 року № 2890743/21560246, № 2890744/21560246, № 2890745/21560246 та № 2890746/21560246 не відповідають критеріям обґрунтованості та вмотивованості, а тому є протиправними та підлягають скасуванню.

Щодо позовних вимог в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати спірні податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладених, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до пунктів 19, 20 Порядку № 1246 Податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій, зокрема, набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення).

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Отже, реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладених податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України і нормами чинного законодавства України чітко визначено настання такої події як набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної або визначення в судовому рішенні конкретної дати, яку слід вважати датою реєстрації або скасування реєстрації податкової накладної.

Оскільки спірні рішення визнано протиправними та скасовано, враховуючи зазначені приписи закону, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних спірні податкові накладні датою їх фактичного отримання контролюючим органом.

При цьому, зобов`язання відповідача-2 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкові накладні є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, та є належним способом захисту порушеного права.

Така правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 19 жовтня 2022 року у справі № 360/2463/20.

Оскільки суд першої інстанції правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, то колегія суддів згідно із статтею 316 Кодексу адміністративного судочинства України за наслідками розгляду апеляційної скарги залишає її без задоволення, а рішення суду - без змін.

Керуючись статтями 308, 311, 315, 316, 322, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві залишити без задоволення, а рішення Харківського окружного адміністративного суду від 29 травня 2025 року – без змін.

Постанова набирає законної сили з дати ухвалення та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач: Черпак Ю.К.

Судді: Кобаль М.І.

Тереза Ю.О.