Постанова від 07 жовтня 2026 р. у справі №420/40680/24 — П'ятий апеляційний адміністративний суд

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

————————————————————————

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

08 жовтня 2026 р.м. ОдесаСправа № 420/40680/24

Головуючий І інстанції: Пекний А.С.

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді - Осіпова Ю.В.,

суддів - Голуб В.А., Скрипченка В.О.

розглянувши в порядку письмового провадження в м.Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 03 грудня 2025 року (м.Одеса, дата складання повного тексту судового рішення - 03.12.2025р.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Строй Мир» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії, -

В С Т А Н О В И В:

30.12.2024р. ТОВ «Строй Мир» звернулося до Одеського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до ГУ ДПС в Одеській області та ДПС України, в якому просило суд:

- визнати протиправними та скасувати рішення комісії ГУ ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 21.11.2024р. №12090826/41688915, №12090857/41688915, №12090858/41688915, №12090859/41688915, №12090860/41688915, №12090862/41688915 про відмову в реєстрації податкових накладних від 05.08.2024р. №288, від 07.12.2024р. №933, від 03.05.2024р. №173, від 05.06.2024р. №211, від 05.07.2024р. №245 та від 22.07.2024р. №272 відповідно;

- зобов`язати ДПС України зареєструвати вказані податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних днем їх подання на реєстрацію.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржувані рішення комісії ГУ ДПС в Одеській області є протиправними та такими, що порушують норми чинного законодавства, оскільки позивачем дійсно здійснено спірні господарські операції, а на безпідставне зупинення реєстрації поданих податкових накладних до контролюючого органу направлені всі необхідні пояснення та первинні документи. Натомість спірні рішення не відповідають вимогам обґрунтованості та вмотивованості, оскільки не містять конкретних підстав їх прийняття.

Представник відповідачів 16.01.2025р. надав до суду 1-ї інстанції письмовий відзив, в якому позовні вимоги не визнав та просив відмовити у їх задоволенні, посилаючись, на те, що надані позивачем платіжні інструкції є сумнівними та ймовірно складеними з порушенням законодавства, оскільки в них відсутні підписи та печатки особи, що здійснювала грошову операцію.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 03 грудня 2025 року (ухваленим в порядку спрощеного (письмового) провадження) позов ТОВ «Строй Мир» - задоволено повністю. Визнано протиправними та скасовано рішення комісії ГУ ДПС в Одеській області від 21.11.2024р. №12090826/41688915, №12090857/41688915, №12090858/41688915, №12090859/41688915, №12090860/41688915, №12090862/41688915 про відмову в реєстрації податкових накладних. Зобов`язано ДПС України зареєструвати податкові накладні ТОВ «Строй Мир» №288 від 05.08.2024р., №933 від 07.12.2024р., №173 від 03.05.2024р., №211 від 05.06.2024р., №245 від 05.07.2024р. та №272 від 22.07.2024р. в Єдиному реєстрі податкових накладних днем їх подання на реєстрацію. Стягнуто з ГУ ДПС в Одеській області за рахунок його бюджетних асигнувань на користь позивача судовий збір у розмірі 14534,40 грн.

Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС в Одеській області 24.12.2025р. подало апеляційну скаргу, в якій зазначило, що судом, при винесенні оскаржуваного рішення, було порушено норми матеріального та процесуального права, у зв`язку із чим просило скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду від 03.12.2025р. та прийняти нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі.

Ухвалами П`ятого апеляційного адміністративного суду від 06.01.2026р. відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою ГУ ДПС в Одеській області та призначено її до розгляду в порядку письмового провадження.

21.01.2026р. матеріали справи надійшли до П`ятого апеляційного адміністративного суду.

Відповідно до п.3 ч.1 ст.311 КАС України, апеляційні скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін, можуть бути розглянуті судом апеляційної інстанції в порядку письмового провадження.

Суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги (ч.1 ст.308 КАС України).

Розглянувши матеріали даної справи, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність та обґрунтованість судового рішення у межах заявлених позовних вимог та доводів апеляційної скарги, колегія суддів дійшла висновку про відсутність належних підстав для її задоволення.

Судом першої інстанції встановлені наступні обставини справи.

Позивач - ТОВ «Строй Мир» зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань за кодом - 41688915.

При здійсненні господарської діяльності, 29.08.2023р. між ТОВ «Строй Мир» (як постачальником) та ТОВ «Престижбуд 33» (як покупцем) було укладено Договір поставки №СТМ-04/23, відповідно до якого постачальник зобов`язується передати у встановлені терміни товар у власність покупця, а покупець зобов`язується прийняти товар та сплатити його вартість.

Згідно з п.3.1 Договору, детальний асортимент (номенклатура) товару, його вартість та кількість зазначається у видаткових накладних постачальника. За п.п.5.3, 5.4 Договору, покупець здійснює розрахунки на умовах відстрочки платежу шляхом внесення грошових коштів в безготівковому порядку на розрахунковий рахунок постачальника.

На виконання умов Договору ТОВ «Строй Мир» реалізувало товар на адресу ТОВ «Престижбуд 33» за видатковими накладними: №251 від 07.12.2023р. на суму 28615,63 грн., №173 від 03.05.2024р. на суму 60823,62 грн., №211 від 05.06.2024р. на суму 28377,25 грн., №244 від 05.07.2024р. на суму 125301,14 грн., №269 від 22.07.2024р. на суму 21913 грн. та №300 від 05.08.2024р. на суму 91074,03 грн. (всі суми - з ПДВ).

За фактом здійснених поставок позивач склав та направив на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №288 від 05.08.2024р., №933 від 07.12.2024р., №173 від 03.05.2024р., №211 від 05.06.2024р., №245 від 05.07.2024р. та №272 від 22.07.2024р.

Вищезазначені податкові накладні були доставлені до ДПС України, але їх реєстрацію було зупинено згідно з квитанціями від 27.08.2024р. №9247117134 (ПН №288), від 03.01.2024р. №9359691741 (ПН №933), від 24.05.2024р. №9140070872 (ПН №173), від 27.06.2024р. №9175824543 (ПН №211), від 29.07.2024р. №9211093920 (ПН №245) та від 13.08.2024р. №9230999137 (ПН №272). У квитанціях зазначено, що обсяг постачання товару/послуги 9604 (для ПН №288) та 8502 (для решти податкових накладних) перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій», наведено показники «D» та «Рпоточ» (зокрема, для ПН №288 - «D»=1.5433%, «Рпоточ»=31219.19) та запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, без зазначення їх конкретного переліку.

18.11.2024р. позивачем було направлено до контролюючого органу повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено, до яких додано, зокрема: договори оренди нежитлових приміщень; зовнішньоекономічний контракт CH-UA-27/06/22 від 27.06.2022р., інвойси, митні декларації №№22UA500020022150U6 від 31.12.2022р., 23UA500020000755U6 від 17.01.2023р., 23UA500020001096U6 від 25.01.2023р., 23UA500020002294U6 від 18.02.2023р. та міжнародні товаро-транспортні накладні (CMR) щодо ввезення товару на митну територію України; договір поставки №СТМ-04/23 від 29.08.2023р.; видаткові накладні №№251, 173, 211, 244, 269 та товарно-транспортні накладні до них; платіжні інструкції №35 від 30.01.2024р., №1 від 30.07.2024р., №1 від 20.09.2024р.; витяг з оборотно-сальдової відомості по рахунку 361 за листопад 2023р. - вересень 2024р. та акт звірки взаємних розрахунків за період з 01.01.2024р. по 30.09.2024р.

Однак, рішеннями комісії ГУ ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 21.11.2024р. №12090826/41688915, №12090857/41688915, №12090858/41688915, №12090859/41688915, №12090860/41688915, №12090862/41688915 позивачу відмовлено у реєстрації вищевказаних податкових накладних з підстав надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Вважаючи вказані рішення комісії ГУ ДПС в Одеській області необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, позивач звернувся до суду із даним позовом.

Вирішуючи справу по суті та повністю задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив із обґрунтованості та доведеності позовних вимог та, відповідно, з неправомірності спірних рішень контролюючого органу.

Колегія суддів апеляційного суду, уважно дослідивши матеріали даної справи та наявні в них докази, погоджується з такими висновками суду першої інстанції та вважає їх обґрунтованими, з огляду на наступне.

Частиною 2 ст.19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

За приписами ст.67 Конституції України, кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України.

Згідно з п.185.1 ст.185 ПК України, операції платників податку з постачання товарів та послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, є об`єктом оподаткування податком на додану вартість.

Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг, у силу положень п.187.1 ст.187 ПК України, вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню; б) дата відвантаження товарів, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Як передбачено абз.1 п.201.1 ст.201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законом, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

За змістом п.201.10 ст.201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Згідно з п.201.16 ст.201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України. На виконання цієї норми постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019р. №1165 затверджено «Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».

За правилами п.7 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної встановлено, що відображена в ній операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, реєстрація такої податкової накладної зупиняється. Відповідно до п.п.10,11 Порядку №1165, у квитанції про зупинення реєстрації зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної; 2) критерій (критерії) ризиковості, на підставі якого зупинено реєстрацію, з розрахованим показником за кожним критерієм; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію.

Підставою ж для зупинення реєстрації спірних податкових накладних слугувало те, що відображені в них операції відповідають п.1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій» (Додаток 3 до Порядку №1165), який відносить до ознак ризиковості здійснення операцій відсутність товару/послуги, зазначеного в податковій накладній, у таблиці даних платника податку як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого товару/послуги та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01.01.2017р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01.01.2017р. у Реєстрі.

Зі змісту зазначеного критерію вбачається, що визначальним для зупинення реєстрації податкової накладної за ним є співвідношення обсягів придбання (у тому числі шляхом ввезення на митну територію України) та постачання відповідного товару, а отже саме на підтвердження наявності у платника податку достатнього залишку товару та причин виникнення розбіжностей мають бути спрямовані пояснення та документи платника.

Водночас, наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019р. №520 затверджено «Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».

У відповідності до п.п.2-5 Порядку №520, у разі зупинення реєстрації податкової накладної платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення до комісії регіонального рівня. Перелік таких документів «може включати»: договори з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, рахунки-фактури, акти приймання-передачі, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки; документи щодо підтвердження відповідності продукції, наявність яких передбачено договором та/або законодавством. Вжите у цій нормі словосполучення «може включати» переконує, що у кожному окремому випадку перелік таких документів є індивідуальним та залежить від змісту господарської операції та підстави зупинення реєстрації.

Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, згідно з п.11 Порядку №520, є ненадання платником податку письмових пояснень, та/або ненадання копій документів відповідно до п.5 цього Порядку, та/або надання копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства. При цьому форма рішення про відмову в реєстрації (додаток 1 до Порядку №520) передбачає графу «Додаткова інформація (зазначити конкретні документи)», а отже контролюючий орган, відмовляючи в реєстрації з цієї підстави, повинен визначити, які саме документи складені з порушенням законодавства та в чому саме полягає таке порушення.

Зі змісту оскаржуваних рішень від 21.11.2024р. №12090826/41688915, №12090857/41688915, №12090858/41688915, №12090859/41688915, №12090860/41688915, №12090862/41688915 слідує, що підставою їх прийняття стало надання позивачем копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства. Проте, контролюючий орган не визначив, які саме з наданих позивачем документів (за назвою, номером чи датою) складені з порушенням законодавства та в чому саме полягає таке порушення, що не відповідає формі рішення, затвердженій Порядком №520.

При цьому, колегія суддів звертає увагу, що, з огляду на п.1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій», вирішальне значення для розгляду питання про реєстрацію спірних податкових накладних мали документи, що підтверджують джерела походження товару за кодами УКТ ЗЕД 9604 та 8502. Такі документи позивачем контролюючому органу надавались: зовнішньоекономічний контракт, інвойси, митні декларації та міжнародні товаро-транспортні накладні (CMR) щодо ввезення товару на митну територію України, а також договори оренди нежитлових приміщень для його зберігання. Відповідно, постачання позивачем товару ТОВ «Престижбуд 33» підтверджувалось договором поставки, видатковими і товарно-транспортними накладними, платіжними інструкціями, даними бухгалтерського обліку та актом звірки взаємних розрахунків.

Жодної оцінки цим документам у спірних рішеннях комісії не надано, а як вірно зазначив суд першої інстанції, відповідач ні під час прийняття рішень, ні у відзиві не обґрунтував, чому він не взяв до уваги письмові пояснення позивача.

Щодо посилань апелянта на відсутність у платіжних інструкціях підписів та печаток, то колегія суддів зазначає, що така обставина не зазначена в оскаржуваних рішеннях комісії як підстава для відмови в реєстрації податкових накладних, а була наведена відповідачем лише під час судового розгляду справи. Обґрунтування ж індивідуального акта має міститися в самому акті та не може доповнюватися суб`єктом владних повноважень під час судового розгляду справи.

Крім того, як вірно встановив суд першої інстанції, постанова Правління Національного банку України від 04.07.2018р. №75, на яку посилався відповідач, встановлює вимоги до організації бухгалтерського обліку саме в банках, а за Інструкцією про безготівкові розрахунки в національній валюті користувачів платіжних послуг платіжна інструкція може засвідчуватись як власноручним, так і електронним підписом або кодом автентифікації.

Доказів невідповідності наданих позивачем платіжних інструкцій цим вимогам відповідачем не надано.

Нерелевантним є і посилання апелянта на постанову Верховного Суду від 02.07.2024р. у справі №440/5004/23, оскільки, за викладеною самим апелянтом позицією, цей висновок стосується випадку ненадання платником первинних і розрахункових документів, тоді як у даній справі такі документи позивачем надавались, а підставою відмови стало не їх ненадання, а нібито неналежне оформлення.

При цьому, як вірно зазначив суд першої інстанції з посиланням на постанову Верховного Суду від 07.12.2022р. у справі №500/2237/20, предметом розгляду цієї справи є стадія зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність господарських операцій позивача, змістовна оцінка яких може бути надана за результатами податкової перевірки. З цих же підстав не заслуговують на увагу доводи апелянта про недоведеність факту здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом, а також посилання на п.85.1 ст.85 ПК України, який регулює порядок надання документів під час перевірки та не звільняє контролюючий орган від обов`язку належно обґрунтувати рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.

Отже, з огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про відсутність встановлених законом підстав для відмови в реєстрації спірних податкових накладних, оскільки:

- по-перше, контролюючий орган не сформував конкретних вимог щодо необхідності подання позивачем вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних;

- по-друге, контролюючий орган жодним чином не вказав, які саме документи складені із порушенням законодавства, в чому полягає таке порушення та чому надані позивачем пояснення та первинні документи (зокрема, щодо ввезення товару на митну територію України) не враховані ним при прийнятті оскаржуваних рішень.

Як наслідок, спірні рішення комісії ГУ ДПС в Одеській області від 21.11.2024р. не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості, що породжує їх неоднозначне трактування, яке, у свою чергу, перешкоджає платнику податків своєчасно та повною мірою виконати власні обов`язки та скористатися правами, передбаченими податковим законодавством.

При цьому, колегія суддів зазначає, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретних вимог. Невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми та обґрунтованості актів індивідуальної дії має наслідком визнання їх протиправними.

До того, аналогічна правова позиція з цих питань неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, у постановах від 21.05.2019р. у справі №0940/1240/18, від 10.04.2020р. у справі №819/330/18 та від 18.06.2020р. у справі №824/245/19-а, яка, згідно з ч.5 ст.242 КАС України, підлягає врахуванню судом при розгляді цієї справи.

Аналізуючи наведене правове регулювання у контексті встановлених обставин справи, колегія суддів, як і суд 1-ї інстанції, вважає, що комісія ГУ ДПС в Одеській області, ухваливши спірні рішення від 21.11.2024р., діяла неправомірно, а тому вказані рішення є протиправними та підлягають скасуванню, а належним способом захисту порушеного права позивача відповідно до п.п.19,20 Порядку №1246 є зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні.

Решта доводів апелянта висновків суду першої інстанції не спростовують.

До того ж, також слід зазначити й про те, що за правилами ст.ст.9,77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, а суд, згідно зі ст.90 цього ж Кодексу, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

А згідно з ч.2 ст.77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти позову, що, у свою чергу, не було відповідним чином реалізовано апелянтом при розгляді справи в судах 1-ї та 2-ї інстанцій.

З огляду на викладене, судова колегія доходить висновку, що суд 1-ї інстанції порушень норм матеріального і процесуального права при вирішенні даної справи не допустив, вірно встановив фактичні обставини справи та надав їм належної правової оцінки. Наведені ж в апеляційній скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують, оскільки ґрунтуються на припущеннях та невірному трактуванні норм матеріального права.

Відповідно до п.1 ч.1 ст.315 КАС України, суд апеляційної інстанції за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Отже, за таких обставин, колегія суддів апеляційного суду, діючи виключно в межах доводів апеляційної скарги, згідно зі ст.316 КАС України, залишає апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване рішення суду 1-ї інстанції - без змін.

Керуючись ст.ст.308,311,315,316,321,322,325,329 КАС України, апеляційний суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області - залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 03 грудня 2025 року - без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повний текст постанови виготовлено: 08.10.2026р.

Головуючий у справі

суддя-доповідач: Ю.В. Осіпов

Судді: В.А. Голуб

В.О. Скрипченко