Постанова від 12 жовтня 2026 р. у справі №420/14287/21 — Касаційний адміністративний суд Верховного Суду

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

м. Київ

13 жовтня 2026 року

справа № 420/14287/21

адміністративне провадження № К/990/39848/26, №К/990/40798/26

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Ханової Р. Ф.,

суддів: Бившевої Л. І., Хохуляка В. В.,

за участю секретаря судового засідання Сірак І. М.

представника позивача - адвоката Іорданова В. П.,

представника відповідача - Кірпишевої А. А. в порядку самопредставництва,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції касаційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «СК Петроліум», Головного управління ДПС в Одеській області

на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 31 липня 2026 року (судді: Федусик А. Г., Семенюк Г. В., Шляхтицький О. І.),

у справі №420/14287/21

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «СК Петроліум»

до Головного управління ДПС в Одеській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

УСТАНОВИВ:

І. РУХ СПРАВИ

Товариство з обмеженою відповідальністю «СК Петроліум» (далі - Товариство, платник податків, позивач у справі) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Одеській області (далі - податковий орган, відповідач у справі) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 14 червня 2021 року №1421415320714, №1421515320714, №1421615320714, №1421715320714, №1421815320714, №1421915320714, №1422015320714, №1422115320714, №1422215320714, №1422315320714, №1422415320714, №1422515320714, №1422615320714, №1422715320714, №1422815320714, №1422915320714, №1423015320714, №1423115320714, №1423215320714, №1423315320714, №1423415320714.

Одеський окружний адміністративний суд рішенням від 06 листопада 2025 року (суддя - Аракелян М. М.) позов задовольнив повністю.

П`ятий апеляційний адміністративний суд постановою від 31 липня 2026 року частково задовольнив апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області, скасував рішення Одеського окружного адміністративного суду від 06 листопада 2025 року в частині позовних вимог щодо визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 14 червня 2021 року №№ 1421515320714, 1421815320714, 1421915320714, 1423315320714, 1421715320714, 1421415320714, 1421615320714, прийняв у цій частині нову постанову, якою позовні вимоги Товариства задовольнив частково:

- визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення №1421415320714 від 14 червня 2021 року в частині грошового зобов`язання на суму 221 585 грн та на суму штрафних санкцій на суму 55396,25 грн;

- визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення №1421615320714 від 14 червня 2021 року в частині штрафних санкцій на суму 110 792,38 грн;

- визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення №1421715320714 від 14 червня 2021 року - в частині завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток по взаємовідносинам: з ТОВ «ГРОМ 7» на суму 438 250 грн; з ТОВ «Десерпо Лімітед» на загальну суму 5 992 119 грн (в тому числі курсові різниці з нарахованих відсотків на суму 383 350 грн); з ТОВ «ТЕКА» на 29 931 523,59 грн, та в частині завищення доходу (фінансового результату) по взаємовідносинам з ТОВ «Десерпо Лімітед» на суму 1 149 807,05 грн (дохід від курсових різниць) та на суму 2 470 577 грн (завищення позитивного значення різниці), а усього в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на загальну суму 32 741 508,54 грн. В іншій частині позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 14 червня 2021 року №1421415320714, №1421615320714, №1421715320714 відмовив.

- у задоволенні позовних вимог щодо визнання протиправними та скасування податкових повідомлень рішень №№ 1421515320714, 1421815320714, №1421915320714, 1423315320714 від 14 червня 2021 року відмовив;

- в іншій частині рішення Одеського окружного адміністративного суду від 06 листопада 2025 року залишив без змін.

24 серпня 2026 року до Верховного Суду надійшла касаційна скарга Товариства на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 31 липня 2026 року у справі №420/14287/21, провадження за якою відкрито ухвалою Верховного Суду від 27 серпня 2026 року, справу витребувано з суду першої інстанції. Цією ж ухвалою суду задоволено клопотання Товариства та зупинено дію постанови суду апеляційної інстанції до розгляду справи Верховним Судом.

31 серпня 2026 року до Верховного Суду надійшла касаційна скарга Головного управління ДПС в Одеській області на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 31 липня 2026 року у справі №420/14287/21, провадження за якою відкрито 31 серпня 2026 року.

03 вересня 2026 року справа № 420/14287/21 надійшла на адресу Верховного Суду.

ІІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ

Суди попередніх інстанцій установили, що Товариство зареєстровано 05 березня 1998 року (номер державної реєстрації 15561200000000486), взято на податковий облік та є платником податку на прибуток, податку на додану вартість, податку з доходів фізичних осіб, військового збору, єдиного соціального внеску, екологічного податку, податку на нерухоме майно, земельного податку, орендної плати за землю, рентної плати (том 1, аркуш справи 38).

Наказом Головного управління ДПС в Одеській області №346 від 05 лютого 2020 року вирішено провести документальну планову виїзну перевірку Товариства тривалістю 20 робочих днів за період діяльності з 01 січня 2017 року по 30 вересня 2019 року з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства (том 2, аркуш справи 146).

Повідомленням Головного управління ДПС в Одеській області №30/15-32 від 05 лютого 2020 року доведено до відома Товариства про заплановану документальну виїзну перевірку на підставі наказу №346 від 05 лютого 2020 року з 19 лютого 2020 року (том 2, аркуш справи 147).

Листом за вих.№2734/10/15-32-05-06-07 від 24 лютого 2020 року Головне управління ДПС в Одеській області повідомило Товариство, що в ході перевірки встановлено, що директором ТОВ Акопяном Вазгеном Рудіковичем надано лист від 19 лютого 2020 року №287 (вх. ГУДПС від 19.02.2020), яким повідомлено про втрату документів за період діяльності Товариства за період 2016-2019 роки з долученням до нього копії листа Приморського відділу поліції в місті Одесі ГУНП в Одеській області від 19 лютого 2020 року за №36-ЕО7603.

Враховуючи зазначене, згідно з пунктом 44.5 статті 44 ПК України Товариство зобов`язано відновити втрачені документи протягом 90 календарних днів з дня, що настає за днем надходження повідомлення про втрату документів до контролюючого органу.

Отже, терміни проведення документальної планової виїзної перевірки Товариства перенесено до дати їх відновлення в зазначені строки (на 90 днів або до моменту їх відновлення) (том 2, аркуш справи 151).

Наказом Головного управління ДПС в Одеській області №837 від 26 лютого 2020 року вирішено, що у зв`язку з втратою Товариством документів фінансово-господарської діяльності перенести термін проведення документальної планової виїзної перевірки Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2017 року по 30 вересня 2019 року на 90 днів або до моменту їх відновлення, в межах пункту 44.5 статті 44 ПК України (том 2, аркуш справи 155).

Листом Головного управління ДПС в Одеській області за вих.№1670/6/15-32-07-13-08 від 09 лютого 2021 року Товариство повідомлено, що термін проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ поновлено (том 2, аркуш справи 156-158).

Наказом Головного управління ДПС в Одеській області №496-н від 09 лютого 2021 року вирішено розпочати проведення тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними на дату набрання чинності Постанови КМУ від 03 лютого 2021 року №89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» (том 2, аркуш справи 159).

Наказом Головного управління ДПС в Одеській області №942-н від 24 лютого 2021 року вирішено внести зміни до наказу Головного управління ДПС в Одеській області від 05 лютого 2020 року №346 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ», а саме пункт 1 викладено у новій редакції: провести працівниками ГУДПС у Дніпропетровській області документальну планову виїзну перевірку ТОВ з 04 березня 2021 року тривалістю 19 робочих днів.

Перевірку провести за період діяльності з 01 січня 2017 року по 30 вересня 2019 року з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства (том 2, аркуш справи 162).

24 лютого 2021 року Головним управлінням ДПС в Одеській області оформлено направлення №2131/15-32-07-13 на проведення перевірки (том 2, аркуш справи 163).

За результатами перевірки податковий орган склав акт №7989/15-32-07-14/25417282 від 21 квітня 2021 року «Про результати документальної планової виїзної перевірки Товариства з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2017 року по 30 вересня 2019 року» (том 1, аркуші справи 35-193 зворот), у якому зафіксовано такі порушення:

1. підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, підпункту 140.5.10 пункту 140.5 статті 140 ПК України, в результаті чого завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування на суму 93 265 341 грн, в тому числі: І квартал 2017 року на суму 108 508 грн; півріччя 2017 року на суму 298 652 грн; три квартали 2017 року на суму 458 953 грн; рік 2017 на суму 579 501 грн; І квартал 2018 року на суму 6 115 760 грн; півріччя 2018 року на суму 8 112 658 грн; три квартали 2018 року на суму 20 435 366 грн; рік 2018 на суму 39 317 238 грн; І квартал 2019 року на суму 41 044 210 грн; півріччя 2019 року на суму 52 633 210 грн; три квартали 2019 року на суму 53 368 602 грн;

2. пункту 185.1 статті 185, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.5 статті 198, пункту 201.1 статті 201, пункту 201.10 статті 201 ПК України за період з 01 січня 2017 року по 30 вересня 2019 - встановлено заниження ПДВ на загальну суму 14 582 963 грн, у т.ч.: липень 2018 - 551 223 грн; жовтень 2018 - 4 270 123 грн; грудень 2017 - 410 806 грн; січень 2019 - 1 037 850 грн; лютий 2019 - 1 076 044 грн; березень 2019 - 816 048 грн.; квітень 2019 - 530 789 грн; травень 2019 - 1 150 121 грн; червень 2019 - 1 277 533 грн; липень 2019 - 1 328 113 грн; серпень 2019 - 1 029 820 грн; вересень 2019 - 1 104 493 грн; та завищено від`ємне значення по ПДВ, що зараховується до (податкового) періоду в вересні 2019 року - 9 630 623 грн;

3. пункту 185.1 статті 185, пункту 188.1 статті 188, пункту 198.5 статті 198, пункту 201.1 статті 201, пункту 201.10 статті 201 ПК України - підприємством не складені податкові накладні (далі - ПН) на занижені податкові зобов`язання та не зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) на загальну суму ПДВ 222 418,13 грн, в т. ч. січень 2017 - 50 грн, лютий 2017 - 83,33 грн, березень 2017 - 5574,99 грн, квітень 2017 - 4433,33 грн, травень 2017 - 4508,38 грн, червень 2017- 4400 грн, липень 2017- 4300 грн, серпень 2017 - 4073,33 грн, вересень 2017 - 4466,67 грн, жовтень 2017 - 4300 грн, листопад 2017 - 4400 грн, грудень 2017 - 4333,33 грн, січень 2018 - 3560 грн, лютий 2018 - 5000 грн, березень 2018 - 5000 грн, квітень 2018 - 5000 грн, травень 2018 - 5000 грн, червень 2018 - 5000 грн, липень 2018 - 5000 грн, серпень 2018 - 5000 грн, вересень 2018 - 5000 грн, жовтень 2018 - 5000 грн, листопад 2018 - 5000 грн, січень 2019 - 9000 грн, лютий 2019 - 11 600,82 грн, березень 2019 - 13 349,20 грн, квітень 2019 - 13 349,20 грн, травень 2019 - 13 349,20 грн, червень 2019 - 13 349,20 грн; липень 2019 - 19 175,87 грн, серпень 2019 - 15 380,64 грн, вересень 2019 - 15 380,64 грн;

4. пункту 270.1 статті 270, пунктів 271.1, 271.2 статті 271 ПК України, чим занижено податкове зобов`язання з земельного податку на суму 53 102,55 грн, в т. ч.: за 2017 рік - на суму 13 885,32 грн, за 2018 рік - на суму 39 217,23 грн;

5. пункту 286.2 статті 286 ПК України - Товариство несвоєчасно подано податкову декларацію з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності за 2017 рік №1700007603, яка подана 15 березня 2017 року (граничний строк подання - 20 лютого 2017 року), за 2017 рік №711, яка подана 12 березня 2018 року (граничний строк подання - 20 лютого 2017 року) та за 2018 рік №9307571144, яка подана 18 січня 2019 року (граничний строк подання - 20 лютого 2018 року, платником земельного податку за земельною ділянкою ТОВ було з 01 січня 2018 року); не подано податкову декларацію з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності за 2017 рік по земельній ділянці за адресою: Дніпропетровська область, с. Лозуватка, вул. Сагайдачного 18 (з урахуванням підпункту 102.2.1 пункту 102.2 статті 102 ПК України);

6. пункту 270.1 статті 270, пунктів 271.1, 271.2 статті 271, пунктів 288.1, 288.2, 288.3, 288.4, 288.5 статті 288 ПК України, чим занижено податкове зобов`язання з орендної плати за землю на суму 388 839,63 грн, в т. ч.: за 2017 рік - на суму 9781,41 грн, за 2018 рік - на суму 216 140,22 грн, за 9 міс. 2019 року - на суму 162 918 грн;

7. підпункту 266.3.1 пункту 266.3, підпункту 266.5.1 пункту 266.5 статті 266 ПК України, чим занижено податкове зобов`язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки на суму 12 087,90 грн, в т.ч.: за 2018 рік - на суму - 8793,03 грн, за 9 міс. 2019 року - на суму 3294,87 грн;

8. пункту 66.4. статті 66 ПК України, а саме: до контролюючого органу несвоєчасно надано інформацію про зміну осіб, відповідальних за ведення бухгалтерського та/або податкового обліку юридичної особи у 10-денний строк з дня виникнення таких змін;

9. підпункту «б» пункту 176.2 статті 176 розд.IV та підпункту 49.18.2 пункту 49.18 статті 49 ПК України та Порядку заповнення та подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13 січня 2015 року №4, в частині подання податкового розрахунку про суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма №1ДФ) за ІІІ-ІV квартали 2017 року з недостовірними відомостями, які призвели до зменшення податкових зобов`язань платника податку за III квартал 2017 року в сумі 3466,35 грн, за IV квартал 2017 року в сумі 255,84 грн;

10. підпункту 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 ПК України, в частині не включення інформації про всі здійсненні протягом звітного періоду контрольовані операції відповідно до вимог пункту 39.4 статті 39 ПК України за 2018 рік на загальну суму 15 975 071,19 грн;

11. пункту 103.9. статті 103, підпунктів 141.4.1, 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК України отримання доходу нерезидентом із джерелом походження з України, що призвело до заниження податку з доходів нерезидентів на суму 4 489 728 грн;

12. підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16, пункту 46.1 статті 46, пункту 103.9 статті 103 ПК України в частині неподання до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області розрахунків (звітів) податкових зобов`язань нерезидентів, якими отримано доходи із джерелом їх походження з України (додаток ПН до рядка 23 податкової декларації з податку на прибуток підприємства) за 1 квартал 2019 року, 1 півріччя 2019 року, 9 місяців 2019 року.

На підставі акта перевірки контролюючий орган прийняв такі податкові повідомлення-рішення від 14 червня 2021 року:

- № 1421415320714, яким за порушення пункту 185.1 статті 185, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.5 статті 198, пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України Товариству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 14 582 963 грн та застосовано штрафні санкції у розмірі 3 645 740,75 грн, усього - 18 228 703,75 грн (том 18, аркуші справи 94- 96);

- № 1421515320714, яким за порушення пункту 185.1 статті 185, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.5 статті 198, пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України Товариству зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за вересень 2019 року на 9 630 623 грн (том 18, аркуші справи 97, 98);

- № 1421615320714, яким за відсутність складення та/або реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до Товариства застосовано штрафні санкції у загальному розмірі 110 967,37 грн, із яких 110 792,38 грн - щодо операцій із сумою податку на додану вартість 221 584,77 грн та 174,99 грн - щодо операцій із сумою податку на додану вартість 833,33 грн (том 18, аркуші справи 99- 101);

- № 1421715320714, яким за порушення підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 140.2 та підпункту 140.5.10 пункту 140.5 статті 140 ПК України зменшено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за наведеними в цьому рішенні деклараціями. У доданому розрахунку загальна сума коригування становить 93 265 341 грн, у тому числі за 2017 рік - 579 501 грн, за 2018 рік - 39 317 238 грн, за три квартали 2019 року - 53 368 602 грн (том 18, аркуші справи 102- 104);

- № 1421815320714, яким за невключення до звіту про контрольовані операції інформації про всі здійснені Товариством у 2018 році контрольовані операції, що контролюючий орган кваліфікував як порушення підпункту 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 ПК України, відповідно до пункту 120.4 статті 120 цього Кодексу застосовано штраф у сумі 159 750,71 грн (том 18, аркуші справи 105, 106);

- № 1421915320714, яким за порушення пункту 66.4 статті 66 ПК України, що полягало у несвоєчасному наданні (ненаданні) інформації про зміну осіб, відповідальних за ведення бухгалтерського та/або податкового обліку юридичної особи, до Товариства застосовано штрафну санкцію у розмірі 1 020 грн (том 18, аркуші справи 107, 108);

- № 1422015320714, яким за порушення пункту 103.9 статті 103, підпунктів 141.4.1, 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК України Товариству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на 4 489 728 грн та застосовано штрафні санкції у розмірі 1 122 432 грн, усього - 5 612 160 грн (том 18, аркуші справи 109, 110);

- № 1422115320714, яким за порушення підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16, пункту 46.1 статті 46, пункту 103.9 статті 103 ПК України, що полягало у порушенні строків подання розрахунків (звітів) податкових зобов`язань нерезидентів, якими отримано доходи із джерелом їх походження з України, до Товариства застосовано штрафну санкцію у розмірі 1 020 грн (том 18, аркуші справи 111, 112);

- № 1422215320714, яким за порушення підпункту «б» пункту 176.2 статті 176 розділу IV та підпункту 49.18.2 пункту 49.18 статті 49 ПК України, що полягало у порушенні порядку заповнення та подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків, і сум утриманого з них податку, до Товариства застосовано штрафну санкцію у розмірі 1 020 грн (том 18, аркуші справи 113, 114);

- № 1422315320714, яким за порушення пункту 286.2 статті 286 ПК України, що полягало у неподанні податкової декларації з плати за землю за 2017 рік та несвоєчасному поданні такої декларації за 2018 рік, до Товариства застосовано штрафні санкції у загальному розмірі 2 040 грн (том 18, аркуші справи 115, 116);

- № 1422415320714, яким за порушення пункту 270.1 статті 270, пунктів 271.1, 271.2 статті 271 ПК України Товариству збільшено суму грошового зобов`язання із земельного податку з юридичних осіб на 52 150,58 грн та застосовано штрафні санкції у розмірі 13 037,65 грн, усього - 65 188,23 грн (том 18, аркуші справи 117- 119);

- № 1422515320714, яким за порушення пункту 270.1 статті 270, пунктів 271.1, 271.2 статті 271 ПК України Товариству збільшено суму грошового зобов`язання із земельного податку з юридичних осіб на 951,97 грн та застосовано штрафні санкції у розмірі 237,99 грн, усього - 1 189,96 грн (том 18, аркуші справи 120, 121);

- № 1422615320714, яким за порушення пункту 270.1 статті 270, пунктів 271.1, 271.2 статті 271, пунктів 288.1- 288.5 статті 288 ПК України Товариству збільшено суму грошового зобов`язання з орендної плати з юридичних осіб на 10 292,10 грн та застосовано штрафні санкції у розмірі 2 573,03 грн, усього - 12 865,13 грн (том 18, аркуші справи 122, 123);

- № 1422715320714, яким за порушення пункту 270.1 статті 270, пунктів 271.1, 271.2 статті 271, пунктів 288.1- 288.5 статті 288 ПК України Товариству збільшено суму грошового зобов`язання з орендної плати з юридичних осіб на 41 009,48 грн та застосовано штрафні санкції у розмірі 10 252,37 грн, усього - 51 261,85 грн (том 18, аркуші справи 124- 126);

- № 1422815320714, яким за порушення пункту 270.1 статті 270, пунктів 271.1, 271.2 статті 271, пунктів 288.1- 288.5 статті 288 ПК України Товариству збільшено суму грошового зобов`язання з орендної плати з юридичних осіб на 337 538,05 грн та застосовано штрафні санкції у розмірі 84 384,51 грн, усього - 421 922,56 грн (том 18, аркуші справи 127- 129);

- № 1422915320714, яким за порушення підпункту 266.3.1 пункту 266.3, підпункту 266.5.1 пункту 266.5 статті 266 ПК України Товариству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, на 1 377,33 грн та застосовано штрафні санкції у розмірі 344,33 грн, усього - 1 721,66 грн (том 18, аркуші справи 130- 132);

- № 1423015320714, яким за порушення підпункту 266.3.1 пункту 266.3, підпункту 266.5.1 пункту 266.5 статті 266 ПК України Товариству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, на 4 188,44 грн та застосовано штрафні санкції у розмірі 1 047,11 грн, усього - 5 235,55 грн (том 18, аркуші справи 133, 134);

- № 1423115320714, яким за порушення підпункту 266.3.1 пункту 266.3, підпункту 266.5.1 пункту 266.5 статті 266 ПК України Товариству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, на 2 668,88 грн та застосовано штрафні санкції у розмірі 667,22 грн, усього - 3 336,10 грн (том 18, аркуші справи 135, 136);

- № 1423215320714, яким за порушення підпункту 266.3.1 пункту 266.3, підпункту 266.5.1 пункту 266.5 статті 266 ПК України Товариству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, на 16,70 грн та застосовано штрафні санкції у розмірі 4,18 грн, усього - 20,88 грн (том 18, аркуші справи 137, 138);

- № 1423315320714, яким за порушення підпункту 266.3.1 пункту 266.3, підпункту 266.5.1 пункту 266.5 статті 266 ПК України Товариству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, на 3 006,32 грн та застосовано штрафні санкції у розмірі 751,58 грн, усього - 3 757,90 грн (том 18, аркуші справи 139, 140);

- № 1423415320714, яким за порушення підпункту 266.3.1 пункту 266.3, підпункту 266.5.1 пункту 266.5 статті 266 ПК України Товариству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, на 830,23 грн та застосовано штрафні санкції у розмірі 207,56 грн, усього - 1 037,79 грн (том 18, аркуші справи 141, 142).

ІІІ. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ ТОВАРИСТВА ТА ВІДЗИВУ НА НЕЇ

Товариство подало касаційну скаргу, у якій просить скасувати постанову апеляційного суду в частині відмови в задоволенні позовних вимог щодо податкових повідомлень-рішень № 1421415320714, № 1421515320714, № 1421715320714 та № 1421815320714 і залежно від характеру допущених порушень залишити в силі рішення суду першої інстанції або направити справу у відповідній частині на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Підставами касаційного оскарження скаржник визначає пункти 1, 3 і 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Посилаючись на пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, скаржник стверджує, що суд апеляційної інстанції застосував норми матеріального права без урахування висновків Верховного Суду, наведених у касаційній скарзі, щодо юридичного значення первинних документів, реальності господарських операцій, зв`язку витрат із господарською діяльністю, визначення безнадійної кредиторської заборгованості, коригування податкового кредиту та складу правопорушення у сфері звітування про контрольовані операції.

За доводами Товариства, визнаючи нереальними господарські операції з ТОВ «ПБК «ЕКЛІПС» і ТОВ «СВЄТСТРОЙ», апеляційний суд не врахував висновків Верховного Суду щодо юридичного значення первинних документів та неможливості покладення на платника податків негативних наслідків порушень, допущених його контрагентами, за відсутності доказів обізнаності платника про такі порушення або узгодженості їхніх дій. Суд обґрунтував свої висновки недоліками документів і відомостями інформаційних баз контролюючого органу, однак не дослідив первинних документів, фактичних результатів робіт, їх оплати та висновку судового експерта.

Щодо ремонту об`єктів, переданих у найм ТОВ «ТД «САН ОЙЛ», скаржник зазначає, що апеляційний суд безпідставно оцінював економічну доцільність відповідних витрат, хоча об`єкти належать Товариству та використовуються ним для отримання доходу від оренди.

Товариство також не погоджується з визнанням кредиторської заборгованості перед шістьма кредиторами безнадійною, оскільки апеляційний суд не встановив строку виконання кожного зобов`язання, початку й закінчення перебігу позовної давності та не надав оцінки документам, які, на думку скаржника, підтверджують визнання боргу і переривання позовної давності. Крім того, набуття заборгованістю статусу безнадійної саме собою не є передбаченою пунктом 192.1 статті 192 ПК України підставою для коригування раніше сформованого податкового кредиту.

Стосовно витрат на авіаперельоти фізичних осіб-підприємців скаржник стверджує, що такі витрати пов`язані з виконанням договірних зобов`язань перед Товариством.

Окремо за пунктом 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України Товариство посилається на відсутність висновку Верховного Суду щодо поширення передбаченого підпунктом 140.5.10 пункту 140.5 статті 140 ПК України застереження «крім фізичних осіб» на фізичних осіб-підприємців.

Заперечуючи правомірність штрафу за порушення у сфері звітування про контрольовані операції, Товариство зазначає, що апеляційний суд не дослідив самого звіту, не встановив змісту відображених у ньому відомостей і не визначив, чи були відповідні операції взагалі не задекларовані або лише зазначені з іншим посиланням на підставу їх здійснення.

Скаржник також указує, що апеляційний суд вийшов за межі доводів апеляційної скарги контролюючого органу та не дослідив докази, на яких ґрунтувалося рішення суду першої інстанції. Унаслідок цього суд не встановив дійсного складу і розміру частини податкового повідомлення-рішення № 1421715320714, залишеної чинною, а також не розподілив сукупні суми податку на додану вартість за окремими епізодами між податковими повідомленнями-рішеннями № 1421415320714 і № 1421515320714. Це, на думку Товариства, є підставою для направлення справи у відповідній частині на новий розгляд згідно зі статтею 353 Кодексу адміністративного судочинства України.

У відзиві контролюючий орган просить залишити касаційну скаргу Товариства без задоволення, а постанову суду апеляційної інстанції в оскарженій ним частині - без змін.

Відповідач зазначає, що подані під час судового розгляду виправлені документи щодо операцій із ТОВ «ПБК "ЕКЛІПС"» були відсутні під час перевірки, а реальність операцій із ТОВ «СВЄТСТРОЙ» не підтверджена з огляду на відсутність у контрагента необхідних ресурсів та доказів фактичного виконання робіт.

Стосовно витрат на авіаперельоти контролюючий орган указує на відсутність документів, які підтверджують мету поїздок та їх зв`язок із консультаційними послугами. Щодо кредиторської заборгованості підтримує висновки про сплив позовної давності та необхідність відображення відповідних сум у складі доходу.

Заперечуючи проти доводів щодо звіту про контрольовані операції за 2018 рік, відповідач зазначає, що Товариство не відобразило проценти в сумі 15 975 071,19 грн, нараховані за договором позики після переходу права вимоги до компанії «DECERPO LIMITED», хоча до подання звіту було обізнане про зміну кредитора.

IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ ПОДАТКОВОГО ОРГАНУ ТА ВІДЗИВУ НА НЕЇ

Контролюючий орган подав касаційну скаргу, у якій просить скасувати постанову апеляційного суду в частині задоволення позовних вимог та ухвалити в цій частині нове рішення про відмову в позові.

Підставами касаційного оскарження скаржник визначає пункти 1 і 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права без урахування висновків Верховного Суду та недослідження зібраних у справі доказів.

Насамперед контролюючий орган зазначає, що первісно Товариство оскаржило лише податкове повідомлення-рішення № 1421415320714, а питання про прийняття заяви щодо збільшення позовних вимог суд першої інстанції окремим процесуальним рішенням не вирішив. Тому, на думку скаржника, суд не мав підстав вирішувати позовні вимоги щодо решти двадцяти податкових повідомлень-рішень.

Посилаючись на пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, контролюючий орган зазначає, що суди застосували норми матеріального права без урахування висновків Верховного Суду, наведених у касаційній скарзі, щодо наслідків ненадання платником документів під час перевірки, визначення безоплатно наданих товарів, робіт і послуг, оподаткування нерухомого майна та визначення орендної плати за землю.

Щодо відчуження частки у статутному капіталі ТОВ «ТЕКА» контролюючий орган стверджує, що суди не дослідили ненадання відповідного договору під час перевірки, дані бухгалтерського обліку Товариства, його бухгалтерську довідку про відсутність винагороди, припинення реєстрації компанії-нерезидента та розбіжності в сумах, зазначених у договорах про переведення боргу. На переконання скаржника, ці обставини підтверджують безоплатний характер відчуження корпоративних прав.

Контролюючий орган також указує на суперечливість висновків апеляційного суду щодо нарахування відсотків за угодою про позику. На думку скаржника, суд не встановив, на користь якої особи у спірний період нараховувалися відсотки, як вони відображалися в бухгалтерському обліку та за якою заборгованістю визначалися курсові різниці.

Заперечуючи скасування податкових нарахувань за операціями з ТОВ «ГРОМ 7», податковий орган зазначає, що суд не дослідив співвідношення доходу від передання нерухомого майна в оренду з витратами на його охорону та не встановив наявності ділової мети й економічного ефекту таких операцій.

Щодо податкового повідомлення-рішення № 1422215320714 скаржник стверджує, що порушення полягало не в несплаті податку на доходи фізичних осіб, а в зазначенні недостовірних відомостей у податкових розрахунках. Тому платіжні документи, на які послалися суди, не спростовують установленого перевіркою порушення.

Стосовно штрафу за неподання та несвоєчасне подання декларацій із плати за землю контролюючий орган зазначає, що самостійне перерахування Товариством коштів не є сплатою штрафної санкції, яка має визначатися контролюючим органом. Крім того, суди не навели мотивів скасування штрафу за окремим епізодом неподання декларації.

Заперечуючи скасування нарахувань із земельного податку й орендної плати, скаржник посилається на недослідження судами правового статусу окремих земельних ділянок, даних Державного земельного кадастру, нормативної грошової оцінки та умов договорів оренди. На думку контролюючого органу, листи органів місцевого самоврядування не змінюють умов чинних договорів і не можуть бути підставою для застосування іншого розміру орендної плати.

Щодо податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, контролюючий орган стверджує, що суди неправильно визначили склад і площу об`єктів оподаткування та не дослідили правовстановлюючих документів і відомостей державних реєстрів. Зокрема, скаржник наводить доводи щодо оподаткування трансформаторної підстанції, навісу та кіоску, а також щодо площі промислової бази.

Узагальнюючи наведене, контролюючий орган вважає, що суди не надали оцінки всім доказам, покладеним в основу акта перевірки, та не встановили обставин, необхідних для правильного вирішення спору.

У відзиві на касаційну скаргу контролюючого органу Товариство просить залишити її без задоволення, а постанову суду апеляційної інстанції в оскарженій податковим органом частині - без змін. Зазначає, що посилання на пункти 1, 4 частини четвертої статті 328 КАС України належно не обґрунтовані: наведені скаржником висновки Верховного Суду переважно не співвіднесені з конкретною нормою та подібними правовідносинами, а доводи про недослідження доказів зводяться до вимоги про їх повторну оцінку. Оскільки підстава, передбачена пунктом 1 частини другої статті 353 цього Кодексу, може застосовуватися лише за умови обґрунтованості однієї з підстав, визначених пунктами 1-3 частини четвертої статті 328 КАС України, Товариство вважає відповідні доводи похідними. У разі встановлення неподібності правовідносин просить закрити касаційне провадження у відповідній частині на підставі пункту 5 частини першої статті 339 КАС України.

Щодо збільшення позовних вимог Товариство вказує, що відповідна заява надійшла до закінчення підготовчого провадження, була розглянута судом у засіданні 28 вересня 2021 року, після чого контролюючому органу надано час для подання заперечень. Окрема письмова ухвала з цього питання не була обов`язковою, а скаржник брав участь у розгляді всіх заявлених вимог та оскаржував рішення щодо всіх податкових повідомлень-рішень, тому не довів порушення своїх процесуальних прав чи впливу цієї обставини на результат вирішення справи.

Стосовно відчуження частки у статутному капіталі ТОВ «ТЕКА» Товариство посилається на те, що суди оцінили договір купівлі-продажу та договори про переведення боргу, за якими обов`язок сплатити 29 931 523,59 грн перейшов до іншої юридичної особи, а строк виконання зобов`язання на час перевірки не сплив. Відомості бухгалтерського обліку були виправлені, дохід і дебіторську заборгованість відображено у звітності. На думку Товариства, припинення первісного боржника та сама лише відсутність окремих документів під час перевірки не доводять безоплатності операції, а зазначення в одному з документів 600 000 грн є технічною помилкою, оскільки предмет зобов`язання в інших документах визначений однаково.

Щодо податку на нерухоме майно Товариство зазначає, що суди дослідили правовстановлюючі та технічні документи стосовно трансформаторної підстанції, навісу над паливороздавальними колонками, кіоску та промислової бази й визначили площу кожного об`єкта за цими документами. Контролюючий орган не навів доказів існування інших самостійних об`єктів або іншої зареєстрованої площі, а його заперечення фактично спрямовані на надання переваги одним доказам над іншими.

Заперечуючи проти штрафу за неподання та несвоєчасне подання декларацій з плати за землю, Товариство наголошує, що до 27 грудня 2018 року ділянка у селі Лозуватка перебувала в його користуванні за договором оренди з фізичною особою - власником землі, а тому у 2017 році Товариство не було платником земельного податку за цією ділянкою. Крім того, визначена податковим повідомленням-рішенням сума 2 040 грн відповідає штрафам за повторне порушення, тоді як попереднього застосування до Товариства штрафу протягом року контролюючий орган не довів.

Щодо процентів за угодою про позику Товариство вважає відсутньою суперечність у висновках апеляційного суду. Якщо додаткова угода № 4 не набрала чинності, зобов`язання зі сплати процентів перед попереднім кредитором не припинилося; з 30 квітня 2018 року права та обов`язки позикодавця перейшли до іншої компанії на підставі додаткової угоди № 5. Отже, висновки щодо нарахування процентів і декларування контрольованої операції стосуються різних періодів. Коригування курсових різниць та різниці за пунктом 140.2 статті 140 ПК України є похідними від висновку про неправомірність нарахування процентів, самостійних підстав для їх застосування скаржник не навів.

Щодо орендної плати за земельні ділянки у місті Кривому Розі Товариство зазначає, що за попереднім договором контролюючий орган не довів настання передбачених ним умов для збільшення плати та фактично ототожнив договірну санкцію з орендною платою. За іншим договором розмір річної орендної плати визначено додатковою угодою з урахуванням рішень міської ради і понижувального коефіцієнта; лист органу місцевого самоврядування суд використав лише як підтвердження позиції орендодавця, а не як самостійну підставу розрахунку.

Стосовно послуг охорони ТОВ «ГРОМ 7» Товариство посилається на те, що за договорами охоронялося його власне майно, а доказів надання послуг орендарям або покладення на них обов`язку компенсувати їх вартість немає. Співвідношення доходу від оренди та витрат на утримання майна саме собою не підтверджує безоплатного постачання послуг третім особам. Порівняння цього епізоду з операціями з авіаперевезення є некоректним через різний фактичний склад правовідносин, а штраф за нескладення та нереєстрацію податкових накладних є похідним від недоведеного постачання.

Щодо розрахунків за формою № 1ДФ Товариство вказує, що арифметична різниця між даними бухгалтерського рахунку та показниками податкової звітності сама по собі не доводить подання недостовірних відомостей і настання наслідків, з якими пункт 119.1 статті 119 ПК України у редакції, чинній на час застосування штрафної санкції, пов`язував відповідальність. Походження суми 3 466,35 грн суди встановили за бухгалтерською довідкою і платіжними документами, а причини розбіжності 255,84 грн та її вплив на податкові зобов`язання контролюючий орган не обґрунтував.

Стосовно ділянки у селі Баловне Товариство посилається на те, що листи Держгеокадастру містять однакові кадастровий номер, площу й адресу та свідчать про відсутність технічної документації з нормативної грошової оцінки; вимога надати перевагу витягу 2015 року є вимогою про переоцінку доказів.

Товариство також зауважує, що прохальна частина касаційної скарги формально охоплює податкові повідомлення-рішення № 1422615320714 та № 1423115320714, однак конкретних доводів щодо мотивів судів у цих епізодах скарга не містить.

Загальні посилання на порушення вимог до мотивування судового рішення, на думку Товариства, не спростовують висновків апеляційного суду, який навів установлені обставини, оцінив докази та відповів на істотні аргументи сторін.

V. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ

Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів і вимог касаційних скарг, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та перевіряючи правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд виходить із такого.

Відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України cуд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Частиною другою цієї статті передбачено, що суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

У цій справі постанову суду апеляційної інстанції оскаржують обидві сторони, однак у різних частинах.

Товариство оскаржує постанову в частині відмови в задоволенні позовних вимог щодо податкових повідомлень-рішень № 1421415320714, № 1421515320714, № 1421715320714 та № 1421815320714.

Контролюючий орган оскаржує постанову в частині задоволення позовних вимог та залишення без змін рішення суду першої інстанції про повне або часткове скасування відповідних податкових повідомлень-рішень.

З огляду на значну кількість оскаржених податкових повідомлень-рішень, різний характер установлених контролюючим органом порушень і взаємний зв`язок окремих податкових наслідків колегія суддів Верховного Суду перевіряє доводи касаційних скарг за відповідними епізодами податкових правопорушень.

Насамперед колегія суддів надає оцінку доводу контролюючого органу про те, що суд першої інстанції не мав процесуальних підстав вирішувати позовні вимоги щодо двадцяти податкових повідомлень-рішень, додатково зазначених Товариством у заяві про збільшення позовних вимог.

Цей довід підлягає першочерговій перевірці, оскільки стосується визначення предмета спору та процесуальних меж розгляду справи судами попередніх інстанцій.

Відповідно до частини першої статті 47 Кодексу адміністративного судочинства України позивач має право до закінчення підготовчого засідання змінити предмет або підстави позову, збільшити або зменшити розмір позовних вимог шляхом подання письмової заяви.

Згідно із частинами п`ятою та сьомою статті 243 цього Кодексу ухвала про прийняття заяви про збільшення розміру позовних вимог не належить до ухвал, які обов`язково викладаються окремим документом, а ухвали, постановлені без оформлення окремого документа, зазначаються у протоколі судового засідання.

Із протоколу підготовчого засідання від 28 вересня 2021 року вбачається, що суд, з`ясувавши думку учасників справи, на місці ухвалив прийняти до розгляду та приєднати до матеріалів справи заяву Товариства про збільшення позовних вимог.

Представник контролюючого органу проти її прийняття не заперечував та за його клопотанням суд оголосив перерву для підготовки відзиву. У подальшому відповідач подав відзив, у якому навів заперечення щодо всіх оскаржених податкових повідомлень-рішень.

Отже, заява була прийнята судом протокольною ухвалою, а відповідачу забезпечено можливість заперечити проти уточнених вимог. Згадування в ухвалі про закриття підготовчого провадження лише первісно оскарженого податкового повідомлення-рішення цього не спростовує, тому відповідний довід касаційної скарги є необґрунтованим.

1. Оцінка доводів касаційної скарги Товариства

1.1. Щодо податкових наслідків за господарськими операціями Товариства з ТОВ «ПБК «ЕКЛІПС»

Спір у цій частині стосується правомірності відображення Товариством у податковому обліку операцій із виконання ТОВ «ПБК «ЕКЛІПС» ремонтних робіт за договорами підряду від 8 січня 2019 року №08012019-ЕСК та від 4 березня 2019 року №04/03-2019ЕСК. Податкові наслідки за цими операціями враховані у податкових повідомленнях-рішеннях від 14 червня 2021 року №1421415320714, №1421515320714 та №1421715320714.

Суд першої інстанції визнав господарські операції реальними, пославшись на наявні у справі договори підряду, локальні кошториси, дефектні акти, довідки про вартість виконаних робіт, акти приймання виконаних будівельних робіт та підсумкові відомості ресурсів.

Цей суд також урахував висновок судово-технічної експертизи, за результатами якої встановити, чи нанесені відбитки печатки Товариства на договорах у зазначений у них час, не виявилося можливим. Оскільки твердження контролюючого органу про підроблення договорів підтверджене не було, а недоліки щодо підписання документів неуповноваженою особою, за висновком суду, сторони усунули, суд першої інстанції визнав первинні документи достатнім підтвердженням фактичного виконання робіт.

Суд апеляційної інстанції виходив з іншої оцінки сукупності доказів.

Насамперед цей суд установив, що договори, локальні кошториси, дефектні акти та інші документи від імені ТОВ «ПБК «ЕКЛІПС» підписані В. А. Дубенчуком, якого призначено керівником цього товариства лише 4 квітня 2019 року. На дати, якими оформлені документи, керівником контрагента був С. В. Кротов.

Водночас у договорах зазначений банківський рахунок ТОВ «ПБК «ЕКЛІПС», відкритий 18 червня 2019 року, тобто після дат їх укладення. Поєднання цих обставин стало для апеляційного суду підставою поставити під сумнів не лише повноваження підписанта, а й відповідність документів зазначеним у них датам складання.

Суд апеляційної інстанції також зіставив задекларовані обсяги ремонтних робіт із фактичними трудовими та матеріально-технічними можливостями виконавця.

Суд установив, що у травні 2019 року ТОВ «ПБК «ЕКЛІПС» мало одного працівника - директора. Виплати іншим фізичним особам або фізичним особам - підприємцям не декларувалися, а придбання робіт чи послуг із залучення стороннього трудового ресурсу не встановлено. При цьому первинні документи відображали виконання значного обсягу будівельних робіт одночасно на об`єктах в Одесі та Кривому Розі. Документів щодо направлення працівників до місця виконання робіт, їх проїзду або проживання також не надано.

Апеляційний суд перевірив і наявність матеріально-технічних ресурсів. В актах приймання виконаних будівельних робіт та відомостях ресурсів зазначено використання будівельних машин і механізмів. Водночас ТОВ «ПБК «ЕКЛІПС» не мало власних основних засобів, не декларувало об`єктів, через які провадилася господарська діяльність, та не придбавало послуг із залучення сторонніх виробничих потужностей.

Крім того, за даними Єдиного реєстру податкових накладних не простежувалося придбання контрагентом будівельних матеріалів, зазначених у відомостях ресурсів та актах приймання виконаних робіт. Натомість у реєстрі відображалося придбання товарів, не пов`язаних із виконанням спірних ремонтних робіт. Не встановлено також придбання послуг зі зберігання, навантаження, транспортування та логістики.

Таким чином, висновок апеляційного суду ґрунтувався як на виявлених ним суперечностях в оформленні документів, так і на зіставленні зазначених у них робіт із установленими обставинами щодо трудових і матеріально-технічних ресурсів виконавця.

Саме сукупність цих обставин, а не окремий дефект підпису чи банківських реквізитів, стала підставою для висновку про непідтвердження фактичного виконання робіт ТОВ «ПБК «ЕКЛІПС».

У касаційній скарзі Товариство стверджує, що суд апеляційної інстанції неправильно застосував пункт 44.1 статті 44, підпункт 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункти 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України та статтю 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», оскільки не врахував висновків Великої Палати Верховного Суду, викладених у постанові від 7 липня 2022 року у справі №160/3364/19.

Товариство стверджує, що апеляційний суд визнав операції нереальними виключно через підписання документів особою, яка на відповідні дати не була керівником контрагента, та зазначення в договорах рахунку, відкритого пізніше.

На обґрунтування цього доводу скаржник посилається на висновки Великої Палати Верховного Суду, викладені в постанові від 7 липня 2022 року у справі №160/3364/19, відповідно до яких невідповідність цивільно-правових повноважень підписанта не є самостійною підставою для позбавлення первинного документа доказового значення за умови фактичного руху активів. Додатково Товариство наводить постанову Верховного Суду від 7 червня 2022 року у справі №826/11447/16 щодо зазначення в договорі банківського рахунку, відкритого після його укладення.

Крім того, Товариство посилається на примірники договорів з усунутими недоліками, лист ТОВ «ПБК «ЕКЛІПС» від 10 квітня 2023 року № 77, висновок судово-технічної експертизи та непроведення частини експертного дослідження через несплату контролюючим органом його вартості. Скаржник наголошує, що ці докази й обставини врахував суд першої інстанції, проте апеляційний суд не надав їм оцінки.

Також Товариство зазначає, що договори недійсними не визнані, а виконання робіт підтверджене первинними документами.

Колегія суддів ураховує, що відповідно до наведених скаржником висновків Верховного Суду недоліки повноважень підписанта або зазначення рахунку, відкритого пізніше дати договору, самі собою не виключають можливості підтвердження господарської операції. Водночас застосування такого підходу передбачає встановлення фактичного здійснення операції. Отже, правове значення має те, чи ґрунтується відмова у визнанні податкових наслідків лише на недоліках оформлення документів, чи також на інших установлених судом обставинах, які стосуються їх виконання.

У цій справі апеляційний суд не поклав негативні податкові наслідки на Товариство лише через порушення, допущені його контрагентом. Він установив сукупність обставин, які поставили під сумнів саму можливість виконання робіт заявленим виконавцем, та визнав надані документи недостатніми для підтвердження фактичного змісту операцій.

Відсутність у контрагента власних працівників або основних засобів не виключає виконання робіт із залученням інших осіб чи майна. Проте апеляційний суд не обмежився констатацією відсутності власних ресурсів: він перевірив також відомості про залучення сторонніх виконавців, виробничих потужностей і придбання матеріалів та зіставив їх з обсягом і місцями виконання робіт. Саме за такого змісту мотивування посилання скаржника на неприпустимість покладення на платника наслідків порушень його контрагента не спростовує застосованого судом підходу.

Довід щодо експертизи потребує розмежування питань достовірності дат документів та фактичного виконання робіт. Неможливість установити час нанесення відбитків печаток не підтверджує твердження про виготовлення договорів пізніше зазначених у них дат. Непроведення іншої частини експертного дослідження через несплату його вартості контролюючим органом також не може тлумачитися проти Товариства. Водночас предметом такого дослідження була давність виготовлення документів, а не виконання ремонтних робіт, тому його результат не усуває значення інших обставин, на яких апеляційний суд побудував свій висновок.

Посилання на виправлені примірники договорів і пояснення щодо повноважень підписанта спрямовані на усунення сумнівів в оформленні правовідносин сторін.

Навіть за відсутності таких недоліків належне оформлення договору не звільняє суд від перевірки того, чи здійснено відображені в обліку операції. Так само повернення позовної заяви контролюючого органу у справі № 420/3703/22 не є судовим установленням фактичного виконання робіт. Для визначення податкових наслідків сам факт того, що договори не визнані недійсними, не має вирішального значення.

Не можна погодитися й із твердженням, що акти та відомості ресурсів відхилені апеляційним судом виключно через особу підписанта. З мотивів постанови вбачається, що суд використав зазначені в цих документах відомості про обсяги робіт, матеріали, машини та механізми для їх зіставлення з іншими доказами. Вимога надати цим документам інше доказове значення сама собою не свідчить про неправильне застосування норм матеріального права.

Водночас відсутність окремої відповіді апеляційного суду щодо експертизи та виправлених договорів не дає підстав вважати доведеним підроблення цих документів. Колегія суддів не покладає такого припущення в основу свого висновку. Вирішальним є наведене апеляційним судом обґрунтування непідтвердження фактичного виконання робіт за сукупністю інших обставин. Доводи щодо усунення недоліків оформлення договорів та неможливості визначити давність їх виготовлення стосуються іншого питання і не спростовують цього обґрунтування.

За таких обставин колегія суддів погоджується з висновком апеляційного суду щодо непідтвердження виконання спірних операцій заявленим контрагентом. Наведені Товариством правові позиції не спростовують цього висновку, оскільки він ґрунтується на сукупності встановлених обставин, а не лише на дефектах оформлення договорів. Таке погодження стосується оцінки підстав для відображення операцій у податковому обліку та не означає підтвердження конкретних сум коригувань за податковими повідомленнями-рішеннями № 1421415320714, № 1421515320714 і № 1421715320714. Доводи щодо їх розрахунку, узгодженості та розмежування підлягають окремій оцінці у відповідному розділі цієї постанови.

1.2. Щодо реальності господарських операцій із виконання ТОВ «СВЄТСТРОЙ» ремонтних та проєктних робіт

Спір у цій частині стосується правомірності відображення Товариством у податковому обліку операцій із придбання у ТОВ «СВЄТСТРОЙ» ремонтних і проєктних робіт. Податкові наслідки цих операцій ураховані в податкових повідомленнях-рішеннях від 14 червня 2021 року № 1421415320714, № 1421515320714 та № 1421715320714. Питання правильності визначення та розмежування сум коригувань розглядається окремо від оцінки висновків судів щодо фактичного здійснення операцій.

Суд першої інстанції встановив, що на підтвердження виконання ремонтних робіт Товариство надало договори підряду, кошториси, дефектні акти, довідки про вартість виконаних робіт, акти приймання виконаних будівельних робіт, підсумкові відомості ресурсів та акти приймання-передачі будівельних матеріалів.

Щодо проєктних робіт суд установив, що за договором від 12 лютого 2019 року №12/02-2019П ТОВ «СВЄТСТРОЙ» мало розробити проєктну документацію на будівництво автомобільних заправних станцій і щодо нежитлового приміщення в місті Одесі та виготовити тривимірний макет об`єкта. На підтвердження виконання цього договору Товариство надало акти прийому-видачі документації від 30 та 31 травня 2019 року, претензію від 6 червня 2019 року, акт повернення документації на доопрацювання та лист виконавця від 8 липня 2019 року.

Суд першої інстанції виходив із того, що неналежне виконання окремих умов договору та повернення проєктної документації на доопрацювання не спростовують факту вчинення господарської операції. Оцінивши надані документи в сукупності, цей суд визнав їх достатніми для підтвердження операцій між Товариством і ТОВ «СВЄТСТРОЙ». Посилання контролюючого органу на кримінальне провадження щодо директора контрагента суд відхилив через відсутність вироку або іншого судового рішення, яким були б установлені обставини, що стосуються спірних операцій.

Суд апеляційної інстанції дійшов протилежного висновку, виходячи не лише з наявності або оформлення первинних документів, а й із фактичної можливості ТОВ «СВЄТСТРОЙ» виконати зазначені в них роботи.

Апеляційний суд зіставив обсяг задекларованих робіт із трудовими ресурсами контрагента. Він зазначив, що чисельність працівників ТОВ «СВЄТСТРОЙ» у відповідні звітні періоди становила від шести до шістнадцяти осіб, а протягом усього періоду з 1 вересня 2018 року до 30 червня 2019 року на підприємстві працювали лише три особи. Суд також урахував одночасне працевлаштування працівників на інших підприємствах та ненадання доказів їхньої кваліфікації і перебування на об`єктах виконання робіт.

Водночас ТОВ «СВЄТСТРОЙ» оформило виконання значних обсягів ремонтних робіт різної складності на об`єктах, розташованих у Дніпропетровській, Чернігівській, Хмельницькій, Одеській, Київській, Закарпатській, Вінницькій, Херсонській, Львівській, Миколаївській та Кіровоградській областях. У ці самі періоди контрагент декларував виконання робіт для значної кількості інших замовників у різних регіонах України.

При цьому документів щодо перебування працівників контрагента на відповідних об`єктах, їх проїзду, проживання, допуску до виконання робіт та переміщення між об`єктами не надано. Придбання послуг із залучення стороннього персоналу також не встановлено.

Апеляційний суд врахував, що у відомостях ресурсів та актах приймання виконаних будівельних робіт зазначалося використання значної кількості будівельних машин і механізмів. Водночас ТОВ «СВЄТСТРОЙ» не декларувало власних основних засобів та об`єктів, через які здійснювалася господарська діяльність. Відомостей про придбання або оренду необхідної техніки та залучення сторонніх виробничих потужностей також не встановлено.

За даними Єдиного реєстру податкових накладних, на які послався апеляційний суд, не простежувалося придбання контрагентом ремонтних робіт і будівельних матеріалів, зазначених у відомостях ресурсів та актах виконаних робіт. При цьому в постанові наведено відомості про залучення у третьому кварталі 2018 року фізичної особи - підприємця, основним видом діяльності якого був вантажний автомобільний транспорт. Тому виклад установлених обставин не дає підстав стверджувати про повну відсутність залучення контрагентом будь-яких сторонніх осіб. Водночас апеляційний суд зазначив, що доказів залучення стороннього трудового ресурсу для виконання задекларованих будівельних робіт не надано.

Апеляційний суд навів умови договорів, за якими матеріально-технічне забезпечення покладалося на підрядника, замовник міг надавати його за погодженням сторін, а роботи частково виконувалися з матеріалів замовника згідно з договірною ціною. Суд також зазначив про ненадання додаткових угод щодо зміни відповідного забезпечення. Отже, оцінювати наведені ним висновки слід з урахуванням передбаченої договорами участі замовника в наданні матеріалів, а не виходячи з обов`язку підрядника самостійно придбати всі матеріали.

Щодо проєктних робіт апеляційний суд зазначив, що, крім актів виконаних робіт, виготовлення проєктної документації має підтверджуватися кресленнями та технічною документацією. Цей суд виходив із ненадання доказів отримання виготовленої ТОВ «СВЄТСТРОЙ» проєктної документації, наявності у контрагента відповідних дозволів і фахівців з кваліфікаційними сертифікатами. Окремої оцінки актів прийому-видачі документації, претензії та документів щодо її повернення на доопрацювання, описаних у рішенні суду першої інстанції, постанова апеляційного суду не містить.

Урахувавши сукупність цих обставин, апеляційний суд дійшов висновку, що складені сторонами документи не підтверджують фактичного виконання зазначених у них робіт саме ТОВ «СВЄТСТРОЙ», а відображають лише їх документальне оформлення.

У касаційній скарзі Товариство зазначає, що апеляційний суд неправильно застосував пункт 44.1 статті 44, підпункт 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункти 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України та статтю 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Скаржник посилається на висновки Верховного Суду, викладені в постановах від 23 вересня 2024 року у справі №380/21313/23, від 4 липня 2024 року у справі №440/8115/22 та в постанові Великої Палати Верховного Суду від 7 липня 2022 року у справі №160/3364/19. На думку Товариства, відсутність у контрагента достатньої кількості працівників, основних засобів та придбання відповідних матеріалів за даними інформаційних баз контролюючого органу сама собою не спростовує господарської операції.

Товариство також указує, що контрагент міг залучати ресурси інших осіб, а придбання матеріалів у неплатників податку на додану вартість не відображається в Єдиному реєстрі податкових накладних. Скаржник заперечує визначення можливості виконання робіт лише за чисельністю працівників та показниками трудомісткості в кошторисах. Стосовно проєктних робіт Товариство наголошує на недослідженні апеляційним судом актів прийому-видачі документації, завдання на проєктування, претензії, акта повернення документації та листа виконавця. На думку скаржника, ці документи підтверджують виконання договору, хоча його результат і потребував доопрацювання.

Перевіряючи наведені доводи, колегія суддів розмежовує висновки щодо ремонтних робіт та висновки щодо виготовлення проєктної документації.

Відсутність у контрагента власних працівників, основних засобів або придбання певних матеріалів за даними інформаційних баз справді не є самостійною та безумовною підставою для визнання операції нереальною. Водночас ці обставини можуть оцінюватися разом з іншими доказами, зокрема з урахуванням змісту, обсягу, місця і строків виконання робіт та документів, які зазвичай супроводжують операції відповідного виду.

Наведені скаржником висновки у справах № 380/21313/23 та № 440/8115/22 не допускають автоматичного висновку про нереальність операцій лише з огляду на відомості інформаційних баз або чисельність працівників контрагента. Водночас вони не виключають перевірки можливості виконання конкретних робіт за сукупністю доказів. Показник трудомісткості у кошторисі сам собою не визначає необхідної кількості працівників, а відсутність відомостей у Єдиному реєстрі податкових накладних не доводить відсутності будь-якого придбання матеріалів.

У справі, що розглядається, апеляційний суд не обмежився посиланням на податкову інформацію або окремо взятий показник чисельності працівників, а зіставив трудові та матеріально-технічні можливості ТОВ «СВЄТСТРОЙ» із кількістю, складністю, географією і строками виконання задекларованих робіт, одночасним наданням послуг іншим замовникам, використанням зазначених у документах машин і матеріалів, а також із відсутністю відомостей про фактичне залучення інших осіб та ресурсів.

Доводи щодо можливості залучення інших виконавців і придбання матеріалів у неплатників податку на додану вартість підлягають урахуванню, проте самі собою не встановлюють джерел ресурсного забезпечення конкретних спірних робіт. У цій справі апеляційний суд навів також обставини щодо одночасного виконання робіт на територіально віддалених об`єктах, використання зазначеної в первинних документах техніки та ненадання доказів перебування виконавців на об`єктах. Тому його висновок щодо ремонтних робіт не зводиться лише до відсутності окремих записів у податкових інформаційних базах.

Водночас довід щодо недослідження документів про виконання проєктних робіт не можна відхилити з посиланням на неприпустимість переоцінки доказів. Суд першої інстанції описав акти прийому-видачі документації від 30 та 31 травня 2019 року, претензію від 6 червня 2019 року, акт повернення документації на доопрацювання та лист виконавця від 8 липня 2019 року. Він виходив із того, що сторони погодили доопрацювання документації, та визнав операцію реальною. Апеляційний суд, дійшовши протилежного висновку, не пояснив, чому зазначені документи не підтверджують отримання документації та не впливають на оцінку цієї операції.

Суд касаційної інстанції не може усунути цю неповноту, самостійно визнавши документи такими, що підтверджують лише передання матеріалів, але не завершений результат робіт. Це було б власною оцінкою їх змісту та доказового значення. Повернення документації для усунення недоліків саме собою також не тотожне відсутності господарської операції. Для висновку про її податкові наслідки необхідно встановити, які роботи фактично виконані, що саме передано замовнику та як ці обставини співвідносяться з відображеними в обліку операціями.

Посилання скаржника на невстановлення його обізнаності про можливі порушення контрагента саме собою не спростовує висновку щодо ремонтних робіт. У цій частині апеляційний суд перевіряв фактичне виконання задекларованих операцій, а не покладав на Товариство відповідальність за несплату податків іншою особою. Так само наявність кримінального провадження щодо посадової особи контрагента не є самостійним підтвердженням нереальності спірних операцій.

Посилання апеляційного суду на результати розгляду справи № 420/6122/20 також не замінює дослідження доказів у цій справі. Відхилення посилань на раніше ухвалені та надалі скасовані судові рішення не означає автоматичного встановлення нереальності кожної операції Товариства з цим контрагентом.

Велика Палата Верховного Суду в постанові від 7 липня 2022 року у справі №160/3364/19 зазначила, що обов`язок доведення правомірності рішення покладається на контролюючий орган. Водночас, якщо надані ним докази свідчать про недостовірність відомостей у документах податкового обліку, платник податків має спростувати ці доводи.

У частині ремонтних робіт апеляційний суд навів мотиви, з яких визнав подані Товариством документи недостатніми у зіставленні з іншими встановленими обставинами. Сама незгода з результатом такої оцінки не свідчить про порушення правил розподілу обов`язку доказування. Проте ці правила не звільняли апеляційний суд від обов`язку оцінити конкретні документи щодо проєктних робіт, на які посилалося Товариство та які дослідив суд першої інстанції.

Отже, колегія суддів погоджується з висновком апеляційного суду щодо непідтвердження фактичного виконання задекларованих ремонтних робіт ТОВ «СВЄТСТРОЙ». Наведені скаржником правові позиції не виключають оцінки ресурсного забезпечення у взаємозв`язку з іншими доказами і за встановлених апеляційним судом обставин не спростовують цього висновку. Водночас висновок щодо операції з виготовлення проєктної документації є передчасним через ненадання оцінки зазначеним скаржником доказам.

Погодження з висновками щодо ремонтних робіт не означає підтвердження конкретних сум коригувань за податковими повідомленнями-рішеннями № 1421415320714, № 1421515320714 та № 1421715320714. Недоліки дослідження операції з виготовлення проєктної документації мають бути усунуті під час нового розгляду. Обсяг скасування судових рішень, межі нового розгляду та суд, до якого направляється справа, визначаються в підсумковому розділі з урахуванням висновків щодо розрахунку і розмежування сум за цими податковими повідомленнями-рішеннями.

1.3. Щодо зв`язку витрат на ремонт об`єктів, переданих у найм ТОВ «ТД «САН ОЙЛ», із господарською діяльністю Товариства

У межах операцій із ТОВ «СВЄТСТРОЙ» предметом спору є також податкові наслідки ремонтних робіт на автомобільних заправних станціях, переданих Товариством у найм ТОВ «ТД «САН ОЙЛ». За викладеними в постанові апеляційного суду відомостями, вартість цих робіт становила 29 023 809,78 грн, у тому числі 4 837 301,63 грн податку на додану вартість. Ці показники характеризують вартість операцій у складі епізоду щодо ТОВ «СВЄТСТРОЙ» і не визначають самі собою окремої суми скасування податкових повідомлень-рішень.

У рішенні суду першої інстанції наведено пояснення Товариства про те, що необхідність поточного ремонту виникла під час користування орендованим майном, орендар не мав змоги здійснити його власним коштом, а Товариство погодило проведення робіт із подальшою компенсацією витрат. Оцінивши первинні документи щодо взаємовідносин із ТОВ «СВЄТСТРОЙ», цей суд загалом визнав господарські операції реальними. Саме наведення в рішенні пояснень позивача не означає встановлення факту погодження чи здійснення компенсації.

Суд апеляційної інстанції встановив, що відповідно до пункту 6.4 договорів найму капітальний ремонт об`єктів мав здійснювати наймодавець, а поточний ремонт - наймач власним коштом. Незважаючи на це, Товариство замовило у ТОВ «СВЄТСТРОЙ» поточний ремонт переданих у найм об`єктів, а понесені витрати наймачем не компенсовані. Товариство, за висновком апеляційного суду, не обґрунтувало необхідності проведення таких робіт замість наймача та їх обсягів. Ці обставини апеляційний суд урахував разом з іншими доказами, які стосувалися реальності операцій із ТОВ «СВЄТСТРОЙ».

У касаційній скарзі Товариство стверджує про неправильне застосування підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 та пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України.

Скаржник посилається на постанови Верховного Суду від 21 травня 2019 року у справі №826/11026/15 та від 26 квітня 2019 року у справі №803/173/18 і зазначає, що контролюючий орган та суд не можуть оцінювати доцільність або економічну ефективність господарських рішень платника податків. На думку Товариства, ремонт належного йому майна спрямований на збереження об`єктів та отримання доходу від їх передання в найм, а відсутність компенсації з боку наймача не свідчить про негосподарський характер витрат. Крім того, скаржник указує, що для застосування пункту 6.4 договорів найму апеляційний суд мав розмежувати поточні та капітальні роботи за їхнім змістом, зокрема з урахуванням дефектних актів і кошторисів, однак цього не зробив.

Колегія суддів погоджується з наведеним скаржником підходом щодо розмежування спрямованості діяльності на отримання доходу та економічної ефективності окремої операції. Неотримання очікуваного доходу саме собою не виключає господарського характеру витрат. Так само розподіл обов`язків із ремонту між наймодавцем і наймачем не дає підстав автоматично вважати ремонт власного майна наймодавцем не пов`язаним із його господарською діяльністю.

Отже, умова договору про проведення поточного ремонту коштом наймача та відсутність компенсації витрат власнику самі собою не є достатнім обґрунтуванням спірних коригувань податкового обліку. У цій частині доводи Товариства заслуговують на увагу: міркування про відсутність необхідності ремонту замість наймача не можуть замінити перевірку передбачених податковим законодавством умов відображення відповідних операцій.

Довід про нерозмежування поточного і капітального ремонту стосується обґрунтованості застосування саме договірного розподілу обов`язків сторін. У постанові апеляційного суду роботи названі поточними, однак окремої класифікації кожної з них за змістом кошторисів і дефектних актів не наведено. Суд касаційної інстанції не здійснює такої класифікації самостійно. Оскільки договірний обов`язок наймача та відсутність компенсації не визнаються самостійними підставами спірних коригувань, цей довід не змінює окремої оцінки фактичного виконання ремонтних робіт.

Доводи Товариства про господарську спрямованість витрат на ремонт власного майна самі собою не спростовують висновку апеляційного суду щодо непідтвердження виконання цих робіт ТОВ «СВЄТСТРОЙ». Умова договору про проведення поточного ремонту коштом наймача та відсутність компенсації витрат не є достатніми підставами для невизнання податкових наслідків операцій. Водночас у цій справі висновок апеляційного суду ґрунтується також на оцінці фактичного виконання ремонтних робіт, з якою колегія суддів погодилася з мотивів, наведених у розділі 1.2 цієї постанови. Посилання скаржника на неприпустимість оцінювання економічної доцільності витрат цього висновку не спростовує.

Наведена оцінка не вирішує питання правильності розрахунку та розмежування сум коригувань, яке розглядається окремо.

1.4. Щодо податкових наслідків обліку кредиторської заборгованості перед постачальниками

За результатами перевірки контролюючий орган установив, що станом на 30 вересня 2019 року в бухгалтерському обліку Товариства обліковувалася кредиторська заборгованість перед товариством з обмеженою відповідальністю «Лотос-Енергія», товариством з обмеженою відповідальністю «Металзюкрайн Корп ЛТД», товариством з обмеженою відповідальністю «Кварта Союз», товариством з обмеженою відповідальністю «Вторметекспорт», товариством з обмеженою відповідальністю «НПО Солярис» та приватним підприємством «Укравтоматика» на загальну суму 19 129 642,17 грн, у тому числі податок на додану вартість - 3 188 273,69 грн.

Контролюючий орган виходив із того, що строк позовної давності за зобов`язаннями перед указаними постачальниками сплив, а тому ця заборгованість набула ознак безнадійної. На цій підставі відповідач дійшов двох взаємопов`язаних висновків: Товариство мало включити суму заборгованості до доходу як безповоротну фінансову допомогу та відповідно відобразити її під час визначення фінансового результату до оподаткування; товари й послуги, за які не проведено оплату протягом строку позовної давності, слід вважати безоплатно отриманими, у зв`язку із чим раніше сформований податковий кредит підлягав коригуванню на підставі бухгалтерської довідки.

Контролюючий орган пов`язав обидва види коригувань із висновком про сплив позовної давності за заборгованістю перед шістьма постачальниками. Водночас правові наслідки для податку на прибуток і податку на додану вартість потребують окремої оцінки. Встановлення ознак безнадійності заборгованості саме собою не дає відповіді на питання про наявність передбаченого законом обов`язку коригувати податковий кредит.

Суд першої інстанції, задовольняючи позов у цій частині, виходив із того, що контролюючий орган не підтвердив належними доказами набуття спірною заборгованістю ознак безнадійної. Суд дослідив акти звірки взаєморозрахунків із постачальниками і навів відомості про відображені в них залишки заборгованості. Щодо заборгованості перед товариством з обмеженою відповідальністю «Лотос-Енергія» суд урахував ухвалу Господарського суду міста Києва від 21 травня 2019 року у справі № 910/3409/17, відомості Єдиного державного реєстру про внесення 11 липня 2019 року запису щодо припинення цієї юридичної особи та договір про переведення боргу від 1 липня 2019 року, за яким заборгованість у сумі 941 602,03 грн переведено на нового боржника - товариство з обмеженою відповідальністю «Зебестов».

На підставі оцінки цих доказів суд першої інстанції визнав передчасним висновок контролюючого органу щодо заборгованості перед товариством з обмеженою відповідальністю «Лотос-Енергія», а стосовно решти постачальників зазначив, що матеріали справи не підтверджують спливу строків стягнення заборгованості. Суд також зауважив, що контролюючий орган, зробивши висновок про її безнадійність за відсутності необхідних документів, не вжив передбачених законом заходів для повної перевірки відповідних обставин.

Суд апеляційної інстанції дійшов протилежного висновку, врахувавши наведені в акті попередньої перевірки відомості про дати виникнення заборгованості перед кожним із постачальників та зазначив, що станом на 30 вересня 2019 року строк позовної давності сплив. Апеляційний суд відхилив акти звірки взаєморозрахунків із тих підстав, що вони не є доказами укладення сторонами угод про продовження строків виконання зобов`язань. Щодо товариства з обмеженою відповідальністю «Лотос-Енергія» суд вказав, що заборгованість набула статусу безнадійної до укладення договору про переведення боргу від 1 липня 2019 року. З огляду на це апеляційний суд погодився з висновками контролюючого органу про необхідність включення суми кредиторської заборгованості до доходу та коригування податкового кредиту.

У касаційній скарзі Товариство заперечує правильність цих висновків. Зокрема, позивач зазначає, що апеляційний суд не встановив змісту зобов`язань перед кожним постачальником, строків їх виконання та моменту, з якого за кожним із них почався перебіг позовної давності; ототожнив дату виникнення заборгованості з початком перебігу позовної давності; не надав належної оцінки актам звірки як діям, що можуть свідчити про визнання боргу та переривання позовної давності; не дослідив обставин укладення договору про переведення боргу до внесення до Єдиного державного реєстру запису про припинення товариства з обмеженою відповідальністю «Лотос-Енергія». У частині податку на додану вартість Товариство додатково посилається на те, що списання кредиторської заборгованості не є зміною суми компенсації вартості товарів або послуг та саме по собі не зумовлює коригування податкового кредиту.

Оцінюючи наведені доводи, колегія суддів Верховного Суду виходить із такого.

За підпунктом «а» підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України безнадійною є заборгованість за зобов`язаннями, щодо яких минув строк позовної давності.

Саме спливом цього строку апеляційний суд обґрунтував свій висновок щодо спірної кредиторської заборгованості. Посилання на ліквідацію кредитора не замінює перевірки цієї підстави та її настання у відповідному звітному періоді.

За підпунктом 14.1.257 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України безповоротна фінансова допомога - це, зокрема, сума заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності.

Згідно з підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування фінансового результату до оподаткування, визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

За статтею 257 Цивільного кодексу України загальна позовна давність встановлюється тривалістю у три роки.

Частинами першою та п`ятою статті 261 Цивільного кодексу України передбачено, що перебіг позовної давності починається від дня, коли особа довідалася або могла довідатися про порушення свого права або про особу, яка його порушила. За зобов`язаннями з визначеним строком виконання перебіг позовної давності починається зі спливом строку виконання. За зобов`язаннями, строк виконання яких не визначений або визначений моментом вимоги, перебіг позовної давності починається від дня, коли у кредитора виникає право пред`явити вимогу про виконання зобов`язання. Якщо боржникові надається пільговий строк для виконання такої вимоги, перебіг позовної давності починається зі спливом цього строку.

Відповідно до частин першої та третьої статті 264 Цивільного кодексу України перебіг позовної давності переривається вчиненням особою дії, що свідчить про визнання нею свого боргу або іншого обов`язку. Після переривання перебіг позовної давності починається заново; час, що минув до переривання, до нового строку не зараховується. Тому має значення не лише зміст відповідного документа, а й те, чи вчинено дію з визнання боргу до спливу позовної давності. Визнання боргу після її спливу саме собою не перериває строку, який уже закінчився.

За змістом частин першої та другої статті 530 Цивільного кодексу України, якщо у зобов`язанні встановлений строк його виконання, воно підлягає виконанню у цей строк. Якщо строк виконання боржником обов`язку не встановлений або визначений моментом пред`явлення вимоги, кредитор має право вимагати його виконання у будь-який час, а боржник повинен виконати такий обов`язок у семиденний строк від дня пред`явлення вимоги, якщо обов`язок негайного виконання не випливає з договору або актів цивільного законодавства.

Для зобов`язань з оплати поставленого товару ці положення необхідно застосовувати з урахуванням частини першої статті 692 Цивільного кодексу України: покупець зобов`язаний оплатити товар після його прийняття або прийняття товаророзпорядчих документів на нього, якщо договором або актами цивільного законодавства не встановлений інший строк оплати товару. Отже, відсутність у договорі окремої дати платежу не означає, що початок позовної давності в усіх випадках залежить від додаткової вимоги кредитора.

Отже, сама дата постачання товару, відображення операції в бухгалтерському обліку чи виникнення кредиторської заборгованості не в усіх випадках тотожна даті початку перебігу позовної давності. Для висновку про її сплив суд повинен установити зміст конкретного зобов`язання, погоджений сторонами строк оплати або обставини виникнення у кредитора права вимагати виконання, а також перевірити наявність дій, які могли перервати перебіг позовної давності.

У постанові від 25 квітня 2023 року у справі № 520/723/20 Верховний Суд зазначив, що до дій, які залежно від конкретних обставин можуть свідчити про визнання боргу, належить, зокрема, підписання уповноваженими представниками боржника і кредитора акта звірки взаєморозрахунків, який підтверджує наявність заборгованості у відповідній сумі. Отже, відсутність угоди про зміну строку оплати не виключає необхідності оцінити акт звірки як можливе підтвердження визнання боргу для цілей статті 264 Цивільного кодексу України.

У постанові від 8 квітня 2021 року у справі № 810/3256/13-а Верховний Суд також відніс підписання боржником акта звірки розрахунків або іншого документа, в якому визначена його заборгованість, до можливих дій із визнання боргу. Посилання скаржника на постанову від 25 липня 2023 року у справі № 806/208/17 підлягає врахуванню в частині необхідності підтвердження доказами підстав збільшення доходу через безнадійну заборгованість. Водночас наведені постанови не встановлюють наперед доказової сили актів звірки в цій справі та не звільняють суд від перевірки змісту й часу вчинення відповідних дій.

Натомість у постанові апеляційного суду не наведено визначення строків виконання зобов`язань перед кожним із шести постачальників, дат початку та закінчення позовної давності з урахуванням обставин, які могли вплинути на її перебіг. Посилання на відомості попередньої перевірки про виникнення заборгованості у 2014-2016 роках такого дослідження не замінює.

Відхиляючи акти звірки, цей суд обмежився висновком, що вони не підтверджують укладення угод про продовження строків виконання зобов`язань, але не оцінив їх з огляду на інше юридично значуще питання - чи свідчили вони про визнання Товариством відповідного боргу та переривання позовної давності.

Щодо заборгованості перед ТОВ «Лотос-Енергія» апеляційний суд визнав її безнадійною ще до укладення договору про переведення боргу від 1 липня 2019 року, однак не навів розрахунку позовної давності за відповідними зобов`язаннями. Тому цей мотив не є достатньою відповіддю на висновки суду першої інстанції щодо переведення боргу до внесення 11 липня 2019 року запису про припинення кредитора. Наведені в касаційній скарзі заперечення щодо часу визнання боргу також потребують оцінки в сукупності з умовами відповідних договорів. При цьому суд касаційної інстанції не встановлює самостійно ані дати підписання актів звірки, ані їхнього впливу на перебіг позовної давності.

Крім того, висновок апеляційного суду про ненадання Товариством інших доказів того, що заборгованість не набула статусу безнадійної, не звільняв суд від перевірки доказів, покладених контролюючим органом в основу оскаржених рішень. В адміністративній справі про протиправність рішення суб`єкта владних повноважень саме відповідач повинен довести правомірність свого рішення, а тому на контролюючий орган покладався обов`язок підтвердити наявність конкретної ознаки безнадійності щодо кожного зобов`язання.

Окремої відповіді потребує довід касаційної скарги щодо податку на додану вартість. За наведеними в судових рішеннях мотивами контролюючого органу, отримані, але не оплачені протягом строку позовної давності товари й послуги вважалися безоплатно отриманими, у зв`язку з чим раніше сформований податковий кредит підлягав коригуванню на підставі бухгалтерської довідки. Апеляційний суд погодився з таким застосуванням пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України. Проте зазначений висновок не відповідає правовому підходу, на який посилається скаржник.

Пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Водночас ця норма визначає передумови формування податкового кредиту під час придбання, але сама по собі не встановлює порядку його подальшого коригування у зв`язку зі списанням кредиторської заборгованості.

Пункт 192.1 статті 192 Податкового кодексу України у редакції, чинній у перевірюваний період, передбачав: якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Посилання скаржника на пункт 192.1 статті 192 Податкового кодексу України стосується законодавчих підстав коригування податкового кредиту. Відсутність посилання контролюючого органу на цю норму не усуває обов`язку суду перевірити, чи передбачений законом податковий наслідок, застосований до платника.

У постановах від 18 лютого 2021 року у справі № 815/5277/16, від 20 квітня 2023 року у справі № 1340/5100/18 та від 11 вересня 2023 року у справі № 808/1120/16 Верховний Суд сформулював висновок, відповідно до якого списання безнадійної кредиторської заборгованості у зв`язку із закінченням строку позовної давності за отриманими й неоплаченими товарами або послугами не є операцією зі зміни суми компенсації їх вартості. Норми Податкового кодексу України не встановлюють обов`язку коригувати податковий кредит у такому випадку лише на підставі бухгалтерської довідки.

Колегія суддів погоджується з цим доводом Товариства: самі лише несплата вартості отриманих товарів або послуг протягом позовної давності та списання відповідної заборгованості не утворюють наведеної контролюючим органом підстави для зменшення податкового кредиту. Тому правильність такого коригування не можна ставити в залежність лише від результату додаткової перевірки строків позовної давності. Висновок апеляційного суду в цій частині є помилковим саме щодо застосування норм матеріального права.

Водночас скаржник, обґрунтовуючи вимогу залишити в силі рішення суду першої інстанції щодо ПДВ, сам указує на невстановлення розподілу сукупного коригування між податковими повідомленнями-рішеннями № 1421415320714 та № 1421515320714. Правильність правового доводу про відсутність обов`язку коригування не дає суду касаційної інстанції повноважень самостійно визначити відповідні суми за кожним рішенням, звітними періодами та пов`язаними штрафними санкціями. Це питання слід вирішувати разом із доводами щодо розрахунку й розмежування сум за зазначеними податковими повідомленнями-рішеннями, яким надається окрема оцінка в цій постанові.

Новий розгляд у частині визначення сум ПДВ не може бути спрямований на пошук іншого обґрунтування спірного коригування замість того, з якого виходив контролюючий орган. Належить визначити податкові наслідки в межах фактичних підстав оскаржених рішень, урахувавши правову оцінку, надану судом касаційної інстанції.

Щодо податку на прибуток недостатність дослідження обставин не обмежується постановою апеляційного суду. Суд першої інстанції навів акти звірки, зокрема за періоди, що закінчуються у 2020- 2021 роках, і визнав недоведеним сплив строків стягнення заборгованості, однак не зіставив за кожним зобов`язанням строк оплати, початок позовної давності та час вчинення дій, здатних її перервати. Наявність залишку заборгованості в акті звірки на пізнішу дату сама собою не встановлює її правового стану у перевірюваному звітному періоді. Тому залишення рішення першої інстанції в силі щодо цього питання не усунуло б зазначених недоліків.

Наведені недоліки стосуються дослідження зібраних доказів та унеможливили встановлення обставин, необхідних для правильного вирішення спору; вони не можуть бути усунуті шляхом переоцінки доказів судом касаційної інстанції з огляду на частину другу статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України. За встановленої обґрунтованості доводу про неврахування наведених висновків Верховного Суду щодо застосування норм права відповідною підставою направлення справи на новий розгляд є пункт 1 частини другої статті 353 цього Кодексу. Вибір суду першої інстанції зумовлений частиною четвертою цієї статті, оскільки порушення не були допущені лише апеляційним судом.

Отже, доводи Товариства щодо неналежного дослідження обставин набуття кредиторською заборгованістю ознак безнадійної є обґрунтованими. Оскільки відповідні недоліки допущені обома судами, ця частина спору щодо податку на прибуток потребує нового розгляду в суді першої інстанції. Такий висновок стосується скасування судових рішень у відповідній частині, а не остаточного скасування податкового повідомлення-рішення судом касаційної інстанції. Щодо ПДВ під час визначення подальших процесуальних наслідків належить урахувати наведений вище висновок про помилковість самої правової підстави коригування. Межі скасування судових рішень стосовно податкових повідомлень-рішень № 1421715320714, № 1421415320714 та № 1421515320714 визначаються з урахуванням окремої оцінки їхніх розрахунків та інших охоплених ними епізодів; наведена в цьому розділі сума заборгованості не визначає самостійної частини скасування кожного з цих рішень.

1.5. Щодо податкових наслідків придбання послуг з організації авіаперельотів для фізичних осіб - підприємців

Суди попередніх інстанцій установили, що в період, охоплений перевіркою, Товариство придбавало у ПрАТ «Універсальне агентство», ТОВ «Універсальне агентство» та ТОВ «Універсальний Тревел Бутік» послуги з організації транспортних перевезень, у тому числі міжнародних авіаперевезень, вартість яких відображало у складі інших витрат операційної діяльності.

Обґрунтовуючи зв`язок цих витрат зі своєю господарською діяльністю, Товариство посилалося на договори з фізичними особами - підприємцями ОСОБА_1 , ОСОБА_2 , ОСОБА_3 та ОСОБА_4 , які надавали йому консультаційні та юридичні послуги.

Зокрема, із ОСОБА_1 укладено договір від 3 вересня 2018 року №03/09/18/СК про інформаційно-консультаційні послуги з питань управління підприємством, удосконалення його діяльності та розвитку бізнесу з оплатою 800 грн за одну людино-годину, а також договір від 1 лютого 2019 року про юридичне абонентське обслуговування вартістю 58 000 грн на місяць.

Із ОСОБА_4 укладено договір від 10 січня 2013 року №4 про надання інформаційно-консультаційних послуг у сфері права та договір від 1 лютого 2019 року про інформаційно-консультаційне і юридичне обслуговування, зокрема правові дослідження, підготовку та коригування документів, пов`язаних із господарською діяльністю Товариства.

За договорами від 1 квітня 2018 року №01/04/СК-Х із ОСОБА_3 та №01/04/СК-Р із Сардарян Рубіною передбачено консультаційне обслуговування, участь у переговорах, надання правової підтримки, консультацій щодо залучення коштів і розвитку бізнесу, проведення тренінгів та семінарів. Вартість послуг за цими договорами становила відповідно 370 800 грн та 247 200 грн на рік.

Додатковими угодами від 4 жовтня 2016 року, 2 квітня та 4 вересня 2018 року, 4 лютого 2019 року до відповідних договорів передбачено право виконавців здійснювати авіаперельоти територією України та за її межами за рахунок замовника з метою виконання договірних обов`язків з обслуговування його господарської діяльності. Суд апеляційної інстанції також установив, що зазначені підприємці перебували на спрощеній системі оподаткування та були платниками єдиного податку третьої групи за ставкою п`ять відсотків.

На підтвердження операцій Товариство надало акти туристичних агентств, акти консультаційних та юридичних послуг підприємців із додатками, а також бухгалтерські довідки. Суд першої інстанції, зокрема, навів акти туристичних агентств за 2017 - 2019 роки та документи щодо виконання договорів підприємцями. Серед них - акти ОСОБА_3 від 31 липня, 31 серпня та 30 вересня 2019 року з додатками.

Під час перевірки контролюючий орган запитом від 7 квітня 2021 року №5 витребував відомості про осіб, для яких придбавалися перевезення, вартість і дати послуг, квитки та інші документи, а також підтвердження участі у переговорах, конференціях чи інших заходах, пов`язаних із діяльністю Товариства. За висновком відповідача, подані документи не підтверджували зв`язку конкретних перельотів із виконанням завдань замовника. Вартість перевезень він кваліфікував як безоплатно надані підприємцям послуги та застосував підпункт 140.5.10 пункту 140.5 статті 140 Податкового кодексу України. Окремо визначив наслідки з податку на додану вартість.

Суд першої інстанції визнав висновок про безоплатне отримання послуг передчасним. Оцінивши договори, додаткові угоди та акти, суд зазначив, що документи дозволяють установити обсяг операцій, їх учасників і виконання договірних зобов`язань. Цей суд також відхилив заперечення щодо потреби Товариства в консультаційних послугах, виходячи з права платника самостійно визначати спосіб ведення господарської діяльності.

Суд апеляційної інстанції дійшов іншого висновку. Він установив, що акти туристичних операторів не містять відомостей про перевезення зазначених підприємців, а акти, складені з виконавцями, - інформації про конкретні послуги чи роботи, виконання яких потребувало авіаперельотів. Інших доказів зв`язку спірних витрат із діяльністю Товариства апеляційний суд не встановив. Крім того, цей суд послався на відсутність реального впливу відносин із виконавцями на фінансовий результат, значне від`ємне значення об`єкта оподаткування та відсутність сплати податку на прибуток.

На цих підставах апеляційний суд погодився зі зменшенням від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 1 131 564 грн за податковим повідомленням-рішенням від 14 червня 2021 року №1421715320714 та з визначенням податкових наслідків із податку на додану вартість у сукупній сумі 833 грн за податковими повідомленнями-рішеннями від цієї ж дати № 1421415320714 та № 1421515320714.

У касаційній скарзі Товариство посилається на оплатний характер договорів із підприємцями та прямо передбачену додатковими угодами можливість перельотів за рахунок замовника. Скаржник вважає, що апеляційний суд підмінив перевірку господарського характеру витрат оцінюванням їх економічної ефективності, не врахувавши висновків Верховного Суду у справах №826/11026/15 та №803/173/18.

Окремо Товариство стверджує, що виняток «крім фізичних осіб» у підпункті 140.5.10 у редакції спірного періоду охоплював і підприємців на єдиному податку.

Щодо податку на додану вартість скаржник указує на відсутність окремої оцінки підстав нарахування та розподілу суми 833 грн між двома податковими повідомленнями-рішеннями. Ці заперечення підтримано й у додаткових поясненнях на відзив відповідача.

Перевіряючи наведені доводи, колегія суддів Верховного Суду виходить із такого.

За підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України об`єкт оподаткування податком на прибуток визначається шляхом коригування фінансового результату до оподаткування на передбачені цим Кодексом різниці.

У спірному періоді підпункт 140.5.10 пункту 140.5 статті 140 Податкового кодексу України передбачав збільшення фінансового результату на суму безповоротної фінансової допомоги, безоплатно наданих товарів, робіт і послуг особам, які не є платниками податку, із застереженням «крім фізичних осіб», а також платникам податку за нульовою ставкою; для визначених цим приписом передач неприбутковим організаціям застосовувався підпункт 140.5.9.

Колегія суддів Верховного Суду враховує, що статті 24 і 50 Цивільного кодексу України не пов`язують державну реєстрацію підприємця зі створенням іншої особи. Разом із тим збереження цивільно-правового статусу фізичної особи не усуває особливостей оподаткування доходів, одержаних нею у підприємницькій діяльності. За підпунктом 165.1.36 пункту 165.1 статті 165 та підпунктом 2 пункту 297.1 статті 297 Податкового кодексу України у відповідних редакціях підприємницькі доходи, оподатковані єдиним податком, були відмежовані від доходів, які підлягали оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб.

У постанові від 7 березня 2024 року у справі №480/293/20 Верховний Суд звернув увагу на відмінність податкового статусу фізичної особи та фізичної особи - підприємця зі збереженням останньою основного статусу фізичної особи. Зазначений висновок ураховується в частині необхідності визначення статусу одержувача в конкретних податкових відносинах, а не як безпосередній висновок щодо застосування підпункту 140.5.10.

Оскільки підпункт 140.5.10 розмежовує одержувачів безоплатних передач за податковим статусом, передбачений ним виняток слід застосовувати у взаємозв`язку з наведеними положеннями Кодексу. За такого тлумачення він стосується фізичних осіб, доходи яких у відповідних відносинах належать до сфери оподаткування податком на доходи фізичних осіб, та не поширюється на отримання послуг у статусі підприємця із застосуванням спрощеної системи оподаткування. Визначальним є статус особи в спірних відносинах, а не сама наявність запису про її реєстрацію підприємцем.

У цій справі апеляційний суд установив, що одержувачі послуг виступали контрагентами Товариства за договорами консультаційного та юридичного обслуговування і застосовували спрощену систему оподаткування. Саме виконанням цих підприємницьких договорів позивач обґрунтовував оплату перельотів. Тому колегія суддів Верховного Суду відхиляє довід про неможливість застосування підпункту 140.5.10 лише з огляду на те, що одержувачі послуг залишаються фізичними особами. Посилання на підпункт 14.1.226 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України та статтю 128 Господарського кодексу України не спростовує цього висновку, оскільки ці приписи не встановлюють однакового режиму оподаткування всіх доходів фізичної особи та підприємця.

Зміна застереження Законом України від 16 січня 2020 року №466-IX на «крім фізичних осіб, які є платниками податку на доходи фізичних осіб» застосовується з 23 травня 2020 року. Колегія суддів не надає цій зміні зворотної дії. Висновок щодо спірних операцій ґрунтується на взаємозв`язку положень Кодексу, чинних на час їх здійснення. З наведених мотивів колегія суддів не приймає запропонованого Товариством ізольованого прочитання винятку та не вбачає підстав для застосування пункту 56.21 статті 56 цього Кодексу. Сам факт подальшої зміни тексту не визначає змісту попередньої редакції без її системного тлумачення.

Наведені скаржником постанови Верховного Суду від 28 квітня 2021 року у справі №440/1005/19, від 2 травня 2023 року у справі №640/17842/19 та від 30 жовтня 2025 року у справі №140/1942/25 не вирішують питання про застосування цього винятку до підприємців на єдиному податку. Товариство й саме обґрунтовує необхідність формування відповідного висновку за пунктом 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України. Відповіддю на цей довід є наведене вище тлумачення підпункту 140.5.10.

Колегія суддів Верховного Суду також ураховує, що застосування зазначеної різниці потребує встановлення безоплатного надання послуг. Оплатність консультаційних договорів не виключає можливості окремого безоплатного одержання виконавцем транспортних послуг, проте й відсутність грошового відшкодування вартості квитків сама собою не доводить такої безоплатності. Оцінці підлягають умови договорів у сукупності з обставинами їх виконання.

Апеляційний суд дослідив додаткові угоди про перельоти за рахунок замовника та зіставив їх з актами туристичних операторів і документами виконавців. За результатами цієї оцінки суд не встановив зв`язку конкретних перевезень із виконанням завдань Товариства та погодився з кваліфікацією послуг як безоплатно отриманих підприємцями. Відтворення в касаційній скарзі загальної умови про право на перельоти не спростовує цього мотиву: встановлення змісту договірної умови не є встановленням її виконання щодо кожної операції. Тому твердження скаржника, що апеляційний суд сам визнав здійснення всіх спірних перельотів для виконання договірних обов`язків, не відповідає змісту постанови.

Висновок Верховного Суду у справі №140/1942/25 щодо необхідності встановлення фактичного безоплатного надання не дає підстав замінювати таке встановлення припущенням. Разом із тим у розділі VII касаційної скарги Товариство ставить правове питання про виняток для фізичних осіб, виходячи з кваліфікації, наданої апеляційним судом, та зазначає, що переоцінки цих обставин для вирішення зазначеного питання не просить. Саме в цих межах колегія суддів погоджується із застосовністю підпункту 140.5.10. Посилання на інший результат розгляду справи №520/4287/2020, який скаржник пов`язує з відсутністю безоплатності, не визначає оцінки обставин цієї справи.

Водночас колегія суддів Верховного Суду погоджується з доводом Товариства про те, що збитковість діяльності й відсутність сплати податку на прибуток не можуть бути самостійними доказами негосподарського характеру витрат. У постановах від 21 травня 2019 року у справі №826/11026/15 та від 26 квітня 2019 року у справі №803/173/18 Верховний Суд розмежував перевірку господарської спрямованості операцій та оцінювання економічної доцільності рішень платника. Відсутність негайного економічного результату не виключає спрямованості витрат на одержання доходу.

Проте цей довід не усуває необхідності перевірки виконання конкретних операцій та визначення їх податкових наслідків за належною нормою. У спірному епізоді застосовано різницю за підпунктом 140.5.10, а не самостійне коригування через відсутність ділової мети. Підпункт 140.5.15, запроваджений після спірного періоду, до цих операцій не застосовується. Мотиви щодо збитковості Товариства не покладаються колегією суддів в основу висновку про застосування підпункту 140.5.10.

Щодо наведеної в додаткових поясненнях відповіді на посилання податкового органу на постанову Верховного Суду від 24 грудня 2025 року у справі №560/518/25 колегія суддів зазначає, що в ній перевірялося документальне підтвердження витрат на послуги підприємців. Висновку про зміст винятку «крім фізичних осіб» у підпункті 140.5.10 ця постанова не містить, тому не може слугувати безпосереднім обґрунтуванням вирішення цього правового питання на користь будь-якої зі сторін.

Натомість доводи касаційної скарги щодо визначення наслідків із податку на додану вартість заслуговують на увагу.

У редакціях, застосовних до спірних відносин, підпункт «г» пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України передбачав нарахування податкових зобов`язань щодо придбаних з податком на додану вартість товарів і послуг, призначених для використання або використаних в операціях, що не є господарською діяльністю платника.

За пунктом 189.1 статті 189 цього Кодексу базою оподаткування для товарів і послуг у такому випадку є вартість їх придбання.

Для перевірки нарахування за цими положеннями необхідно встановити, які саме придбані послуги охоплено коригуванням, у якому періоді виник обов`язок його здійснити та як воно вплинуло на показники відповідних декларацій. Висновок щодо застосування податкової різниці з податку на прибуток не замінює встановлення цих обставин.

Суд першої інстанції скасував податкові повідомлення-рішення в цій частині, виходячи із загального висновку про помилковість кваліфікації послуг як безоплатних. Окремої перевірки складу нарахування податку на додану вартість та його відображення за кожним із двох податкових повідомлень-рішень цей суд не здійснив. Апеляційний суд зазначеного недоліку не усунув: погодившись із нарахуванням сукупної суми 833 грн, не визначив, яка її частина зумовила збільшення грошового зобов`язання за податковим повідомленням-рішенням №1421415320714, а яка - зменшення від`ємного значення за податковим повідомленням-рішенням №1421515320714, та за які звітні періоди.

При цьому сам факт наявності двох податкових повідомлень-рішень не доводить подвійного нарахування. Водночас без зіставлення розрахунків із показниками звітності неможливо перевірити, чи правильно розмежовано наслідки спірних операцій. Посилання Товариства в додаткових поясненнях на суму вхідного податку 833,31 грн та нульову ставку міжнародних перевезень потребує перевірки за документами й розрахунком, а не прийняття касаційним судом як установленого факту.

Отже, у частині податку на додану вартість довід скаржника стосується невстановлення обставин, необхідних для перевірки конкретного нарахування. Він не може бути відхилений лише з посиланням на заборону переоцінки доказів. Відповідні недоліки не дозволяють ані підтвердити правомірність нарахування, ані залишити в силі рішення суду першої інстанції в цій частині.

Ураховуючи межі повноважень, визначені статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів не може самостійно встановити склад операцій, звітні періоди та розподіл сум. Оскільки необхідні обставини не встановлені обома судами, судові рішення в частині вимог щодо податкових повідомлень-рішень №1421415320714 та №1421515320714, яка охоплює наслідки операцій з організації авіаперельотів, підлягають скасуванню з направленням справи в цій частині на новий розгляд до суду першої інстанції відповідно до статті 353 цього Кодексу.

Під час нового розгляду суду належить дослідити документи щодо спірних перевезень та їх використання, розрахунки до податкових повідомлень-рішень і відповідні показники звітності; встановити підставу, періоди та суми нарахування податку на додану вартість за кожним із рішень, після чого вирішити спір у цій частині.

Таким чином, колегія суддів відхиляє правовий довід Товариства про неможливість застосування підпункту 140.5.10 до безоплатно наданих у спірних відносинах послуг підприємцям - платникам єдиного податку. Це погодження із правовим підходом апеляційного суду не є підтвердженням остаточної суми коригування за податковим повідомленням-рішенням №1421715320714. У зв`язку з установленими в окремому розділі цієї постанови недоліками сукупного розрахунку вимоги щодо цього рішення передаються на новий розгляд у повному обсязі.

1.6. Щодо штрафу за невключення інформації до звіту про контрольовані операції

Предметом касаційного перегляду в цій частині є правомірність застосування до Товариства штрафу в сумі 159 750,71 грн за податковим повідомленням-рішенням від 14 червня 2021 року №1421815320714 у зв`язку з невключенням до звіту про контрольовані операції за 2018 рік інформації про нараховані на користь компанії «DECERPO LIMITED» проценти.

Як убачається з установлених судами обставин, підставою для застосування штрафу був висновок контролюючого органу про недекларування процентів у сумі 15 975 071,19 грн, нарахованих у травні - грудні 2018 року за угодою про позику від 21 лютого 2013 року № 210/02-13/SK. У розрахунку штрафної санкції суму незадекларованих операцій відображено як 15 975 071,2 грн, а штраф визначено в сумі 159 750,71 грн (том 18, аркуш справи 106).

Штраф обчислено як один відсоток суми операцій, які контролюючий орган вважав незадекларованими.

Суд першої інстанції встановив, що звіт про контрольовані операції за 2018 рік подано своєчасно. Отже, спір стосується повноти відображення у поданому звіті інформації про здійснені операції, а не виконання обов`язку подати звіт як такого.

Досліджуючи правовідносини за угодою №210/02-13/SK, суд першої інстанції встановив, що розмір позики становив 8 658 807,94 доларів США. На підставі договору про відступлення права вимоги від 1 лютого 2018 року компанія «Medkey Holdings Limited» передала компанії «DECERPO LIMITED» право вимоги до Товариства.

Додатковою угодою №5 від 30 квітня 2018 року сторони анулювали додаткову угоду №4 від 12 лютого 2018 року, визначили умови переходу прав та обов`язків позикодавця і підтвердили заборгованість станом на 1 лютого 2018 року в сумі 12 701 166,37 доларів США, у тому числі 8 658 807,94 доларів США основного боргу та 4 042 358,43 доларів США процентів.

Одеський окружний адміністративний суд рішенням від 6 листопада 2025 року задовольнив позов у цій частині. Суд виходив із того, що наявність заборгованості та заміна позикодавця підтверджені договорами й додатковими угодами, недійсність яких не встановлена. Пославшись на документи, наявні в томі 16 на аркушах справи 185- 203 зворот, суд визнав доведеними здійснення операції та її відображення в бухгалтерському обліку, а висновки контролюючого органу про порушення вимог до звітування - необґрунтованими.

П`ятий апеляційний адміністративний суд постановою від 31 липня 2026 року скасував рішення суду першої інстанції в цій частині та відмовив у задоволенні позову. Апеляційний суд зазначив, що штраф застосовано за невідображення у звіті процентів за угодою №210/02-13/SK, тоді як у звіті задекларовано операції за іншою кредитною угодою - від 15 листопада 2002 року №11/02. Відхиляючи заперечення Товариства, суд послався на ненадання ним доказів відображення спірної операції у звіті та відсутність таких доказів у матеріалах справи.

У касаційній скарзі Товариство заперечує проти визнання порушення доведеним без дослідження звіту та його додатків. Скаржник стверджує, що звіт не надано до матеріалів справи жодною зі сторін, а апеляційний суд фактично поклав на платника обов`язок довести відсутність порушення. На підтвердження своїх доводів Товариство посилається на постанови Верховного Суду від 15 березня 2024 року у справі №815/663/16, від 10 серпня 2021 року у справі №826/20210/16 та пункт 66 постанови Великої Палати Верховного Суду від 7 липня 2022 року у справі №160/3364/19. Скаржник також указує на відсутність у постанові апеляційного суду належної правової кваліфікації порушення та вважає суперечливими висновки про правомірність нарахування процентів і водночас правомірність штрафу за їх недекларування.

Оцінюючи ці доводи, колегія суддів Верховного Суду виходить із такого.

Відповідно до абзацу другого підпункту 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 Податкового кодексу України в редакції, чинній на час звітування за 2018 рік, у звіті про контрольовані операції зазначається інформація про всі контрольовані операції, здійснені платником податків у звітному періоді.

Відповідно до абзаців першого-третього пункту 120.4 статті 120 Податкового кодексу України в редакції, чинній на час застосування штрафної санкції, невключення до поданого звіту про контрольовані операції інформації про всі здійснені протягом звітного періоду контрольовані операції відповідно до вимог статті 39 цього Кодексу тягне за собою накладення штрафу в розмірі 1 відсотка суми контрольованих операцій, незадекларованих у поданому звіті, але не більше 300 розмірів прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року, за всі незадекларовані контрольовані операції, здійснені у відповідному звітному році.

Отже, для застосування цієї санкції необхідно встановити зміст поданого звіту, визначити конкретні операції, інформацію про які до нього не включено, та перевірити суму, покладену в основу штрафу. Відомості про виникнення зобов`язання і нарахування процентів у бухгалтерському обліку не замінюють дослідження поданої звітності.

За частиною другою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України обов`язок доведення правомірності спірного рішення покладено на контролюючий орган. Тому ненадання Товариством доказів включення операції до звіту саме собою не підтверджує наявності порушення, хоча й не звільняє його від обов`язку доводити власні заперечення.

Суд першої інстанції, пославшись на договори та дані бухгалтерського обліку, не встановив, які відомості про спірні проценти містив звіт за 2018 рік. Апеляційний суд, дійшовши висновку про декларування операцій лише за іншою кредитною угодою, також не навів результатів дослідження звіту та його додатків і фактично обмежився посиланням на ненадання Товариством доказів протилежного. Отже, суди не перевірили фактичної підстави застосування штрафу.

Наведені Товариством висновки Верховного Суду підтверджують необхідність установлення фактичного змісту поданої звітності та належного розподілу обов`язку доказування. Водночас результати розгляду тих справ не можуть бути безпосередньо перенесені на цей спір, оскільки вони стосувалися інших обставин та редакцій законодавства.

Не свідчить про суперечливість висновків апеляційного суду й визнання правомірним нарахування процентів одночасно з висновком про їх недекларування: ці питання стосуються різних обов`язків, а наведені скаржником обставини щодо переходу права вимоги охоплюють лютий-квітень 2018 року, тоді як штраф застосовано за невключення інформації про проценти, нараховані у травні-грудні 2018 року.

Таким чином, доводи касаційної скарги є обґрунтованими в частині невстановлення обставин, необхідних для застосування пункту 120.4 статті 120 Податкового кодексу України.

Оскільки зазначені обставини не встановлені судами обох інстанцій, рішення Одеського окружного адміністративного суду від 6 листопада 2025 року та постанова П`ятого апеляційного адміністративного суду від 31 липня 2026 року в частині вирішення позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 14 червня 2021 року № 1421815320714 про застосування штрафу в сумі 159 750,71 грн підлягають скасуванню, а справа в цій частині - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

1.7. Щодо неузгодженості суми та складових податкового повідомлення-рішення № 1421715320714

Товариство у касаційній скарзі оспорює визначений судом апеляційної інстанції склад і розмір частини податкового повідомлення-рішення від 14 червня 2021 року № 1421715320714, залишеної чинною. Скаржник посилається на відмінність показників, наведених у податковому повідомленні-рішенні, акті перевірки, первісному та додатковому розрахунках контролюючого органу, а також у мотивувальній і резолютивній частинах постанови апеляційного суду.

Окремо Товариство зазначає, що апеляційний суд не надав оцінки додатковим поясненням контролюючого органу з розрахунком від 30 березня 2026 року, поданим на виконання протокольної ухвали цього суду.

Оцінюючи ці доводи, колегія суддів Верховного Суду виходить із такого.

У податковому повідомленні-рішенні № 1421715320714 наведено показники зменшення від`ємного значення за окремими деклараціями, зокрема за 2017 рік - 579 501 грн, за 2018 рік - 39 317 238 грн та за три квартали 2019 року - 53 368 602 грн. Доданий розрахунок містить окремі графи сум коригування за період і наростаючим підсумком; його загальний підсумок становить 93 265 341 грн та арифметично відповідає сумі зазначених трьох показників.

Отже, відмінність між сумами 93 265 341 грн і 53 368 602 грн сама по собі не свідчить про помилку в розрахунку. Водночас наведення загального підсумку не дає відповіді на питання, як часткове скасування цього податкового повідомлення-рішення впливає на кожну з охоплених ним декларацій. Апеляційний суд мав співвіднести суми за окремими епізодами з відповідними звітними періодами та визначити, які коригування скасовано, а які залишено чинними. Такого розмежування постанова апеляційного суду не містить.

У резолютивній частині постанови апеляційний суд визнав протиправним і скасував податкове повідомлення-рішення № 1421715320714 у частині коригувань на 438 250 грн за операціями з ТОВ «ГРОМ 7», на 5 992 119 грн за операціями з компанією «DECERPO LIMITED», на 29 931 523,59 грн за операціями з ТОВ «ТЕКА», а також у частині завищення доходу на 1 149 807,05 грн і завищення позитивного значення різниці на 2 470 577 грн, визначивши загальний розмір скасованого зменшення від`ємного значення у сумі 32 741 508,54 грн.

Колегія суддів Верховного Суду відхиляє довід Товариства про те, що загальний розмір скасованої частини за будь-яких умов мав дорівнювати арифметичній сумі абсолютних величин усіх п`яти показників - 39 982 276,64 грн. Із мотивів постанови вбачається, що суми 1 149 807,05 грн і 2 470 577 грн пов`язані відповідно із завищенням доходу та завищенням позитивного значення податкової різниці, а тому мають протилежний напрям впливу на фінансовий результат. Наведена апеляційним судом сума 32 741 508,54 грн арифметично утворюється шляхом додавання сум 438 250 грн, 5 992 119 грн і 29 931 523,59 грн та віднімання сум 1 149 807,05 грн і 2 470 577 грн.

Однак правильність такого арифметичного співвідношення не усуває необхідності встановити склад частини податкового повідомлення-рішення, яку залишено чинною, та її зв`язок із показниками відповідних декларацій.

За наведеними в постанові апеляційного суду величинами сукупний розмір чотирьох епізодів, у яких цей суд погодився з контролюючим органом, становить 60 032 520,90 грн, а саме: 4 256 837,70 грн за операціями з ТОВ «ПБК «ЕКЛІПС», 35 514 477,20 грн за операціями з ТОВ «СВЄТСТРОЙ», 1 131 564 грн за витратами на організацію авіаперельотів та 19 129 642 грн за кредиторською заборгованістю. Разом із визначеною апеляційним судом скасованою частиною у сумі 32 741 508,54 грн це становить 92 774 029,44 грн, тобто на 491 311,56 грн менше від загальної суми 93 265 341 грн. Постанова апеляційного суду не пояснює походження цієї різниці та не пов`язує її з конкретним епізодом або звітним періодом.

Додатковий розрахунок від 30 березня 2026 року також не усуває цієї невизначеності. За наведеними Товариством даними додаткового розрахунку, сума віднесених у цьому розрахунку до податкового повідомлення-рішення №1421715320714 складових становить 59 450 967,20 грн та утворюється з показників 19 129 642 грн, 438 250 грн, 1 131 564 грн, 2 470 577 грн, 35 514 477,20 грн і 766 457 грн. Така структура не узгоджується ані із загальною сумою 93 265 341 грн, ані з переліком епізодів, оцінених апеляційним судом. Зокрема, у ній не відображено віднесені постановою до цього податкового повідомлення-рішення коригування за операціями з ТОВ «ТЕКА» та компанією «DECERPO LIMITED», натомість наведено суму 766 457 грн, походження та вплив якої суд не встановив.

Товариство також звертає увагу, що наведені в додатковому розрахунку складові за операціями з ТОВ «СВЄТСТРОЙ» - 11 514 477,16 грн, 6 000 000 грн, 11 000 000 грн і 7 491 310,90 грн - у сукупності становлять 36 005 788,06 грн, тоді як апеляційний суд визначив наслідок цього епізоду у сумі 35 514 477,20 грн. Різниця між цими величинами становить 491 310,86 грн. Вона є близькою, але не тотожною різниці 491 311,56 грн між загальною сумою коригування та сумою частин, скасованих і залишених чинними апеляційним судом. Розбіжність у 0,70 грн виключає можливість без дослідження первинних даних ототожнити ці показники або визнати їх наслідком округлення.

Не надано оцінки й доводам Товариства про відсутність у додатковому розрахунку окремої складової кредиторської заборгованості перед ТОВ «Лотос-Енергія» у сумі 941 602 грн та про зазначення в окремих пунктах цього документа номерів податкових повідомлень-рішень, які не відповідають номеру оскаржуваного рішення. Помилки в номері самі собою не свідчать про протиправність податкового повідомлення-рішення, якщо зміст розрахунку дає змогу однозначно встановити, якого рішення і якого коригування він стосується.

Проте за наявності істотних розбіжностей у сумах такі помилки підлягали оцінці разом з іншими доказами.

За змістом частин першої та третьої статті 242 цього Кодексу судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, підтверджених доказами, дослідженими в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Суд апеляційної інстанції витребував додатковий розрахунок для з`ясування складу нарахувань, однак у постанові не навів його змісту, не зіставив із податковим повідомленням-рішенням, первісним розрахунком та актом перевірки і не зазначив мотивів його врахування або відхилення. За цих обставин висновок про конкретний розмір частини податкового повідомлення-рішення, залишеної чинною, не пройшов перевірки доказами, які сам апеляційний суд визнав необхідними для розгляду справи.

Колегія суддів Верховного Суду наголошує, що наведені розбіжності не дають підстав суду касаційної інстанції самостійно виконати податковий розрахунок, замінити одну суму іншою або визнати певну різницю окремим безпідставним коригуванням. Для цього необхідно встановити, які показники є порівнюваними, чи сформовані вони наростаючим підсумком, за якими деклараціями та періодами відображені, який напрям їх впливу на фінансовий результат і чи не враховано одні й ті самі суми повторно.

Згідно з частиною другою статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені в рішенні чи постанові суду або відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Ураховуючи також установлені в цій постанові недоліки дослідження обставин щодо кредиторської заборгованості та операцій з ТОВ «ТЕКА», які впливають на склад того самого податкового повідомлення-рішення, колегія суддів Верховного Суду не має процесуальної можливості виокремити остаточні суми за іншими епізодами без установлення їх зв`язку з коригуваннями за відповідні звітні періоди. При цьому правові висновки цієї постанови щодо окремих епізодів підлягають урахуванню під час нового розгляду.

Отже, доводи касаційної скарги Товариства про ненадання оцінки додатковому розрахунку та невстановлення дійсного складу й розміру податкового наслідку є обґрунтованими. Водночас наведені скаржником власні підрахунки не можуть бути покладені судом касаційної інстанції в основу самостійного визначення суми, на яку податкове повідомлення-рішення є правомірним або протиправним.

Тому рішення Одеського окружного адміністративного суду від 6 листопада 2025 року та постанова П`ятого апеляційного адміністративного суду від 31 липня 2026 року в частині вирішення позовної вимоги про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення від 14 червня 2021 року № 1421715320714 підлягають скасуванню, а справа в цій частині - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

2. Оцінка доводів касаційної скарги податкового органу

Касаційне провадження за скаргою контролюючого органу відкрито з підстав, передбачених пунктами 1, 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Оскарження судового рішення на підставі пункту 1 частини четвертої статті 328 цього Кодексу вимагає від скаржника зазначити норму права, яку, на його думку, суд застосував неправильно, конкретний висновок Верховного Суду щодо її застосування, висновок суду, який йому суперечить, а також обґрунтувати подібність правовідносин. Саме лише перелічення постанов Верховного Суду та норм права без установлення такого зв`язку не підтверджує заявленої підстави касаційного оскарження.

Зі змісту пункту 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України випливає, що недослідження зібраних у справі доказів може бути підставою для скасування судових рішень і направлення справи на новий розгляд лише за умови висновку про обґрунтованість однієї з підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1-3 частини четвертої статті 328 цього Кодексу. Отже, посилання на пункт 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України не є самостійним способом домогтися повторного дослідження доказів у касаційному порядку.

У вступній частині касаційної скарги контролюючий орган навів перелік норм Податкового кодексу України, статей Кодексу адміністративного судочинства України та низки постанов Верховного Суду. Однак, за винятком епізоду щодо відчуження частки у статутному капіталі ТОВ «ТЕКА», скаржник не виклав висновків із цих постанов, не співвідніс їх із конкретними нормами та не пояснив, у чому полягає подібність правовідносин. Подальший виклад скарги містить переважно заперечення проти оцінки доказів та встановлених судами обставин.

Відкриття касаційного провадження не звільняє суд від перевірки обґрунтованості заявлених підстав під час розгляду справи. Водночас суд касаційної інстанції не може самостійно визначати замість скаржника, який саме висновок Верховного Суду мав бути врахований у кожному з численних самостійних епізодів спору.

2.1. Щодо відчуження частки у статутному капіталі ТОВ «ТЕКА»

Спір у цій частині виник у зв`язку з кваліфікацією контролюючим органом відчуження Товариством частки у статутному капіталі ТОВ «ТЕКА» на користь компанії «СОЛКОР ЛІМІТЕД» (Республіка Кіпр) як безоплатного передання корпоративних прав вартістю 29 931 523,59 грн.

Із цим висновком контролюючий орган пов`язав коригування від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за податковим повідомленням-рішенням від 14 червня 2021 року № 1421715320714, визначення податку на прибуток іноземних юридичних осіб у сумі 4 489 728 грн та штрафу в сумі 1 122 432 грн за податковим повідомленням-рішенням № 1422015320714, а також застосування штрафу в сумі 1 020 грн за неподання розрахунків доходів нерезидента за податковим повідомленням-рішенням № 1422115320714.

Суди встановили, що 13 січня 2017 року між Товариством як відчужувачем та компанією «СОЛКОР ЛІМІТЕД» як покупцем укладено договір № 13/01-17 купівлі-продажу частини частки у статутному капіталі ТОВ «ТЕКА». Договором визначено ціну 29 931 523,59 грн та оплату протягом п`яти років із дня його укладення. Право на частку переходило до покупця з моменту підписання договору незалежно від здійснення оплати (том 20, аркуші справи 110- 113).

За договором про переведення боргу від 1 червня 2018 року № 1, укладеним за участю Товариства як кредитора, борг покупця переведено на компанію «МАРШ КЕПІТАЛ ЛТД», а за договором від 2 липня 2018 року № 2 - на компанію «СУМАНАР ІНТЕРНЕШНЛ ЛТД». Суди виходили з того, що новий боржник мав сплатити Товариству 29 931 523,59 грн до 31 грудня 2021 року (том 20, аркуші справи 114- 121).

Суд першої інстанції визнав, що передання частки відбулося на оплатній основі з формуванням дебіторської заборгованості, а строк оплати на дату завершення перевірки не настав. Апеляційний суд погодився з цим висновком, зазначивши, що боржником Товариства є компанія «СУМАНАР ІНТЕРНЕШНЛ ЛТД». Тому припинення реєстрації первісного покупця 20 березня 2019 року суд не визнав підтвердженням безоплатності операції. На цих підставах суди відхилили відповідні податкові нарахування.

У касаційній скарзі контролюючий орган заперечує достатність такого дослідження.

Зокрема, посилається на ненадання договору купівлі-продажу до перевірки, зафіксоване, за його твердженням, актом від 14 квітня 2021 року № 1065/15-32-07-14/25417282, та на необхідність застосування пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України з урахуванням постанови Верховного Суду від 10 лютого 2022 року у справі № 420/6441/19.

Крім того, скаржник указує на бухгалтерську довідку від 31 грудня 2017 року № 204 про списання вартості частки без відображення доходу, збереження в обліку станом на 30 вересня 2019 року заборгованості саме за компанією «СОЛКОР ЛІМІТЕД», припинення її реєстрації та відмінність сум боргу у викладі умов договорів. На думку скаржника, суди не зіставили ці відомості з договорами, на які послалися, та передчасно відхилили висновок про безоплатне передання частки.

Товариство у відзиві зазначає, що запис за довідкою № 204 виправлено довідкою від 1 вересня 2018 року № 142 із відображенням доходу та дебіторської заборгованості, про що було відомо під час перевірки. Збереження найменування первісного боржника в аналітичному обліку, на його думку, не змінює правової природи операції.

Розбіжність між сумами 29 331 523,59 грн та 29 931 523,59 грн позивач пояснює опискою в судових рішеннях, а не суперечністю договорів. Також він посилається на подання договорів до суду на стадії підготовчого провадження та заперечує автоматичне поширення пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України на будь-які докази, подані на спростування висновків перевірки.

Оцінюючи ці доводи, колегія суддів розмежовує оплатність операції та можливість підтвердження її податкових наслідків документами, покладеними судами в основу рішення.

За змістом підпункту 14.1.13 пункту 14.1 статті 14 та підпункту 140.5.10 пункту 140.5 статті 140 Податкового кодексу України в редакціях, чинних у спірний період, для застосованого контролюючим органом коригування необхідно встановити саме безоплатне надання. Відсутність фактичної оплати до настання погодженого строку сама собою не означає відсутності обов`язку компенсувати вартість переданого майна. Так само припинення первісного покупця не доводить безоплатності, якщо грошове зобов`язання до цього було належно переведене на іншу особу.

Отже, висновок судів про значення умов оплати та заміни боржника відповідає предмету доказування. Не можна погодитися з твердженням скаржника, що суди дослідили лише договори про переведення боргу або взагалі залишили без уваги припинення первісного покупця: у рішеннях наведено умови основного договору та мотиви, з яких цю обставину не визнано визначальною.

Водночас у постанові від 10 лютого 2022 року у справі № 420/6441/19 Верховний Суд розмежував документи, які є підставою бухгалтерського та податкового обліку, й інші докази. Наслідки ненадання перших під час перевірки або у передбачений Кодексом строк не усуваються самим їх поданням до суду; до інших документів обмеження пункту 44.6 не застосовуються. Тому наведений скаржником висновок потребує застосування з урахуванням функції конкретного документа та обставин його надання, а не шляхом загального виключення всіх поданих у судовому процесі доказів.

У цій справі суди поклали договори в основу висновку про оплатність відчуження та збереження вимоги до нового боржника, проте не навели окремої оцінки заперечення щодо їх використання з огляду на пункт 44.6 статті 44 Податкового кодексу України.

Не визначено, які показники обліку підтверджує кожен із цих договорів, коли та в якому порядку їх надано контролюючому органу, а також чи були підстави не застосовувати передбачені цією нормою наслідки. Загальне вирішення судом першої інстанції питання про долучення додаткових доказів за статтею 79 Кодексу адміністративного судочинства України не замінює відповіді на це матеріально-правове питання.

Посилання Товариства на подання договорів до закриття підготовчого провадження стосується порядку подання доказів до суду. Воно не є достатньою відповіддю на довід про наслідки ненадання документів під час перевірки. Водночас сам факт такого ненадання не встановлює безоплатного характеру операції та не звільняє контролюючий орган від обов`язку довести підстави нарахувань. Відомості про надані до перевірки протокол, бухгалтерські довідки, регістри та звітність також мають бути оцінені.

Для цього довідку № 204 необхідно зіставити з довідкою № 142, на яку посилається Товариство, та з відображенням операції у звітності. Ізольоване посилання на первісний запис не дає підстав відхилити заперечення про його виправлення. Так само зазначення первісного покупця в аналітичному обліку без з`ясування змісту відповідного запису не доводить відсутності переведення боргу. У судових рішеннях оцінки цих взаємопов`язаних обставин у контексті наведеного заперечення контролюючого органу не викладено.

Розбіжність сум у текстах судових рішень також не може бути самостійним доказом суперечливості договорів. Товариство стверджує, що в їхніх примірниках зазначено однакову суму. Тому касаційний суд не покладає різницю 600 000 грн в основу висновку про безоплатність операції. Її походження належить перевірити за самими документами, не підміняючи їх зміст переказом у судовому рішенні.

Таким чином, у цій частині скаржник навів конкретну норму, висновок Верховного Суду щодо її застосування та вказав на документи, використання яких без перевірки відповідних умов могло вплинути на вирішення спору. Подібність правовідносин у цьому питанні стосується підтвердження податкового обліку документами, щодо надання яких під час перевірки виник спір, а не тотожності виду відчуженого майна. Довід не зводиться лише до вимоги надати договорам інше доказове значення. Водночас він не дає підстав касаційному суду самостійно визнати операцію безоплатною та відмовити в позові.

Окремого розмежування потребують наслідки за кожним податковим повідомленням-рішенням. Кваліфікація операції для застосування підпункту 140.5.10 пункту 140.5 статті 140 Податкового кодексу України сама собою не встановлює всіх умов утримання податку з доходу нерезидента та подання відповідного розрахунку.

Довід Товариства про відсутність виплати доходу підлягає перевірці з урахуванням установленого змісту операції, підпунктів 141.4.1, 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 та пункту 103.9 статті 103 цього Кодексу в редакціях відповідних періодів. Необхідно визначити, з якою саме подією контролюючий орган пов`язав отримання нерезидентом доходу та виникнення обов`язку звітування. Заміна боржника або припинення його реєстрації самі собою такої відповіді не дають.

Оскільки висновок про оплатність операції був спільною підставою скасування пов`язаних нарахувань, невирішене питання щодо документального підтвердження цього висновку має значення і для податкових повідомлень-рішень № 1422015320714 та № 1422115320714. Отже, доводи касаційної скарги контролюючого органу в цій частині є частково обґрунтованими: судові рішення щодо цих двох податкових повідомлень-рішень підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду належить перевірити зазначені обставини подання і використання документів, оцінити їх у сукупності та визначити наявність підстав кожного нарахування за відповідний звітний період. Податкове повідомлення-рішення № 1421715320714 охоплюється новим розглядом у повному обсязі з мотивів, наведених за результатами розгляду касаційної скарги Товариства. Викладена оцінка епізоду щодо ТОВ «ТЕКА» підлягає врахуванню під час цього розгляду та не означає остаточного підтвердження коригування на 29 931 523,59 грн.

2.2. Щодо податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки

Оскаржуючи висновки судів щодо податкових повідомлень-рішень № 1422915320714, № 1423015320714, № 1423215320714 та № 1423415320714, контролюючий орган посилається на неправильне визначення площі трансформаторної підстанції, навісу, кіоску та промислової бази. Проте касаційна скарга не містить конкретного висновку Верховного Суду щодо застосування підпунктів 266.3.1, 266.3.3 пункту 266.3 статті 266 Податкового кодексу України у подібних правовідносинах.

Суди дослідили правовстановлюючі та технічні документи щодо кожного об`єкта і навели мотиви визначення його площі. Доводи скаржника про інший зміст цих документів та необхідність урахування додаткових складових спрямовані на повторну оцінку доказів. Посилання на загальні приписи статей 72- 77 і 90 Кодексу адміністративного судочинства України не замінює обґрунтування передбаченої пунктом 1 частини четвертої статті 328 цього Кодексу підстави касаційного оскарження.

Отже, підстав для скасування судових рішень у цій частині касаційна скарга не містить.

2.3. Щодо нарахування процентів за угодою про позику

Стосовно процентів, курсових різниць та різниці за пунктом 140.2 статті 140 Податкового кодексу України скаржник не наводить висновку Верховного Суду щодо застосування відповідних норм. Його аргументи стосуються змісту додаткових угод, моменту переходу прав кредитора та особи, на користь якої нараховувалися проценти.

Висновки апеляційного суду не є суперечливими: до 30 квітня 2018 року ненабрання чинності додатковою угодою № 4 не припиняло зобов`язання за основною угодою, а з цієї дати заміна кредитора відбулася на підставі додаткової угоди № 5. Висновок щодо декларування контрольованої операції стосується наступного періоду. Доводи скаржника не спростовують правової підстави нарахування процентів і не дають суду касаційної інстанції повноважень повторно оцінити докази. Податкове повідомлення-рішення № 1421715320714 передається на новий розгляд у повному обсязі з інших підстав, установлених за касаційною скаргою Товариства.

2.4. Щодо орендної плати за земельні ділянки у місті Кривому Розі

Щодо податкових повідомлень-рішень № 1422815320714 та № 1422715320714 контролюючий орган не навів висновку Верховного Суду щодо застосування пунктів 288.1, 288.4, 288.5 статті 288 Податкового кодексу України в подібних правовідносинах. Доводи скарги стосуються змісту попереднього договору, настання передбачених ним умов для збільшення плати, а також тлумачення додаткової угоди та рішень органу місцевого самоврядування.

Суди встановили зміст відповідних договорів та документів і навели мотиви, з яких відхилили розрахунки контролюючого органу. Вимога встановити інші обставини або надати іншу оцінку умовам договорів виходить за межі касаційного перегляду. Підстав для направлення справи на новий розгляд у цій частині немає.

2.5. Щодо послуг охорони, наданих ТОВ «ГРОМ 7»

У цьому епізоді скаржник також не пов`язує жодного конкретного висновку Верховного Суду з підпунктом 140.5.10 пункту 140.5 статті 140, пунктами 185.1, 188.1 статті 188 Податкового кодексу України та встановленими судами обставинами. Суди дослідили договори охорони, додаткові угоди й акти наданих послуг та встановили, що охоронялося майно Товариства, а доказів надання окремих послуг орендарям або покладення на них обов`язку компенсувати їх вартість немає.

Наведене в акті перевірки співвідношення доходу від оренди та витрат на утримання майна не підтверджує факту безоплатного постачання послуг третім особам. Порівняння цього епізоду з операціями з організації авіаперельотів не враховує відмінності фактичних обставин. Доводи скарги не спростовують висновків апеляційного суду та не дають підстав для повторної оцінки доказів.

2.6. Щодо податкових розрахунків за формою № 1ДФ

Контролюючий орган не наводить висновку Верховного Суду щодо застосування пункту 119.1 статті 119 Податкового кодексу України у редакції, чинній на час застосування штрафної санкції. За змістом цієї норми подання податкової звітності з недостовірними відомостями або помилками тягнуло відповідальність за умови настання визначених нею наслідків. Суди встановили походження розбіжності 3466,35 грн на підставі бухгалтерської довідки та платіжних документів. Щодо суми 255,84 грн скаржник не пояснив причин розбіжності та не обґрунтував настання передбачених цією нормою наслідків.

Саме лише твердження про те, що платіжні документи не підтверджують достовірності звітності, не доводить правомірності штрафу та не спростовує висновків судів. Інші доводи вимагають установлення нових обставин і переоцінки доказів, що виходить за межі повноважень суду касаційної інстанції.

2.7. Щодо земельного податку за ділянки у селах Лозуватка та Баловне

Щодо податкових повідомлень-рішень № 1422415320714 та № 1422515320714 скаржник не зазначає висновку Верховного Суду щодо застосування статей 269- 271, 287 Податкового кодексу України в подібних правовідносинах.

Стосовно ділянки у селі Лозуватка суди дослідили судове рішення від 10 січня 2017 року, договір оренди з фізичною особою та відомості про державну реєстрацію права власності Товариства 27 грудня 2018 року. Посилання скаржника на можливий статус землекористувача не спростовує встановленого судами приватного характеру оренди та дати державної реєстрації права.

Стосовно ділянки у селі Баловне суди встановили, що листи Держгеокадастру містять кадастровий номер, площу й адресу тієї самої земельної ділянки та повідомляють про відсутність технічної документації з нормативної грошової оцінки. Довід про необхідність надати перевагу витягу 2015 року над цими листами стосується оцінки доказів. Підстав для скасування судових рішень у цій частині не встановлено.

2.8. Щодо неподання та несвоєчасного подання декларацій з плати за землю

Оскаржуючи скасування податкового повідомлення-рішення № 1422315320714, контролюючий орган не наводить висновку Верховного Суду щодо застосування пункту 120.1 статті 120 або пункту 286.2 статті 286 Податкового кодексу України.

Доводи про самостійність окремих порушень, значення переплати й своєчасність подання декларацій не підтверджують заявленої підстави, передбаченої пунктом 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Стосовно земельної ділянки у селі Лозуватка акт перевірки містить епізод неподання декларації за 2017 рік, тоді як апеляційний суд, оцінюючи цей епізод, сформулював висновок про відсутність обов`язку подати декларацію за 2018 рік. Водночас установлені судами обставини - користування Товариством ділянкою у 2017 році на підставі договору оренди, укладеного з фізичною особою - власником землі, та державна реєстрація права власності Товариства лише 27 грудня 2018 року - не підтверджують виникнення у нього обов`язку зі сплати земельного податку та подання відповідної декларації щодо цієї ділянки за 2017 рік. Контролюючий орган не пов`язав свої заперечення з належно обґрунтованою підставою касаційного оскарження та не навів обставин попереднього застосування до Товариства протягом року штрафу за таке саме порушення, необхідних для застосування санкції у підвищеному розмірі. Тому підстав для скасування судових рішень у цій частині немає.

2.9. Щодо інших податкових повідомлень-рішень

Прохальна частина касаційної скарги охоплює також податкові повідомлення-рішення № 1422615320714 та № 1423115320714, однак скарга не містить доводів щодо мотивів, з яких суди визнали їх протиправними. Саме лише включення цих актів до загальної вимоги не визначає меж касаційного перегляду, а суд касаційної інстанції не вправі самостійно формулювати доводи замість скаржника.

2.10. Підсумок оцінки касаційної скарги контролюючого органу

Належне обґрунтування підстави касаційного оскарження, передбаченої пунктом 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, у взаємозв`язку з доводами про недослідження доказів за пунктом 4 цієї частини встановлено лише щодо епізоду відчуження частки у статутному капіталі ТОВ «ТЕКА». В інших частинах доводи контролюючого органу або не містять необхідного зв`язку між нормою права, висновком Верховного Суду та подібними правовідносинами, або спрямовані на повторне дослідження та переоцінку доказів.

Отже, касаційна скарга контролюючого органу підлягає частковому задоволенню лише в частині вирішення позовних вимог щодо податкових повідомлень-рішень № 1422015320714 та № 1422115320714. В іншій частині підстав для скасування оскаржених судових рішень за доводами цієї касаційної скарги немає.

3. Щодо меж касаційного перегляду судових рішень у частині окремих податкових повідомлень-рішень

Відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Визначаючи межі перегляду в цій справі, колегія суддів Верховного Суду враховує, що Товариство прямо зазначило в касаційній скарзі про неоскарження постанови суду апеляційної інстанції в частині відмови в задоволенні позовних вимог щодо податкових повідомлень-рішень від 14 червня 2021 року № 1421915320714, №1423315320714 та № 1421615320714 у частині штрафу в сумі 174,99 грн. Вимог про скасування постанови в цих частинах прохальна частина скарги також не містить.

Податковим повідомленням-рішенням № 1421915320714 до Товариства застосовано штраф у сумі 1 020 грн за несвоєчасне подання відомостей про зміну осіб, відповідальних за ведення бухгалтерського та/або податкового обліку.

Податковим повідомленням-рішенням № 1423315320714 визначено податкове зобов`язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, у сумі 3006,32 грн та штраф у сумі 751,58 грн щодо об`єкта в селі Роксолани. Постанова апеляційного суду щодо цих податкових повідомлень-рішень не охоплюється й вимогами касаційної скарги контролюючого органу, який оскаржує її в частині задоволення позову.

Щодо податкового повідомлення-рішення № 1421615320714 предметом касаційного перегляду є висновки апеляційного суду про скасування штрафних санкцій у сумі 110 792,38 грн за епізодом послуг охорони, які оспорює контролюючий орган. Натомість відмова в задоволенні позову щодо решти штрафу в сумі 174,99 грн, пов`язаного з організацією авіаперельотів, Товариством не оскаржується. Тому перегляд інших податкових наслідків операцій з організації авіаперельотів не означає перегляду постанови апеляційного суду щодо цього штрафу.

Крім того, суди попередніх інстанцій визнали протиправними та скасували податкові повідомлення-рішення від 14 червня 2021 року № 1422615320714 про визначення орендної плати з юридичних осіб у сумі 10 292,10 грн та штрафу в сумі 2 573,03 грн і № 1423115320714 про визначення податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, у сумі 2 668,88 грн та штрафу в сумі 667,22 грн.

Загальна вимога контролюючого органу про скасування постанови апеляційного суду в частині задоволення позову охоплює ці податкові повідомлення-рішення.

Однак касаційна скарга не містить доводів щодо неправильного застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права під час вирішення спору саме в цих частинах. Зокрема, скаржник не спростовує мотивів судів щодо припинення договору оренди земельної ділянки у Вінницькій області та щодо недоведеності підстав застосування підвищеної ставки податку до об`єкта нерухомості в селищі Ясіня.

Саме лише включення цих податкових повідомлень-рішень до переліку оскаржених у суді актів та загальна незгода із задоволенням позову не визначають доводів касаційного перегляду відповідних частин судових рішень. Колегія суддів Верховного Суду не вправі самостійно формулювати замість скаржника доводи на спростування висновків судів. Передбачених частиною третьою статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України підстав для виходу за межі доводів та вимог касаційних скарг у цих частинах не встановлено.

Отже, колегія суддів Верховного Суду не переглядає судові рішення в частині вирішення позовних вимог щодо податкових повідомлень-рішень від 14 червня 2021 року № 1421915320714, № 1423315320714, № 1422615320714, № 1423115320714, а також постанову суду апеляційної інстанції в частині відмови в задоволенні позову щодо штрафу в сумі 174,99 грн за податковим повідомленням-рішенням № 1421615320714.

4. Висновки за результатами касаційного перегляду

Згідно з пунктом 2 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд, зокрема за встановленою підсудністю або для продовження розгляду.

Відповідно до частини другої статті 341 цього Кодексу суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

За пунктом 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини четвертої статті 328 цього Кодексу.

Частиною четвертою статті 353 цього Кодексу передбачено, що справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. У всіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.

У межах доводів касаційних скарг колегія суддів Верховного Суду встановила порушення, викладені у відповідних розділах цієї постанови, які не дають змоги остаточно вирішити спір у частині податкових нарахувань, що потребують перевірки їх фактичних підстав, складу та розміру. Усунення цих порушень вимагає дослідження доказів, установлення обставин та перевірки розрахунків, що виходить за межі повноважень суду касаційної інстанції. Оскільки необхідні для вирішення цих вимог обставини не встановлені судами обох інстанцій, справа у відповідних частинах підлягає направленню на новий розгляд до Одеського окружного адміністративного суду.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 6 листопада 2025 року та постанова П`ятого апеляційного адміністративного суду від 31 липня 2026 року підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції в частині вирішення позовних вимог щодо податкових повідомлень-рішень від 14 червня 2021 року № 1421515320714, № 1421715320714, № 1421815320714, № 1422015320714 та № 1422115320714.

Щодо податкового повідомлення-рішення № 1421415320714 судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд у частині, яка не стосується визначення податкового зобов`язання у сумі 221 585 грн та штрафних санкцій у сумі 55 396,25 грн за операціями з ТОВ «ГРОМ 7». Отже, новий розгляд охоплює позовні вимоги щодо визначення цим податковим повідомленням-рішенням податкового зобов`язання у сумі 14 361 378 грн та штрафних санкцій у сумі 3 590 344,50 грн.

Такий обсяг нового розгляду щодо податкових повідомлень-рішень № 1421415320714 та № 1421515320714 зумовлений невстановленням належного розподілу податкових наслідків між окремими операціями, звітними періодами та цими рішеннями. Погодження з правовою оцінкою окремих операцій не дає змоги самостійно визначити в касаційному порядку суми, у межах яких судові рішення можуть бути залишені без змін.

Позовна вимога щодо податкового повідомлення-рішення № 1421715320714 передається на новий розгляд у повному обсязі. Висновки цієї постанови щодо правової оцінки операцій із ТОВ «ПБК «ЕКЛІПС», ремонтних робіт ТОВ «СВЄТСТРОЙ», організації авіаперельотів, послуг охорони та нарахування процентів за позикою не є підтвердженням остаточного розміру відповідних коригувань і не становлять підстав для залишення судових рішень без змін щодо окремих сум за цим податковим повідомленням-рішенням.

Під час нового розгляду суду необхідно дослідити докази та надати оцінку доводам сторін, які залишилися без належної перевірки, установити фактичні підстави кожного спірного нарахування, співвіднести їх із відповідними податковими повідомленнями-рішеннями, звітними періодами та розрахунками і вирішити спір з урахуванням правових висновків цієї постанови. Висновки і мотиви, з яких скасовані судові рішення, є обов`язковими для суду першої інстанції під час нового розгляду справи відповідно до частини п`ятої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України.

Водночас відповідно до частини першої статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Доводи касаційної скарги контролюючого органу не спростовують висновків судів щодо податкових повідомлень-рішень № 1422215320714, № 1422315320714, № 1422415320714, № 1422515320714, № 1422715320714, № 1422815320714, № 1422915320714, № 1423015320714, № 1423215320714 та № 1423415320714. Тому рішення суду першої інстанції та постанова суду апеляційної інстанції в частині вирішення позовних вимог щодо цих податкових повідомлень-рішень підлягають залишенню без змін.

Постанова П`ятого апеляційного адміністративного суду від 31 липня 2026 року також підлягає залишенню без змін у частині скасування податкового повідомлення-рішення № 1421415320714 щодо податкового зобов`язання у сумі 221 585 грн та штрафних санкцій у сумі 55 396,25 грн, а також податкового повідомлення-рішення № 1421615320714 щодо штрафних санкцій у сумі 110 792,38 грн за операціями з ТОВ «ГРОМ 7».

Судові рішення щодо податкових повідомлень-рішень № 1421915320714, № 1423315320714, № 1422615320714 та № 1423115320714, а також постанова апеляційного суду в частині відмови в задоволенні позову щодо штрафу у сумі 174,99 грн за податковим повідомленням-рішенням № 1421615320714 не переглядаються з мотивів, викладених у розділі 3 цієї постанови. Ці частини не охоплюються скасуванням судових рішень та направленням справи на новий розгляд.

Отже, касаційні скарги Товариства та контролюючого органу підлягають частковому задоволенню в наведених межах.

Ухвалою Верховного Суду від 27 серпня 2026 року дію постанови суду апеляційної інстанції зупинено до завершення її касаційного перегляду.

Відповідно до частини третьої статті 375 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції у постанові за результатами перегляду оскаржуваного судового рішення вирішує питання про поновлення його виконання (дії). З огляду на результат розгляду справи дія постанови апеляційного суду підлягає поновленню в частині, яка не скасована цією постановою.

Керуючись статтями 341, 349, 350, 353, 355, 356, 359, 375 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд

УХВАЛИВ:

Касаційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «СК Петроліум» та Головного управління ДПС в Одеській області задовольнити частково.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 6 листопада 2025 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 31 липня 2026 року у справі № 420/14287/21 скасувати в частині вирішення позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС в Одеській області від 14 червня 2021 року:

№ 1421515320714, № 1421715320714, № 1421815320714, № 1422015320714 та № 1422115320714 - у повному обсязі вирішення позовних вимог щодо цих податкових повідомлень-рішень;

№ 1421415320714 - у частині визначення податкового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 14 361 378 грн та застосування штрафних санкцій у сумі 3 590 344,50 грн.

Справу № 420/14287/21 у зазначеній частині направити на новий розгляд до Одеського окружного адміністративного суду.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 6 листопада 2025 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 31 липня 2026 року у справі № 420/14287/21 скасувати також у частині розподілу судових витрат, а справу в цій частині направити на новий розгляд до Одеського окружного адміністративного суду.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 6 листопада 2025 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 31 липня 2026 року у справі № 420/14287/21 залишити без змін у частині вирішення позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС в Одеській області від 14 червня 2021 року № 1422215320714, № 1422315320714, № 1422415320714, № 1422515320714, № 1422715320714, № 1422815320714, № 1422915320714, № 1423015320714, № 1423215320714 та № 1423415320714.

Постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 31 липня 2026 року у справі № 420/14287/21 залишити без змін у частині задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС в Одеській області від 14 червня 2021 року:

№ 1421415320714 - у частині визначення податкового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 221 585 грн та застосування штрафних санкцій у сумі 55 396,25 грн;

№ 1421615320714 - у частині застосування штрафних санкцій у сумі 110 792,38 грн.

Поновити дію постанови П`ятого апеляційного адміністративного суду від 31 липня 2026 року у справі № 420/14287/21 у частині, що не скасована цією постановою.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач Р. Ф. Ханова

Судді Л. І. Бившева

В. В. Хохуляк