Постанова від 19 жовтня 2026 р. у справі №400/12158/25 — П'ятий апеляційний адміністративний суд

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

————————————————————————

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

20 жовтня 2026 р.м. ОдесаСправа № 400/12158/25

Категорія 111030000Головуючий у суді І інстанції: Ярощук В.Г. час і місце ухвалення: письмове провадження, м. Миколаїв

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача – Семенюка Г.В.,

суддів – Федусика А.Г., Шляхтицького О.І.,

розглянувши у письмовому провадженні у приміщенні П`ятого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 05 травня 2026 року у справі за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИВ:

Позивач, звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, мотивуючи його тим, що за результатами проведено у серпні 2025 року фактичної перевірки відповідач склав акт, згідно з висновками якого позивачка порушила вимоги пункту 11 статті 3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” (далі – Закон № 265/95-ВР) в частині відсутності значення штрихованого коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями за період з 03.10.2022 по 15.08.2025 на загальну суму 339896,89 гривні. На підставі цього акта контролюючий орган виніс щодо неї податкове повідомлення-рішення (далі – ППР) від 11.09.2025 № 1843914290707 про застосування штрафних санкцій в розмірі 514877,34 гривні. На думку позивачки, вказане ППР є протиправним, оскільки на дату початку дії наказу Міністерства фінансів України від 08.06.2021 № 329, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 24.06.2021 за № 832/36454, у частині обов`язкового відображення у фіскальному чеку цифрового значення штихового коду марки акцизного податку для алкогольних напоїв (01.10.2021) в обігу перебували алкогольні напої, марковані акцизними марками, введеними в обіг з 01.07.2015 без штрихових кодів, та акцизними марками нового зразка, введеними в обіг з 01.05.2020 з нанесеним штрихованим кодом. Таким чином, такий реквізит фіскального касового чеку, як цифрове значення штихового коду марки акцизного податку, може бути відображений лише при продажу алкогольних напоїв, маркованих акцизними марками нового зразка, які мають штрих-код. Як наслідок, продаж з 01.10.2021 алкогольних напоїв, маркованих марками старого зразка, без зазначення в розрахунковому документі РРО та / або ПРРО відомостей із штрих-коду марки акцизного податку (серія та номер), не може вважатися порушенням законодавства. Однак, вищезазначений акт перевірки не містить вказівки на те, яке саме акцизне маркування було наявне на алкогольних напоях, що реалізовувалися позивачкою: старого чи нового зразка. Висновок контролюючого органу базується виключно на даних системи СОД РРО за період з 03.10.2022 по 15.08.2025.

Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 05 травня 2026 року позов задоволено повністю. Визнано протиправним і скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Миколаївській області від 11.09.2025 № 1843914290707 (форма «С»).

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС у Миколаївській області подало апеляційну скаргу, в якій просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення суду та прийняти нову постанову, якою відмовити в задоволенні адміністративного позову ОСОБА_1 .

В обґрунтування вимог апеляційної скарги ГУ ДПС у Миколаївській області зазначає, що судом першої інстанції неправильно та неповно досліджені докази і неповно встановлені обставини у справі, а також неправильно застосовані норми матеріального та процесуального права, а тому судове рішення підлягає скасуванню.

На підставі ст. 311 КАС України розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу належить залишити без задоволення з наступних підстав:

Судом першої інстанції встановлено, що відповідно до Витягу Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань від 28.10.2025 № 536443656080 позивачка з 16.11.2017 є зареєстрованою як фізична особа-підприємець.

Згідно з абзацом першим пункту 1 наказу Головного управління ДПС у Миколаївській області від 14.08.2025 № 1107-п “Про проведення фактичної перевірки” (далі – Наказ № 1107-п) наказано провести з 15 серпня 2025 року тривалістю 10 діб фактичну перевірку позивачки з питань здійснення платником податків, зокрема, розрахункових операцій за період діяльності з 01.09.2022 по дату закінчення перевірки за адресою: АДРЕСА_1 .

У преамбулі Наказу № 1107-п зазначено, що він прийнятий на підставі підпункту 80.2.2 пункту 82.2 статті 82, з урахуванням підпункту 69.351 пункту 69 підрозділу 10 “розділу ХХ ПК України.

На підставі Наказу № 1107-п і направлень на перевірку відповідача від 14.08.2025 № 1897/14-29-07-10 і від 14.08.2025 № 1898/14-29-07-10 посадові особи відповідача з 15.08.2025 по 25.08.2025.

За результатами цієї перевірки Головне управління ДПС у Миколаївській області 14.02.2022 склало Акт фактичної перевірки від 25.08.2025 № 14187/Ж5/14/29/07/3287909489 (далі – Акт від 25.08.2025).

В Акті від 25.08.2025 посадові особи відповідача зафіксували, зокрема, порушення позивачем пунктів 2 і 11 статті 3 Закону № 265/95-ВР, а саме:

в період з 03.10.2022 по 15.08.2025 були випадки невидачі відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункових операцій на загальну суму 339896,89 грн (незазначення штрихованого коду марки акцизного податку при продажі алкогольних напоїв);

проведення розрахункових операцій в магазині позивачки з порушенням режиму програмування для підакцизних товарів (у фіскальному чеку від 21.03.2025 № 18739 на підакцизний товар відсутній код УКТЗЕД.

На підставі Акта від 25.08.2025 відповідач виніс ППР від 11.09.2025 № 1843914290707 (форма “С”), згідно з яким до позивачки застосовано штрафні санкції за порушення пунктів 2 і 11 статті 3 Закону № 265/95-ВР у сумі 514877,34 гривні.

Вважаючи зазначене ППР протиправним, позивачка оскаржила його до суду.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що ППР від 11.09.2025 № 1843914290707 є протиправною та підлягає скасуванню у повному обсязі.

П`ятий апеляційний адміністративний суд погоджується з такими висновками суду першої інстанції з огляду на наступне:

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 ПК України контролюючими органами є податкові органи (центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, його територіальні органи) – щодо дотримання законодавства з питань оподаткування (крім випадків, визначених підпунктом 41.1.2 цього пункту), законодавства з питань сплати єдиного внеску, а також щодо дотримання іншого законодавства, контроль за виконанням якого покладено на центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, чи його територіальні органи.

Згідно з пунктом 61.1 статті 61 ПК України податковий контроль – система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Відповідно до частини першої статті 15 Закону № 265/95-ВР контроль за додержанням суб`єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, інших емітованих платіжних інструментів та інших вимог цього Закону здійснюють контролюючі органи шляхом проведення фактичних та документальних перевірок відповідно до Податкового кодексу України.

Податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин (підпункт 62.1.3 пункту 62.1 статті 62 ПК України).

Відповідно до абзацу першого пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові; позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Таким чином, відповідач наділений повноваженнями щодо здійснення контролю за додержанням суб`єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги) шляхом проведення шляхом проведення фактичних перевірок.

Абзацом четвертим підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України установлено, що тимчасово, до 1 серпня 2023 року, податкові перевірки не розпочинаються, а розпочаті зупиняються, крім фактичних перевірок.

Отож відповідач мав право проводити фактичні перевірки як до, так і після 01.08.2023.

Згідно з пунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Пунктом 80.1 статті 80 ПК України встановлено, що фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків/особи.

Відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Відтак підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України встановлено дві альтернативні підстави для проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як в сукупності, так і кожна окремо, а саме:

1) у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

2) здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

В.о. начальника управління податкового аудиту відповідача подала на ім`я в.о. начальника відповідача доповідну записку від 13.08.2025 № 2888/14-29-07-07-05. В цій записці посадова особа відповідача повідомила, що за результатами проведеного аналізу інформації ІКС “Податковий блок” та системи обліку даних РРО ДПС України встановлено, що в магазині позивачки при розрахункових операцій під час роздрібної торгівлі алкогольними напоями (пивом) через РРО 21.03.2025 мало місце відсутність зазначення коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД на товар у відповідній графі розрахункового документа.

Відповідно до преамбули Наказу № 1107-п він прийнятий на виконання підпункту 80.2.2 пункту 82.2 статті 82, з урахуванням підпункту 69.351 пункту 69 підрозділу 10 “розділу ХХ ПК України у зв`язку з отриманням в установленому законодавством порядку інформації від державного органу (на підставі аналізу інформації ІКС “Податковий блок” та системи обліку даних РРО ДПС України).

Відтак зі змісту Наказу № 1107-п вбачається як правова підстава для призначення перевірки (посилання на підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України), так і фактична. У зазначеному наказі фактичну підставу деталізовано шляхом посилання на отримання щодо можливого порушення, зазначено сферу, щодо якої її отримано, тобто має місце конкретизація фактичної підстави.

За таких обставин, зміст спірного у цій справі наказу про проведення фактичної перевірки відповідає усім передбаченим податковим законодавством вимогам.

До аналогічного висновку у подібних правовідносинах прийшов також і Верховний Суд у постанові від 26.03.2024 у справі № 420/9909/23.

Відповідно до абзацу першого пункту 2 і пункту 11 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані:

надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти);

проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.

Абзацом дев`ятнадцятим статті 2 Закону № 265/95-ВР визначено, що розрахунковий документ – документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.

Відповідно до частини першої статті 8 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів затверджене наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 № 13, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 11.02.2016 за № 220/28350 (далі – Положення № 13).

Абзацами першим і другим пункту 3 розділу І Положення № 13 визначено, що установлені в цьому Положенні вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`зкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів.

У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.

Відповідно до абзаців сьомого-дев`ятого пункту 2 розділу ІІ Положення № 13 фіскальний чек має містити такі обов`язкові реквізити, зокрема, код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 7); цифрове значення штрихового коду товару (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством, а у разі непередбачення – за бажанням платника) (рядок 8); цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 9).

Пунктом 2 наказу Міністерства фінансів України від 08.06.2021 № 329 “Про затвердження Змін до Положення про форму та зміст розрахункових документів / електронних розрахункових документів”, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 24.06.2021 за № 832/36454 установлено, що:

до 01 жовтня 2021 року вимоги до форми і змісту розрахункових документів в частині цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої не поширюються на розрахункові документи, що створюються реєстраторами розрахункових операцій, версії внутрішнього програмного забезпечення яких включені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій до дня набрання чинності цим наказом;

до 01 жовтня 2021 року реєстратори розрахункових операцій, версії внутрішнього програмного забезпечення яких включені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій, за наявності технічних можливостей мають бути доопрацьовані їх виробниками (постачальниками) відповідно до статті 12 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” з метою забезпечення можливості виконання всіх вимог до форми і змісту розрахункових документів, відповідно до цього наказу.

Запровадженню такого реквізиту фіскального касового чека, як цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої, передувало внесення постановою Кабінету Міністрів України від 12.02.2020 № 97 “Про внесення змін до Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів” змін до Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 07.12.2010 № 1251, в частині обов`язкових реквізитів марок акцизного податку для алкогольних напоїв. До таких реквізитів додано двомірний штрих-код швидкого реагування та лінійний штрих-код.

Згідно з пунктом 2 статті 1 Закону України “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального” (набрав чинності 27.07.2024) алкогольний напій – напій, одержаний шляхом спиртового бродіння крохмалевмісної чи цукровмісної сільськогосподарської продукції або вироблений на основі спирту етилового та/або спиртового дистиляту, та/або іншого алкогольного напою, з вмістом спирту етилового понад 0,5 % об., який відповідає товарним позиціям 2203, 2204, 2205, 2206 (крім квасу “живого” бродіння), 2208 згідно з УКТЗЕД, а також з вмістом спирту етилового 8,5 % об. та більше, що відповідає товарній підкатегорії 2103 90 30 00 та товарній підпозиції 2106 90 згідно з УКТЗЕД.

Відповідно до абзацу шостого пункту 226.10 статті 226 ПК України не підлягають маркуванню звичайні (неігристі) вина та зброджені напої, що класифікуються у товарній позиції 2204 (крім 2204 10, 2204 21 06 00, 2204 21 07 00, 2204 21 08 00, 2204 21 09 00, 2204 22 10 00, 2204 29 10 00) та у товарних підкатегоріях 2205 10 10 00, 2205 90 10 00, 2206 00 59 00, 2206 00 89 00 згідно з УКТЗЕД, фактична міцність яких вища за 1,2 відсотка об`ємних одиниць етилового спирту, але не вища за 15 відсотків об`ємних одиниць етилового спирту, за умови, що етиловий спирт, який міститься у готовому продукті, має повністю ферментне (ендогенне) походження.

Марка акцизного податку – спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів (підпункт 14.1.107 пункту 14.1 статті 14 ПК України).

Постановою Кабінету Міністрів України від 12.02.2020 № 74 “Деякі питання маркування алкогольних напоїв” затверджені марки акцизного податку для алкогольних напоїв нового зразка, які запроваджені в обіг з 01.05.2020.

Водночас марки акцизного податку для алкогольних напоїв попереднього зразка, які були затверджені постановою Кабінету Міністрів України від 14.05.2015 № 296 та перебували в обігу з 01.07.2015, не мали штрих-коду та QR-коду. Такі марки продовжували перебувати в обігу після 01.05.2020 відповідно до положень абзаців четвертого, шостого частини четвертої статті 11 Закону України “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального” (втратив чинність 01.01.2025), згідно з яким у разі зміни зразка марок акцизного податку вже закуплені марки попереднього зразка застосовуються у виробництві алкогольних напоїв та тютюнових виробів до їх повного використання, а марковані такими марками алкогольні напої та тютюнові вироби знаходяться в обігу до їх повної реалізації в межах терміну придатності для споживання. При цьому, алкогольні напої та тютюнові вироби, вироблені в Україні або імпортовані в Україну до набрання чинності внесеними відповідним законом змінами щодо маркування, знаходяться в обігу до їх повної реалізації в межах терміну придатності для споживання.

Таким чином, на дату початку дії змін до Положення № 13 у частині обов`язкового відображення у фіскальному чеку цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку для алкогольних напоїв (01.10.2021) в обігу перебували алкогольні напої, марковані акцизними марками, введеними в обіг з 01.07.2015 (без штрихових кодів), та акцизними марками нового зразка, введеними в обіг 01.05.2020 (з нанесеним штриховим кодом).

Тобто з 01.10.2021 цифрове значення штрихованого коду марки акцизного податку є обов`язковим реквізитом фіскального касового чека, проте такий реквізит у фіскальному касовому чеку може бути відображений лише при продажу алкогольних напоїв, маркованих акцизними марками нового зразка, які мають штрих-код.

Цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (рядок 9), як встановлено пунктом 2 розділу ІІ Положення № 13, має зазначатися у фіскальному чеку у випадках, передбачених чинним законодавством, що прямо передбачено Положенням.

Однак, як виснував Верховний Суд у постанові від 30.04.2025 у справі № 160/7727/24 чинне законодавство не зобов`язує суб`єкта господарювання зазначати на розрахункових документах серію та номер марки акцизного податку при продажу алкогольних напоїв, що марковані марками старого зразка.

Юридична відповідальність за порушення вимог Закону № 265/95-ВР встановлена статтею 17 Закону 265/95-ВР.

Згідно з пунктами 1 і 7 статті 17 Закону № 265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:

1) у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) – за порушення, вчинене вперше;

150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) – за кожне наступне вчинене порушення;

7) триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян – у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості.

Згідно з абзацом шостим стаття 2 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця. Для цілей цього Закону розрахунки при організації та проведенні азартних ігор є розрахунковими операціями.

Тому кожне конкретне правопорушення, встановлене пунктом 1 статті 17 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг”, є закінченими з моменту непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи, а саме за відсутності відповідних розрахункових документів.

Як наслідок, за першу з таких операцій потрібно застосують штраф як за перше порушення, а за кожну наступну – як за повторне (у підвищеному розмірі).

Тобто кожен встановлений контролюючим органом факт непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи є окремим правопорушенням. Водночас кваліфікуючою ознакою такого правопорушення є повторність вчинення відповідного діяння, яке встановлюється у разі вчинення особою кількох правопорушень.

Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Верховного Суду від 22.02.2022 у справі № 640/4426/19.

Так, Актом від 25.08.2025 встановлено факт проведення розрахункових операцій у магазині позивачки через РРО фіскальний № 300861777 з порушенням режиму програмування для підакцизних товарів, а саме: у фіскальному чеку від 21.03.2025 № 18739 на підакцизний товар “АРТ № 101321 #пиво повна діжка мяке 0,9 л (шт)” (додаток 6 до Акта від 25.08.2025) не зазначено код УКТ ЗЕД для підакцизних товарів.

Крім цього, згідно з інформацією з СОД РРО стосовно позивачки (додаток 5 до Акта від 25.08.2025) у період із 03.10.2022 по 31.07.2025 при продажі у магазині позивачки алкогольних напоїв у розрахункових документах не зазначались код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД і серія та номер марки акцизного податку.

В Акті від 25.08.2025 не зазначено, марки акцизного податку якого зразка мали алкогольні напої, які позивачка реалізовувала у спірний період.

Тому висновок відповідача про те, що у відповідних розрахункових документах протиправно не було зазначено штрихованого коду марки акцизного податку на алкогольні напої (рядок 9), є необґрунтованим.

Натомість факт відсутності у розрахункових документах коду товарної підкатегорії УКТ ЗЕД (рядок 7) позивачка не заперечила.

Відтак позивачка при продажі алкогольних напоїв у період з 03.10.2022 по 31.07.2025 допустила порушення пункту 11 статті 3 Закону № 265/95-ВР, і відповідач правомірно наклав на неї відповідно до 7 статті 17 Закону № 265/95-ВР штраф у розмірі 5100,00 грн (300 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян).

Враховуючи пункт 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР і пункт 3 розділу І Положення № 13, розрахункові документи, в яких відсутній код товарної підкатегорії УКТ ЗЕД (рядок 7), не приймається як розрахунковий.

Перша операція проведення розрахунків з порушенням вимог пункту 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР (відсутність у розрахунковому документі коду товарної підкатегорії УКТ ЗЕД) здійснена позивачкою 03.10.2022 на суму 136,00 грн, що підтверджується даними із СОД РРО (додаток 5 до Акта від 25.08.2025).

Тому за вказане правопорушення відповідач правомірно застосував до позивачки санкцію з врахуванням пункту 11 статті 17 Закону № 265/95-ВР в розмірі 100 відсотків вартості наданих послуг, а саме: 136,00 грн (?136,00 Х 100 % = ?136,00).

До усіх інших відповідних операцій позивачка з проведення розрахунків з порушенням вимог пункту 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР за період з 03.10.2022 по 31.07.2025 необхідно було застосувати санкцію в розмірі 150 відсотків вартості проданих з порушеннями товарів (робіт, послуг), як за вчинення правопорушення з кваліфікуючою ознакою повторно.

Розмір фінансової санкції в розмірі 150 відсотків відповідач розрахував із суми всіх продажів товарів позивачкою у відповідному магазині за період з 03.10.2022 по 31.07.2025, а саме: із суми 339760,89 гривні.

Однак, згідно з даними СОД РРО (додаток 5 до Акта від 25.08.2025) у розрахункових документах код товарної підкатегорії УКТ ЗЕД не зазначався лише при продажі алкогольних напоїв, а при продажі інших товарів він вказувався.

Тобто відповідач протиправно застосував до позивачки фінансову санкцію за відсутність у розрахункових документах коду товарної підкатегорії УКТ ЗЕД щодо продажу інших товарів, у відповідних розрахункових документах щодо яких було зазначено код товарної підкатегорії УКТ ЗЕД.

За наявними матеріалами справи суд позбавлений можливості самостійно розрахувати розмір фінансової санкції за відсутність у розрахункових документах коду товарної підкатегорії УКТ ЗЕД щодо продажу позивачкою алкогольних напоїв.

Тому ППР від 11.09.2025 № 1843914290707 підлягає скасуванню у повному обсязі.

Доводи апеляційної скарги дублюють відзив на адміністративний позов (а.с. 119) були предметом дослідження в суді першої інстанції та висновків останнього не спростовують.

З огляду на вищевикладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права і підстав для його скасування не вбачається.

Згідно з ч. 1 ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.ст. 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області, - залишити без задоволення.

Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 05 травня 2026 року по справі № 400/12158/25, - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Суддя-доповідач Г.В. Семенюк

СуддіА.Г. Федусик О.І. Шляхтицький