Постанова від 06 жовтня 2026 р. у справі №320/5717/25 — Касаційний адміністративний суд Верховного Суду

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

м. Київ

07 жовтня 2026 року

справа № 320/5717/25

адміністративне провадження № К/990/40034/26

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючої судді Ханової Р. Ф. (судді-доповідача),

суддів: Бившевої Л. І., Хохуляка В. В.,

розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «КХ ПРОДУКТ»

на рішення Київського окружного адміністративного суду від 21 квітня 2026 року (суддя - Панова Г. В.),

та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 19 серпня 2026 року (судді: Ключкович В. Ю., Беспалов О. О., Кузьмишина О. М.),

у справі № 320/5717/25

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «КХ ПРОДУКТ»

до Головного управління ДПС у м. Києві

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

УСТАНОВИВ:

Рух справи

Товариство з обмеженою відповідальністю «КХ ПРОДУКТ» (далі - Товариство, платник податків, позивач у справі) звернулося до Київського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі - податковий орган, відповідач у справі), у якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 21 жовтня 2024 року № 1193380701, № 1193400701 та від 8 січня 2025 року № 0011490701.

Київський окружний адміністративний суд рішенням від 21 квітня 2026 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 19 серпня 2026 року, адміністративний позов задовольнив частково. Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 21 жовтня 2024 року № 1193380701. У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовив. Стягнув за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у м. Києві на користь Товариства судові витрати в розмірі 92 грн 80 коп. та витрати на правову допомогу у розмірі 10 000 грн 00 коп.

25 серпня 2026 року до Верховного Суду надійшла касаційна скарга Товариства на рішення Київського окружного адміністративного суду від 21 квітня 2026 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 19 серпня 2026 року у справі № 320/5717/25, провадження за якою відкрито після усунення позивачем недоліків скарги ухвалою Верховного Суду від 16 вересня 2026 року, справу витребувано з суду попередньої інстанції.

24 вересня 2026 року податковий орган подав відзив на касаційну скаргу позивача.

25 вересня 2026 року справа № 320/5717/25 надійшла до Верховного Суду.

Обставини справи

Суди попередніх інстанцій установили, що Головне управління ДПС у м. Києві провело документальну планову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 січня 2018 року по 31 березня 2024 року, валютного законодавства за період з 01 січня 2018 року по 31 березня 2024 року, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2018 року по 31 березня 2024 року, за результатами якої складено акт документальної планової виїзної перевірки від 11 вересня 2024 року № 102676/26-15-07-01-02-20/37175817.

В акті перевірки зафіксовано порушення платником податків:

- пунктів 44.1, 44.2, статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, підпункту 140.4.2 пункту 140.4 статті 140 Податкового кодексу України (далі - ПК України), статті 9 Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996-XIV (далі - Закон № 996-XIV), пунктів 1.2, 1.3, 3.6 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88 (далі - Положення № 88), пунктів 5, 7, 21 П(С)БО 15 «Доходи», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 за № 290, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14 грудня 1999 №860/4153 (далі - П(С)БО 15 «Доходи»), пунктів 5, 6, 7, П(С)БО 16 «Витрати», затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року № 318, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за № 27/4248 (далі - П(С)БО 16 «Витрати»), внаслідок чого занижено податок на прибуток в сумі 2 109 112 грн, а саме за 2018 на суму 540 952 грн, за 2019 на суму 612 316 грн, за 2020 на суму 236 625 грн, за 2022 на суму 719 219 грн, та завищено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за І кв. 2024 на суму 3 946 264 гривні;

- пункту 201.10 статті 201 ПК України, внаслідок чого порушено строки реєстрації податкових накладних;

- підпунктів 168.1.1, 168.1.2, 168.1.5 пункту 168.1 статті 168, підпункту 168.4.4 пункту 168.4 статті 168 ПК України, внаслідок чого несвоєчасно сплачено податок на доходи фізичних осіб до бюджету у сумі 9 823 911,04 грн;

- підпунктів 168.1.1, 168.1.2, 168.1.5 пункту 168.1 статті 168, підпункту 168.4.4 пункту 168.4 статті 168, підпункту 1.6. пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, внаслідок чого Товариство несвоєчасно сплатило (перерахувало) утримані суми військового збору до бюджету за 2022 рік у розмірі 519 181,71 грн;

- підпункту 176.2 «б» пункту 176.2 статті 176 ПК України, внаслідок чого платник податків несвоєчасно подав податкові розрахунки сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску за І квартал 2022 року;

Відповідно до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України за порушення підпунктів 168.1.1, 168.1.2, пункту 168.1 статті 168, підпункту 168.4.4 пункту 168.4 статті 168, підпункту 168.4.7 пункту 168.4 статті 168 ПК України, платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 грудня 2022 року.

- пункту 286.2 статті 286 ПК України, несвоєчасне подання податкової декларації з орендної плати за земельні ділянки за 2018 рік до ГУ ДПС у Київській області (Фастівське відділення, код ДПС -1035), граничний термін подання 20 лютого 2018 року, фактично подано 21 лютого 2018 року.

Не погоджуючись із висновками акта перевірки, позивач подав до контролюючого органу заперечення, в яких зазначив про відсутність порушень податкового законодавства, зокрема вказав на реальність господарських операцій, їх зв`язок із господарською діяльністю, належне документальне підтвердження витрат, а також на фактичне виконання обов`язку зі сплати військового збору.

За результатами розгляду заперечень контролюючий орган залишив їх без задоволення, а висновки акта перевірки - без змін.

На підставі висновків акта перевірки, відповідач прийняв податкові повідомлення -рішення від 21 жовтня 2024 року:

- № 1193380701 форми «П», яким Товариству зменшено від`ємне значення об`єкту оподаткування податку на прибуток на загальну суму 3 946 264 гривні;

- № 1193400701 форми «Р», згідно якого донараховано податку на прибуток за 2018, 2019, 2020, 2022 рік всього у сумі 2 397 429 грн, у тому числі основного платежу 2 109 112 гривень;

- № 1193390701 форми «Н», згідно якого застосовано штрафну санкцію за травень, червень, липень, жовтень 2022, липень 2023 всього у сумі 10 774 грн.

Не погодившись з податковими повідомленнями-рішеннями, позивачем подано скаргу до контролюючого ДПС України в порядку статті 56 ПК України.

Рішеннями ДПС України від 03 січня 2025 року № 167/6/99-00-06-01-01-06, скаргу позивача частково задоволено та скасовані податкові повідомлення-рішення від 21 жовтня 2024 року №1193380701, №1193400701 в частині заниження доходу внаслідок безоплатно отриманого генератора та у відповідній частині застосованих штрафних санкцій, а в іншій частині зазначені податкові повідомлення-рішення та податкове повідомлення-рішення від 21 жовтня 2024 року №1193390701 залишено без змін.

08 січня 2025 року податковий орган прийняв податкове повідомлення-рішення № 0011490701 (форми П), яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2023 рік на суму 401 322 грн.

Узагальнені висновки судів попередніх інстанцій

Частково задовольняючи позов, суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив із недоведеності контролюючим органом порушення позивачем строків реєстрації розрахунків коригування, оскільки відповідач не надав доказів дати їх отримання товариством. З огляду на це суди дійшли висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення від 21 жовтня 2024 року № 1193390701.

Відмовляючи в задоволенні позову в частині податку на прибуток, суди виходили з відсутності належного документального підтвердження фактичного отримання інформаційних, консультаційних та маркетингових послуг, їх результату і зв`язку з господарською діяльністю позивача. Зазначили, що акти містять узагальнені відомості, які не розкривають змісту та обсягу послуг, а передбачені договорами письмові заявки відсутні. Оплата послуг, наявність у виконавців відповідних видів діяльності та збільшення обсягів виробництва самі собою не підтверджують здійснення спірних операцій. Наявність у Товариства власних підрозділів постачання та трудових ресурсів суди врахували в сукупності з іншими обставинами як таку, що ставить під сумнів обґрунтованість залучення сторонніх виконавців.

Доводи касаційної скарги та відзиву на неї

Не погоджуючись із судовими рішеннями в частині відмови в задоволенні позову, Товариство подало касаційну скаргу, в якій просить скасувати рішення Київського окружного адміністративного суду від 21 квітня 2026 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 19 серпня 2026 року в цій частині, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Касаційна скарга стосується податкового повідомлення-рішення від 21 жовтня 2024 року №1193400701 у частині, що залишилася після його часткового скасування за результатами адміністративного оскарження, та податкового повідомлення-рішення від 8 січня 2025 року №0011490701, яким зменшено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 401 322 грн.

Підставами касаційного оскарження скаржник визначає пункти 1, 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

На обґрунтування підстави, передбаченої пунктом 1 частини четвертої статті 328 КАС України, Товариство посилається на застосування судами пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, статей 1, 9 Закону № 996-XIV без урахування висновків Верховного Суду, викладених у постанові від 30 квітня 2026 року у справі №320/7522/25. За доводами скаржника, ці висновки передбачають необхідність оцінки всієї сукупності документів та відомостей про фактичне здійснення операцій, тоді як суди надали визначального значення недостатній деталізації актів і відсутності заявок.

Також скаржник зазначає про неврахування висновків Великої Палати Верховного Суду, викладених у постанові від 7 липня 2022 року у справі №160/3364/19, щодо застосування частини другої статті 77 КАС України у взаємозв`язку з пунктом 44.1 статті 44 та підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України. Стверджує, що суди фактично поклали на Товариство обов`язок довести необхідність залучення сторонніх виконавців і неможливість виконання відповідних функцій штатними працівниками замість перевірки доказів, якими контролюючий орган обґрунтовував відсутність реального характеру операцій.

Посилаючись на пункт 4 частини четвертої статті 328 у взаємозв`язку з пунктом 1 частини другої статті 353 КАС України, скаржник указує на недослідження доказів, яке унеможливило встановлення обставин, що мають значення для правильного вирішення справи. Зокрема, суди не зіставили акти наданих послуг із договорами з постачальниками, часом їх укладення, предметом та фактичними поставками, а також не дослідили у взаємозв`язку документи щодо оплати, придбання виробничих потужностей і зміни обсягів діяльності Товариства.

Окремо Товариство наголошує на недослідженні товарно-транспортних накладних, актів та документів щодо оплати операцій із ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 . На його думку, суди безпідставно поширили вимоги до підтвердження інформаційних і консультаційних послуг на операції з перевезення продукції. Зазначені процесуальні порушення скаржник пов`язує з неврахуванням наведених висновків Верховного Суду та підкреслює, що його доводи стосуються повноти дослідження доказів і правильності застосування норм права, а не їх переоцінки судом касаційної інстанції.

У відзиві на касаційну скаргу Головне управління ДПС у м. Києві просить залишити її без задоволення, вважаючи правильними висновки судів у частині відмови в задоволенні позову.

Відповідач зазначає, що надані Товариством договори та акти не підтверджують фактичного надання інформаційних послуг із пошуку постачальників ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_4 та ФОП ОСОБА_5 , а додаткових документів на підтвердження таких операцій та доцільності відповідних витрат позивач не надав. Посилається також на відсутність у зазначених підприємців виду діяльності, пов`язаного з агентськими послугами, та наявність у Товариства власних відділів матеріально-технічного постачання і технічного забезпечення, які могли здійснювати пошук постачальників.

На думку контролюючого органу, включення спірних сум до складу витрат суперечить вимогам пунктів 44.1, 44.2 статті 44, пункту 134.1 статті 134 ПК України, статті 9 Закону № 996-XIV та правилам бухгалтерського обліку витрат. Відповідач посилається на постанову Верховного Суду України від 6 грудня 2016 року №21-1440а16, зазначаючи, що формальне оформлення первинних документів та оплата послуг не підтверджують податкових наслідків операцій за відсутності їх фактичного здійснення. Вважає, що доводи касаційної скарги не спростовують висновків судів та не свідчать про порушення ними норм матеріального чи процесуального права.

Висновки Верховного Суду за результатами касаційного розгляду

Переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, Верховний Суд дійшов висновку про наявність підстав для їх скасування в оскаржуваній частині з огляду на таке.

Відповідно до статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Предметом касаційного перегляду є рішення судів попередніх інстанцій у частині відмови в задоволенні позовних вимог щодо податкового повідомлення-рішення від 21 жовтня 2024 року №1193400701 у частині, що залишилася чинною за результатами адміністративного оскарження, та податкового повідомлення-рішення від 8 січня 2025 року №0011490701 про зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 401 322 грн. Висновки судів щодо податкового повідомлення-рішення від 21 жовтня 2024 року №1193390701 предметом цього перегляду не є.

Скаржник пов`язує підстави касаційного оскарження, передбачені пунктами 1, 4 частини четвертої статті 328 КАС України, з неврахуванням висновків Верховного Суду щодо документального підтвердження господарських операцій та з недослідженням доказів, істотних для перевірки спірних податкових наслідків. Ці доводи потребують окремої перевірки щодо послуг із пошуку постачальників та щодо операцій із перевезення продукції.

За пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних із визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності на підставі даних, не підтверджених документами, визначеними абзацом першим цього пункту.

Згідно з пунктом 44.2 статті 44 ПК України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування фінансового результату до оподаткування, визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до правил бухгалтерського обліку, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Стаття 1 Закону №996-XIV визначає господарську операцію як дію або подію, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства, а первинний документ - як документ, який містить відомості про господарську операцію.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Частина друга цієї статті передбачає, що первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні містити обов`язкові реквізити: назву документа; дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю її виміру; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для її невизнання за умови, що такі недоліки не перешкоджають ідентифікувати особу, яка брала участь у її здійсненні, та документ містить відомості про дату складання, назву підприємства, зміст та обсяг господарської операції.

Пункти 5-7 П(С)БО 16 «Витрати» передбачають відображення витрат одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань. Витратами звітного періоду визнаються зменшення активів або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства, крім зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками, за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені. Витрати визнаються одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені, а витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Отже, податкові наслідки зумовлює фактично здійснена господарська операція, підтверджена належними документами. Водночас достатність документального підтвердження визначається з урахуванням змісту конкретної операції та сукупності доказів. Наявність договору, акта й оплати не звільняє суд від перевірки фактичного змісту правовідносин, як і відсутність окремого документа не звільняє від оцінки інших доказів, якими сторона обґрунтовує свої вимоги чи заперечення.

У постанові від 30 квітня 2026 року у справі №320/7522/25 Верховний Суд виходив із того, що законодавство не встановлює вичерпного переліку документів та єдиного ступеня деталізації опису послуг для всіх господарських операцій. Визначальним є те, чи дає зміст документів у сукупності можливість установити фактичне надання послуг та їх зв`язок із господарською діяльністю платника. Щодо агентських послуг оцінювалися, зокрема, відомості про постачальників і подальші операції з ними, а щодо перевезень - взаємний зв`язок договорів, актів та транспортних документів з урахуванням умов виконання перевезень.

Зазначений висновок стосується способу застосування правил документального підтвердження операцій. Він не означає, що наявність акта із зазначенням контрагентів сама собою доводить надання послуг у будь-якій іншій справі. Відмінність фактичних обставин не усуває необхідності застосувати той самий правовий підхід - дослідити зміст і взаємний зв`язок доказів відповідно до предмета конкретних операцій.

Велика Палата Верховного Суду в постанові від 7 липня 2022 року у справі №160/3364/19 наголосила на необхідності оцінки доказів у сукупності та дотримання правил розподілу обов`язку доказування. Обов`язок контролюючого органу довести правомірність свого рішення не усуває обов`язку платника спростувати обґрунтовані доводи й докази цього органу щодо недостовірності документів або нездійснення операцій. Обставини діяльності контрагентів підлягають перевірці в їх зв`язку з конкретними спірними операціями.

Цей підхід узгоджується зі статтею 77 КАС України, за якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

За статтею 90 цього Кодексу жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності. Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).

Відповідно до статті 242 КАС України обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Оскаржувані судові рішення в частині, що переглядається, цим вимогам не відповідають.

Щодо послуг із пошуку постачальників

Відмовляючи в задоволенні позову щодо витрат за операціями з ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_4 та ФОП ОСОБА_5 , суди виходили з узагальненого змісту актів, відсутності письмових заявок, звітів, аналітичних матеріалів та інших документів про результат послуг. Зокрема, суд першої інстанції зазначив, що позивач не надав жодних документів, які підтверджували б укладення договорів із новими постачальниками, зміну умов закупівель, оптимізацію логістичних процесів або досягнення інших конкретних результатів унаслідок отримання послуг. Суд апеляційної інстанції погодився з висновком про непідтвердженість спірних операцій.

Натомість у пункті 3.3 касаційної скарги Товариство прямо посилається на наявність у матеріалах справи актів ФОП ОСОБА_3 та договорів із конкретними постачальниками, зокрема ДП «ПРОМІНЬ ФАСТІВ», ПП «КАТРЮК», ТОВ «АСТРЕЯ», ТОВ «ПромСейфті Груп». Скаржник стверджує, що ці докази не були зіставлені за змістом актів, періодами надання послуг, датами і предметом договорів та фактичними поставками. Отже, йдеться про конкретний довід щодо повноти дослідження доказів, а не лише про незгоду позивача з результатом їх оцінки.

Суди не навели мотивів оцінки зазначених договорів у зв`язку з актами послуг. Із судових рішень неможливо з`ясувати, чи відхилено відповідні документи з процесуальних підстав, чи їх досліджено та визнано недостатніми для підтвердження заявленого позивачем зв`язку з послугами виконавців. Загальне твердження про відсутність документів щодо результату послуг не містить відповіді на цей довід.

Посилання на узагальнений характер актів також не супроводжується оцінкою відомостей про конкретних постачальників та договори поставки, на наявність яких указує позивач. Перелічивши відомості, яких, на їхню думку, бракує для підтвердження послуг, суди не надали конкретної оцінки доводам позивача про зазначення в актах постачальників і реквізитів договорів поставки та не пояснили значення цих відомостей у сукупності з іншими доказами. Застосування однакової загальної характеристики до документів усіх трьох виконавців без розкриття їх істотного змісту не забезпечує належного мотивування висновку про формальний характер операцій.

Окремий звіт, аналітичний матеріал або висновок може бути доказом надання послуг, однак його відсутність не є самодостатньою підставою для невизнання витрат. Значення такого документа залежить від предмета конкретної послуги, умов договору та інших доказів її виконання. У цій справі належало перевірити, які саме послуги становили предмет відповідних операцій, який результат передбачався договорами та якими поданими документами позивач обґрунтовував його отримання.

Якщо позивач пов`язує результат послуг із пошуку постачальників з укладенням договорів поставки, суд має оцінити саме цей довід і документи, на які він посилається. Констатація відсутності звітів або аналітичних матеріалів такої оцінки не замінює. Так само посилання на непідтвердження залучення саме нових постачальників, зміни умов закупівель чи оптимізації логістики потребує пояснення, чому відповідний результат був обов`язковим для конкретної спірної послуги.

Водночас передбачена договорами вимога про письмові заявки має самостійне значення для оцінки їх виконання. Суди встановили відсутність таких заявок, однак не розкрили, чи дозволяють інші подані документи ідентифікувати замовлені та прийняті послуги, їх обсяг і період надання. Відсутність заявки має оцінюватися разом зі змістом актів та іншими доказами, а не підміняти дослідження всієї їх сукупності.

Наявність у Товариства підрозділів постачання та технічного забезпечення також не усуває необхідності перевірити виконання договорів зі сторонніми особами.

Зазначивши про можливість виконання відповідних функцій штатними працівниками, суди не обґрунтували, як ця обставина підтверджує нездійснення конкретних спірних операцій. Перевірка реальності послуг не може зводитися до вимоги довести неможливість самостійного виконання замовником відповідних завдань.

Суди надали оцінку додатковим поясненням від 9 лютого 2026 року, відомостям про розрахунки, зміну чисельності працівників, розширення виробництва та фінансовим показникам. Тому немає підстав стверджувати про повне залишення цих матеріалів поза судовим розглядом. Проте відхилення їх як самостійного підтвердження реальності послуг не усуває обов`язку оцінити докази щодо конкретних операцій та заявленого позивачем результату їх виконання.

Отже, висновок про непідтвердження послуг із пошуку постачальників є передчасним унаслідок неповноти дослідження доказів і мотивування їх відхилення.

Щодо перевезення продукції та операцій із ФОП ОСОБА_2 і ФОП ОСОБА_1 .

За актом перевірки контролюючий орган окремо поставив під сумнів витрати за операціями з ФОП ОСОБА_2 та ФОП ОСОБА_1 у сумі 9 174 620 грн. Щодо ФОП ОСОБА_2 в акті йдеться про перевезення та послуги зі стимулювання продажу продукції, щодо ФОП ОСОБА_1 - про перевезення. Ця група витрат відокремлена від витрат на послуги з пошуку постачальників у сумі 2 910 383 грн.

Рішенням ДПС України від 3 січня 2025 року податкові повідомлення-рішення № 1193380701 та № 1193400701 скасовано в частині заниження доходу внаслідок безоплатного отримання генератора та відповідних штрафних санкцій; в іншій частині їх залишено без змін. Отже, результати адміністративного оскарження не давали підстав виключати з предмета судової перевірки претензії щодо зазначеної групи витрат.

У касаційній скарзі Товариство окремо вказує на недослідження договорів, актів, товарно-транспортних накладних та документів щодо оплати за цими операціями. В акті перевірки також зазначено про надання контролюючому органу договорів перевезення, актів виконаних робіт і товарно-транспортних накладних вибірково. Тому наявність спору щодо документального підтвердження цих операцій вимагала окремої мотивованої відповіді судів.

Однак рішення судів першої та апеляційної інстанцій такої відповіді не містять. У них не наведено оцінки змісту відповідних договорів і первинних документів, доводів позивача про виконання перевезень та заперечень контролюючого органу щодо ресурсів виконавців. Не розмежовано й зазначені в акті перевірки різні види послуг ФОП ОСОБА_2 .

Мотиви щодо відсутності звітів, аналітичних матеріалів і підтвердженого результату пошуку постачальників не обґрунтовують правомірності виключення витрат на перевезення продукції. Ці операції відрізняються за предметом, способом виконання та документами, якими позивач обґрунтовує їх здійснення. Висновки щодо однієї групи послуг не можуть замінювати судову перевірку іншої групи операцій.

Таким чином, щодо послуг із пошуку постачальників суди навели мотиви відхилення доказів, повнота яких обґрунтовано оспорюється скаржником, тоді як щодо перевезень у рішеннях відсутні самостійні мотиви вирішення спору. Відмовивши в позові в оскаржуваній частині, суди не обґрунтували свого висновку стосовно всіх складових спірних податкових наслідків.

Погоджуючись із правомірністю податкового повідомлення-рішення №0011490701, суди не навели оцінки розрахунку зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування на 401 322 грн та його зв`язку з коригуваннями показників попередніх звітних періодів. Загальний висновок про непідтвердженість послуг із пошуку постачальників не замінює перевірки тих операцій і показників, які контролюючий орган поклав в основу саме цього рішення.

Судові рішення не містять мотивованих висновків із цих питань. Перевірка податкового повідомлення-рішення №1193400701 має охоплювати оспорювані позивачем складові донарахування з урахуванням результатів адміністративного оскарження та впливу кожного спірного епізоду на визначене грошове зобов`язання.

Наведені у відзиві доводи про недостатність формального оформлення документів та оплати за відсутності фактичного здійснення операцій не спростовують установлених недоліків судового розгляду. Застосування цього правила передбачає дослідження доказів здійснення конкретних операцій. Посилання на загальний правовий висновок не замінює такого дослідження та мотивованої відповіді на заперечення платника.

Суд апеляційної інстанції, залишаючи рішення суду першої інстанції без змін, застосував пункт 44.1 статті 44 та підпункт 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України без належного врахування висновку Верховного Суду, викладеного в постанові від 30 квітня 2026 року у справі №320/7522/25 щодо оцінки документального підтвердження операцій відповідно до їх змісту та у сукупності доказів. Довід за пунктом 1 частини четвертої статті 328 КАС України є обґрунтованим у цій частині.

Водночас посилання скаржника на постанову Великої Палати Верховного Суду у справі № 160/3364/19 не означає звільнення Товариства від обов`язку довести обставини, на яких ґрунтуються його вимоги. Правила розподілу обов`язку доказування вимагають оцінки як доказів контролюючого органу щодо нездійснення операцій, так і доказів платника на їх спростування. Вирішувати питання про достатність цих доказів замість судів попередніх інстанцій Верховний Суд не вправі.

Згідно з пунктом 1 частини другої статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на яке посилається скаржник, що унеможливило встановлення фактичних обставин, які мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини четвертої статті 328 цього Кодексу.

Неповнота дослідження доказів щодо результату послуг із пошуку постачальників та відсутність у судових рішеннях оцінки самостійної групи операцій із перевезення унеможливили встановлення обставин, необхідних для перевірки правомірності спірних податкових повідомлень-рішень. З огляду на обґрунтованість зазначеного доводу за пунктом 1 частини четвертої статті 328 КАС України ці порушення утворюють підставу для скасування рішень за пунктом 1 частини другої статті 353 цього Кодексу.

Усунення встановлених порушень потребує дослідження доказів та встановлення обставин, що виходить за межі повноважень суду касаційної інстанції, визначені статтею 341 КАС України.

Оскільки порушення допущені судом першої інстанції та не усунуті судом апеляційної інстанції, справа відповідно до частини четвертої статті 353 КАС України підлягає направленню на новий розгляд до суду першої інстанції в оскаржуваній частині.

Під час нового розгляду суду належить окремо дослідити операції з пошуку постачальників та операції з перевезення і стимулювання продажу продукції. Щодо першої групи необхідно оцінити зміст актів, умови договорів про надання послуг, значення передбачених ними заявок та доводи позивача про зв`язок послуг із договорами поставки й документами щодо їх виконання. Щодо другої - надати оцінку відповідним договорам, первинним і транспортним документам, а також запереченням контролюючого органу стосовно можливості та фактичного виконання операцій.

За результатами дослідження доказів суд має перевірити вплив відповідних коригувань на грошове зобов`язання та від`ємне значення об`єкта оподаткування з урахуванням звітних періодів і результатів адміністративного оскарження, надати мотивовану відповідь на істотні доводи сторін та ухвалити рішення відповідно до встановлених обставин і застосовних норм права.

За таких обставин касаційну скаргу Товариства належить задовольнити, судові рішення в частині відмови в задоволенні позовних вимог щодо податкових повідомлень-рішень № 1193400701 та № 0011490701 - скасувати, а справу в цій частині направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «КХ ПРОДУКТ» задовольнити.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 21 квітня 2026 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 19 серпня 2026 року у справі № 320/5717/25 скасувати в частині відмови в задоволенні позовних вимог щодо податкового повідомлення-рішення від 21 жовтня 2024 року № 1193400701 у частині, що залишилася після адміністративного оскарження, та податкового повідомлення-рішення від 8 січня 2025 року № 0011490701. Справу в цій частині направити на новий розгляд до Київського окружного адміністративного суду.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуюча суддя Р. Ф. Ханова

Судді: Л. І. Бившева

В. В. Хохуляк