Постанова від 11 жовтня 2026 р. у справі №420/19183/25 — П'ятий апеляційний адміністративний суд

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

————————————————————————

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

12 жовтня 2026 р.м. ОдесаСправа № 420/19183/25

Головуючий І інстанції: Скупінська О.В.

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді - Осіпова Ю.В.,

суддів - Кравченка К.В., Скрипченка В.О.

розглянувши в порядку письмового провадження в м.Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 03 листопада 2025 року (м.Одеса, дата складання повного тексту судового рішення - 03.11.2025р.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Інстен Буд» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії, -

В С Т А Н О В И В:

17.06.2025р. ТОВ «Інстен Буд» звернулося до Одеського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до ГУ ДПС в Одеській області та ДПС України, в якому просило суд:

- визнати протиправними та скасувати рішення комісії ГУ ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 10.04.2025р. №12738510/45600855, №12738515/45600855 та №12738512/45600855 про відмову у реєстрації податкових накладних від 17.02.2025р. №1, від 17.03.2025р. №2 та від 18.03.2025р. №3;

- зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначені податкові накладні датою їх фактичного надходження.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що спірні податкові накладні складені позивачем за першою подією - отриманням попередньої оплати від покупця за договорами поставки, а на підтвердження інформації, зазначеної в них, позивачем до контролюючого органу було надано пояснення та всі необхідні документи, однак комісія безпідставно відмовила в реєстрації податкових накладних.

Представник відповідачів надав до суду 1-ї інстанції письмовий відзив, в якому позовні вимоги не визнав та просив відмовити у їх задоволенні.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 03 листопада 2025 року (ухваленим в порядку спрощеного (письмового) провадження) позов ТОВ «Інстен Буд» - задоволено повністю. Визнано протиправними та скасовано рішення комісії ГУ ДПС в Одеській області від 10.04.2025р. №12738510/45600855, №12738515/45600855, №12738512/45600855. Зобов`язано ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних датою фактичного надходження податкові накладні ТОВ «Інстен Буд» №1 від 17.02.2025р. на суму 540000 грн., №2 від 17.03.2025р. на суму 660000 грн. та №3 від 18.03.2025р. на суму 470000 грн. (з урахуванням ПДВ). Стягнуто з ГУ ДПС в Одеській області на користь позивача судовий збір у розмірі 7267,20 грн.

Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС в Одеській області 01.12.2025р. подало апеляційну скаргу, в якій зазначило, що судом, при винесенні оскаржуваного рішення, було порушено норми матеріального та процесуального права, у зв`язку із чим просило скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду від 03.11.2025р. та прийняти нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі.

Ухвалою судді П`ятого апеляційного адміністративного суду від 05.12.2025р. дану апеляційну скаргу - залишено без руху.

Ухвалами П`ятого апеляційного адміністративного суду від 06.01.2026р. відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою ГУ ДПС в Одеській області та призначено її до розгляду в порядку письмового провадження.

20.01.2026р. матеріали справи надійшли до П`ятого апеляційного адміністративного суду.

Відповідно до п.3 ч.1 ст.311 КАС України, апеляційні скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін, можуть бути розглянуті судом апеляційної інстанції в порядку письмового провадження.

Суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги (ч.1 ст.308 КАС України).

Розглянувши матеріали даної справи, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність та обґрунтованість судового рішення у межах заявлених позовних вимог та доводів апеляційної скарги, колегія суддів дійшла висновку про відсутність належних підстав для її задоволення.

Судом першої інстанції встановлені наступні обставини справи.

Позивач - ТОВ «Інстен Буд» (код ЄДРПОУ 45600855) зареєстроване як юридична особа 08.03.2024р. Основним видом діяльності позивача (за кодом КВЕД 46.90) є неспеціалізована оптова торгівля.

01.02.2025р. між ТОВ «Інстен Буд» (постачальник) та ТОВ «Науково-виробниче об`єднання «Філберт» (покупець) укладено Договір поставки №5, відповідно до умов якого, постачальник зобов`язується передати у власність покупця самохідний комбайн SEMEK 1000 в комплектації, визначеній Специфікацією №5, а покупець - прийняти та оплатити таку техніку. Загальна ціна техніки за цим договором складає 5202000 грн. (п.3.1).

На виконання умов договору та рахунку на оплату №1 від 01.02.2025р. позивачем від ТОВ «НВО «Філберт» отримано часткові оплати за комбайн: 17.02.2025р. у розмірі 540000 грн. (платіжна інструкція №2433 від 17.02.2025р.) та 17.03.2025р. у розмірі 660000 грн. (платіжна інструкція №2584 від 17.03.2025р.), у призначенні платежів яких зазначено: «Часткова оплата за поставку самохідного комбайну, згідно рах.№1 від 01.02.2025, Дог поставки №5 від 01.02.2025».

За правилом першої події (оплата) позивачем складено податкову накладну від 17.02.2025р. №1 на загальну суму 540000 грн., у тому числі ПДВ - 90000 грн., та податкову накладну від 17.03.2025р. №2 на загальну суму 660000 грн., у тому числі ПДВ - 110000 грн., на товар «Комбайн SEMEK 1000».

Також 10.03.2025р. між тими ж сторонами укладено Договір поставки №6, відповідно до якого постачальник зобов`язується передати у власність покупця виробничу лінію по переробці фундука та випуску кондитерських виробів загальною вартістю 1889550 грн. За цим договором та рахунком на оплату №2 від 10.03.2025р. позивачем отримано попередню оплату за глазурувальну стрічку моделі EL200-ECO (виписка за рахунком за 18.03.2025р.), у зв`язку з чим позивачем складено податкову накладну від 18.03.2025р. №3 на загальну суму 470000 грн., у тому числі ПДВ - 78333,33 грн.

Товари за цими договорами закуповуються позивачем за зовнішньоекономічними контрактами у італійських постачальників (AGRI EXPORT S.r.l.s. та MIA FOOD TECH), а їх поставка покупцю запланована після їх надходження від іноземних постачальників.

Разом із тим, реєстрацію зазначених податкових накладних було зупинено.

У квитанціях було зазначено, що обсяг постачання товару/послуги 8433 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій», та запропоновано надати пояснення та копії документів за загальним переліком.

08.04.2025р. позивачем подано до ГУ ДПС в Одеській області повідомлення про подання пояснень та копій документів №1, №2, №3, до яких додано, зокрема, зовнішньоекономічний контракт, інвойси, документи про переказ коштів (SWIFT), рахунки, специфікації, договори поставки та оренди.

Однак, рішеннями комісії ГУ ДПС в Одеській області від 10.04.2025р. №12738510/45600855, №12738515/45600855 та №12738512/45600855 позивачу було відмовлено в реєстрації цих податкових накладних з підстав надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства.

У графі «Додаткова інформація» зазначено загальний перелік: «первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні».

Вважаючи зазначені рішення відповідача протиправними, позивач звернувся до суду із даним позовом.

Вирішуючи справу по суті та задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив із того, що оскаржувані рішення не містять мотивів відхилення наданих позивачем пояснень і документів та не визначають, які саме документи складено з порушенням законодавства та в чому таке порушення полягає.

Колегія суддів апеляційного суду, уважно дослідивши матеріали даної справи та наявні в них докази, погоджується з такими висновками суду першої інстанції та вважає їх обґрунтованими, з огляду на наступне.

Частиною 2 ст.19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

За приписами ст.67 Конституції України, кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України.

Згідно з п.185.1 ст.185 ПК України, операції платників податку з постачання товарів та послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, є об`єктом оподаткування податком на додану вартість.

Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг, у силу положень п.187.1 ст.187 ПК України, вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню; б) дата відвантаження товарів, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Як передбачено абз.1 п.201.1 ст.201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін. За змістом п.201.10 ст.201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Згідно з п.201.16 ст.201 ПК України, реєстрація податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України. На виконання цієї норми постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019р. №1165 затверджено «Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».

За правилами п.7 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної встановлено, що відображена в ній операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, реєстрація такої податкової накладної зупиняється. Відповідно до п.п.10,11 Порядку №1165, у квитанції про зупинення реєстрації зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної; 2) критерій (критерії) ризиковості, на підставі якого зупинено реєстрацію, з розрахованим показником за кожним критерієм; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію.

Підставою для зупинення реєстрації спірних податкових накладних слугувало те, що відображені в них операції відповідають п.1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій» (Додаток 3 до Порядку №1165), який відносить до ознак ризиковості здійснення операцій відсутність товару/послуги, зазначеного в податковій накладній, у таблиці даних платника податку як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній, яку подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого товару/послуги та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01.01.2017р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01.01.2017р. у Реєстрі.

Таким чином, на контролюючий орган покладений обов`язок не лише зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної критерію ризиковості, а й розрахованого показника за цим критерієм. Однак, квитанції про зупинення реєстрації спірних податкових накладних не містять розрахунку обсягу придбання, обсягу постачання та величини залишку товару за кодом 8433 (зазначений у них показник «D» такого розрахунку не містить), а запропонований у них перелік документів відтворює загальний перелік п.5 Порядку №520 без жодної прив`язки до змісту господарських операцій. Відтак, такі квитанції не відповідають вимогам п.11 Порядку №1165.

Загальне ж посилання податкового органу на «Критерії ризиковості здійснення операцій» призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, а не будь-яких на власний розсуд.

Водночас, наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019р. за №520 було затверджено «Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».

Згідно з п.5 Порядку №520, перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної в Реєстрі, може включати: договори з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, рахунки-фактури, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг), накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції.

Вжите у цій нормі словосполучення «може включати» переконує, що у кожному окремому випадку перелік таких документів є індивідуальним і чітко залежить від змісту операції та підстави зупинення реєстрації.

Пунктом 9 Порядку №520 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що за результатами розгляду письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної, або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів (далі - Повідомлення) за формою згідно з додатком 2, або приймає рішення про відмову в реєстрації у разі надання копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства. Платник податку має право подати додаткові пояснення та копії документів протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення, за результатами розгляду яких комісія приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної.

Згідно з п.10 Порядку №520, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в разі ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів при отриманні Повідомлення та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

При цьому, форма рішення про відмову в реєстрації (додаток 1 до Порядку №520) вимагає зазначення конкретних документів, а отже контролюючий орган повинен визначити, які саме документи складені з порушенням законодавства та в чому саме полягає таке порушення.

Зі змісту спірних рішень від 10.04.2025р. вбачається, що підставою їх прийняття стало надання позивачем копій документів, складених із порушенням законодавства.

Проте, у графі «Додаткова інформація (зазначити конкретні документи)» контролюючий орган лише відтворив загальне формулювання п.5 Порядку №520, не визначивши, які саме з наданих позивачем документів складені з порушенням законодавства та в чому саме полягає таке порушення.

Колегія суддів також погоджується з висновком суду 1-ї інстанції щодо неспроможності доводів контролюючого органу про те, що податкова накладна мала складатись лише після фактичної поставки товару.

Відповідно до пп. «а» п.187.1 ст.187 ПК України, датою виникнення податкових зобов`язань є, зокрема, дата зарахування коштів від покупця на банківський рахунок платника податку як оплата товарів, що підлягають постачанню, якщо ця подія сталася раніше за відвантаження товару. Відтак, у разі отримання попередньої оплати позивач був не лише вправі, а й зобов`язаний скласти та зареєструвати податкові накладні. Факт ж отримання позивачем таких оплат встановлений судом першої інстанції на підставі платіжних інструкцій та банківської виписки і апелянтом належними доказами не спростований.

При цьому, за наявності наданих позивачем зовнішньоекономічних контрактів на придбання товару, інвойсів та документів про переказ коштів іноземним постачальникам, договорів поставки з покупцем, рахунків на оплату та специфікацій, контролюючий орган у спірних рішеннях не навів жодних мотивів, з яких ці документи не підтверджують інформацію, відображену в податкових накладних.

Що ж стосується посилань апелянта на відсутність у рахунках та видаткових накладних обов`язкових реквізитів, а у платіжних інструкціях - підпису працівника банку, на відсутність підтвердження отримання попередньої оплати, на рівень торгової націнки позивача та кількість товару, відображену в податкових накладних, то колегія суддів зазначає, що жодна з цих обставин не зазначена в оскаржуваних рішеннях комісії як підстава для відмови в реєстрації податкових накладних. Такі підстави вперше наведені суб`єктом владних повноважень лише під час судового розгляду справи, тоді як обґрунтування індивідуального акта має міститися в самому акті та не може доповнюватися в суді.

Крім того, питання економічної доцільності операцій, ціноутворення та правильності відображення показників податкової звітності належать до предмета податкової перевірки, а не стадії реєстрації податкових накладних.

Не спростовує висновків суду першої інстанції і посилання апелянта на рішення від 08.07.2025р. №175843 про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку, оскільки це рішення прийняте вже після оскаржуваних рішень від 10.04.2025р., не стало підставою для зупинення або відмови в реєстрації спірних податкових накладних та не є предметом спору у цій справі.

Отже, з огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про відсутність встановлених законом підстав для відмови в реєстрації податкових накладних від 17.02.2025р. №1, від 17.03.2025р. №2 та від 18.03.2025р. №3, оскільки:

- по-перше, контролюючий орган не сформував конкретних вимог щодо переліку документів, необхідних для реєстрації податкових накладних, з урахуванням змісту операцій (отримання попередньої оплати);

- по-друге, контролюючий орган жодним чином не вказав, які саме документи складені із порушенням законодавства, в чому полягає таке порушення та чому надані позивачем пояснення та документи не враховані ним при прийнятті оскаржуваних рішень.

Як наслідок, рішення комісії ГУ ДПС в Одеській області від 10.04.2025р. №12738510/45600855, №12738515/45600855 та №12738512/45600855 не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості, що перешкоджає платнику податків своєчасно та повною мірою виконати власні обов`язки та скористатися правами, передбаченими податковим законодавством. Невиконання контролюючим органом вимог щодо змісту, форми та обґрунтованості актів індивідуальної дії має наслідком визнання їх протиправними.

До того ж, аналогічна правова позиція з цих питань неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, у постановах від 21.05.2019р. у справі №0940/1240/18, від 10.04.2020р. у справі №819/330/18 та від 18.06.2020р. у справі №824/245/19-а, яка, згідно з ч.5 ст.242 КАС України, підлягає врахуванню судом при розгляді цієї справи.

Аналізуючи наведене правове регулювання у контексті встановлених обставин справи, колегія суддів, як і суд 1-ї інстанції, вважає, що комісія ГУ ДПС в Одеській області, ухваливши спірні рішення, діяла неправомірно, а тому вони є протиправними та підлягають скасуванню, а належним способом захисту порушеного права позивача відповідно до п.п.19,20 Порядку №1246 є зобов`язання ДПС України зареєструвати зазначені податкові накладні.

Решта доводів апелянта висновків суду першої інстанції не спростовують.

До того ж, також слід зазначити й про те, що за правилами ст.ст.9,77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, а суд, згідно зі ст.90 цього ж Кодексу, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

А згідно з ч.2 ст.77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти позову, що, у свою чергу, не було відповідним чином реалізовано апелянтом при розгляді справи в судах 1-ї та 2-ї інстанцій.

З огляду на викладене, судова колегія доходить висновку, що суд 1-ї інстанції порушень норм матеріального і процесуального права при вирішенні даної справи не допустив, вірно встановив фактичні обставини справи та надав їм належної правової оцінки. Наведені ж в апеляційній скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують, оскільки ґрунтуються на припущеннях та невірному трактуванні норм матеріального права.

Відповідно до п.1 ч.1 ст.315 КАС України, суд апеляційної інстанції за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Отже, за таких обставин, колегія суддів апеляційного суду, діючи виключно в межах доводів апеляційної скарги, згідно зі ст.316 КАС України, залишає апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване рішення суду 1-ї інстанції - без змін.

Керуючись ст.ст.308,311,315,316,321,322,325,329 КАС України, апеляційний суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області - залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 03 листопада 2025 року - без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повний текст постанови виготовлено: 12.10.2026р.

Головуючий у справі

суддя-доповідач: Ю.В. Осіпов

Судді: К.В. Кравченко

В.О. Скрипченко