Постанова від 07 жовтня 2026 р. у справі №420/7512/26 — П'ятий апеляційний адміністративний суд

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

————————————————————————

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

08 жовтня 2026 р.м. ОдесаСправа № 420/7512/26

Перша інстанція: суддя Катаєва Е.В.,

повний текст судового рішення

складено 03.06.2026, м. Одеса

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді - Голуб В.А.

суддів - Осіпова Ю.В., Скрипченка В.О.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м.Одесі апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 03 червня 2026 року у справі за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, –

В С Т А Н О В И В:

У березні 2026 року ФОП ОСОБА_1 , через підсистему «Електронний суд» звернулася до Одеського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до ГУ ДПС в Одеській області, в якому просила визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 08.10.2025р. №55006/15-32-24-05-20 - про застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 901938,47 грн. за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності.

В обґрунтування позовних вимог позивачка зазначила, що 19.11.2025р., через «Електронний кабінет платника податків», вона дізналася про наявність у неї заборгованості у розмірі 901938,47 грн. Цього ж дня, т.б. 19.11.2025р., нею на адресу податкового органу, через свій «Електронний кабінет», було направлено лист-запит про надання документів податкової перевірки, на який, контролюючим органом 02.12.2025р. надано відповідь №48353/6/15-32-24-05-06 та скановані копії запитуваних документів, а саме: Акт «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог валютного законодавства при виконанні договору купівлі-продажу від 21.11.2023р. №1» від 02.09.2025р. №46739/15-32-24-05-15-2478012982 (з доказами направлення) та податкове повідомлення-рішення від 08.10.2025р. №55006/15-32-24-05-20 (з доказами направлення).

При цьому, як вказує у своєму позові позивачка, у висновках спірного Акту перевірки, на її думку, помилково зазначено, що документальною позаплановою невиїзною перевіркою встановлено порушення нею вимог п.п.1,2 ст.13 Закону України від 21.06.2018р. № 2473-VIII «Про валюту і валютні операції», п.21 розділу ІІ «Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті» (затв. Постановою Правління НБУ від 02.01.2019р. №5), п.142 постанови Правління НБУ від 24.02.2022р. №18 «Про роботу банківської системи в період запровадження воєнного стану», в результаті чого, допущено порушення вимог валютного законодавства при здійсненні зовнішньоекономічних операцій в частині не надходження коштів в іноземній валюті на поточний рахунок ФОП ОСОБА_1 за контрактом від 21.11.2023р. №1, укладеним з «нерезидентом» "COLOURS AND TREATMENT HAIR SALON LLC" на загальну суму 25020 доларів США (еквівалент 901 938,47 грн.) за період з 21.11.2023р. по 29.08.2025р. (462 к.д.). Прострочена ж дебіторська заборгованість по розрахунках з компанією "COLOURS AND TREATMENT HAIR SALON LLC" станом на 29.08.2025 року, на думку, контролюючого органу, складає 25020 доларів США (еквівалент 1033881,44 грн.), а сума нарахованої пені (з урахуванням встановленої максимальної величини), відповідно до Додатку №3 до акту перевірки, становить 901938,47 грн.

Також, у своїй позовній заяві позивачка звертає увагу на факт порушення податковим органом вимог діючого законодавства щодо процедури проведення спірної перевірки, оскільки до її початку їй не було вручено відповідне повідомлення про проведення перевірки, внаслідок чого, вона фактично була позбавлена можливості прийняти участь в перевірці, надати свої пояснення та первинні документи на підтвердження відсутності у неї порушень валютного законодавства.

Окрім того, позивачка також зазначила й про те, що вона не отримувала ні наказ №7681-п від 18.07.2025р. про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, ні акт перевірки, ні спірне ППР, доказів вручення яких відповідач не представив, а надане ж останнім рекомендоване повідомлення, яке повернулося на адресу «відправника» не є належним доказом вручення їй цих документів (та наказу) та не є підтвердженням їх направлення, а з довідки на конверті, через «нечитабельність», взагалі неможливо встановити дійсні причини його повернення Укрпоштою.

Отже, посилаючись на висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 18.08.2021р. (по справі №160/9277/19), від 08.09.2021р. (по справі №816/228/19), позивачка зазначає про порушення відповідачем вимог п.79.2 ст.79 ПК України, що є істотним порушенням процедури перевірки, тобто, є самостійною та достатньою підставою для скасування податкового повідомлення-рішення, прийнятого за наслідками такої перевірки.

Крім того, ФОП ОСОБА_1 категорично не погоджується з висновками Акту формально проведеної перевірки та прийнятим на його підставі ППР, оскільки вони повністю суперечать фактичним обставинам щодо здійснення зовнішньоекономічних операцій в частині ненадходження коштів в іноземній валюті на її поточний рахунок, а також не враховують умов та суті укладеного договору.

Позивачка наполягає, що між нею та «нерезидентом» «COLOURS AND TREATMENT HAIR SALON LLC» договір купівлі-продажу від 21.11.2023р. №1, як помилково вважає контролюючий орган, не укладався.

Водночас, позивач звертає увагу на те, що нею з даним «нерезидентом» 21.11.2023р. фактично було укладено саме договір «безоплатної поставки продукції» №1, відповідно до умов п.1.1. якого, вона, як «Постачальник», «безоплатно» передає «Одержувачу» косметичну продукцію власного асортименту, а «Одержувач», в свою чергу, приймає цю продукцію без будь-якого зобов`язання щодо її оплати. При цьому, відповідно до умов п.1.2. цього ж Договору, «безоплатна» передача продукції здійснюється виключно з метою її «рекламного просування», «аналізу ринку», «тестування продукції» та «виявлення потреб ринку». До того ж, у складеному нею «проформі-інвойсу» №1 від 21.11.2023р. також чітко зазначено, що даний «товар» не має «комерційної» цінності, «поставляється не для продажу» та/або цінність тільки для митних цілей.

Таким чином, на переконання позивачки, відповідач, в даному випадку, помилково та невірно класифікував характер угоди, оскільки між нею та компанією «COLOURS AND TREATMENT HAIR SALON LLC» був укладений не договір «купівлі-продажу», а саме договір «безоплатної поставки продукції», за яким, «Постачальник» (позивач) безоплатно передає «Одержувачу» продукцію власного виробництва, внаслідок чого, дана операція не передбачає надходження (повернення) валютної виручки, що, в свою чергу, виключає саму можливість порушення строків розрахунків та вимог валютного законодавства.

Також, позивачка у позові зазначила, що порушення вимог п.п.1,2 ст.13 Закону України "Про валюту та валютні операції" №2473-VIII не можуть бути підставою для складання спірних Акту перевірки та ППР, оскільки останні стосуються виключно тих зовнішньоекономічних операцій, щодо яких встановлюється «оплатність» товару та строки виконання договору, що, в свою чергу, не відноситься до правовідносин позивача із даним «нерезидентом».

Отже, оскільки укладений договір «безоплатної поставки продукції» №1 від 21.11.2023р. фактично не передбачає надходження валютної виручки, що виключає саму можливість порушення строків розрахунків та зокрема порушення п.п.1,2 ст.13 ЗУ №2473-VIII «Про валюту та валютні операції», то відповідно, на думку позивачки, оскаржуване податкове повідомлення-рішення є протиправним та підлягає скасуванню.

Представник відповідача надав до суду 1-ї інстанції письмовий відзив, у якому позовні вимоги не визнав та просив відмовити у їх задоволенні.

Так, у своєму відзиві представник відповідача вказав, що підставою для даної перевірки стало надходження інформації від ДПС України від 28.04.2025р. №11510/7/99-00-24-04-02-07, яка направлена на підставі інформації НБУ, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями.

Також, відповідач, як на підставу дотримання ним процедури проведення цієї перевірки, посилається на те, що копія наказу від 18.07.2025р. № 7681-п і повідомлення від 23.07.2025р. №1111/15-32-24-05 були направлені позивачці рекомендованим листом (Укрпошта 0601173522731), однак останні повернулися «за закінченням терміну зберігання» 08.08.2025р. Тобто, відповідач фактично здійснив усі необхідні дії для належного повідомлення платника про перевірку до її початку. Відсутність особистого вручення цих документів не з вини Відповідача не означає неправомірності призначення перевірки.

Посилаючись на практику Верховного Суду, викладену у постановах від 29.04.2025р. (по справі №420/35624/23) і від 12.08.2020р. (по справі №160/2116/16), представник відповідача вважає доводи позивачки про порушення вимог щодо призначення перевірки безпідставними, оскільки контролюючий орган діяв у відповідності до вимог ст.ст.78,79 ПК України і реалізував своє законне право на податковий контроль за наявності інформації про можливі порушення.

Що ж стосується фактичного змісту спірної господарської операції, то представник відповідача у відзиві зазначив, що 27.11.2023р. ФОП ОСОБА_1 здійснила відвантаження товарно-матеріальних цінностей на адресу «нерезидента» «COLOURS AND TREATMENT HAIR SALON LLC» (ОАЕ) відповідно до митної декларації №23UA100180533857U7. При чому, загальна митна вартість відвантаженого вантажу склала 25 020 доларів США (еквівалент 901 938,47 грн.), а загальна вага даного вантажу - 2 600 кг.

Крім того, представник відповідача також звертає увагу суду й на те, що зазначені вище обсяг та вартість товару, на його думку є «явно несумісними» з поняттям «безоплатної» передачі продукції для цілей «рекламного просування та тестування ринку». На переконання контролюючого органу, в даному випадку, йдеться про комплектне оснащення перукарні: від меблів і сантехніки до засобів догляду за волоссям у роздрібних кількостях.

Також, відповідач зазначає, що укладений між сторонами договір, незважаючи на його назву «Договір безоплатної поставки продукції №1 від 21.11.2023р.», на його думку, фактично є «удаваним правочином», який «прикриває» реальний зовнішньоекономічний «договір купівлі-продажу».

До таких висновків контролюючий орган дійшов з тих підстав, що у п.1.5 вказаного Договору прямо зазначено, що «вартість товарів, зазначена в «проформі-інвойсі», є «умовною» і використовується виключно для митного оформлення», однак, в цьому Інвойсі №1 від 21.11.2023р., містяться детальні ціни на кожну одиницю товару у доларах США, які, в свою чергу, цілком відповідають комерційним (ринковим) цінам на аналогічну продукцію. Т.б. твердження про «умовність» цих цін, на думку відповідача, є непереконливими.

По-друге, «безоплатна» передача юридичній особі - нерезиденту (з ОАЕ) товарів на суму понад 25 000 USD, на думку відповідача, не має жодного очевидного економічного сенсу для ФОП ОСОБА_2 , як суб`єкта малого підприємництва та платника єдиного податку.

По-третє, як зазначає представник відповідача, контролюючий орган вважає, що п.1.6 цього Договору, в якому закріплено, що у разі успішних результатів тестування Сторони домовляються укласти окремий договір на комерційній основі, фактично свідчить про те, що дана «безоплатна» передача товару мала на меті налагодження в подальшому комерційних відносин з цим «нерезидентом» та отримання грошового еквіваленту, т.б., на думку відповідача, це не є «безповоротним актом дарування».

По-четверте, як зазначив відповідач у своєму відзиві, характер переданих товарів (обладнання для перукарні та косметичні засоби у роздрібних упаковках), на його думку, не відповідає поняттю «пробні зразки» або «рекламна продукція».

Також, представник відповідача, окрім іншого, вказує й на те, що «Класифікатор характерів угод» (наказ МФУ №1011 від 20.09.2012р. у редакції від 22.07.2019р. №313) є виключно «інструментом митної статистики», а не «правовстановлюючим» документом, а тому, зазначення певного коду («безоплатно») в митній декларації, на думку контролюючого органу, не змінює фактичного змісту господарської операції і не є достатнім доказом саме «безоплатності» угоди в розумінні цивільного законодавства.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 03 червня 2026р. ухваленим в порядку спрощеного (письмового) провадження) – у задоволенні адміністративного позову ФОП ОСОБА_1 – відмовлено у повному обсязі.

Не погоджуючись з вказаним рішенням суду першої інстанції, ФОП ОСОБА_1 26.06.2026р. подала апеляційну скаргу, в якій посилається на порушення ГУ ДПС в Одеській області процедури проведення документальної позапланової перевірки, так як контролюючим органом не було враховано приписи п.69.35-1 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» ПК України щодо особливостей проведення позапланової документальної перевірки в умовах «мораторію» на території м. Одеси, як території можливих бойових дій, згідно наказу від 15.07.2025р. №1151 «Про затвердження Змін до Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією».

Також, апелянт в своїй апеляційній скарзі зазначає, що контролюючий орган допустив бездіяльність шляхом не зазначення її номеру телефону та по батькові під час відправлення поштової кореспонденції в ході та за результатами проведеної перевірки, що в сукупності з неналежним виконанням працівниками АТ «Укрпошта» своїх обов`язків щодо інформування про наявну кореспонденцію, фактично позбавило позивачку права участі у перевірці, надання пояснень, документів та заперечень за результатами її проведення. Апелянт зазначає, що суд першої інстанції, розглянувши справу в порядку письмового провадження, взагалі не дослідив дані обставини щодо допущених ГУ ДПС в Одеській області процедурних порушень та не надав їм оцінку.

Крім того, апелянт зазначає, що нею, в даному випадку, не було порушено строки розрахунків та, зокрема, вимоги п.п.1,2 ст.13 ЗУ №2473-VIII «Про валюту та валютні операціі?», що, в свою чергу, виключає підставу прийняття спірного ППР, так як спірні правовідносини з контрагентом-нерезидентом "COLOURS AND TREATMENT HAIR SALON LLC" були пов`язані виключно з «безоплатною» передачею косметичної продукції власного асортименту (виробництва) без будь-якого зобов`язання щодо її оплати.

У цьому зв`язку, апелянт, зокрема, наполягає, що спірна «безоплатна» операція була зумовлена виключно «рекламними акціями» та «вивченням ринку». Так, як вказує позивачка, на ринку Дубаю (ОАЕ) ефективна реклама передбачає створення середовища, в якому потенційний клієнт або партнер може отримати комплексне уявлення про бренд, якість продукції, рівень сервісу та бізнес-перспективи співпраці. Саме з цією метою, разом із косметичною продукцією власного виробництва, і були передані меблі та інше обладнання для облаштування перукарського салону. При цьому, перукарські крісла, мийки, дзеркала, робочі станції, візки та інші елементи інтер`єру не становили самостійного предмета господарської діяльності, а були необхідними складовими «демонстраційного простору», в якому продукція могла бути представлена належним чином. Без відповідного обладнання проведення презентацій, демонстрацій технологій фарбування, догляду за волоссям і тестування продукції потенційними клієнтами та партнерами було б фактично неможливим. Таким чином, на думку апелянта, передача меблів та обладнання була функціонально пов`язана з «рекламною» та «демонстраційною» метою проєкту і не свідчить сама по собі про «комерційний» характер цієї поставки. Навпаки, створення повноцінного демонстраційного салону було необхідною умовою для належного представлення продукції власного (українського) виробництва на ринку ОАЕ.

Проте, суд 1-ї інстанції, на переконання апелянта, взагалі не звернув уваги на характер та умови укладеного договору від 21.11.2023р. та необгрунтовано врахував суб`єктивні та ні чим не доведені доводи представника відповідача щодо ознак «оплатності» цього Договору «безоплатної» поставки продукції №1 від 21.11.2023р., а також помилково «узагальнив» поняття «Сommercial invoice» і «Proforma Invoice» (які по суті є відмінними) та фактично невірно «ототожнив» поняття «умовна вартість товару для митних цілей» та «договірна ціна товару». Апелянт також звертає увагу на те, що судом першої інстанції належним чином не було досліджено наявну в матеріалах справи «митну декларацію» та «Proforma Invoice», які, в свою чергу, повністю підтверджують саме «безоплатність» проведеної поставки продукції власного виробництва.

Враховуючи вищевикладене, апелянт просить суд апеляційної інстанції задовольнити апеляційну скаргу, скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким позовні вимоги задовольнити в повному обсязі.

17.08.2026р. представник відповідача надав відзив на апеляційну скаргу, в якому заперечував проти її задоволення, вважаючи її доводи необґрунтованими та такими, що не підтверджені належними доказами та не спростовують висновків суду першої інстанції.

Ухвалою судді П`ятого апеляційного адміністративного суду від 01.07.2026р. вказану вище апеляційну скаргу позивача було залишено без руху.

Ухвалами П`ятого апеляційного адміністративного суду від 15.07.2026р. відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою позивача та призначено справу до розгляду в порядку письмового провадження.

21.07.2026р. до П`ятого апеляційного адміністративного суду надійшли матеріали справи.

Ухвалою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 11.09.2026р., з метою повного і об`єктивного розгляду справи, у позивачки було витребувано додаткові докази, а саме: 1) докази, які підтверджують фактичне створення контрагентом «COLOURS AND TREATMENT HAIR SALON LLC» (Дубай, ОАЕ) демонстраційного простору (площадки) для проведення рекламних акцій, рекламного просування і тестового використання безоплатно поставленої позивачкою продукції ТМ «VIART» та іншого обладнання, вказаного у Proforma Invoice №1 від 21.11.2023р., на території Дубай (ОАЕ) та проведення таких рекламних акцій, презентацій та безпосереднього використання меблів і обладнання в рекламній діяльності у період до 01.09.2025р., а також докази щодо подальшої долі та поточного стану цього обладнання та продукції станом на 01.09.2025р.; 2) докази на підтвердження того, ким саме та на підставі яких угод здійснювались такі "рекламні акції" на території Об`єднаних Арабських Еміратів у період до 01.09.2025р.; 3) докази придбання позивачкою цієї продукції та обладнання (зазначеної у Proforma Invoice №1 від 21.11.2023р.), докази на підтвердження підстав, на яких позивачка має право розпоряджатися продукцією ТМ «VIART» (власником якої фактично є гр. ОСОБА_3 ) саме в таких цілях (т.б. з метою рекламного просування, тестування, аналізу ринку ОАЕ), а також докази сплати позивачкою митних платежів за цю спірну безоплатну зовнішньо-економічну (експортну) поставку; 4) докази на підтвердження результативності (т.б. позитивних/негативних результатів) такої реклами цієї продукції (наприклад, укладені завдяки цієї рекламі договори купівлі-продажу даної продукції, докази реалізації п.1.6 Договору безоплатної поставки № 1 від 21.11.2023р., інше); 5) докази на підтвердження правових підстав та подібних фактів здійснення рекламного просування зазначеної продукції в своїй господарській діяльності як в Україні, так і за кордоном.

Відповідно до п.3 ч.1 ст.311 КАС України, апеляційні скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін, можуть бути розглянуті судом апеляційної інстанції в порядку письмового провадження.

Суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги (ч.1 ст.308 КАС України).

Розглянувши матеріали даної справи, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність та обґрунтованість судового рішення у межах заявлених позовних вимог та доводів апеляційної скарги позивача, колегія суддів дійшла наступних висновків.

Судом першої інстанції встановлені наступні обставини справи.

Позивач - ФОП ОСОБА_1 зареєстрована як фізична особа-підприємець з 25.07.2022р. за №2010350000000178639 та перебуває на обліку як платник податків у ГУ ДПС в Одеській області. Зареєстроване місцезнаходження платника: АДРЕСА_1 .

21.11.2023р. між ФОП ОСОБА_1 та «нерезидентом» «COLOURS AND TREATMENT HAIR SALON» LLC укладено Договір «безоплатної» поставки продукції №1 від 21.11.2023 року, відповідно до п.1.1. умов якого, «Постачальник» безоплатно передає «Одержувачу» косметичну продукцію власного асортименту (виробництва), а «Одержувач» приймає цю продукцію без зобов`язання щодо оплати.

При цьому, відповідно до п.1.2. вказаного Договору безоплатної поставки продукції №1, «безоплатна» передача продукції здійснюється виключно з метою «рекламного просування» продукції, аналізу ринку, тестування продуктів та виявлення потреб ринку.

Згідно п.1.3. вищезазначеного Договору, предметом цього договору є «Проформа-Інвойс» №1 від 21.11.2023р., який визначає асортимент, кількість та «умовну» вартість продукції.

Відповідно до п.1.4. Договору безоплатної поставки продукції №1, поточна поставка є «безоплатною» і не передбачає будь-якої оплати з боку «COLOURS AND TREATMENT HAIR SALON LLC» на користь ФОП ОСОБА_1 .

Відповідно до п.1.5. вищезазначеного Договору, вартість товарів, зазначена в Інвойсі, є «умовною» і використовується виключно лише тільки для «митного оформлення».

Крім того, пунктом 1.6. даного Договору передбачено, що у разі успішних результатів «тестування» зацікавленості обох сторін, Сторони домовляються укласти окремий договір на «комерційній» основі для подальших поставок.

27.11.2023р. ФОП ОСОБА_1 , відповідно до митної декларації №23UA100180533857U7, було здійснено відвантаження товарно-матеріальних цінностей на адресу «нерезидента» – «COLOURS AND TREATMENT HAIR SALON LLC» (ОАЕ). Загальна митна вартість відвантаженого вантажу склала 25 020 доларів США (еквівалент 901 938,47 грн.).

Номенклатура відвантаженого товару, відповідно до «Proforma Invoice» №1 від 21.11.2023р., охоплює:

- меблі для перукарень (крісла перукарські "Квін" 14 шт. по 350 USD, мийки "Верона" 8 шт. по 525 USD, столики з дзеркалами 5 шт. по 600 USD, візки 14 шт. по 150 USD, дзеркала настінні 4 шт. по 100 USD, полиці 4 шт. по 50 USD) на загальну суму 14 800 USD;

- косметичну продукцію для волосся торгових марок «VIART» та інших (фарби, маски, шампуні, активатори, освітлювальний порошок тощо) у великому асортименті на загальну суму понад 10 000 USD;

- спецодяг для перукарів (20 комплектів) та інше обладнання.

Загальна вага вантажу склала - 2 600 кг, який розміщувався на 7 піддонах та у 40 картонних коробках, відповідно до CMR-накладної від 27.11.2023р.

Умови поставки за договором «безоплатної» поставки №1 від 21.11.2023р.,: DAP Dubai, UAE (Incoterms-2020). «Постачальник» (ФОП ОСОБА_1 ) повністю ніс витрати на транспортування, митне оформлення в Україні та доставку до Дубая (ОАЕ).

В період 25-28.08.2025р., на підставі наказу №768-п від 18.07.2025р., пп.20.1.4 п.20.1 ст.20, пп.78.1.1 п.78.1 ст.78, п.79.1 ст.79, п.82.2 ст.82 ПК України, листа ДПС від 28.04.2025р. №11510/7/99-00-24-04-02-07, доповідної записки начальника Управління оподаткування фізичних осіб від 10.07.2025р. №978/15-32-24-05, посадовими особами ГУ ДПС в Одеській області було проведено «документальну позапланову невиїзну» перевірку фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ), податкова адреса: АДРЕСА_1 , тривалістю 5 робочих днів, за період діяльності з 21.11.2023р. по дату закінчення перевірки з метою перевірки дотримання вимог валютного законодавства за контрактом від 21.11.2023р. №1 (зовнішньоекономічна операція 27.11.2023р.).

02.09.2025р. за результатами вказаної документальної позапланової невиїзної перевірки контролюючим органом складено Акт №46739/15-32-24-05-15-2478012982.

Так, зі змісту вказаного Акту №46739/15-32-24-05-15-2478012982 від 02.09.2025р. видно, що в ході проведення перевірки контролюючим органом було використано наступні документи: ВМД №23UA100180533857U7 від 27.11.2023р., лист ДПС України від 28.04.2025р. №11510/7/99-00-24-04-02-07, запити ФОПП ОСОБА_1 щодо надання підтверджуючих документів від 21.05.2025р. №7248/КПР/15-32-24-05-06.

В описовій же частині Акту №46739/15-32-24-05-15-2478012982 від 02.09.2025 року, а саме п.3.3.1 вказано, що перевіркою зазначених документів встановлено та доведено інформацію, що ФОПП ОСОБА_1 по контракту від 21.11.2023р. №1 фактично було здійснено експортну операцію, а саме: згідно з єдиною автоматизованою інформаційною системою Державної митної служби ФОПП ОСОБА_1 , на виконання умов контракту від 21.11.2023р. №1 (дата здійснення операції – 27.11.2023), здійснено експортну операцію ВМД №№23UA100180533857U7 від 27.11.2023р., а саме здійснено відправлення товару до Об`єднаних Арабських Еміратів (4604, office Aspin commercial tower DubaiUAE) «нерезиденту» «COLOURS AND TREATMENT HAIR SALON LLC» на загальну суму 25020 доларів США, що еквівалентно 901 938,47 грн.

Граничний строк розрахунку за цією експортною операцією – 24.05.2024р.

Також, в цьому Акті перевірки зазначено, що надходження виручки від «нерезидента» за експортований товар по зазначеній ВМД встановити не вдалося, у зв`язку із ненаданням до перевірки документів, які пов`язані із здійсненням зовнішньоекономічної діяльності.

Таким чином, перевіркою встановлено, що станом на 29.08.2025 року за ФОПП ОСОБА_1 лічиться дебіторська заборгованість у сумі 25020 доларів США (еквівалент 901 938,47 грн). Розрахунок пені наведено у Додатку №3 до Акту перевірки.

У висновку цього Акту вказано, що даною перевіркою встановлено порушення платником вимог п.п.1,2 ст.13 Закону України від 21.06.2018р. № 2473-VIII «Про валюту і валютні операції», п.21 розділу II «Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті» (затв. Постановою Правління НБУ від 02 січня 2019р. №5), п.142 постанови Правління НБУ від 24.02.2022р. №18 «Про роботу банківської системи в період запровадження воєнного стану», в результаті чого, допущено порушення вимог валютного законодавства при здійсненні зовнішньоекономічних операцій в частині не надходження коштів в іноземній валюті на поточний рахунок ФОПП ОСОБА_1 за контрактом від 21.11.2023р. №1, укладеним з «нерезидентом» "COLOURS AND TREATMENT HAIR SALON LLC" на загальну суму на загальну суму 25020 доларів США, (еквівалент 901938,47 грн.) за період з 21.11.2023р. по 29.08.2025р. (462 к.д.). Прострочена дебіторська заборгованість по розрахунках з компанією "COLOURS AND TREATMENT HAIR SALON LLC" станом на 29.08.2025р. складає 25020 доларів США (еквівалент 1033881,44 грн.).

Далі, на підставі вказаних висновків Акту перевірки №46739/15-32-24-05-15-2478012982 від 02.09.2025р., уповноваженою особою ГУ ДПС було винесено податкове повідомлення-рішення №55006/15-32-24-05-20 від 08.10.2025р., яким до ФОП ОСОБА_1 було застосовано штрафні (фінансові) санкції у вигляді пені за порушення термінів розрахунку у сфері ЗЕД, невиконання зобов`язань та ШС за порушення вимог валютного законодавства в розмірі 901 938,47 грн.

Не погоджуючись з такими діями відповідача та вважаючи вказане податкове повідомлення-рішення №55006/15-32-24-05-20 від 08.10.2025 року протиправним та таким, що підлягає скасуванню, позивачка звернулась до суду із даним позовом.

Вирішуючи справу по суті в порядку письмового провадження та повністю відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що контролюючий орган, по-перше, дотримався встановленого Податковим кодексом України порядку повідомлення платника податків про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки. А по-друге, суд 1-ї інстанції, дослідивши Договір «безоплатної» поставки від 21.11.2023р. №1, ВМД №23UA100180533857U7 від 27.11.2023р. та «Проформа-інвойс» №1 від 21.11.2023р., зазначений в них об`єм даної операції, кількість та різноманітність номенклатурних позицій для «безоплатної» поставки, погодився з позицією контролюючого органу та дійшов висновку про те, що незважаючи на назву цього договору (безоплатної поставки продукції), останній за своєю суттю не може вважатися таким і фактично є «удаваним» договором купівлі-продажу.

Однак, колегія суддів апеляційного суду, уважно дослідивши матеріали даної справи та наявні в них та додатково витребувані докази, не може повністю погодитися з вказаними висновками суду першої інстанції, з огляду на наступне.

Як чітко визначено ч.2 ст.19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

А як передбачають норми ч.2 ст.2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Тож, адміністративний суд, здійснюючи судовий розгляд справи, перевіряє, зокрема, оскаржувані дії (бездіяльність) та рішення суб`єкта владних повноважень на відповідність вищенаведеним, закріпленим процесуальним законом критеріям.

Як загально відомо, відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються ПК України.

При цьому, судова колегія враховує висновки Верховного Суду, викладені, зокрема, у постанові від 21.02.2020р. у справі №826/17123/18 щодо надання в першу чергу правової оцінки доводам платника податків про порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення перевірки перед перевіркою інших підстав щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Так, як вбачається зі змісту адміністративного позову та апеляційної скарги, апелянтом сформовано доводи щодо помилкового неврахування судом першої інстанції факту дії «мораторію» на проведення документальних перевірок на території м. Одеси, впровадження якого є «загальновідомою» обставиною.

Стосовно зазначених доводів про порушення Відповідачем процедури (порядку) проведення спірної перевірки, колегія суддів зазначає наступне.

Як передбачено приписами п.79.1 ст.79 ПК України, документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених ст.ст.77,78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у пп.75.1.2 п.75.1 ст.75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.

А відповідно до положень пп.78.1.1 п.78.1 ст.78 ПК України. документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав: - отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником податків валютного, податкового законодавства, законодавства у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов`язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються порушення цим платником податків відповідно валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту.

Так, як загально відомо, наказом від 15.07.2025р. №1151 «Про затвердження Змін до Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією», який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 29 липня 2025 року за №1120/44526, та який набрав чинності з дня опублікування - 12.08.2025р., територію Одеської міської територіальної громади (в т.ч. і м. Одеса) віднесено до «території можливих бойових дій» - з 26.05.2025р.

Згідно приписів підрозділу 10 «Інші перехідні положення ПК України», а саме п.69.35-1 тимчасово, з 1 грудня 2023 року, діє «мораторій» на проведення документальних перевірок платників податків, податкова адреса яких станом на дату початку можливих бойових дій є територія можливих бойових дій, - до останнього числа місяця, в якому була припинена можливість бойових дій на відповідній території, а в разі зміни платником податків місцезнаходження на іншу територію України - до дати проведення державної реєстрації зміни місцезнаходження, крім документальних позапланових перевірок:

- що проводяться виключно на звернення платника податків;

- що проводяться з підстав, визначених підпунктами 78.1.1 (в частині документальних позапланових перевірок платників податків, щодо яких отримано інформацію, що свідчить про порушення податкового законодавства з питань оподаткування доходів, отриманих нерезидентами, із джерелом їх походження з України та/або з питань оподаткування нерезидентів, які здійснюють/здійснювали свою діяльність через відокремлені підрозділи, у т.ч. постійні представництва, платників податків, які здійснюють/здійснювали діяльність у сфері виробництва та/або реалізації підакцизної продукції, організації та проведення азартних ігор в Україні (гральний бізнес), платників податків, які надають/надавали фінансові, платіжні послуги), 78.1.2 (в частині контролю за трансфертним ціноутворенням), 78.1.3, 78.1.5, 78.1.7, 78.1.8, 78.1.9, 78.1.12, 78.1.14, 78.1.15, 78.1.16, 78.1.19, 78.1.21 та 78.1.22 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу;

- платників податків, щодо яких отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником податків вимог валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями.

Зазначене правове регулювання свідчить про те, що податкова інформація про порушення платником податків вимог валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження валютної виручки за експортними операціями, визначена окремою підставою для проведення документальної позапланової перевірки щодо платника податків, податкова адреса якого знаходиться на території можливих бойових дій.

Так, як встановлено судовою колегією з матеріалів справи та вже зазначалося вище, в період 25-28.08.2025р., на підставі наказу №768-п від 18.07.2025р., пп.20.1.4 п.20.1 ст.20, пп.78.1.1 п.78.1 ст.78, п.79.1 ст.79, п.82.2 ст.82 ПК України, листа ДПС від 28.04.2025р. №11510/7/99-00-24-04-02-07, доповідної записки начальника Управління оподаткування фізичних осіб від 10.07.2025р. №978/15-32-24-05, посадовими особами ГУ ДПС в Одеській області було проведено «документальну позапланову невиїзну» перевірку фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ), податкова адреса: АДРЕСА_1 , тривалістю 5 робочих днів, за період діяльності з 21.11.2023р. по дату закінчення перевірки з метою перевірки дотримання вимог валютного законодавства за контрактом від 21.11.2023р. №1

Уважно дослідивши матеріали справи та зміст наказу ГУ ДПС в Одеській області №7681-п від 18.07.2025р., колегія суддів, як і суд 1-ї інстанції вважає, що спірний наказ №7681-п від 18.07.2025р. дає змогу належним чином ідентифікувати підставу проведення даної перевірки (інформація про порушення вимог валютного законодавства), що, з врахуванням приписів п.69.35-1 підрозділу 10 «Інші перехідні положення ПК України», свідчить про право відповідача на її проведення щодо позивача на території м. Одеси, як території можливих бойових дій, а тому, відповідно, ці доводи апелянта щодо поширення на даний спір впровадженого «мораторію» є помилковими і необгрунтованими.

Що ж стосується доводів апелянта про порушення контролюючим органом в ході проведення перевірки порядку (процедури) направлення їй листів (запитів), що завадило ФОП ОСОБА_1 бути своєчасно поінформованою про факт її проведення відносно неї та взяти участь у перевірці, то судова колегія з цього приводу зазначає наступне.

Так, пунктом 42.2 ст.42 ПК України передбачено, що документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).

А як передбачено п.42.5 цієї ж статті ПК України, у разі якщо платник податків не подав заяву про бажання отримувати документи через електронний кабінет, листування з платником податків здійснюється шляхом надіслання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручаються платнику податків (його представнику).

У разі, якщо пошта не може вручити платнику податків документ у зв`язку з відсутністю за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їхньою відмовою прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.

Статтею 45 ПК України чітко визначено, що «податковою» адресою платника податків - фізичної особи - є місце її проживання, за яким вона береться на облік у контролюючому органі.

Так, як встановлено з матеріалів справи, податковою адресою позивача - ФОП ОСОБА_1 - є: АДРЕСА_2 .

Як вбачається зі змісту оскаржуваного рішення, суд першої інстанції, на думку колегії суддів, вірно встановив, що копію повідомлення від 23.07.2025р. № 1111/15-32-24-05 та копію наказу ГУ ДПС в Одеській області від 18.07.2025р. №7681-п «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 , контролюючим органом було направлено рекомендованим листом за належною податковою адресою позивача та в порядку, визначеному ст.42 ПК України.

При цьому, варто звернути увагу на те, що згідно матеріалів справи, вказані вище поштові відправлення повернулися на адресу контролюючого органу з відміткою «за закінченням терміну зберігання» - 08.08.2025 року, що підтверджується наявними у справі копіями поштових повернень.

Одночасно судова колегія враховує доводи апелянта, що ГУ ДПС в Одеській області не зазначало у цих поштових відправленнях її номер телефону та по батькові, проте вважає, що дані обставини не стали якоюсь суттєвою перешкодою для надходження поштових відправлень до поштового відділення 65088.

Також, судова колегія погоджується і з висновками суду першої інстанції про те, що добросовісний платник податків зобов`язаний забезпечити отримання ним кореспонденції за адресою місцезнаходження, що зазначена в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців.

До того ж, як свідчать матеріали справи, апелянтом також не доведено, що за місцем її реєстрації проживають інші особи з тотожнім ПІБ, що стало б перешкодою для чіткої ідентифікації «отримувача». Також, адреса: АДРЕСА_2 , не є місцем ведення обліку громадян, що не мають житлового приміщення в м. Одесі, а тому, не є підтвердженим місцем масової реєстрації, що на думку суду дозволяло ідентифікувати отримувача ФОП ОСОБА_1 за вказаною адресою і без зазначення її по батькові.

Щодо доводів про нібито неналежне виконання працівниками АТ «Укрпошта» своїх обов`язків щодо вкладення до абонентської поштової скриньки бланка повідомлення про надходження поштового відправлення, то, останні, на думку судової колегії, не залежали від дій ГУ ДПС в Одеській області, яке, в свою чергу, не наділене правом впливу або контролю за діями працівників АТ «Укрпошта».

Позивач - ФОП ОСОБА_1 , в свою чергу, не була обмежена у можливості періодично цікавитися станом надходження їй поштової кореспонденції до поштового відділення за місцем її реєстрації.

Стосовно ж посилань апелянта на правову позицію, що викладена у постанові Верховного Суду від 28.05.2026р. у справі №420/11772/25 про необхідність встановлення факту належного повідомлення особи про надходження поштових відправлень, то колегія суддів звертає увагу на те, що вона безпосередньо стосувалася правового питання щодо наявності/відсутності підстав для поновлення позивачу строку звернення до суду з метою забезпечення захисту порушеного права, що, в свою чергу, відмінно від предмету спору по даній справі, який фактично стосується розгляду по суті питання обґрунтованості оскаржуваного податкового повідомлення-рішення №55006/15-32-24-05-20 від 08.10.2025р.

Що ж стосується безпосередньо правомірності винесеного відповідачем спірного податкового повідомлення-рішення №55006/15-32-24-05-20 від 08.10.2025р., то судова колегія з цього приводу зазначає наступне.

Так, як вже зазначалося вище, предметом даного спору - є оскарження податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС в Одеській області від 08.10.2025р. №55006/15-32-24-05-20, що було винесено на підставі Акту перевірки №46739/15-32-24-05-15/2478012982 від 02.09.2025р., яким встановлено порушення позивачкою вимог п.п.1,2 ст.13 Закону України «Про валюту і валютні операції» та п.21 розділу ІІ «Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті» від 02.01.2019р. №5.

Як передбачено нормами п.п.1,2 ст.13 Закону України «Про валюту і валютні операції», Національний банк України має право встановлювати «граничні» строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів.

У разі встановлення Національним банком України «граничного» строку розрахунків за операціями резидентів з експорту товарів грошові кошти підлягають зарахуванню на рахунки резидентів у банках України у строки, зазначені в договорах, але не пізніше строку та в обсязі, встановлених Національним банком України. Строк виплати заборгованості обчислюється з дня митного оформлення продукції, що експортується, а в разі експорту робіт, послуг, прав інтелектуальної власності та (або) інших немайнових прав - з дня оформлення у письмовій формі (у паперовому або електронному вигляді) акта, рахунка (інвойсу) або іншого документа, що засвідчує їх надання.

Відповідно до п.21 розділу ІІ «Установлення граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів» Положення «Про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті» (затв. постановою Правління Національного банку України 02.01.2019р. №5) «граничні» строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів становлять 365 календарних днів.

Як визначають норми ст. 1 Закону України «Про зовнішньоекономічну діяльність», «експорт» (експорт товарів) – це продаж товарів українськими суб`єктами зовнішньоекономічної діяльності іноземним суб`єктам господарської діяльності (у т.ч. з оплатою в негрошовій формі) з вивезенням або без вивезення цих товарів через митний кордон України, включаючи реекспорт товарів. При цьому, термін «реекспорт» (реекспорт товарів) означає продаж іноземним суб`єктам господарської діяльності та вивезення за межі України товарів, що були раніше імпортовані на територію України.

Отже, зазначене правове регулювання свідчить, що «експортом» товарів вважається саме їх «продаж», тобто їх «оплатне» постачання нерезиденту, а тому, відповідно, «безкоштовне» постачання товарів (вивезення) для валютного регулювання не є «експортом» та не передбачає здійснення розрахунків.

Так, як встановлено апеляційним судом з матеріалів справи та змісту позову і апеляційної скарги, апелянт послідовно наполягає на тому, що між нею (ФОП ОСОБА_1 ) та «нерезидентом» «COLOURS AND TREATMENT HAIR SALON LLC» укладався саме Договір «безоплатноі?» поставки продукціі? №1 від 21.11.2023р., а не договір «купівлі-продажу» (як помилково вважає відповідач), який, в свою чергу, не передбачав оплати та надходження будь-якої валютноі? виручки, а отже цей факт, сам по собі виключає саму можливість порушення позивачкою строків розрахунків та вимог валютного законодавства.

При цьому, судова колегія враховує, що наявний в матеріалах справи Акт №46739/15-32-24-05-15-2478012982 від 02.09.2025р. фактично підтверджує, що при проведенні спірної перевірки контролюючим органом було використано лише тільки такі документи: ВМД №23UA100180533857U7 від 27.11.2023р., лист ДПС України від 28.04.2025р. №11510/7/99-00-24-04-02-07 та запити до ФОПП ОСОБА_1 щодо надання підтверджуючих документів від 21.05.2025р. №7248/КПР/15-32-24-05-06, тобто сам Договір «безоплатної» поставки продукції №1 від 21.11.2023р. та «Proforma Invoice» №1 від 21.11.2023р. під час проведення перевірки контролюючим органом не досліджувалися.

При цьому, судова колегія вважає необхідним звернути увагу на те, що наявна у справі ВМД №23UA100180533857U7 від 27.11.2023р. фактично підтверджує наявність відмітки в п.24 «Характер угоди» - « 039», що, в свою чергу, відповідає підрозділу «Інші» розділу «Операції» та полягає у переданні права власності «без фінансової» чи іншої компенсації («Класифікатор характерів угод», який затверджено наказом Міністерства фінансів України 20.09.2012р. №1011 у редакції наказу Міністерства фінансів України 22.07.2019р. №313).

Вірними є доводи апелянта й про те, що факт наявності порушення валютного законодавства має підтверджуватися беззаперечними доказами, що з врахуванням завдання адміністративного правосуддя, передбаченого ст.2 КАС України, вимагає від суду уважно дослідити зазначені вище Договір «безоплатної» поставки продукції №1 від 21.11.2023 року та «Proforma Invoice» №1 від 21.11.2023р з метою встановлення обґрунтованості доводів позивача та заперечень відповідача.

Відповідно до ст.73 КАС України, належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування.

А згідно із ст.74 КАС України, обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування.

Відповідно ж до приписів ст.75 КАС України, достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи.

А у відповідності до ст.76 КАС України, достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування.

При цьому, за загальним правилом, згідно із ч.1 ст.77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Однак, як чітко визначає ч.2 ст.77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається виключно на відповідача.

Тобто, саме суб`єкт владних повноважень повинен довести правомірність своїх дій та рішень, та подати до суду усі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.

Так, як встановлено судовою колегією зі змісту укладеного між ФОП ОСОБА_1 та «нерезидентом» «COLOURS AND TREATMENT HAIR SALON LLC» Договору «безоплатної» поставки продукції №1 від 21.11.2023р., сторонами погоджено, що «постачальник» саме безоплатно передає «одержувачу» косметичну продукцію власного виробництва, а «одержувач» приймає цю продукцію без зобов`язання щодо її «оплати» (п.1.1. Договору).

Факт саме «безоплатної» поставки цієї продукції, також підтверджується і п.1.4 даного Договору, в якому, в свою чергу, чітко зазначено, що «поточна» поставка є «безоплатною» і не передбачає будь-якої оплати з боку «COLOURS AND TREATMENT HAIR SALON LLC» на користь ФОП ОСОБА_1 .

При цьому, одночасно слід зауважити, що як видно зі змісту п.1.2. вказаного Договору «безоплатної» поставки №1, «безоплатна» передача продукції здійснюється виключно з метою «рекламного» просування продукції, «аналізу ринку», «тестування» продуктів та виявлення потреб ринку.

Як вбачається зі змісту п.п.1.3.,1.5 умов цього ж Договору, предметом даного договору - є «Проформа-інвойс» №1 від 21.11.2023р., який визначає асортимент, кількість та «умовну» вартість продукції, яка використовується виключно для митного оформлення.

Окрім того, пунктом 1.6. вищезазначеного Договору визначено, що у разі успішних результатів «тестування» зацікавленості обох сторін, Сторони домовляються укласти окремий договір на комерційній основі для подальших поставок.

Так, як чітко визначають норми ч.1 ст.627 ЦК України, сторони, відповідно до ст. 6 цього Кодексу, є вільними в укладенні договору, виборі контрагента та визначенні умов договору, з урахуванням вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, звичаїв ділового обороту, вимог розумності та справедливості.

Статтею 628 ЦК України встановлено, що зміст договору становлять умови (пункти), визначені на розсуд сторін та погоджені ними, а також умови, які є обов`язковими відповідно до актів цивільного законодавства.

Як передбачено приписами ч.1 ст.638 ЦК України, договір є укладеним, якщо сторони в належній формі досягли згоди з усіх істотних умов договору.

У цьому зв`язку, судова колегія одночасно вважає за необхідне звернути увагу й на те, що відповідно до вимог пп.14.1.3 п.14.1 ст.14 ПК України, «безоплатно надані товари» - це товари, що надаються згідно з договорами дарування, «іншими» договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів, чи їх повернення, або без укладання таких договорів.

Постачання ж товарів, згідно із пп.14.1.191 п.14.1 ст.14 ПК України, це будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власником, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду.

Також, судова колегія звертає увагу й на той факт, що згідно із ч.2 ст. 53 МК України, документами, які підтверджують митну вартість товарів, зокрема, є – «рахунок-фактура» (інвойс) або «рахунок-проформа» (якщо товар не є об`єктом купівлі-продажу).

Слід звернути увагу, що саме ця норма Закону прямо визначає «проформу-інвойс» як документ саме для «некомерційних» або «попередніх» вантажів (гуманітарна допомога, виставки, тощо).

При цьому, у розумінні Законів України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та «Про зовнішньоекономічну діяльність», звичайний «інвойс» після оплати або відвантаження є належним первинним документом, який офіційно фіксує остаточні (в т.ч. і фінансові) зобов`язання сторін, є підставою для оплати покупцем, обов`язково реєструється в бухобліку для нарахування доходів, витрат та податків та є головним документом для остаточного розмитнення вантажу та сплати митних зборів, в той час, як «проформа-інвойс» за своєю суттю є лише тільки попередньою «пропозицією» (офертою), не реєструється в бухгалтерії як виникнення дебіторської чи кредиторської заборгованості і відповідно, під критерії первинного документа в бухобліку не підпадає.

До того ж, одночасно варто зауважити й про те, що форма та призначення інвойсів у всьому світі чітко стандартизовані і на рівні ООН.

Так, як вбачається зі змісту «Рекомендації №6 Центру ООН зі спрощення процедур торгівлі та електронних ділових операцій» (СЕФАКТ ООН), цей міжнародний стандарт чітко розділяє типи комерційної документації на «попередні» (Proforma Invoice) та «розрахункові» (Commercial Invoice), визначаючи «проформу» як документ, що містить «орієнтовні» чи «погоджувальні» дані перед випуском фінального рахунку.

Їх головна відмінність полягає в тому, що «звичайний інвойс» (Commercial Invoice) - це офіційний фінансовий документ, який вимагає оплати та підтверджує факт продажу товарів або послуг, тоді як «проформа-інвойс» (Proforma Invoice) - це лише «попередній» інформаційний «рахунок-чернетка».

Отже, враховуючи зазначене правове регулювання, слід дійти висновку про те, що «рахунок-фактура» (інвойс) та «рахунок-проформа» (проформа-інвойс) фактично є відмінними документами, оскільки «проформа-інвойс» використовується виключно лише тільки для «безоплатних» вантажів та підтвердження «умовної» (попередньої) митної вартості товару у випадку, коли товар не є «об`єктом купівлі-продажу».

Так, як встановлено колегією суддів з матеріалів справи, позивачкою, в даному конкретному випадку, оформлювався саме «Proforma invoice» №1 від 21.11.2023р., який містить відмітку «no commercial value, not for sale or value for customs purpose only/не має комерційної цінності», «не для продажу» або «цінність тільки для митних цілей», та ВМД №23UA100180533857U7 від 27.11.2023р. з відповідною «відміткою» - п.24 «Характер угоди» - « 039» (т.б. «операції «без фінансової» чи іншої компенсації, згідно Класифікатора №313), що, в свою чергу, у сукупності з укладеним Договором №1, підтверджує саме «безоплатність» здійсненої поставки «рекламної» продукції.

Разом з тим, суд першої інстанції, на думку колегії суддів, помилково не врахував зазначені обставини, які повністю спростовують його висновок про те, що вказаний вище «Proforma invoice» №1 від 21.11.2023р. нібито підтверджує саме «оплатний» характер Договору «безоплатної» поставки продукції №1 від 21.11.2023р.

При цьому, судова колегія одночасно вважає за доцільне врахувати та прийняти до уваги в якості доказів, підтверджуючих вказані вище обставини саме «безоплатного» характеру спірної Угоди №1 від 21.11.2023р. та часткового виконання контрагентом-нерезидентом умов п.1.6. даного Договору №1, й залучені до матеріалів даної справи додаткові матеріали (докази), в т.ч. і витребувані судом 2-ї інстанції, а саме:

- лист контрагента-нерезидента «COLOURS AND TREATMENT HAIR SALON LLC» (Дубай, ОАЕ) від 03.07.2026р., зі змісту якого вбачається, що відвантаження (поставка) товарів, відповідно до умов укладеного Договору «безоплатної» поставки №1, здійснювалося виключно на «некомерційній»» і «безоплатній» основі. При цьому, контрагент в цьому листі підтвердив, що уся продукція була поставлена «безкоштовно» та виключно з метою її «рекламного просування і тестування», «дослідження ринку» та визначення потреб ринку. Тобто, дана поставка не породжувала і не породжує жодних фінансових зобов`язань, в т.ч. і зобов`язань щодо її оплати або взаємних розрахунків між сторонами цієї Угоди, і «COLOURS AND TREATMENT HAIR SALON LLC» не сплачувало і не зобов`язане сплачувати жодну винагороду позивачці (постачальнику) за ці поставлені товари, які, в свою чергу, не призначалися для комерційного перепродажу та не використовувалися в рамках звичайної господарської діяльності або будь-якої діяльності, спрямованої на отримання доходу чи іншої фінансової вигоди;

- лист контрагента-нерезидента «COLOURS AND TREATMENT HAIR SALON LLC» (Дубай, ОАЕ) від 25.09.2026р. (з фотофіксацією), зі змісту якого вбачається, що Компанія повторно підтверджує факт укладання з ФОП ОСОБА_1 . Договору саме «безоплатної» поставки від 21.11.2023р. та повідомляє, що «рекламна акція» поставленої за цим договором продукції у формі «демонстраційного салону» мала позитивний результат у вигляді зацікавленості з боку потенційних клієнтів (один з яких «Probeauty Treade – Fzco» (Дубай, ОАЕ)), які провели ряд переговорів щодо організації подальших комерційних поставок, які, на жаль, ще не завершилися у зв`язку з погіршенням безпекової ситуації в Україні та неможливістю гарантувати стабільні поставки з України до ОАЕ;

- лист компанії-нерезидента «Probeauty Treade – Fzco» (Дубай, ОАЕ) від 22.09.2026р., зі змісту якого вбачається, що Компанія підтверджує факт проведення протягом 2024 року переговорів з «COLOURS AND TREATMENT HAIR SALON LLC» щодо організації постачання продукції ФОП ОСОБА_1 за результатами оцінки створеного «COLOURS AND TREATMENT HAIR SALON LLC» «демонстраційного простору», які, в свою чергу, наразі призупинені у зв`язку із погіршенням безпекової ситуації в Україні та Ормузькій протоці, після покращення якої, Компанія готова повернутися до цих переговорів.

Так, як слідує зі змісту положень п.15 ч.1 ст.1 Закону України «Про рекламу», під «рекламою» слід розуміти інформацію про особу, ідею та/або товар, розповсюджена за грошову чи іншу винагороду або з метою самореклами в будь-якій формі та в будь-який спосіб і призначена, щоб сформувати або підтримати у прямий (пряма реклама, телепродаж) або непрямий (спонсорство, розміщення товару (продакт-плейсмент) спосіб обізнаність споживачів реклами та їхній інтерес щодо таких особи, ідеї та/або товару.

А згідно із приписами п.7 ч.1 ст.1 вказаного Закону України «Про рекламу», «заходи рекламного характеру» - це заходи з розповсюдження реклами, які передбачають «безоплатне» поширення зразків товарів, що рекламуються, та/або їх обмін споживачам однієї кількості чи одного виду товарів, що рекламуються, на інший.

Так, як встановлено з матеріалів справи, апелянт (позивач) неодноразово і послідовно пояснювала та наполягала на тому, що нею з «COLOURS AND TREATMENT HAIR SALON LLC» укладався виключно Договір саме «безоплатної» поставки від 21.11.2023р., основною метою якого було «рекламне просування» і «тестування» продукції, «аналіз ринку» та «виявлення потреб ринку», а об`єм та компоновка здійсненої нею «безоплатної» поставки фактично були пов`язані з потребою належного та ефективного представлення «рекламної» продукції на одному з найбільш конкурентних та вимогливих міжнародних ринків в м.Дубай, ОАЕ.

Відповідач же, в свою чергу, в порушення вимог ч.2 ст.77 КАС України, замість надання належних і беззаперечних доказів на підтвердження викладених у відзивах на позов та апеляційну скаргу заперечень, фактично безпідставно розцінив спірний договір «безоплатної поставки» як договір «купівлі-продажу» та обмежився лише тільки суб`єктивним висловленням сумнівів щодо доцільності цієї безоплатної передачі продукції з метою її рекламного просування, з огляду на об`єм поставки та номенклатуру товару.

Судова колегія, уважно дослідивши надані сторонами докази в їх сукупності, погоджується з доводами апелянта про те, що сама по собі «безоплатна» передача товару з «рекламною» та «маркетинговою» метою, у розумінні ст.ст.6,627,628,638 ЦК України та пп.14.1.3 п.14.1 ст.14 ПК України, є цілком законною господарською операцією (угодою), яка до того ж повністю відповідає вимогам ст.ст.203,205 ЦК України, та не може бути перекваліфікована або розцінена як «купівля-продаж» лише тільки з підстав певних сумнівів податкового органу, пов`язаних із доцільністю передачі такої кількості продукції та її вартості, яка, в свою чергу, як вже зазначалося вище, згідно із п.п.1.3,1.5 цього Договору та «Проформа-Інвойс» №1 від 21.11.2023р., є лише «умовною» та фактично була використана виключно для «митного оформлення», а не для розрахунків між сторонами.

При цьому, слід звернути увагу й на те, що жодний нормативно-правовий акт не визначає межу допустимої вартості товару для його використання в «рекламних» цілях.

Крім того, позивач - ФОП ОСОБА_1 , в свою чергу, не обмежена у праві на власний розсуд розпоряджатися своїм майном в рекламних цілях або з метою збору важливої для неї інформації та подальшого її застосування у власній господарській діяльності.

Одночасно, варто також зазначити про те, що спірний Договір безоплатної поставки №1 від 21.11.2023р. до цього часу в судовому порядку «недійсним» або «фіктивним» не визнаний і доказів зворотного відповідачем не надано.

Також, з цього приводу судова колегія вважає за необхідне врахувати й позицію Верховного Суду, викладену, зокрема, у постанові ОП КЦС ВС від 05.12.2022р. у справі №753/8945/19, з якої вбачається, що з урахуванням принципу тлумачення «favor contractus» (тлумачення договору на користь дійсності), усі сумніви щодо дійсності, чинності та виконуваності договору (правочину) повинні тлумачитися судами на користь його дійсності, чинності та виконуваності.

До того ж, як чітко визначено нормами ст.204 ЦК України, правочин є правомірним, якщо його недійсність прямо не встановлена законом або якщо він не визнаний судом недійсним.

Разом з тим, як вже зазначалося вище, в матеріалах даної справи взагалі відсутні будь-які докази щодо оскарження даного Договору сторонами або визнання його недійсним, нечинним, удаваним, фіктивним або таким, що приховує інший правочин у порядку, передбаченому ст.ст.204,215,234,235 ЦК України.

Отже, з врахуванням вищевикладених обставин та наданих сторонами доказів, колегія суддів вважає суб`єктивні доводи представника ГУ ДПС в Одеській області про нібито «удаваність» спірного правочину (договору) необґрунтованими та не доведеними.

Як вбачається зі змісту оскаржуваного рішення, суд першої інстанції, прийнявши до уваги вказані вище «припущення» контролюючого органу та не зважаючи на відсутність у відповідача будь-яких доказів «оплатності» спірного договору, теж, в свою чергу, «помилково» кваліфікував поставку товару згідно договору «безоплатної» поставки продукції №1 від 21.11.2023р. як «оплатну» експортну операцію, за якою позивачем нібито було порушено строки розрахунків, яких умовами даного договору взагалі не передбачено.

Таким чином, враховуючи вищевикладене, судова колегія, оцінивши наявні у справі докази в їх сукупності, вважає, що відповідачем, в даному випадку, в порушення ч.2 ст.77 КАС України, встановлене спірною перевіркою порушення позивачем вимог п.п.1,2 ст.13 Закону України від 21.06.2018р. № 2473-VIII «Про валюту і валютні операції», п.21 розділу II «Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті» (затв. Постановою Правління НБУ від 02 січня 2019р. №5) та п.142 постанови Правління НБУ від 24.02.2022р. №18 – не доведено, в зв`язку із чим, оскаржуване податкове повідомлення-рішення №55006/15-32-24-05-20 від 08.10.2025р. про застосування до неї штрафних (фінансових) санкцій за порушення термінів розрахунку у сфері ЗЕД та порушення вимог валютного законодавства в розмірі 901938,47 грн. підлягає скасуванню, як протиправне.

При цьому, судова колегія, при прийнятті рішення за наслідками апеляційного перегляду, також вважає за необхідне прийняти до уваги та ще раз наголосити на тому, що згідно з вимогами цивільного та податкового законодавства існує «презумпція» правомірності правочинів (ст.204 ЦК України) та «презумпція» правомірності рішень платника податку (пп.4.1.4 п.4.1.ст.4 ПКУ), а при неоднозначному трактуванні національного законодавства, усі сумніви повинні трактуватися виключно на користь платника податків.

Слід зазначити, що аналогічний підхід застосовується як Верховним Судом, зокрема, у постанові від 21.06.2022р. (справа №816/686/16), так і Великою Палатою Верховного Суду у постанові від 07.07.2022р. (справа №160/3364/19), яка, в свою чергу, вказала, що у практиці, зокрема, адміністративного судочинства застосовується загальний принцип «in dubio pro tributario» (пріоритет з найбільш сприятливим для особи тлумаченням норми права): у разі якщо норма закону або іншого нормативного акту, виданого на основі закону, або якщо норми різних законів або нормативних актів дозволяють неоднозначне або множинне тлумачення прав та обов`язків особи у її взаємовідносинах з державою (в особі відповідних суб`єктів владних повноважень), тлумачення такого закону здійснюється на користь особи (суб`єкта приватного права).

Такий підхід фактично підтримує і Європейський суд з прав людини (рішення у справах «Серков проти України», «Щокін проти України», «Бочаров проти України).

Відповідно до ч.5 ст.242 КАС України, при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

А згідно із ч.ч.1,2 ст.6 КАС України, суд при вирішенні справи керується «принципом верховенства права», відповідно до якого, зокрема, саме людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави. Суд застосовує цей принцип верховенства права з урахуванням судової практики ЄСПЛ.

До того ж, ще варто зазначити й про те, що за правилами ст.ст.9,77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, а суд, згідно зі ст.90 цього ж Кодексу, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

А згідно з ч.2 ст.77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Ухвалюючи дане судове рішення, колегія суддів також керується ст.322 КАС України, ст.6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, практикою Європейського суду з прав людини та Висновком №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів (п.41) щодо якості судових рішень.

Згідно з усталеною практикою Європейського суду з прав людини, яка відображає принцип, пов`язаний із належним здійсненням правосуддя, у рішенні судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п.1 ст.6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (п.58 рішення у справі «Серявін та інші проти України»).

Пунктом 41 Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів зазначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Враховуючи вищезазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору у даній справі, колегія суддів дійшла висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші зазначені в апеляційній скарзі аргументи позивача, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття даного судового рішення.

У силу вимог ч.1 ст.317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду 1-ї інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Отже, за таких обставин та враховуючи, що судом 1-ї інстанції порушено норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, а також в зв`язку із тим, що висновки суду не відповідають дійсним обставинам справи, судова колегія, діючи виключно в межах заявлених позовних вимог та доводів апеляційної скарги, у відповідності до ч.1 ст.317 КАС України, вважає за необхідне скасувати рішення суду 1-ї інстанції та прийняти нове - про задоволення позовних вимог.

Крім того, враховуючи вказані вище обставини, факт задоволення позову, та приписи ст.ст.132,139 КАС України та ч.3 ст.4 Закону України 3674-VI, судова колегія також вважає за необхідне стягнути з відповідача за рахунок бюджетних асигнувань на користь позивача фактично сплачений нею судовий збір у загальному розмірі 18 038,77 грн. (з яких 7 215,51 грн. - за подання позовної заяви та 10823,26 грн. - за подачу апеляційної скарги).

Керуючись ст.ст.308,311,315,317,321,322,325,328,329 КАС України, апеляційний суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 – задовольнити.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 03 червня 2026 року – скасувати.

Ухвалити нову постанову у справі, якою адміністративний позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 08.10.2025 року №55006/15-32-24-05-20.

Стягнути з Головного управління ДПС в Одеській області на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 18 038,77 (вісімнадцять тисяч тридцять вісім) гривень 77 копійок.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена у касаційному порядку, виключно у випадках передбачених ч.4 ст.328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом 30 (тридцяти) днів з дня складення повного судового рішення.

Суддя-доповідач В.А. Голуб

СуддіЮ.В. Осіпов В.О. Скрипченко