Постанова від 11 жовтня 2026 р. у справі №420/5998/26 — П'ятий апеляційний адміністративний суд

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

————————————————————————

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

12 жовтня 2026 р.м. ОдесаСправа № 420/5998/26

Перша інстанція: суддя Харченко Ю.В.,

повний текст судового рішення

складено 07.08.2026, м. Одеса

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача Федусика А.Г.,

суддів: Семенюка Г.В. та Шляхтицького О.І.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м.Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 07 серпня 2026 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Наталка Фарм-Трейд" до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії, -

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Наталка Фарм-Трейд" (далі ТОВ) звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Одеській області (далі – ГУДПС), Державної податкової служби України (далі – ДПСУ), та просило:

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної (далі ПН) в ЄРПН ГУДПС №13433067/37007939 від 11.11.2025 року про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкової накладної (далі ЄРПН) №13 від 11.09.2025 року;

- зобов`язати ДПСУ зареєструвати в ЄРПН, за датою фактичного отримання, складену ТОВ ПН №13 від 11.09.2025 року.

Позовні вимоги обґрунтовано тим, що позивачем надано всі первинні документи, що складались під час виконання зобов`язань по договорам, а рішення суб`єкта владних повноважень не містить чіткої підстави відмови в реєстрації ПН. На думку позивача, контролюючий орган має конкретизувати перелік документів, необхідних для виконання покладених на нього функцій, для того, щоб платник податку чітко розумів адресовану йому вимогу. Пред`явлення контролюючим органом до платника податків загальної вимоги про надання документів без їх конкретизації та без посилання на відповідну норму права виключає можливість такого органу в подальшому застосовувати до такого платника податків негативні наслідки, пов`язані із ненаданням певного документу. Відповідно до вимог законодавства, у квитанції про зупинення реєстрації ПН обов`язково має бути зазначена наступна інформація: 1) порядковий номер та дата складання ПН; 2) конкретний критерій або ж критерії, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації ПН; 3) пропозицію про надання платником податків пояснень та/або перелік конкретних документів, що є достатніми для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію ПН. При цьому, без наведення зазначеної інформації відповідна квитанція не може вважатися належним чином оформленою. В порушення вказаного у квитанціях була висловлена пропозиція платнику податку надати пояснення та копії документів без будь-якої конкретизації. Разом з тим, недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації ПН призвело до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен був надати контролюючому органу, внаслідок чого позивач не зміг належним чином виконати свої обов`язки щодо реєстрації ПН. Недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації ПН щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, які прийняті на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації ПН, теж не є законними. В рішенні Комісією не зазначено конкретного переліку документів, які мають бути подані платником податків, а наведено лише загальне найменування з вичерпного переліку без додаткової конкретизації, що позбавляє можливості встановити, які саме документи не надані позивачем. Також позивач наголошує, що оскаржувані рішення не містять мотивів відхилення наданих позивачем пояснень та документів. Тобто, Комісією не було з`ясовано специфіку проведених господарських операцій та не визначено документів, які є достатніми для підтвердження реальності господарських операцій з урахуванням їх змісту і обсягу.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 07 серпня 2026 року позов задоволено.

Не погоджуючись з даним рішенням суду, ГУДПС подало апеляційну скаргу, в якій зазначено, що рішення судом першої інстанції ухвалене з порушенням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим апелянт просив його скасувати та ухвалити нове про відмову у задоволенні позову повністю.

Розглянувши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів доходить висновку про наявність підстав для її задоволення з огляду на таке.

Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ є юридичною особою приватного права, зареєстрованою в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 09.03.2010 року № запису: 15561020000038392.

Основним видом господарської діяльності ТОВ є роздрібна торгівля фармацевтичними товарами в спеціалізованих магазинах (код КВЕД 47.73).

В межах зазначених видів діяльності в ЄДР здійснюється оптова та роздрібна торгівля лікарськими препаратами та виробами медичного призначення, фармацевтичними продуктами, хіміко-фармацевтичними субстанціями, продуктами побутової, органічної та індустріальної хімії, вакцинами та сироватками, у тому числі ветеринарними на підставі виданої ліцензії Держаної Служби України з лікарських засобів серії АЕ №194172 від 11.06.2014р. для кожного діючого аптечного пункту за відповідною адресою.

Між позивачем та ТОВ “Навчальний центр “САР” було укладено договір поставки товару №0209/25/1 від 02.09.2025 року (далі – Договір), відповідно до умов якого постачальник (ТОВ) зобов`язується поставити і передати у власність покупця (ТОВ “НЦ “САР”) товар в асортименті, кількості та ціні, визначених у видаткових накладних або специфікаціях, що складаються на кожну партію товару, що поставляється, які є невід`ємною частиною даного договору, а покупець зобов`язується в порядку та на умовах цього договору прийняти та оплатити цей товар.

Відповідно до п.2.1. Договору, покупець зобов`язаний провести розрахунок з постачальником за кожну партію товару протягом 30 (тридцяти) календарних днів з моменту отримання товару покупцем. За домовленістю сторін допускається розрахунок покупця з постачальником на умовах повної або часткової передоплати.

Пунктом 3.1. Договору встановлено, що постачальник зобов`язується поставити товар покупцю партіями відповідно до видаткових накладних (специфікацій) на основі узгоджених сторонами заявок покупця протягом 3 (трьох) календарних днів, враховуючи день подання та узгодження заявки. Заявка надається покупцем за допомогою будь-якого засобу зв`язку.

Також, 10.09.2025 року між ТОВ та ТОВ “НЦ “САР” укладено додаткову угоду №1 до Договору, відповідно до змісту якої внесено зміни до пункту 3.2. Договору та викладено його у наступній редакції: Пункт 3.2. Доставка товару здійснюється власними силами та за рахунок постачальника. Право власності на товар переходить від постачальника до покупця з моменту передачі товару по видатковій накладній, підписаній уповноваженими представниками і завіреними печатками сторін.

Відповідно до пункту 3.1 Договору, ТОВ “Навчальний Центр “САР” узгодили з ТОВ заявку покупця №2197 від 08.09.2025р. (т.1 а.с.184).

Предметом поставки, з урахуванням факту здійснення заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії російської федерації та забезпечення лікарськими засобами та медичними аптечками підрозділів особливого призначення згідно наказу МВС України №396 від 20.05.2016 у редакції наказу МВС України №513 від 18.06.2018р., та №391 від 06.06.2024р.), є постачання та комплектація позивачем (виробником) товарів, а саме: код УКТЗЕД 3006 (3006 50 0000) - аптечка медична індивідуальна для поліцейського відповідно до наказу МВС України №396 від 20.05.2016р. (у редакції наказу МВС №391 від 06.06.2024 р.) у загальній кількості 2000 штук; код УКТЗЕД 3006 (3006 50 0000) - аптечка медична індивідуальна поліцейського (підрозділу особливого призначення) згідно наказу МВС України №396 від 20.05.2016р. (у редакції наказу МВС №513 від 18.06.2018 р.) у загальній кількості 382 штук; код УКТЗЕД 3006 (3006 50 0000) - наплічник медичний для поліцейського з домедичного забезпечення відповідно до наказу МВС України №396 від 20.05.2016р. (у редакції наказу МВС №391 від 06.06.2024 р.) у загальній кількості 400 штук.

Відповідно до пункту 2.1 Договору між покупцем та постачальником була укладена домовленість про часткову передплату у розмірі 1030000 грн., у т.ч. ПДВ – 67383,18 грн., що було здійснено згідно платіжної інструкції №133 від 03.09.2025 року.

В свою чергу, товар відвантажено зі складу постачальника за адресою: м.Одеса, вул.Софіївська 13 до складу покупця за адресою: м.Одеса, вул.Бугаївська 58а, що підтверджується товарно-транспортною накладною №17Т від 11.09.2025 року та відомостями про вантаж. Момент переходу права власності на товар від постачальника до покупця підтверджується видатковою накладною №85 від 11.09.2025 року, підписаною уповноваженими представниками і завіреною печатками сторін.

Відповідно до пункту 2.2 Договору, покупець виконав свої договірні зобов`язання по здійсненню оплати за поставлений товар у повному об`ємі на загальну суму 28712206,61 грн., у т.ч. ПДВ – 1878368 66 грн, про що свідчать платіжні інструкції (враховуючи передплату за платіжною інструкцією №133 від 03.09.2025 у сумі 1030000 у т.ч. ПДВ 7% - 67383,18 грн): №158 від 19.09.2025 на суму 9000000 грн., у т.ч. ПДВ 7% - 588785,05 грн.; №159 від 22.09.2025 на суму 9000000 грн., у т.ч. ПДВ 7% - 588785,05 грн.; №161 від 23.09.2025 на суму 9000000 грн., у т.ч. ПДВ 7% - 588785,05 грн.; №163 від 24.09.2025 на суму 682205,70 грн., у т.ч. ПДВ 7% - 44630,28 грн.; №166 від 25.09.2025 на суму 0,91 грн., у т.ч. ПДВ 7% - 0,60 грн.

За фактом відвантаження товарів позивачем, як постачальником, були виписано та направлено на реєстрацію податкову накладну №13 від 11.09.2025 у сумі 27682206,61 грн., у т.ч. ПДВ – 1810985,48 грн., однак, як було вже зазначено вище, її реєстрацію ДПС було зупинено.

В квитанції вказано, що відповідно до п.201.16 ст.201 ПКУ, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі ПН/РК) в ЄРПН, затвердженого Постановою КМУ від 11.12.2019 №1165 (далі Порядок №1165), реєстрація ПН в ЄРПН зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 3006 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомлено: показник "D"=3.1228%, "Рпоточ"=18460.73. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

Також у квитанції запропоновано надати пояснення та копії документів (договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у ПН/РК, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі), достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в Реєстрі.

Позивачем подано повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо ПН, реєстрацію якої зупинено, разом з якими ТОВ направило до контролюючого органу додаткові документи в підтвердження здійснення господарської операції.

Проте, Комісією прийняте рішення №13433067/37007939 від 11.11.2025 року про відмову у реєстрації в ЄРПН ПН №13 від 11.09.2025 року.

Рішення прийнято у зв`язку з ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН, платником податку.

Позивачем надіслана скарга на рішення від №13433067/37007939 від 11.11.2025 року про відмову у реєстрації в ЄРПН ПН №13 від 11.09.2025 року, в якій викладено інформацію про причини незгоди з рішенням комісії з підтверджуючими документами.

Проте, рішенням за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації ПН/РК в ЄРПН №45043/37007939/2 від 01.12.2025 року залишено скаргу ТОВ без задоволення та залишено без змін рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації ПН/РК №13433067/37007939 від 11.11.2025 року про відмову у реєстрації в ЄРПН ПН №13 від 11.09.2025 року.

Винесення рішення про відмову в реєстрації ПН і стало підставою для звернення з даним позовом до суду.

Приймаючи оскаржуване рішення та задовольняючи позов, суд першої інстанції зазначив, що загальними вимогами, які висуваються до акту індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Вживання податковим органом загального посилання на ненадання первинних документів без конкретизації, не може вважатись обґрунтованим.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

За відсутності чіткої вимоги щодо документів, які контролюючий орган вважав необхідними для реєстрації ПН, в квитанції про зупинення реєстрації ПН на позивача не може бути перекладена відповідальність у вигляді відмови в її реєстрації.

Вирішення питання щодо правомірності рішення про відмову у реєстрації ПН/РК безпосередньо пов`язане з питанням щодо правомірності зупинення реєстрації ПН/РК, як передумови прийняття зазначеного рішення.

Відсутність у квитанції про зупинення реєстрації ПН інформації, які саме документи слід надати до контролюючого органу для її реєстрації, фактично ставить платника податку у стан невизначеності у питанні документального спростування існуючих на думку відповідача ризиків.

Позивач же надає контролюючому органу копії документів на власний розсуд, оскільки відповідачем в квитанції про зупинення реєстрації ПН не зазначено які саме конкретно документи необхідно подати.

Суд першої інстанції зазначив, що Комісія з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН ГУДПС, приймаючи рішення про відмову в реєстрації ПН в ЄРПН, з огляду на те, що позивачем надано копії документів, складених із порушенням законодавства, не зазначила в чому ж полягають зазначені порушенням законодавства, як і не зазначила яких документів бракує для прийняття позитивного рішення щодо реєстрації ПН.

При цьому суд зауважив, що саме лише зазначення про складання документів із порушенням та/або відсутність документів не є достатньою та законною підставою для відмови в реєстрації ПН, оскільки контролюючий орган має зазначити об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації ПН з урахуванням відсутності таких документів, та одночасно надати оцінку тим документам, що фактично подано платником податку.

Колегія суддів не погоджується з вказаними висновками суду першої інстанції і вважає їх такими, що не відповідають вимогам статей 2, 6, 8, 9, 73, 74, 75, 76, 77, 78 КАС України, з огляду на таке.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (далі ПК України) на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Аналогічні за своїм змістом положення визначено пунктом 201.10 статті 201 ПК України.

Механізм зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН визначено Порядком №1165.

Відповідно до пункту 3 Порядку №1165 ПН/РК (крім розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до ПН, складеної на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості хоча б одного з товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку, за винятком розрахунку коригування, визначеного підпунктом 7 цього пункту), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації ПН/РК, наведеним у вказаній нормі.

Згідно пунктів 4, 5 Порядку №1165 у разі коли за результатами перевірки ПН/РК визначено, що ПН/РК відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких ПН/РК не зупиняється в Реєстрі.

Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі ПН/РК, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

ПН/РК, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Згідно пункту 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу ПН/РК (крім ПН/РК, у яких відображена операція з вивезення за межі митної території України товарів, до яких застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19-2 Закону України «Про зовнішньоекономічну діяльність») встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім ПН/РК, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких ПН/РК зупиняється.

Відповідно до пункту 10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації ПН/РК, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Вимоги до квитанції визначено пунктом 11 Порядку №1165.

Пунктом 2 Порядку №520 визначено, що рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, приймають комісії з питань зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі територіальних органів ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку на додану вартість (далі - платник податку) засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» і «Про електронні довірчі послуги».

У разі зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/ відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

При цьому, згідно пункту 6 Порядку №520, письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою складання ПН/РК.

Згідно з вимогами пунктів 9, 10 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію ПН/РК в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію ПН/РК в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК;

або приймає рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання повідомлення.

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі в разі:

ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Як свідчать матеріали справи, позивачем подано до контролюючого органу пояснення щодо операцій, які здійснено на підставі ПН, реєстрацію якої зупинено, до яких долучено копії наявних документів.

У спірному рішенні про відмову в реєстрації ПН №13 від 11.09.2025 року в ЄРПН Комісія регіонального рівня зазначила про ненадання ТОВ пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН, платником податку.

При цьому, об`єктивно ДПС не може точно знати, які документи є у розпорядженні позивача, проте має зазначити яку інформації має підтвердити позивач первинною документацією.

Так, у повідомленні №13403178/37007939 від 30.10.2025 Комісія у вигляді таблиці зазначила перелік інформації, яка підлягає підтвердженню первинними документами, і вказану вимогу контролюючого органу позивачем проігноровано.

Колегія суддів зазначає, що у випадку направлення платнику податків повідомлення, такий платник має право подати контролюючому органу додаткові пояснення та копії документів, зазначені у повідомленні, за результатами розгляду яких комісія регіонального рівня приймає одне з рішень: 1) про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН; 2) про відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН. Реалізація такого права має бути здійснена протягом п`яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання повідомлення. Неподання платником податків додаткових пояснень та копій документів, зазначених у повідомленні, або їх неповне подання протягом означеного строку має наслідком прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН.

При цьому, зі змісту пункту 10 Порядку №520 та форми рішення (додаток 1 до Порядку №520) слідує, що комісія регіонального рівня у випадку, якщо подані платником податків пояснення/додаткові пояснення та копії документів не підтверджують інформацію, зазначену у ПН/РК, проставляє відмітку у графі «надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства».

У випадку ж ненадання платником податків у встановлені строки додаткових пояснень і копій документів, встановлених абзацом шостим пункту 9 Порядку №520, комісія регіонального рівня проставляє відмітку у графі «ненадання/часткове надання додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН, платником податку».

Відповідно до частини 5 статті 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Вирішуючи дану справу, колегія суддів враховує, що у постанові від 24.03.2025 (справа №140/32696/23) Верховний Суд зазначив, що якщо за результатами розгляду письмових пояснень та копій документів, наданих платником податків внаслідок отримання квитанції про зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, комісія регіонального рівня дійде висновку, що таких пояснень і документів недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, вона направляє платнику податків повідомлення, в якому зазначає конкретний перелік документів та інформації, які слід надати. Протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання повідомлення, платник податків може скористатися правом на подання додаткових пояснень та копій документів згідно із змістом повідомлення. Якщо платник податків не скористався таким правом, то комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН.

При цьому, як вказав Верховний Суд, та обставина, що позивач не згоден із переліком документів, визначених у повідомленні, не свідчить про нівелювання обов`язку із надання таких документів або додаткових пояснень із обґрунтуванням причин неможливості їх надання чи необґрунтованості їх витребування. Обґрунтованість та достатність конкретизації необхідних додаткових документів, які наводилися у зазначеному повідомленні, не є предметом оцінки у цій справі, оскільки позивачем у відповідь на повідомлення не було вчинено жодних дій.

Крім того, 30.01.2026 Верховний Суд ухвалив постанову у справі №260/224/24, в якій відзначив, що позивач не подав додаткових пояснень та копій документів у відповідь на повідомлення Комісії регіонального рівня від 15 листопада 2023 року №9939267/42827160, у зв`язку з чим контролюючим органом прийнято рішення від 27 листопада 2023 року №10017727/42827160 про відмову в реєстрації ПН.

Оцінюючи наведені обставини, Верховний Суд указав, що ненадання платником податку додаткових пояснень та документів, прямо витребуваних контролюючим органом у межах процедури зупинення реєстрації ПН, є самостійною та достатньою підставою для прийняття рішення про відмову в її реєстрації, за умови дотримання податковим органом вимог законодавства щодо змісту та форми відповідного повідомлення.

У цій справі Верховний Суд констатував, що повідомлення контролюючого органу містило конкретний перелік документів, які підлягали поданню, а також чітке обґрунтування необхідності їх надання, зокрема щодо правового та фактичного зв`язку між комітентом, комісіонером та покупцем у межах спірної операції.

За таких обставин, суд касаційної інстанції погодився з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про те, що відмова в реєстрації ПН ґрунтується не на формальному підході контролюючого органу, а на невиконанні платником податку покладеного на нього обов`язку щодо надання витребуваних пояснень та документів.

Отже, на думку суду апеляційної інстанції, з установлених у справі за позовом ТОВ обставин, у взаємозв`язку з наведеними вище висновками Верховного Суду щодо застосування Порядку №520, слідує, що податковий орган, проаналізувавши надані позивачем пояснення і документи, але не знайшовши підстав для прийняття рішення про реєстрацію ПН, забезпечив позивачу право на подання додаткових пояснень та документів. Зміст повідомлення від №13403178/37007939 від 30.10.2025 свідчить, що шляхом проставлення відмітки у відповідних графах податковий орган повідомив позивача про те, яких саме документів йому не вистачає для остаточного вирішення питання про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН, а також повідомив про наслідки ненадання додаткових пояснень і документів протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання повідомлення.

Будь-яких належних доводів, які б стосувались неотримання позивачем вказаного повідомлення, ТОВ не наводилося.

Тобто, наявні підстави вважати, що позивач не скористався правом надання додаткових пояснень і копій документів за наслідками отримання повідомлення від 30.10.2025.

Наслідком невиконання платником податків вимог пункту 9 Порядку №520 в частині подання додаткових документів протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання повідомлення, є прийняття рішення про відмову в реєстрації ПН в ЄРПН, що власне і мало місце у спірних правовідносинах.

Позивач у цій справі не проявив належної сумлінності у користуванні наданими податковим законодавством правами.

При цьому, колегія суддів не приймає до уваги доводи позивача, з яким погодився суд першої інстанції, що оскаржуване рішення про відмову в реєстрації ПН в ЄРПН містить лише загальне твердження без зазначення, яких документів не вистачає для прийняття рішення про її реєстрацію.

У даному випадку саме по собі ігнорування платником податків пропозиції контролюючого органу, викладеної в повідомленні, є самостійною підставою для прояву негативної дискреції з боку суб`єкта владних повноважень.

З огляду на наведене, колегія суддів вважає обґрунтованими доводи апелянта про правомірність рішення комісії з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН про відмову в реєстрації ПН №13 від 11.09.2025 року в ЄРПН.

Суд першої інстанції, задовольняючи позов, не проаналізував зазначені обставини та залишив поза увагою повідомлення контролюючого органу від 30.10.2025, яке направлялось позивачу.

Крім цього, обґрунтовуючи свої позовні вимоги, позивач посилався на те, що за договором від 02.09.2025 року №0209/25/1 з ТОВ «НЦ САР» ТОВ виступало постачальником та комплектатором (виробником) товарів – аптечок медичних та наплічників медичних, а сама операція задекларована як поставка товару (т.1 а.с.210-211).

Колегія суддів зауважує, що аналіз наданої позивачем документації здійснюється судом виключно для оцінки повноти наданих позивачем доказів, а не з метою дослідження реальності господарської операції.

Разом з тим, з наданих позивачем податковому органу та до суду документів вбачається, що фактично вказані аптечки та наплічники медичні є лише окремими наборами медичних виробів, і згідно наявних в матеріалах справи декларацій про відповідність медичних виробів, які увійшли до вказаних наборів, ТОВ не є ні виробником цих виробів, ні представником виробника (т.1 а.с.191-193, 66-143).

Більш того, номенклатура вказаних наборів аптечок та наплічників медичних (т.1 а.с.191-193) повністю співпадає з номенклатурою отриманих за твердженням позивача від ТОВ «НЦ САР» медичних товарів за видатковою накладною №16 від 02.09.2025 відповідно до договору №1-18/08 від 18.08.2025 (т.1 а.с.55).

З наведеного вбачається, що фактично за наявними матеріалами справи за спірною податковою накладною №13 від 11.09.2025 року позивач фактично повернув ТОВ «НЦ САР» отриманий від цього ж підприємства товар (за виключенням певної кількості позицій №21-23, 27, 31 видаткової накладної №16 від 02.09.2025).

При цьому, згідно матеріалів справи, перерахування коштів за медичні вироби з видаткової накладної №16 від 02.09.2025 за договором №1-18/08 від 18.08.2025 фактично здійснювалося позивачем на користь ТОВ «НЦ САР» після отримання коштів від ТОВ «НЦ САР» за договором від 02.09.2025 року №0209/25/1.

Крім цього, згідно наявних в матеріалах справи декларацій про відповідність медичних виробів, ТОВ «НЦ САР» (а також ТОВ «ЦСП САР» м.Одеса) є представником виробників частини медичних виробів, які увійшли до складу вказаних наборів аптечок та наплічників медичних, і в той же час загальна вартість повернутих (у меншої кількості від видаткової накладної №16 від 02.09.2025) від ТОВ до ТОВ «НЦ САР» медичних виробів за податковою накладною №13 від 11.09.2025 року вже у вигляді наборів аптечок на медичних наплічників збільшилася майже на 1,7 млн. грн. (в тому числі з урахуванням передачі від ТОВ до ТОВ «НЦ САР» додаткової кількості виробів по позиціях №21-23, 27, 31 видаткової накладної №16 від 02.09.2025).

Також, зі змісту наданих позивачем на підтвердження поставки за податковою накладною №13 від 11.09.2025 року договорів з ТОВ «НЦ «САР» №0209/25/1 від 02.09.2025 року та №1-18/08 від 18.08.2025р, вбачається, що вони є узагальненими, однотипними та фактично не містять інформації ні про товар, ні про його вартість, ні про строки поставки (т.1 а.с.175-182).

Згідно з 3.1 цих договорів, поставка здійснюється на основі узгоджених сторонами заявок покупця.

Разом з тим, матеріали справи не містять заявки від ТОВ на адресу ТОВ «НЦ «САР», на підставі якої сформована видаткова накладна №16 від 02.09.2025, номенклатура товару в якій повністю співпала з номенклатурою наборів вказаних вище аптечок та наплічників медичних, які за матеріалами справи були замовлені пізніше.

Суд також звертає увагу на те, що надані ТТН не місять усіх необхідних реквізитів, встановлених Правилами перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, а саме: відсутній номер транспортного засобу, що взагалі унеможливлює його ідентифікацію, відсутні реквізити посвідчення водія. Також матеріали справи не містять

Окрім того, з наданих ТТН вбачається, що позивач отримав від ТОВ «Навчальний Центр «САР» перелік товарів загальною масою 1,5т., разом з тим відвантажив ту ж саму номенклатуру товару, але у меншій кількості, загальною масою вже 9,56т.

Більш того, за загальнодоступною інформацією, вантажопідйомність транспортного засобу Toyota Hiace, який зазначений у ТТН, складає 800-1000 кг. у залежності від модифікації, і матеріали справи не містять будь-яких пояснень стосовно того, яким чином таким транспортним засобом було перевезено вантажі вказаною вище вагою.

Також матеріали справи не містять інформації кому належить вказаний транспортний засіб та на підставі чого він використовувався позивачем.

Крім цього, відповідно до п.3.4 договору поставки №0209/25 від 02.09.2025, передача товару проводиться по кількості відповідно до товаросупровідних документів.

В своїй позовній заяві позивач на підтвердження реалізації поставки за вказаним договором посилався на отримання від ТОВ «НЦ «САР» передплати в сумі 1030000 грн. за платіжною інструкцією №133 від 03.09.2025 та на складання податкової накладної №4 від 03.09.2025 за цією операцією, яка була в подальшому зареєстрована у ЄРПН.

Разом з тим, згідно матеріалів справи, вказана передплата була отримана ТОВ 03.09.2025 за договором, зміст якого взагалі не визначав товар та його вартість, а наявні у матеріалах справи заявка від ТОВ «НЦ «САР» на поставку аптечок та наплічників медичних та комплектації номенклатури датовані 08.09.2025 року та 11.09.2025 року відповідно, тобто вказаний платіж та факт реєстрації податкової накладної №4 від 03.09.2025 не спростовує доводів ДПС щодо неповноти первинної документації щодо операції поставки, задекларованої у спірній податковій накладній №13 від 11.09.2025 року.

Крім того, колегія суддів звертає увагу на те, що згідно наявних у матеріалах справи доказів та пояснень позивача, ТОВ в межах окресленої господарської операції було здійснено комплектування аптечок, що фактично є послугою з комплектування.

В той же час, з наданої позивачем первинної документації вбачається, що позивачем було отримано від ТОВ «НЦ «САР» певний перелік товарів медичного призначення та в подальшому передано тому ж ТОВ «НЦ «САР» товари однакової номенклатури, проте у меншій кількості. При цьому, різниця вартості між отриманим та переданим товаром складає майже 1,7 млн грн та документально оформлена як продаж медичних товарів, а не як послуга.

На переконання апеляційного суду, вищезазначені розбіжності, з урахуванням того, що на момент реєстрації спірної ПН у реєстрі податкових накладних була відсутня інформація про отримання ТОВ вказаних медичних товарів, викликали у фіскального органу обґрунтовані сумніви, у зв`язку з чим і було прийнято повідомлення №13403178/37007939 від 30.10.2025 про необхідність надання додаткових доказів до податкового органу, яке, як було встановлено судом, позивач проігнорував.

За таких обставин, колегія суддів вважає, що з урахуванням ненадання позивачем необхідного обсягу первинної документації, у фіскального органу виникли обґрунтовані сумніви щодо наявності підстав для реєстрації господарської операції.

Отже, надані позивачем докази, в тому числі до суду, не спростовують висновків ДПС.

Відповідно до пункту 1 частини 1 статті 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи.

Враховуючи, що суд першої інстанції неповно з`ясував обставини, що мають значення для правильного вирішення даної справи, рішення суду першої інстанції належить скасувати та ухвалити нове рішення про відмову в задоволенні позову ТОВ "Наталка Фарм-Трейд".

Ураховуючи, що в задоволенні позову слід відмовити, підстави для розподілу судових витрат, відповідно до частини 1 статті 139 КАС України, відсутні.

Керуючись статтями 308, 309, 315, 321, 322, 325 КАС України, суд –

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області – задовольнити.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 07 серпня 2026 року – скасувати.

Прийняти нову постанову, якою у задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Наталка Фарм-Трейд" до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії – відмовити.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню в касаційному порядку не підлягає, за винятком випадків, перелічених у пункті 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Суддя-доповідач А.Г. Федусик

СуддіО.І. Шляхтицький Г.В. Семенюк