Рішення від 13 жовтня 2026 р. у справі №240/23765/25 — Житомирський окружний адміністративний суд

ЖИТОМИРСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 жовтня 2026 року м. Житомир справа № 240/23765/25

категорія 108080100

Житомирський окружний адміністративний суд у складі судді Токаревої М.С., розглянувши у письмовому провадженні адміністративну справу за позовом Приватного підприємства "Укрпалетсистем" до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкове повідомлення - рішення,

встановив:

До Житомирського окружного адміністративного суду звернулося приватне підприємство "Укрпалетсистем" із позовною заявою, в якій просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 04.07.2025 року за №537/33-00-07-03 в розмірі 12432,00 грн штрафної санкції.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що за результатами фактичної перевірки, проведеної Головним управлінням ДПС у Закарпатській області складено акт від 13.06.2025 року №10632/Ж5/0716/3300/РРО/32285225. У вказаному акті зафіксовано порушення пункту 2 статті 3 Закону України № 265/95-ВР. За результатами фактичної перевірки посадовими особами контролюючого органу встановлено, що у період з 01.01.2024 року по 05.06.2025 року виявлено реалізацію алкогольних напоїв без зазначення в чеках обов`язкового реквізиту цифрового значення штрихового коду марок акцизного податку (серія та номер), всього на загальну суму 8288,00 грн. На підставі цього акту Західним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків 04.07.2025 прийнято податкове повідомлення-рішення №537/33-00-07-03 про застосування штрафу в розмірі 12432,00 грн. Позивач вважає, що під час перевірки контролюючим органом не було встановлено фактів не проведення Позивачем розрахункових операцій через РРО, та фактів здійснення розрахункової операції на неповну суму покупки, отже притягнення Позивача до відповідальності за порушення пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР є безпідставним. Зауважує, що дані, на які посилається відповідач, що внесені у базу даних системи обліку даних РРО, та за своєю суттю є податковою інформацією, не є належним доказом податкового правопорушення і сама по собі її наявність не може бути підставою для притягнення платника податків до відповідальності, а може бути лише використана як підстава для подальшої перевірки певних обставин. Звертає увагу суду на те, що відповідачем неправильно розрахована сума штрафної санкції, яка зазначена в податковому повідомленні-рішенні від 04.07.2025 року №537/33-00-07-03, оскільки ні акт перевірки ні податкове повідомлення-рішення не містить розрахунку передбаченого п. 1 ст. 17 Закону №265/95-ВР.

Ухвалою суду вказану позовну заяву прийнято до розгляду, відкрито провадження в адміністративній справі за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні).

Цією ж ухвалою залучено товариство з обмеженою відповідальністю “СЕРВІС НД” як третю особу на стороні позивача, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору.

У відзиві на позовну заяву представник Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків зазначив, що оскільки в розрахункових документах були відсутні (некоректно відображені) реквізити марок акцизного податку (цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої) серія та номер, то такі документи неможливо визнати розрахунковими. Відсутність такого реквізиту у фіскальному чеку на товари (послуги), виданому суб`єктом господарювання - платником акцизного податку, як цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР. Представник відповідача зауважив, що інформація, яка зберігається в СОД РРО відображає всі дані про проведені розрахункові операції та реквізити фіскального чека. Використання податковим органом під час проведення фактичної перевірки отриманої податкової інформації, яка надходить від платників податків, через бази даних інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем, зокрема інформація: про фінансово-господарські операції платників податків; про застосування реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій, у тому числі щодо електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, поданих до контролюючих органів через інформаційну систему СОД РРО, у вигляді електронного розрахункового (фіскального) документа (чека, звіту), є такою, що може використовуватися контролюючими органами, як податкова інформація під час проведення фактичних перевірок платників податків.

Товариство з обмеженою відповідальністю "СЕРВІС НД" правом на подання пояснень не скористалося.

Відповідно до положень статей 257, 262 КАС України дана адміністративна справа розглядається за правилами спрощеного позовного провадження без проведення судового засідання та повідомлення (виклику) учасників справи.

Дослідивши матеріали справи, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, об`єктивно оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив таке.

Головним управлінням ДПС у Закарпатській області на підставі п.20.1 ст.20, пп.75.1.3 п.75.1 ст.75, п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VІ згідно наказу від 03.06.2025 № 522-п «Про проведення фактичної перевірки ПП «Укрпалетсистем» (код за ЄДРПОУ 32285225)», направлень на перевірку від 05.06.2025 №2423/07-16-07-05, №2424/07-16-07-05 проведено з 05.06.2025 по 13.06.2025 фактичну перевірку ГО Автозаправочна станція (АЗС), що розташоване за адресою: м. Мукачево, вул. Лавківська, 1Ж, де здійснює господарську діяльність ПП «Укрпалетсистем» (код 32285225) з питань дотримання порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари, (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), дотримання вимог законодавства щодо встановлення державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки).

За результатами проведеної фактичної перевірки 13.06.2025 складено акт №10632/Ж5/0716/3300/РРО/32285225.

Відповідно до акту перевіркою встановлено порушення вимог п.2, п.11 ст.3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

У зазначеному акті перевірки встановлено проведення розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій /ПРРО без видачі відповідних розрахункових документів встановленої форми та змісту під час реалізації алкогольних напоїв у роздріб, в чеках РРО/ПРРО відсутні (некоректно відображені) обов`язкові реквізити цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (акцизні марки) на алкогольні напої. Невидачі відповідних розрахункових документів за період 01.01.2024 по 05.06.2025 при реалізації алкогольних напоїв на загальну суму 8 288,00 грн.

На підставі матеріалів фактичної перевірки та висновків, викладених в акті від 13.06.2025, Західним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків 04.07.2025 прийнято податкове повідомлення-рішення №537/33-00-07-03 про застосування до приватного підприємства "Укрпалетсистем" штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 12432,00 грн.

Приватне підприємство "Укрпалетсистем" не погодилося з прийнятим податковим повідомленням-рішенням та оскаржило його в адміністративному порядку. Рішенням Державної податкової служби України від 17.09.2025 № 27100/6/99-00-06-03-02-06 скаргу платника податків залишено без задоволення, а податкове повідомлення-рішення від 04.07.2025 року №537/33-00-07-03 - без змін.

Вважаючи прийняте податкове повідомлення-рішення від 04.07.2025 року №537/33-00-07-03 протиправним та таким, що підлягає скасуванню, приватне підприємство "Укрпалетсистем" звернулося до Житомирського окружного адміністративного суду з відповідним позовом.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.

Частиною 2 статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, перелік податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02.12.2010 №2755-VI (далі - ПК України).

Згідно із підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючим органом в межах його повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Відповідно до підпункту 75.1.3. пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється відповідно до статті 81 ПК України.

Строки проведення фактичної перевірки встановлені статтею 82 ПК України.

Порядок оформлення результатів фактичної перевірки встановлено статтею 86 ПК України.

Водночас, як зазначено у пункті 86.1 статті 86 ПК України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

У свою чергу положеннями пункту 86.8 статті 86 ПК України передбачено, що податкове повідомлення-рішення приймається в порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом п`ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки, та надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

З аналізу наведених норм законодавства вбачається, що здійснення перевірки є необхідною передумовою для винесення податкових повідомлень-рішень у разі встановлення контролюючим органом порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється податковими органами, тому за відсутності проведеної перевірки як юридичного факту у контролюючого органу відсутня компетенція на винесення податкового повідомлення-рішення. При цьому така компетенція не виникає в силу самого лише факту вчинення платником податків податкового правопорушення.

Для визначення контролюючим органом грошових зобов`язань платникові податків шляхом прийняття податкового повідомлення-рішення в зв`язку допущенням таким платником порушень необхідно дотримуватись певних умов, зокрема, спочатку провести податкову перевірку відповідно до норм чинного законодавства.

Також слідує, що нормами ПК України, з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів, встановлені умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок. Лише їх дотримання може бути належною підставою наказу про проведення перевірки. Невиконання цих вимог призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.

Підстави призначення, обставини та порядок проведення перевірки визначено положеннями статті 80 ПК України.

Так, у наказі про проведення фактичної перевірки обов`язково мають зазначатись підстави для проведення перевірки.

Порядок збору податкової інформації, а також джерела такої інформації встановлені ст. 72 ПК України.

Відповідно до п. 74.3 ст. 74 ПК України, зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової політики.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Дія його поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі визначено Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» № 265/95-ВР від 06.07.1995 (далі - Закон № 265/95-ВР).

Згідно з пунктом 11 статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорїї згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.

Таким чином, платник податку зобов`язаний під час проведення розрахункової операції щодо підакцизного товару використовувати відповідний реєстратор з вірним режимом програмування, що забезпечує відображення вказаних відомостей, у т.ч. зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.

Згідно з пунктом 216.9 статті 216 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань щодо реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», для безготівкових розрахунків - дата оформлення розрахункового документа на суму проведеної операції, який підтверджує факт продажу, а у разі реалізації товарів фізичними особами - підприємцями, які сплачують єдиний податок, - дата надходження оплати за проданий товар.

Податок справляється з таких товарів та обчислюється за ставками, визначеними в підпункті 215.3.2. пункту 215.3 статті 215 ПК України.

Пунктами 1,2 статті 3 Закону №265/95-ВР визначено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані:

1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.

Використання програмних реєстраторів розрахункових операцій при оптовій та/або роздрібній торгівлі пальним забороняється;

2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).

Постановою Кабінету Міністрів України №74 від 12.02.2020 «Деякі питання маркування алкогольних напоїв» Кабінет Міністрів України постановив припинити з 1 травня 2020 р. продаж марок акцизного податку для маркування алкогольних напоїв, зразки яких затверджені постановою Кабінету Міністрів України від 14 травня 2015 р. № 296 «Деякі питання запровадження марок акцизного податку нового зразка для алкогольних напоїв і тютюнових виробів» та затвердив нові зразки марок акцизного податку для алкогольних напоїв вітчизняного та імпортного виробництва, запровадивши з 1 травня 2020 р. марки акцизного податку нового зразка для алкогольних напоїв вітчизняного та імпортного виробництва.

Постановою Кабінету Міністрів України №97 від 12.02.2020 «Про внесення змін до Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів» пункт 5 цього Положення викладено у такій редакції:

« 5. Розмір плати за одну марку для алкогольних напоїв становить 0,1926 гривні, для тютюнових виробів - 0,091 гривні.

Марка для алкогольних напоїв, крім виноробної продукції (лікеро-горілчана продукція), вітчизняного виробництва виготовляється у зеленій кольоровій гамі, для алкогольних напоїв, які є виноробною продукцією, вітчизняного виробництва - червоній, для алкогольних напоїв, крім виноробної продукції (лікеро-горілчана продукція), імпортного виробництва - фіолетовій, для алкогольних напоїв, які є виноробною продукцією, імпортного виробництва - оранжевій, для тютюнових виробів вітчизняного виробництва з фільтром та без фільтра (сигарети, цигарки) - зеленій, для інших тютюнових виробів вітчизняного виробництва - помаранчевій, для тютюнових виробів імпортного виробництва з фільтром та без фільтра (сигарети, цигарки) - синій, для інших тютюнових виробів імпортного виробництва - бордовій кольоровій гамі.

Марка для алкогольних напоїв повинна містити двомірний штрих-код швидкого реагування (далі - QR-код) та лінійний штрих-код (далі - штрих-код).

На кожну марку наносяться такі реквізити:

слова «Україна», «МАРКА АКЦИЗНОГО ПОДАТКУ», «ТЮТЮНОВІ ВИРОБИ» (для тютюнових виробів);

позначення виду марки, що складається із слів та літер «алкоголь вітчизняний (лікеро-горілчана продукція)» - «АВ ЛГП», «алкоголь вітчизняний (виноробна продукція)» - «АВ ВП», «алкоголь імпортний (лікеро-горілчана продукція)» - «АІ ЛГП», «алкоголь імпортний (виноробна продукція)» - «АІ ВП», «тютюн вітчизняний (сигарети з фільтром)» - «ТВ ЗФ», «тютюн вітчизняний (сигарети без фільтра, цигарки)» - «ТВ БФ», «тютюн імпортний (сигарети з фільтром)» - «ТІ ЗФ», «тютюн імпортний (сигарети без фільтра, цигарки)» - «ТІ БФ», «тютюн вітчизняний (інші вироби)» - «ТВ ІНШІ», «тютюн імпортний (інші вироби)» - «ТІ ІНШІ»;

індекс регіону України (згідно з додатком), що відповідає місцезнаходженню виробника продукції, позначений двома цифрами (для маркування вітчизняної продукції), серія із чотирьох літер і шестизначний номер, два двозначних числа (місяць і рік, у якому вироблено марки для алкогольних напоїв) або двозначне та однозначне числа (рік і квартал, у якому вироблено марки для тютюнових виробів) через скісну риску та сума акцизного податку (для алкогольних напоїв), сплаченого за одиницю продукції, з точністю до тисячного знака, крім суми акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв;

реквізити покупця марки (зазначаються на марках для алкогольних напоїв): для юридичних осіб - код згідно з ЄДРПОУ, для фізичних осіб - підприємців - код, який відображає реєстраційний номер облікової картки платника податків або серію (за наявності) та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовилися від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідному контролюючому органу і мають відмітку в паспорті);

QR-код та штрих-код (зазначаються на марках для алкогольних напоїв).

Штрих-код містить інформацію про серію та номер марки.

QR-код містить інформацію про серію та номер марки, реквізити покупця марки: для юридичних осіб - код згідно з ЄДРПОУ, для фізичних осіб - підприємців - код, який відображає реєстраційний номер облікової картки платника податків або серію (за наявності) та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовилися від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідному контролюючому органові і мають відмітку в паспорті), та посилання на веб-ресурс для перевірки марки.

QR-код також може містити інформацію про геш-послідовність.

З аналізу наведених норм слідує, що починаючи з 01.05.2020 Урядом запроваджено новий зразок марки акцизного податку, який передбачає наявність двомірного штрих-коду швидкого реагування (QR-код) та лінійного штрих-коду.

Надалі, наказом Міністерства фінансів України №329 від 08.06.2021, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 24 червня 2021 р. за №832/36454, внесено зміни до Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, де окрім іншого, внесено зміни у Розділ ІІ вказаного Положення в частині визначення обов`язкових реквізитів фіскального чеку, та передбачено, зокрема, такий обов`язковий реквізит фіскального чеку як «цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 9)».

Також пунктом 2 вказаного Наказу №329 установлено, що до 01 жовтня 2021 року вимоги до форми і змісту розрахункових документів в частині цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої не поширюються на розрахункові документи, що створюються реєстраторами розрахункових операцій, версії внутрішнього програмного забезпечення яких включені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій до дня набрання чинності цим наказом; до 01 жовтня 2021 року реєстратори розрахункових операцій, версії внутрішнього програмного забезпечення яких включені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій, за наявності технічних можливостей мають бути доопрацьовані їх виробниками (постачальниками) відповідно до статті 12 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» з метою забезпечення можливості виконання всіх вимог до форми і змісту розрахункових документів, відповідно до цього наказу.

Відповідно, в подальшому Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень» №1914-IX від 30.11.2021, який набрав чинності з 01.01.2022, внесено зміни і у Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме: а) пункт 11 статті 3 викладено в такій редакції: « 11) проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями;».

Отже, суб`єкти господарювання зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та видавати (в паперовому вигляді та/або електронній формі) розрахунковий документ встановленої форми та змісту, що підтверджує виконання розрахункової операції.

Відповідальність за порушення вимог Закону №265/95-ВР суб`єктами господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), встановлена статтею 17 цього Закону.

Аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що пункт 1 статті 17 Закону №265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків: 1) непроведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа. Перші два обов`язки суб`єкта господарювання випливають зі змісту пункту 1 статті 3 Закону №265/95-ВР, а третій - з пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР.

Отже, наявність будь-якої з таких обставин (у сукупності або окремо) утворює склад правопорушення.

Як слідує з матеріалів судової справи, податковим органом за наслідком проведення фактичної перевірки господарської одиниці Автозаправочна станція (АЗС), що розташоване за адресою: м. Мукачево, вул. Лавківська, 1Ж було виявлено проведення розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій /ПРРО без видачі відповідних розрахункових документів встановленої форми та змісту під час реалізації алкогольних напоїв у роздріб, в чеках РРО/ПРРО відсутні (некоректно відображені) обов`язкові реквізити цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (акцизні марки) на алкогольні напої. Невидачі відповідних розрахункових документів за період 01.01.2024 по 05.06.2025 при реалізації алкогольних напоїв на загальну суму 8 288,00 грн.

Позивач стверджує, що під час перевірки контролюючим органом не було встановлено фактів не проведення Позивачем розрахункових операцій через РРО, та фактів здійснення розрахункової операції на неповну суму покупки, отже притягнення позивача до відповідальності за порушення пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР є безпідставним.

Суд не погоджується з такими доводами позивача і вказує, що стаття 17 Закону № 265/95-ВР встановлює відповідальність за порушення вимог цього Закону. Зокрема, пункт 1 статті 17 передбачає, що до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються штрафні санкції у разі встановлення в ході перевірки факту проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

- 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

- 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Аналіз цієї норми дозволяє зробити висновок, що склад правопорушення утворюється за наявності хоча б однієї з обставин, таких як проведення операції на неповну суму, непроведення через РРО або невидача відповідного розрахункового документа, де "відповідний" означає документ, що відповідає всім вимогам форми та змісту.

Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 № 13 деталізує вимоги до реквізитів розрахункових документів.

Згідно з пунктом 2 розділу II цього Положення розрахунковий документ повинен містити, серед іншого, для підакцизних товарів - цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер). Цей реквізит є обов`язковим для фіскальних чеків при продажу алкогольних напоїв, і його відсутність робить документ таким, що не відповідає встановленим вимогам, а отже, не може вважатися належним розрахунковим документом.

Пунктом 3 розділу I Положення № 13 передбачено, що відсутність хоча б одного обов`язкового реквізиту позбавляє документ статусу розрахункового.

Наказом Міністерства фінансів України від 05.08.2020 № 477 затверджено Порядок функціонування Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (далі - СОД РРО).

Згідно з розділом II цього Порядку СОД РРО є інформаційною системою, призначеною для збору, зберігання, використання даних РРО та ПРРО, у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених РРО та ПРРО, перевірки справжності та достовірності розрахункових документів. СОД РРО розташована в ДПС та використовується в межах повноважень посадовими особами органів ДПС для виконання завдань та функцій, визначених Податковим кодексом України.

Пункт 7 розділу II Порядку передбачає, що СОД РРО забезпечує збереження документів, створених РРО, що переведені у фіскальний режим роботи, та створених ПРРО, що зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу.

Таким чином, дані з СОД РРО мають статус офіційної інформації, яка може бути використана для встановлення фактів порушень без необхідності надання паперових копій, якщо платник не спростовує їх іншими доказами.

З матеріалів справи вбачається, що Головним управлінням ДПС у Закарпатській області на підставі п.20.1 ст.20, пп.75.1.3 п.75.1 ст.75, п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VІ згідно наказу від 03.06.2025 № 522-п «Про проведення фактичної перевірки ПП «Укрпалетсистем» (код за ЄДРПОУ 32285225)», направлень на перевірку від 05.06.2025 №2423/07-16-07-05, №2424/07-16-07-05 проведено з 05.06.2025 по 13.06.2025 фактичну перевірку ГО Автозаправочна станція (АЗС), що розташоване за адресою: м. Мукачево, вул. Лавківська, 1Ж, де здійснює господарську діяльність ПП «Укрпалетсистем».

В акті вказано, що перевіркою встановлено порушення вимог п.2, п.11 ст.3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Перевіркою встановлено проведення розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій /ПРРО без видачі відповідних розрахункових документів встановленої форми та змісту під час реалізації алкогольних напоїв у роздріб, в чеках РРО/ПРРО відсутні (некоректно відображені) обов`язкові реквізити цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (акцизні марки) на алкогольні напої. Невидачі відповідних розрахункових документів за період 01.01.2024 по 05.06.2025 при реалізації алкогольних напоїв на загальну суму 8 288,00 грн.

У позовній заяві приватне підприємство "Укрпалетсистем" стверджує, що дані СОД РРО не є достатнім доказом порушення, оскільки розрахунковий документ є доказом продажу, і відсутність реквізиту не робить чек неналежним.

Позивач посилається на те, що відповідач не надав паперових копій фіскальних чеків, а лише реєстри з СОД РРО, які не є належними доказами в розумінні статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України.

Суд, оцінюючи ці обставини у взаємозв`язку з наведеним законодавством, зазначає, що фактична перевірка проведена відповідно до пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України та підпунктів 80.2.2, 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього кодексу, на підставі належних наказу та направлень, що не оскаржуються позивачем.

Відповідно до пункту 72.1 статті 72 ПК України для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується інформація, що надійшла:

72.1.1. від платників податків та податкових агентів, зокрема інформація:

- 72.1.1.3. про фінансово - господарські операції платників податків;

- 72.1.1.4. про застосування реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій, у тому числі електронні копії розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, поданих до контролюючих органів. Для цілей цього підпункту терміни вживаються у значеннях, наведених у Законі України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".

Як уже зазначалося, наказом Міністерства фінансів України від 05.08.2020 № 477 затверджено Порядок функціонування Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій, відповідно до якого СОД РРО є офіційною інформаційною системою, що забезпечує збір, зберігання та використання електронних копій розрахункових документів.

СОД РРО розташована в ДПС та використовується в межах повноважень посадовими особами органів ДПС для виконання завдань та функцій, визначених Податковим кодексом України.

СОД РРО складається із сервера додатків та бази даних.

СОД РРО забезпечує: 1) функціонування у цілодобовому режимі; 2) інтеграцію та обмін даними з фіскальним сервером контролюючого органу та іншими інформаційними системами ДПС; 3) обробку даних, отриманих від Системи збору і зберігання даних РРО, побудованої за технологією Національного банку, та від фіскального сервера контролюючого органу; 4) збереження даних про реєстрацію, перереєстрацію, скасування реєстрації РРО/ПРРО; 5) збереження документів: створених РРО, що переведені у фіскальний режим роботи; створених ПРРО, що зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу, або створених в режимі офлайн з присвоєними ПРРО фіскальними номерами з діапазону номерів, сформованих фіскальним сервером контролюючого органу, та переданих до фіскального сервера контролюючого органу після завершення режиму офлайн у порядку, встановленому статтею 7 Закону; 6) можливість надання через Електронний кабінет, що функціонує відповідно до статті 42-1 розділу II Податкового кодексу України, даних про розрахунковий документ на запит покупця (споживача).

Доступ будь-яких компонентів до бази даних СОД РРО здійснюється виключно через сервер додатків.

Таким чином, інформація, яка зберігається в СОД РРО відображає всі дані про проведені розрахункові операції та реквізити фіскального чека.

Аналіз наведених норм податкового законодавства свідчить про те, що використання податковим органом під час проведення фактичної перевірки отриманої податкової інформації, яка надходить від платників податків, через бази даних інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем, зокрема інформація: про фінансово-господарські операції платників податків; про застосування реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій, у тому числі щодо електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, поданих до контролюючих органів через інформаційну систему СОД РРО, у вигляді електронного розрахункового (фіскального) документа (чека, звіту), є такою, що може використовуватися контролюючими органами, як податкова інформація під час проведення фактичних перевірок платників податків.

Використання такої інформації є належною реалізацією контролюючим органом податкового контролю, як необхідний комплекс заходів, що забезпечує формування та реалізацію державної фінансової політики, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій та може бути самостійною підставою для висновків під час проведення фактичної перевірки.

Аналогічне правозастосування викладене у постанові Верховного Суду від 09.09.2024 у справі № 280/6832/23.

Положення пункту 69.2 статті 69 Податкового кодексу України надають контролюючим органам право використовувати інформацію, отриману з інформаційних систем, зокрема СОД РРО, для здійснення податкового контролю.

Суд зазначає, що дані СОД РРО є належним і допустимим доказом у розумінні статей 73–74 Кодексу адміністративного судочинства України. Позивач, у свою чергу, не надав жодних доказів, які б спростовували інформацію, що міститься в СОД РРО, зокрема копій фіскальних чеків із фіскальної пам`яті РРО із зазначенням спірного реквізиту.

Відсутність у чеках цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку порушує пункт 11 статті 3 Закону № 265/95-ВР, який вимагає зазначення цього реквізиту для підакцизних товарів, та пункт 2 статті 3, який зобов`язує видавати розрахунковий документ встановленої форми та змісту.

Згідно з пунктом 3 розділу І Положення № 13 у разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.

У постанові від 19.02.2025 у справі № 280/2619/24 Верховний Суд зазначив, що використання інформації з СОД РРО є належною реалізацією податкового контролю, і платник повинен надати копії чеків для спростування.

У цій справі позивач не надав таких доказів, тому висновки податкового органу є обґрунтованими.

Доводи позивача про те, що відсутність окремого реквізиту не перетворює фіскальний чек на неналежний розрахунковий документ, суд вважає безпідставними, оскільки обов`язкові реквізити розрахункового документа визначені імперативними нормами законодавства і не можуть оцінюватися як формальні або другорядні.

Визначаючись щодо розміру штрафних санкцій, колегія суддів не погоджується із їх розміром.

Так, пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР визначено, що за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:

- у разі встановлення в ході перевірки факту: невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

1) 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) за порушення, вчинене вперше;

2) 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) за кожне наступне вчинене порушення.

Повторність порушення, що слугує підставою для застосування штрафу в розмірі 150 відсотків вартості проданих з порушеннями товарів (робіт, послуг), є наслідком буквального тлумачення тексту пункту 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР.

Ключовими словами є "за кожне наступне вчинене порушення", що означає, що повторність визначається не за календарним роком, не за періодом між перевірками і не за наявністю попереднього притягнення до відповідальності з остаточним рішенням, а саме за кількістю виявлених та підтверджених фактів (операцій) порушення в межах однієї перевірки або в сукупності виявлених порушень.

Тобто повторним вважається кожний наступний факт порушення після першого зафіксованого в акті перевірки. Це означає, що якщо під час перевірки виявлено кілька (два і більше) окремих розрахункових операцій, проведених з порушенням (наприклад, невидача чека встановленої форми, непроведення операції через РРО, відсутність обов`язкового реквізиту в чеку тощо), то:

- за першу таку операцію застосовується штраф 100 відсотків вартості товарів, проданих з порушенням у цій операції;

- за кожну наступну операцію - 150 відсотків вартості товарів, проданих з порушенням саме в цій операції.

Оскільки порушень виявлено кілька (кожна окрема реалізація є окремим фактом невидачі розрахункового документа встановленої форми та змісту), контролюючий орган повинен кваліфікувати першу операцію як порушення, вчинене вперше (100 відсотків), а всі наступні - як наступні порушення (150 відсотків).

При цьому, ні акт перевірки, ні податкове повідомлення-рішення не містить розрахунку передбаченого п. 1 ст. 17 Закону №265/95-ВР, а саме розмір 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів - за порушення вчинене вперше, а також не зазначено перший фіскальний чек по реєстратору розрахункових операцій за яким реалізовано алкогольний напій без зазначення у чеку обов`язкового реквізиту цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку.

Таким чином, сума штрафних санкцій визначена в оскаржуваному повідомленні рішенні в розмірі 12432,00 грн є помилковою.

Враховуючи вищенаведене, беручи у сукупності факти встановлених контролюючим органом під час проведення фактичної перевірки порушень та наявних документів, суд вважає, що винесене податкове повідомлення-рішення від 04.07.2025 №537/33-00-07-03 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 12432,00 грн, є правомірним та таким, яке винесене з дотриманням усіх норм чинного законодавства, а тому, підлягає скасуванню лише в частині нарахованої суми штрафних санкцій.

В іншій частині оскаржуване рішення є законним.

З огляду на викладене, враховуючи встановлені обставини справи, суд дійшов висновку, що позовні вимоги підлягають задоволенню частково.

Відповідно до частини 1 статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених с

Розподіл судових витрат здійснюється відповідно до статті 139 Кодексу адміністративного судочинства. Згідно з ч. 3 цієї статті при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.

Керуючись статтями 6-9, 32, 77, 90, 139, 241-246, 255, 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

вирішив:

Позов Приватного підприємства "Укрпалетсистем" (вул. Березюка, 15,с. Ушомир, Житомирська обл., Коростенський р-н,11571. РНОКПП/ЄДРПОУ: 32285225) до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (вул. Стрийська, 35,м. Львів, Львівська обл., Львівський р-н,79026. РНОКПП/ЄДРПОУ: 44045187) про визнання протиправним та скасування податкове повідомлення-рішення задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Західного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків від 04.07.2025 року за №537/33-00-07-03 в частині застосування до Приватного підприємства "Укрпалетсистем" штрафних (фінансових) санкцій в сумі розміром 12432,00 грн.

У задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Західного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків на користь Приватного підприємства "Укрпалетсистем" судовий збір у розмірі 1514,00 грн.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

Рішення суду може бути оскаржене шляхом подання апеляційної скарги безпосередньо до Сьомого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Суддя М.С. Токарева

14.10.26