Рішення від 12 жовтня 2026 р. у справі №240/22623/25 — Житомирський окружний адміністративний суд

ЖИТОМИРСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 жовтня 2026 року м. Житомир справа № 240/22623/25

категорія 108080100

Житомирський окружний адміністративний суд у складі судді Липи В.А., розглянувши у письмовому провадженні адміністративну справу за позовом Приватного підприємства "Укрпалетсистем" до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

встановив:

I. Стислий виклад позицій сторін та процесуальний рух справи

Приватне підприємство «Укрпалетсистем» звернулося до Житомирського окружного адміністративного суду з позовом до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 30 червня 2025 року № 490/33-00-07-03 про застосування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 17 496,48 грн.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що спірне податкове повідомлення-рішення прийняте контролюючим органом безпідставно та з неправильним застосуванням норм матеріального права. Позивач стверджує, що в період з 06.07.2023 по 27.11.2023 усі розрахункові операції на АЗК № 130 проводилися через належним чином зареєстровані та опломбовані реєстратори розрахункових операцій, а покупцям видавалися роздруковані чеки. На думку підприємства, відсутність у фіскальних чеках цифрового значення штрихового коду марок акцизного податку стосується режиму попереднього програмування (п. 11 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»), за що встановлена окрема відповідальність (п. 7 ст. 17 цього Закону або ст. 155-1 КУпАП), тоді як пункт 1 статті 17 встановлює санкції виключно за непроведення операцій через РРО або повну невидачу розрахункового документа. Окрім того, позивач зауважив, що факт вчинення правопорушення не підтверджений контролюючим органом первинними доказами під час фактичної перевірки, оскільки висновки акта ґрунтуються лише на відомостях Системи обліку даних РРО за минулий період, що мають статус податкової інформації. Також позивач послався на рішення Європейського суду з прав людини у справах «Енгель та інші проти Нідерландів» та «Краска проти Швейцарії», стверджуючи про необхідність дотримання підвищених стандартів доказування за критеріями кримінального обвинувачення.

Відповідач надав відзив на позовну заяву, у якому заперечив проти задоволення позовних вимог. Податковий орган зазначив, що фактичною перевіркою встановлено факт реалізації алкогольних напоїв на загальну суму 11 664,32 грн із видачею фіскальних чеків, у яких був відсутній обов`язковий реквізит — цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку. За змістом пункту 3 розділу I Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, затвердженого наказом Мінфіну від 21.01.2016 № 13, чек, у якому відсутній хоча б один з обов`язкових реквізитів, не прийматиметься як розрахунковий документ. Отже, видача документа неустановленої форми та змісту прирівнюється до невидачі розрахункового документа, що становить порушення п. 2 ст. 3 Закону № 265/95-ВР та тягне фінансову відповідальність за п. 1 ст. 17 цього Закону. Оскільки такі операції здійснювалися систематично, штраф розраховано у розмірі 150% за кожне наступне правопорушення на загальну суму 17 496,48 грн. Відповідач також зазначив про правомірність використання даних СОД РРО відповідно до ст. 74 ПК України та Порядку № 477, наголосивши на усталеній практиці Верховного Суду.

Третя особа - ТОВ «СЕРВІС НД» - письмових пояснень щодо позову чи відзиву до суду не подала, про розгляд справи повідомлена належним чином через систему «Електронний суд».

Ухвалою суду від 30 вересня 2025 року позовну заяву було залишено без руху. На виконання вимог ухвали позивачем подано виправлену позовну заяву та заяву про залучення третьої особи. Ухвалою від 22 жовтня 2025 року суд відкрив спрощене позовне провадження без повідомлення (виклику) учасників справи та залучив до участі у справі ТОВ «СЕРВІС НД» як третю особу на стороні позивача. Згідно з частиною п`ятою статті 262 КАС України суд розглядає справу в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами.

II. Фактичні обставини, встановлені судом, та зміст спірних правовідносин

Приватне підприємство «Укрпалетсистем» зареєстроване як юридична особа (код ЄДРПОУ 32285225) та перебуває на податковому обліку в Західному міжрегіональному управлінні ДПС по роботі з великими платниками податків.

На підставі наказу ГУ ДПС в Івано-Франківській області від 05.06.2025 № 1595-п та направлень від 05.06.2025 № 2948, № 2949 податковими інспекторами у період з 05 по 10 червня 2025 року проведено фактичну перевірку господарської одиниці — автозаправного комплексу та автогазозаправного пункту (магазин, кафе) № 130 за адресою: Івано-Франківська обл., Івано-Франківський р-н, с. Черніїв, вул. Надвірнянська, 67-В, де здійснює діяльність ПП «Укрпалетсистем». Перевірка проводилася щодо дотримання норм податкового законодавства, законів України щодо обігу підакцизних товарів, порядку проведення розрахункових операцій та оформлення трудових відносин.

За результатами фактичної перевірки складено акт від 10 червня 2025 року № 13152/09/15/РРО/32285225. Згідно з висновками акта перевірки встановлено порушення пункту 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР, що полягало у здійсненні в період з 06.07.2023 по 27.11.2023 розрахункових операцій через зареєстровані за позивачем РРО (фіскальні номери 3000963794, 3000963797, 3000963793) з видачею фіскальних чеків невстановленої форми та змісту при реалізації алкогольних напоїв. У зазначених фіскальних чеках був відсутній обов`язковий реквізит — цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (рядок 9 обов`язкових реквізитів фіскального касового чека форми № ФКЧ-1). Загальна сума розрахункових операцій без зазначеного обов`язкового реквізиту склала 11 664,32 грн.

До акта фактичної перевірки додано Додаток № 1 — Реєстр розрахункових операцій з реалізації алкогольних напоїв, у якому по кожній операції зазначено фіскальний номер РРО, тип документа, дату і час операції, фіскальний номер чека, загальну суму, код товару за УКТ ЗЕД, найменування товару (коньяк «Аджарі», віскі «Джентльмен Джек», горілка «Хлібний Дар», бальзам «Ballantine's» тощо), кількість, ціну та факт відсутності реквізиту серії і номера акцизної марки («Null»).

На підставі акта перевірки Західним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків 30 червня 2025 року винесено податкове повідомлення-рішення форми «С» № 490/33-00-07-03, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 17 496,48 грн.

Розрахунок фінансової санкції виконано відповідно до пункту 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР із застосуванням ставки 150% вартості проданих із порушенням товарів (11 664,32 грн Ч 150% = 17 496,48 грн) як за повторно вчинене порушення вимог пункту 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР.

За наслідками процедури адміністративного оскарження рішенням Державної податкової служби України від 03.09.2025 № 25547/6/99-00-06-03-01-08 скаргу ПП «Укрпалетсистем» залишено без задоволення, а оскаржуване податкове повідомлення-рішення — без змін.

У матеріалах справи також міститься Ліцензійний договір № 0010/21-ФЧ від 28 вересня 2021 року, укладений між ТОВ «СЕРВІС НД» (ліцензіар) та ПП «Укрпалетсистем» (ліцензіат), предметом якого є надання невиключної ліцензії на використання комп`ютерної програми КПТЗ НД2017КІ для друку фіскального чека відповідно до вимог наказів Мінфіну № 306 від 18.06.2020 та № 329 від 08.06.2021.

III. Нормативно-правове регулювання, висновки Верховного Суду та оцінка доводів сторін

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг встановлені Законом України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Згідно зі статтею 2 Закону № 265/95-ВР розрахунковий документ - це документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.

Пунктом 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР встановлено обов`язок суб`єктів господарювання надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі.

Відповідно до частини першої статті 8 Закону № 265/95-ВР форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Наказом Міністерства фінансів України від 21 січня 2016 року № 13 затверджено Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів.

Пунктом 3 розділу I Положення № 13 імперативно визначено: установлені в цьому Положенні вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів. У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.

Наказом Міністерства фінансів України від 08 червня 2021 року № 329, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 24 червня 2021 року за № 832/36454, розділ II Положення № 13 доповнено новим обов`язковим реквізитом для алкогольних напоїв: цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) - рядок 9 фіскального касового чека на товари (послуги) за формою № ФКЧ-1. Ця вимога набрала чинності з 01 жовтня 2021 року.

Згідно з пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР у разі встановлення в ході перевірки факту невидачі (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, до суб`єкта господарювання застосовуються фінансові санкції у розмірі: 100 відсотків вартості проданих з порушеннями товарів — за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями товарів — за кожне наступне вчинене порушення.

Вирішуючи питання правової кваліфікації спірних правовідносин, суд ураховує усталені висновки Верховного Суду щодо застосування норм матеріального права, викладені у постановах Касаційного адміністративного суду:

1. У постанові від 02 лютого 2023 року у справі № 500/6845/21 Верховний Суд сформулював загальну правову позицію, згідно з якою за змістом норм Положення № 13 слід розрізняти незначний недолік реквізиту від його повної відсутності. Відсутність обов`язкового реквізиту у фіскальному чеку позбавляє такий документ статусу розрахункового. Відповідно, створення і видача покупцеві документа без обов`язкового реквізиту не може вважатися належним виконанням обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР, та прирівнюється до невидачі розрахункового документа.

2. У постанові від 09 вересня 2024 року у справі № 280/6832/23 Верховний Суд безпосередньо застосував цей підхід до спірних реквізитів підакцизних товарів і зазначив:

«Цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої є обов`язковим реквізитом фіскального касового чеку, а отже відсутність цього реквізиту у фіскальному чеку має кваліфікуватися як те, що такий документ не є розрахунковим... Відсутність обов`язкового реквізиту у фіскальному чеку на товари (послуги), виданому суб`єктом господарювання - платником акцизного податку, як код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону України № 265/95-ВР. Отже, контролюючим органом правильно кваліфіковано вказані обставини, як порушення пункту 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР, що є підставою для застосування штрафних (фінансових) санкцій у відповідності до пункту 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР».

3. Особливе преюдиційне та практичне значення для вирішення цієї справи має постанова Верховного Суду від 16 січня 2025 року у справі № 240/24491/23, ухвалена у спорі між тими самими сторонами - ПП «Укрпалетсистем» та Західним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків. У цій постанові Верховний Суд скасував попередні судові рішення про задоволення позову підприємства та прямо констатував:

«Висновки судів попередніх інстанцій стосовно того, що у контролюючого органу не було підстав для застосування до позивача штрафної санкції, оскільки в акті перевірки відображено порушення позивачем саме вимог пункту 11 статті 3 Закону № 265/95-ВР, а податкове повідомлення-рішення прийняте за порушення пунктів 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР є помилковими, оскільки порушення, зафіксоване в акті перевірки полягає у проведенні розрахункових операцій без видачі та роздрукування відповідного розрахункового документа встановленої форми, зокрема, у фіскальних чеках при продажі підакцизних товарів не зазначено штрихового коду марки акцизного податку. Тому, відсутність такого реквізиту у фіскальному чеку не може вважатися належним розрахунковим документом». При новому розгляді справи № 240/24491/23 рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 28 липня 2025 року у задоволенні позову ПП «Укрпалетсистем» було повністю відмовлено.

Аналогічні правові висновки послідовно підтверджені Верховним Судом у постановах від 06 лютого 2025 року у справі № 120/11036/23 та від 19 лютого 2025 року у справі № 280/2619/24.

Відповідно до частини п`ятої статті 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Суд відхиляє аргументи позивача з посиланням на постанову Верховного Суду від 16 травня 2024 року у справі № 520/4564/23 з огляду на істотну відмінність фактичних обставин. У справі № 520/4564/23 контролюючий орган не надав суду даних щодо конкретних чеків і не спростував доводів платника про те, що реалізовані алкогольні напої були вироблені та марковані марками старого зразка (без штрихкоду) до набрання чинності змінами до Положення № 13. Натомість у справі, що розглядається, відповідачем надано деталізований Реєстр розрахункових операцій (Додаток № 1 до акта перевірки), де зафіксовано конкретний час, номери чеків, суми та найменування товарів. Жодних доказів того, що реалізований позивачем алкоголь був маркований марками старого зразка, підприємство суду не надало. Крім того, пізнішими постановами Верховного Суду від 09.09.2024 у справі № 280/6832/23 та від 16.01.2025 у справі № 240/24491/23 викладено однозначний правовий висновок щодо законності застосування санкцій за п. 1 ст. 17 Закону № 265/95-ВР за відсутність штрихкоду акцизної марки.

Посилання позивача на рішення Сьомого апеляційного адміністративного суду від 14.11.2023 у справі № 240/24516/23 та від 07.12.2023 у справі № 240/24491/23 суд відхиляє, оскільки постанова від 07.12.2023 була скасована Верховним Судом. Крім того, рішення судів апеляційної інстанції у справах № 600/1623/24-а та № 120/4824/24 не є висновками Верховного Суду у розумінні частини п`ятої статті 242 КАС України, а актуальна судова практика Сьомого апеляційного адміністративного суду за 2024–2025 роки (зокрема у справах № 240/30567/23, № 240/3531/24, № 240/4148/24, № 240/8989/24, № 240/9663/24, № 240/4155/24, № 240/3611/24, № 240/8990/24, № 240/8983/24, № 240/3596/24, № 240/2753/24) є цілком стабільною та полягає у відмові в задоволенні аналогічних позовів ПП «Укрпалетсистем».

Щодо доводів позивача про недопустимість використання бази СОД РРО як доказу у фактичній перевірці, суд зазначає, що відповідно до підпункту 72.1.1.4 пункту 72.1 статті 72, пункту 74.1 статті 74 та статті 83 ПК України податкова інформація, зокрема електронні копії розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, збережених у СОД РРО, є офіційним джерелом інформації та може використовуватися контролюючими органами під час проведення перевірок. У постанові від 16 січня 2025 року у справі № 240/24491/23 Верховний Суд прямо зазначив, що контролюючий орган має повну правову можливість використовувати інформацію із СОД РРО для перевірки наявності або відсутності цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої, оскільки ці дані є безпосереднім електронним відображенням операцій, проведених платником.

Суд також відхиляє посилання позивача на Ліцензійний договір № 0010/21-ФЧ від 28.09.2021 із ТОВ «СЕРВІС НД». Договірні правовідносини між суб`єктом господарювання та розробником програмного забезпечення чи центром сервісного обслуговування мають приватно-правовий характер і регулюють розподіл цивільно-правової відповідальності між контрагентами. Наявність технічних недоліків програмного забезпечення чи невиконання договірних зобов`язань сервісною організацією не звільняє платника податків від виконання імперативних публічно-правових обов`язків, покладених на нього Законом № 265/95-ВР, та не нівелює факту вчинення правопорушення у сфері розрахункових операцій.

Стосовно практики Європейського суду з прав людини та застосування «критеріїв Енгеля» (рішення від 08.06.1976 у справі «Енгель та інші проти Нідерландів», заяви № 5100/71 та ін.), суд зазначає, що заходи державного регулювання у сфері обігу підакцизних товарів покликані забезпечити належний контроль за сплатою акцизного податку та прозорістю ринку алкогольних виробів. Застосування фінансових санкцій за порушення порядку розрахунків є пропорційним легітимній меті забезпечення фінансової дисципліни та передбачено чітким і передбачуваним законом («якість закону» за рішеннями ЄСПЛ «Щокін проти України» та «Серков проти України»). Обов`язок зазначати цифрове значення штрихкоду акцизної марки діє з 01.10.2021, тому позивач мав достатньо часу для належного налаштування касової техніки. Дотримання процедури перевірки та фіксація кожного порушеного чека свідчать про забезпечення права підприємства на справедливий розгляд відповідно до статті 6 Конвенції та позиції ЄСПЛ у справі «Краска проти Швейцарії».

IV. Висновки суду та розподіл судових витрат

Згідно з частиною першою та другою статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідач довів суду правомірність винесення спірного податкового повідомлення-рішення від 30 червня 2025 року № 490/33-00-07-03. Належними та допустимими доказами підтверджено вчинення ПП «Укрпалетсистем» порушення пункту 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР шляхом видачі розрахункових документів без обов`язкового реквізиту - цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на суму 11 664,32 грн, що тягне застосування санкції за пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР у розмірі 150% вартості проданих товарів (17 496,48 грн).

Натомість доводи позивача спростовуються матеріалами справи та суперечать обов`язковим висновкам Верховного Суду. За таких обставин позовні вимоги Приватного підприємства «Укрпалетсистем» є безпідставними та задоволенню не підлягають.

Оскільки у задоволенні позову відмовлено повністю, сплачений позивачем судовий збір відшкодуванню за рахунок бюджетних асигнувань відповідача не підлягає відповідно до положень статті 139 КАС України.

Керуючись статтями 2, 9, 72-77, 90, 139, 241-246, 255, 257-262, 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

вирішив:

У задоволенні адміністративного позову Приватного підприємства «Укрпалетсистем» (вул. Березюка, 15, с. Ушомир, Коростенський р-н, Житомирська обл., 11571; код ЄДРПОУ: 32285225) до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (вул. Стрийська, 35, м. Львів, 79026; код ЄДРПОУ ВП: 44045187), за участю третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, на стороні позивача — Товариства з обмеженою відповідальністю «СЕРВІС НД» (пров. Чугуївський, 19А, м. Київ, 03067; код ЄДРПОУ: 37141526), про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - відмовити повністю.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

Рішення суду може бути оскаржене шляхом подання апеляційної скарги безпосередньо до Сьомого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Суддя В.А. Липа

13.10.26