Постанова від 05 жовтня 2026 р. у справі №280/2830/25 — Касаційний адміністративний суд Верховного Суду

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 жовтня 2026 року

м. Київ

справа № 280/2830/25

адміністративне провадження № К/990/425/26

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Хохуляка В.В.,

суддів - Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,

розглянув у порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою ОСОБА_1 на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 01.07.2025 (суддя - Семененко М.О.) та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 02.12.2025 (головуючий суддя - Чередниченко В.Є., судді: Іванов С.М., Шальєва В.А.) у справі №280/2830/25.

встановив:

У квітні 2025 року ОСОБА_1 звернулася до Запорізького окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Запорізькій області (далі - ГУ ДПС у Запорізькій області), в якому просила визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №792815-24/08-13 від 21.02.2025.

В обґрунтування позовних вимог посилалась на те, що після смерті своєї матері у 2015 році отримала у спадщину земельну ділянку площею 7,5600 га (кадастровий номер 2323686600:01:024:0002). Відповідачем визначено мінімальне податкове зобов`язанняз податку на доходи фізичних осбі за 2023 рік як власнику земельної ділянки, віднесеної до сільськогосподарських угідь, проте, не враховано, що, починаючи з 31.12.2009 вказана земельна ділянка перебуває в оренді Фермерського господарства «ТЄТЄРЄВ» на підставі Договору оренди землі, укладеного на 15 років, у якому позивач стала правонаступником прав та обов`язків орендодавця. З посиланням на норми Закону України «Про оренду землі» та Земельного кодексу України вказує, що в неї відсутній обов`язок переукладання договору оренди землі, оскільки чинним законодавством не вимагається внесення змін до відповідного договору із зазначенням нового власника. Вважає, що загальне мінімальне податкове зобов`язання визначається контролюючим органом власникам земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь лише у тому разі, коли такі земельні ділянки не передані власниками в оренду чи інше користування. З цих підстав вважає, що податкове зобов`язання визначено відповідачем безпідставно.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 01.07.2025, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 02.12.2025, в позові відмовлено.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій ОСОБА_1 , в якій просить скасувати Запорізького окружного адміністративного суду від 01.07.2025, постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 02.12.2025 та прийняти нове рішення, яким позов задовольнити.

У доводах касаційної скарги ОСОБА_1 зазначає, що висновки судів попередніх інстанцій не відповідають дійсним обставинам справи.

Обґрунтовуючи невідповідність ухвалених у справі судових рішень судів першої та апеляційної інстанцій нормам матеріального та процесуального права, позивач посилається на те, що судами не були прийняті всі факти позивача та не надано їм оцінки.

Так, відповідно до Договору оренди землі від 31.12.2009 земельна ділянка загальною площею 7.56 га, кадастровий номер 2323686600:01:024:0002, передана в користування (оренду) Фермерського господарства «ТЄТЄРЄВ», а вказаний вище договір зареєстрований у ЗРФ Центр ДЗК, про що в Державному реєстрі земель вчинено запис від 17.03.2010 за №041027400035 строком на 15 років.

Наголошує, що договір оренди земельної ділянки від 31.12.2009 був зареєстрований належним чином, як того вимагало законодавство, а тому твердження судів першої та апеляційної інстанції про відсутність державної реєстрації права оренди на земельну ділянку у ФГ «ТЄТЄРЄВ» є безпідставним, оскільки належні документи про чинність договору та його реєстрацію були представлені позивачем і містяться у матеріалах справи.

У відзиві на касаційну скаргу ГУ ДПС у Запорізькій області зазначає, що рішення судів першої та апеляційної інстанції постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, правову оцінку обставинам справи судами надано правильно, а доводи касаційної скарги є необґрунтованими. Отже, відповідач просить залишити касаційну скаргу позивача без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіривши матеріали справи, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на наступне.

Як встановлено судам попередніх інстанцій, ОСОБА_1 є власником земельної ділянки кадастровий номер 2323686600:01:024:0002, площею 7,56 га, розташованої на території Запорізька область, Новомиколаївський район, Терсянська сільська рада.

Право власності на земельну ділянку кадастровий номер 2323686600:01:024:0002, площею 7,56 га позивач набула в порядку спадкування 31.08.2015 на підставі свідоцтва про право на спадщину за законом, після смерті своєї матері, яке видане 31.08.2015 приватним нотаріусом Новомиколаївського районного нотаріального округу Запорізької області Моргуновою Н.О., зареєстровано в реєстрі за №152.

За життя мати позивача, ОСОБА_2 (орендодавець), передала вказану земельну ділянку кадастровий номер 2323686600:01:024:0002, площею 7,56 га в оренду Фермерському господарству «ТЄТЄРЄВ» (орендар) на підставі Договору оренди землі від 31.12.2009.

Договір оренди землі від 31.12.2009 зареєстрований у ЗРФ Центр ДЗК, про що в Державному реєстрі земель вчинено запис від 17.03.2010 за №041027400035.

Згідно з п. 1 Договору, орендодавець надає, а орендар приймає в строкове платне користування земельну ділянку сільськогосподарського призначення для ведення товарного сільськогосподарського виробництва, яка знаходиться на території Терсянської сільської ради Новомиколаївського району Запорізької області, загальною площею 7,56 га, кадастровий №2323686600:01:024:0002, що належить орендодавцю на праві приватної власності на підставі Державного акту на право приватної власності на землю серії І-ЗП №064179, виданого головою Терсянської сільської ради, 25.07.2000, зареєстрованого за №441.

Відповідно до п.8 Договору, Договір укладено на 15 років з урахуванням ротації культур згідно з проектом землеустрою, починаючи з дня набрання чинності договору. Після закінчення строку договору орендар має переважне право поновлення його на новий строк.

У разі якщо орендар продовжує користуватися земельною ділянкою після закінчення строку договору оренди, то за відсутності письмових заперечень орендодавця протягом одного місяця після закінчення строку договору він підлягає поновленню на той самий строк і на тих самих умовах, які були передбачені договором.

Відповідно до витягу з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно про реєстрацію прав та їх обтяжень (витяг сформований 01.09.2015), розділ «Актуальна інформація про об`єкт нерухомого майна» зазначено: реєстраційний номер об`єкта нерухомого майна: 713917823236; об`єкт нерухомого майна: земельна ділянка; кадастровий номер: 2323686600:01:024:0002, дата державної реєстрації земельної ділянки 25.07.2000; цільове призначення: для ведення товарного сільськогосподарського виробництва; площа (га): 7,56; підстава для виникнення права власності: свідоцтво про право на спадщину, за законом, серія та номер:152, виданий 31.08.2015, приватним нотаріусом Новомиколаївського районного нотаріального округу Запорізької області Моргуновою Н.О; підстава внесення запису: Рішення про державну реєстрацію прав та їх обтяжень, індексний номер:24039171 від 31.08.2015; форма власності: приватна; розмір частки: 1; власники: ОСОБА_1 .

Згідно Інформації з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстрі Іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна щодо суб`єкта, від 14.03.2025 №417966297, право власності на земельну ділянку з кадастровим номером 2323686600:01:024:0002 (реєстраційний номер об`єкта нерухомого майна 713917823236), загальною площею 7,56 га, для ведення товарного сільськогосподарського виробництва, належить фізичній особі - ОСОБА_1 , дата, час державної реєстрації: 31.08.2015.

21.02.2025 ГУ ДПС у Запорізькій області прийнято податкове повідомлення-рішення №792815-24/08-13, яким позивачу визначено суму податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за 2023 рік у розмірі мінімального податкового зобов`язання в сумі 10 608,80 грн.

За результатами адміністративного оскарження вказане податкове повідомлення-рішення залишено без змін.

Приймаючи рішення про відмову в позові суд першої інстанції, з висновками якого погодилась колегія суддів апеляційної інстанції, виходив з того, що враховуючи відсутність державної реєстрації передачі земельної ділянки, кадастровий номер 2323686600:01:024:0002, у тому числі у податковому періоді 2023 рік, в оренду, позивач, як власник вказаної земельної ділянки має обов`язок щодо сплати мінімального податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, на суму позитивного значення різниці між сумою загального мінімального податкового зобов`язання та сумою сплачених протягом податкового (звітного) року податків, зборів, платежів, пов`язаних з правом власності на земельну ділянку, віднесену до сільськогосподарських угідь.

Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, які виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, у тому числі податку на прибуток та податку на додану вартість, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, врегульовані Податковим кодексом України.

Законом України від 30.11.2021 №1914-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень» для платників податків - фізичних осіб, у яких у власності та/або у користуванні (оренді, суборенді, емфітевзисі, постійному користуванні) є земельні ділянки, віднесені до сільськогосподарських угідь, вводиться поняття мінімального податкового зобов`язання.

Відповідно до підпункту 14.1.114.-2 мінімальне податкове зобов`язання - мінімальна величина податкового зобов`язання із сплати податків, зборів, платежів, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи, пов`язаних з виробництвом та реалізацією власної сільськогосподарської продукції та/або з власністю та/або користуванням (орендою, суборендою, емфітевзисом, постійним користуванням) земельними ділянками, віднесеними до сільськогосподарських угідь, розрахована відповідно до цього Кодексу. Сума мінімальних податкових зобов`язань, визначених щодо кожної із земельних ділянок, право користування якими належить одній юридичній або фізичній особі, у тому числі фізичній особі - підприємцю, є загальним мінімальним податковим зобов`язанням.

Відповідно до пункту 64 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України першим роком, за який визначається мінімальне податкове зобов`язання, є 2022 рік.

Порядок розрахунку мінімального податкового зобов`язання визначено статтею 38-1 Податкового кодексу України та обчислюється за відповідними формулами для земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь.

Відповідно до підпункту 38-1.3 статті 38-1 Податкового кодексу України у разі передачі земельних ділянок в оренду (суборенду), емфітевзис або інше користування мінімальне податкове зобов`язання визначається для орендарів, користувачів на інших умовах таких земельних ділянок у порядку, визначеному цим Кодексом.

Згідно підпункту 38-1.4. статті 38-1 Податкового кодексу України у разі переходу права власності або права користування, у тому числі оренди, емфітевзису, суборенди, на земельну ділянку, віднесену до сільськогосподарських угідь, від одного власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) до іншого власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) протягом календарного року та за умови державної реєстрації такого права відповідно до законодавства, мінімальне податкове зобов`язання щодо такої земельної ділянки визначається для попереднього власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) за період з 1 січня такого календарного року до початку місяця, в якому припинилося право власності на таку земельну ділянку, або в якому така земельна ділянка передана в користування (оренду, суборенду, емфітевзис), а для нового власника, орендаря або користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) - починаючи з місяця, в якому він набув право власності або право користування, у тому числі оренди, емфітевзису, суборенди на таку земельну ділянку, та враховується у складі загального мінімального податкового зобов`язання кожного з таких власників або користувачів.

У разі відсутності державної реєстрації переходу права власності або права користування, у тому числі оренди, емфітевзису, суборенди, на земельну ділянку, віднесену до сільськогосподарських угідь, від одного власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) до іншого власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) протягом календарного року мінімальне податкове зобов`язання щодо такої земельної ділянки визначається для попереднього власника, орендаря, користувача на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) на загальних підставах за податковий (звітний) рік.

Відповідно до частини 1 статті 148-1 Земельного кодексу України до особи, яка набула право власності на земельну ділянку, що перебуває у користуванні іншої особи, з моменту переходу права власності на земельну ділянку переходять права та обов`язки попереднього власника земельної ділянки за чинними договорами оренди, суперфіцію, емфітевзису, земельного сервітуту щодо такої земельної ділянки.

Відповідно до підпункту 170.14.1. пункту 170.14 статті 170 Податкового кодексу України для платників податку - власників, орендарів, користувачів на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь, не переданих такими особами в оренду (суборенду), емфітевзис або інше користування на підставі договорів, укладених та зареєстрованих відповідно до законодавства, загальне мінімальне податкове зобов`язання визначається контролюючим органом.

Згідно з підпунктом 170.14.2. пункту 170.14 статті 170 Податкового кодексу України, у разі передачі таких земельних ділянок в оренду (суборенду), емфітевзис або інше користування на підставі договорів, укладених та зареєстрованих відповідно до законодавства, їх розмір враховується при визначенні загального мінімального податкового зобов`язання орендарів, користувачів на інших умовах (в тому числі на умовах емфітевзису) таких земельних ділянок у порядку, встановленому цим Кодексом.

У підпункті 170.14.3 пункту 170.14 статті 170 Податкового кодексу України встановлено, що визначення загального мінімального податкового зобов`язання фізичним особам здійснюється контролюючими органами за податковою адресою таких осіб.

Мінімальне податкове зобов`язання обчислюється контролюючим органом на підставі даних Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, Державного земельного кадастру та/або на підставі оригіналів чи належним чином засвідчених копій відповідних документів платника податків, зокрема документів, що підтверджують право власності/користування.

При обчисленні мінімального податкового зобов`язання нормативна грошова оцінка земельних ділянок застосовується контролюючими органами з урахуванням вимог, встановлених пунктом 271.2 статті 271 цього Кодексу.

У разі державної реєстрації платника податку фізичною особою - підприємцем загальне мінімальне податкове зобов`язання за земельні ділянки, віднесені до сільськогосподарських угідь, які використовуються таким підприємцем для провадження господарського діяльності, розраховується таким платником у порядку, визначеному пунктом 177.14 статті 177 та статтею 297--1 цього Кодексу, з першого числа місяця, наступного за місяцем, у якому відбулася державна реєстрація фізичної особи - підприємця.

Податкове повідомлення-рішення разом з детальним розрахунком суми податку про сплату річного податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, на суму позитивного значення різниці між сумою загального мінімального податкового зобов`язання та сумою сплачених протягом податкового (звітного) року податків, зборів, платежів, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи, пов`язаних з виробництвом та реалізацією власної сільськогосподарської продукції та/або з власністю та/або користуванням (орендою, суборендою, емфітевзисом, постійним користуванням) земельними ділянками, віднесеними до сільськогосподарських угідь (далі у цьому пункті - загальна сума сплачених податків, зборів, платежів), надсилається (вручається) платнику податку у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, до 1 липня року, наступного за звітним.

Позитивне значення різниці між сумою загального мінімального податкового зобов`язання та загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів є частиною зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб.

Системний аналіз зазначених норм дає підстави для висновку, що загальне мінімальне податкове зобов`язання визначається контролюючим органом власникам земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь, лише в тому разі, коли такі земельні ділянки не передані власниками в оренду чи інше користування. Водночас, право користування відповідною земельною ділянки має бути зареєстровано у встановленому законом порядку, інакше мінімальне податкове зобов`язання щодо такої земельної ділянки визначається для попереднього власника (користувача) на загальних підставах.

Вирішуючи даний спір, судом першої інстанції здійснено запит до Держаного реєстру речових прав на нерухоме майно щодо земельної ділянки кадастровий номер 2323686600:01:024:0002, за результатами якого отримано відповідь від 01.07.2025 №1535396, у якій відсутня інформація про державну реєстрацію права оренди вказаної земельної ділянки за Фермерським господарством «ТЄТЄРЄВ» на підставі Договору оренди землі від 31.12.2009.

Враховуючи відсутність державної реєстрації передачі земельної ділянки кадастровий номер 2323686600:01:024:0002, у тому числі у податковому періоді 2023 рік, в оренду, позивач, як власник вказаної земельної ділянки має обов`язок щодо сплати мінімального податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, на суму позитивного значення різниці між сумою загального мінімального податкового зобов`язання та сумою сплачених протягом податкового (звітного) року податків, зборів, платежів, пов`язаних з правом власності на земельну ділянку, віднесену до сільськогосподарських угідь.

Таким чином, оскільки станом на 2023 рік позивач зареєстрована як власник земельної ділянки з кадастровим номером 2323686600:01:024:0002, будь-які відомості про реєстрацію права користування вказаною земельною ділянкою за іншими особами відсутні, в силу положень підпункту 38-1.4. статті 38-1, підпункту 170.14.1 пункту 170.14 статті 170 Податкового кодексу України позивач є платником мінімального податкового зобов`язання як власник земельної ділянки, віднесеної до сільськогосподарських угідь, а тому відповідне податкове зобов`язання визначено їй правомірно.

Враховуючи вищенаведені законодавчі норми та встановлені обставини справи, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли вірного висновку про відсутність підстав для задоволення даних позовних вимог.

Доводи касаційної скарги не свідчать про неправильне застосування судами норм матеріального права чи порушення норм процесуального права, а фактично спрямовані на переоцінку встановлених судами обставин та досліджених доказів.

За правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що оскаржувані рішення є обґрунтованими, відповідають нормам матеріального та процесуального права, внаслідок чого касаційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін.

Як встановлено пунктом 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

постановив:

Касаційну скаргу ОСОБА_1 - залишити без задоволення.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 01.07.2025 та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 02.12.2025 у справі №280/2830/25 - залишити без змін

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не може бути оскаржена.

СуддіВ.В. Хохуляк Л.І. Бившева Р.Ф. Ханова