Постанова від 05 жовтня 2026 р. у справі №320/40267/23 — Касаційний адміністративний суд Верховного Суду

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 жовтня 2026 року

м. Київ

справа № 320/40267/23

адміністративне провадження № К/990/7631/25

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Юрченко В.П.,

суддів: Гончарової І.А., Бившевої Л.І.,

розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу №320/40267/23

за позовом Приватного акціонерного товариства «Українсько-Канадське Спільне Товариство «Торонто-Київ» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження по якій відкрито

за касаційною скаргою Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 07.06.2024 (суддя Жукова Є.О.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 15.01.2025 (головуючий суддя Ганечко О.М., судді: Кузьменко В.В., Сорочко Є.О.),

В С Т А Н О В И В :

Приватне акціонерне товариство «Українсько-Канадське Спільне Товариство «Торонто-Київ» (далі також - позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі також - відповідач, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення від 16.10.2023 №00648010702 (форми «П»), №00648040702 (форми «Р»), №00648030702 (форми «ПН»).

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що контролюючим органом, всупереч вимог чинного податкового законодавства було прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення, оскільки висновки відповідача викладені ним у акті перевірки є хибними та такими, які не ґрунтуються на дійсних фактичних обставинах та зроблені у зв`язку з невірним застосуванням положень чинного законодавства.

Так, Товариство вказує, що нарахування відповідачем дисконту, амортизації та доходу на суму заборгованості Товариства за Договором кредитної лінії від 29.11.2017 №70-В/17 з ПАТ «Альфа-Банк» є безпідставними, а висновок Акту щодо встановлення загальної суми дисконту (різниця між майбутньою та теперішньою вартістю зобов`язання) у сумі 519 617 717,10 грн, в тому числі по періодам: 2017 рік у сумі 519 617 717, 10 грн, заниження Товариством задекларованих показників у рядку 2240 «Інші доходи» за 2017 рік на загальну суму 519 617 717,10 грн та заниження на 388 721 657,00 грн показників у рядку 01 Декларацій «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» за період з 01.01.2017 по 30.09.2021, в т.ч. за 3 квартали 2021 року є протиправним, оскільки при проведенні перевірки відповідачем не аналізувались норми облікової політики та застосовувана позивачем методика визначення ефективної ставки відсотка при дисконтуванні довгострокових фінансових зобов`язань; перевіряючий самостійно прийняв рішення щодо способу визначення розміру ефективної ставки відсотка та застосував при розрахунках ставку відсотка середньозваженої ринкової ставки за довгостроковими кредитами в іноземній валюті за даними статистичної звітності банків станом на дату надходження коштів на поточний банківський рахунок позивача - 4,8%. Зазначена ставка необґрунтована та не відповідає прийнятим позивачем правилам облікової політики. Відповідачем при здійсненні розрахунку дисконтування не враховано повний обсяг умов за Договором кредитної лінії від 29.11.2017 року № 70-В/17, що передбачають графік погашення суми основної заборгованості, через що частина зазначеної заборгованості є короткостроковою та не підлягає дисконтуванню, а для довгострокової частини заборгованості мала застосовувались формула дисконтування безперервного фінансового потоку, що враховує дискретність погашення окремих траншів заборгованості.

Також зазначає, що відповідно до п. 46 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла на час виникнення спірних правовідносин; далі також - ПК України), операція з передачі позивачем AT «Альфа - Банк» на підставі Договору про задоволення вимог іпотекодержателя від 13.11.2017 вставленого майна була звільнена від оподаткування ПДВ, оскільки була операцією з постачання товарів для цілей погашення заборгованості позивача перед кредитором відповідно до плану реструктуризації, погодженого згідно із Законом України «Про фінансову реструктуризацію». Таким чином, при передачі вищевказаних основних засобів Товариством на користь AT «Альфа -Банк» було правомірно включено ПДВ в сумі 301062480 грн до складу звільнених операцій, посилаючись на п. 46 розділу 2 «Особливості справляння податку на додану вартість» розділу XX Перехідні положення» Податкового кодексу України. Враховуючи вказане, у випадку, якщо операція з постачання товарів звільнена ПДВ, відповідальність платника податків, передбачена частиною першою пункту 120-1.2 ст. 120-1 ПКУ не може бути застосована.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 07.06.2024, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 15.01.2025, позов задоволено повністю.

В ході розгляду справи судами встановлено, що Приватне акціонерне товариство «Українсько-Канадське Спільне Товариство «Торонто-Київ» зареєстровано 13.09.1995, основний вид діяльності (КВЕД) - 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна.

Головним управлінням ДПС у м. Києві проведено документальну планову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2017 по 30.09.2021, валютного - за період з 01.01.2017 по 30.09.2021, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 01.01.2015 по 30.09.2021 та іншого законодавства за відповідний період, результати якої оформлені актом від 14.09.2023 № 59479/26-15-07-02-03-03/14302294.

Згідно висновків акта перевірки, перевіркою встановлені порушення:

- п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено від`ємне значення з об`єкта оподаткування податком на прибуток на загальну суму 388 721 657 грн, в тому числі по періодам: 3 (три) квартали 2021 року - 388721657 грн;

- п. 188.1 ст. 188, п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 301062480 грн, в тому числі за листопад 2017 в сумі 301062480 грн;

- п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України в частині відсутності реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних за листопад 2017 року;

- п. 46.1 ст. 46 Податкового кодексу України в частині неподання додатку ПН до декларації з податку на прибуток за 2017 рік - 3 квартали 2021 року;

- п. 4 ч. 2 ст. 6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» зі змінами та доповненнями №2464-VI від 08.07.2010, щодо несвоєчасного подання звітності з єдиного внеску за лютий 2015 року та квітень 2016 року;

- п. 51.1 ст. 51, п. 70.16 ст. 70, п. п. 176.2 «б» п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України та розділ 3 «Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку» затверджений наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 №4, прострочено подання податкового розрахунку (форма №1ДФ) за І квартал 2018 року;

- п. п. 268.2.1 п. 268.2 ст.268 Податкового кодексу України - несвоєчасне подання податкової декларації з туристичного збору за 2017 рік;

- п. п. 39.4.2 п. 39.4 ст. 39 Податкового кодексу України в частині несвоєчасного подання повідомлення про участь у міжнародній групі компаній за 2020 рік.

Товариством були подані заперечення до акту документальної планової виїзної перевірки від 14.09.2023 №59479/26-15-07-02-03-03/14302294.

Рішенням Головного управління ДПС у м. Києві від 09.10.2023 №33607/І/26-15-07-02-03-09 акт перевірки залишено без змін, а заперечення - без задоволення.

На підставі висновків акта перевірки, Головним управління ДПС у м. Києві прийняті податкові повідомлення-рішення:

- №00648010702 від 16.10.2023, яким позивачу зменшено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в розмірі 388721657 грн;

- № 00648030702 від 16.10.2023, яким до позивача застосований штраф в розмірі 150531240 грн;

-№ 00648040702 від 16.10.2023, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 376328100 грн, з яких 301062480 грн нараховано за податковим зобов`язанням, 75265620 грн - штрафні санкції.

Позивач, вважаючи вищевказані податкові повідомлення-рішення протиправними, прийнятими з порушенням норм чинного законодавства, звернувся до суду з цим позовом.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, виходив з того, що національними стандартами (положеннями) бухгалтерського обліку не визначено методологію щодо визначення справедливої та амортизованої вартості фінансових зобов`язань, тоді як така методологія визначена Міжнародними стандартами фінансової звітності; визначення національних стандартів не дозволяє застосувати міжнародні стандарти обліку у разі відсутності методів ведення обліку в національних стандартах, а відтак посилання контролюючого органу на міжнародні стандарти у разі, коли підприємство здійснює облік за національними стандартами, є неправомірним та не відповідає положенням Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»; застосований відповідачем розрахунок за формулою дисконтування заборгованості позивача є неправомірним, оскільки ґрунтується на нормах міжнародного стандарту фінансового обліку, в той час як позивач застосовує національне положення бухгалтерського обліку. Також суд ствердив, що позивач, як сторона Плану фінансової реструктуризації по відношенню до банку, є боржником, який має зобов`язання з постачання товару для цілей погашення його заборгованості перед ПАТ «Альфа Банк» відповідно до Плану фінансової реструктуризації, а отже, на вказану операцію щодо передачі майна у власність заставодержателя, що вчинена позивачем на користь ПАТ «Альфа Банк» поширюється режим звільнення від оподаткування ПДВ, визначений п. 46 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України (в редакції чинній на момент спірних правовідносин), що не було враховано відповідачем.

Суд апеляційної інстанції погодився з висновками суду першої інстанції щодо наявності підстав для задоволення позовних вимог Товариства.

З рішеннями судів першої та апеляційної інстанції не погодився контролюючий орган та подав касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить їх скасувати та ухвалити нове рішення, яким у задоволені позову відмовити повністю.

Обґрунтовуючи вимоги касаційної скарги, відповідач зазначає, що висновки судів про безпідставне посилання контролюючого органу на міжнародні стандарти за умови, коли позивач здійснює облік за національними стандартами, що не відповідає положенням Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», зроблені внаслідок неправильного тлумачення закону, оскільки вимоги щодо визначення теперішньої вартості, як дисконтованої суми майбутніх платежів, а також вимоги щодо оцінки фінансових активів за справедливою вартістю на кожну дату балансу, наступну після визнання таких активів, містяться у Національних стандартах бухгалтерського обліку П(С)БО 13 та П(С)БО 11. Сама ж формула дисконтування є загальновідомою і не визначається нормативно-правовими актами.

Зауважує, що судами першої та апеляційної інстанцій не взято до уваги, що в порушення пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України позивачем занижено показники у рядку 01 Декларацій «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» на загальну суму 519617717 грн, в тому числі по періодам: за 2017 рік у сумі 519617717 грн та завищено показники у рядку 01 Декларацій «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» на загальну суму 130896060 грн, в тому числі за 2018 рік у сумі 33052429 грн, за 2019 у сумі 32215858 грн, за 2020 рік у сумі 37242524 грн, за 3 квартали 2021 року у сумі 28385249 грн.

Посилається також на те, що ПК України не встановлено особливостей визначення бази оподаткування за операціями з передачі заставодавцем у власність заставодержателю заставного майна в рахунок погашення заборгованості перед таким заставодержателем. Відтак, за такими операціями база оподаткування визначається відповідно до пункту 188.1 статті 188 ПК України, а саме виходячи з договірної вартості такого майна (вартості, за якою воно передається заставодержателю у власність в рахунок погашення зобов`язань заставодавця перед таким заставодержателем).

Підставою касаційного оскарження рішень судів першої та апеляційної інстанцій у цій справі скаржником зазначено пункти 1, 4 частини четвертої статті 328 КАС України.

Верховний суд ухвалою від 02.04.2025 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 07.06.2024 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 15.01.2025 у цій справі.

Товариство у відзиві на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечило, вважаючи їх безпідставними, просило касаційну скаргу відповідача залишити без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій без змін.

Перевіривши доводи касаційної скарги в межах касаційного перегляду, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, відзиву на касаційну скаргу, а також, надаючи оцінку правильності застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права у спірних правовідносинах, Верховний Суд виходить з наступного.

Відповідно до приписів підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

За змістом статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-XIV (далі також - Закону №996-XIV) національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку - нормативно-правовий акт, затверджений центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики, що визначає принципи та методи ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності, що не суперечать міжнародним стандартам; міжнародні стандарти фінансової звітності - прийняті Радою з міжнародних стандартів бухгалтерського обліку документи, якими визначено порядок складання фінансової звітності.

Відповідно до положень частини третьої статті 12-1 Закону №996-XIV, підприємства (крім публічних акціонерних товариств, банків, страховиків, а також підприємств, які провадять господарську діяльність за видами, перелік яких визначається Кабінетом Міністрів України), самостійно визначають доцільність застосування міжнародних стандартів для складання фінансової звітності та консолідованої фінансової звітності.

Згідно пункту 6 П(С)БО 11 «Зобов`язання», зобов`язання поділяються на: довгострокові; поточні; непередбачені зобов`язання; доходи майбутніх періодів.

За пунктом 5 П(С)БО 11 «Зобов`язання», зобов`язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов`язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.

Відповідно до абзаців першого та восьмого пункту 4 П(С)БО 11 «Зобов`язання», довгострокові зобов`язання - всі зобов`язання, які не є поточними зобов`язаннями, а поточні зобов`язання - зобов`язання, які будуть погашені протягом операційного циклу підприємства або повинні бути погашені протягом дванадцяти місяців, починаючи з дати балансу.

Пунктом 7 П(С)БО 11 «Зобов`язання», передбачено, що до довгострокових зобов`язань належать: довгострокові кредити банків; інші довгострокові зобов`язання; відстрочені податкові зобов`язання; довгострокові забезпечення.

Відповідно до пунктів 11, 12 П(С)БО 11 «Зобов`язання», поточні зобов`язання включають: короткострокові кредити банків; поточну кредиторську заборгованість за довгостроковими зобов`язаннями, за товари, роботи, послуги, за розрахунками з бюджетом, у тому числі з податку на прибуток, за розрахунками зі страхування, за розрахунками з оплати праці, за розрахунками з учасниками, за розрахунками із внутрішніх розрахунків; короткострокові векселі видані; поточні забезпечення; інші поточні зобов`язання.

Поточні зобов`язання відображаються в балансі за сумою погашення.

За визначенням в абзаці дев`ятому пункту 4 цього ж П(С)БО, сума погашення - не дисконтована сума грошових коштів або їх еквівалентів, яка, як очікується, буде сплачена для погашення зобов`язання в процесі звичайної діяльності підприємства.

Відповідно до пункту 10 П(С)БО 11 «Зобов`язання», довгострокові зобов`язання, на які нараховуються відсотки, відображаються в балансі за їх теперішньою вартістю. Визначення теперішньої вартості залежить від умов та виду зобов`язання.

Згідно з визначенням абзацу 10 п. 4 П(С)БО 11 «Зобов`язання», теперішня вартість - дисконтована сума майбутніх платежів (за вирахуванням суми очікуваного відшкодування), яка, як очікується, буде необхідна для погашення зобов`язання в процесі звичайної діяльності підприємства.

Відповідно до пункту 4 П(С)БО 13 «Фінансові інструменти» фінансовий актив - це: а) грошові кошти та їх еквіваленти; б) контракт, що надає право отримати грошові кошти або інший фінансовий актив від іншого підприємства; в) контракт, що надає право обмінятися фінансовими інструментами з іншим підприємством на потенційно вигідних умовах; г) інструмент власного капіталу іншого підприємства.

Фінансові інвестиції - активи, які утримуються підприємством з метою збільшення прибутку (відсотків, дивідендів тощо), зростання вартості капіталу або інших вигод для інвестора.

Фінансове зобов`язання - контрактне зобов`язання: а) передати грошові кошти або інший фінансовий актив іншому підприємству; б) обмінятися фінансовими інструментами з іншим підприємством на потенційно невигідних умовах.

Фінансовий інструмент - контракт, який одночасно приводить до виникнення (збільшення) фінансового активу в одного підприємства і фінансового зобов`язання або інструмента власного капіталу в іншого.

Фінансовий актив або фінансове зобов`язання відображається у балансі, якщо підприємство є стороною-укладачем угоди щодо фінансового інструмента (пункт 10 П(С)БО 13 «Фінансові інструменти»).

Фінансові інструменти первісно оцінюють та відображають за їх фактичною собівартістю, яка складається із справедливої вартості активів, зобов`язань або інструментів власного капіталу, наданих або отриманих в обмін на відповідний фінансовий інструмент, і витрат, які безпосередньо пов`язані з придбанням або вибуттям фінансового інструмента (комісійні, обов`язкові збори та платежі при передачі цінних паперів тощо) (пункт 29 П(С)БО 13 «Фінансові інструменти»).

Відповідно до положень пункту 31 П(С)БО 13 «Фінансові інструменти», на кожну наступну після визнання дату балансу фінансові зобов`язання оцінюються за амортизованою собівартістю, крім фінансових зобов`язань, призначених для перепродажу, і зобов`язань за похідними фінансовими інструментами.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що між Товариством (Позичальник) та AT «Альфа-банк» (Банк) укладено договір кредитної лінії від 29.11.2017 № 70-В/17, відповідно до умов якого, Банк відкриває Позичальнику невідновлювальну кредитну лінію в іноземній валюті, та на підставі додаткових угод до цього Договору окремими частинами (Траншами) надає Позичальнику Кредит у порядку та на умовах, визначеним цим Договором. Кредит надається для рефінансування заборгованості Позичальника по Кредитному договору б/н від 16.09.2010, Сторонами за яким є в тому числі Позичальник та Банк. Строк дії Кредитної лінії закінчується 20.08.2029.

На підставі вказаного договору позивачем 29.11.2017 було отримано кошти (позику) в розмірі 43 233 339,68 дол. США (екв. 1 161 758 781,28 грн) та відповідно до наданого до перевірки журналу - ордеру (оборотів) по рахунку 502 «Довгострокові кредити банків в іноземній валюті» обліковувалась кредиторська заборгованість станом на 30.09.2021 в розмірі 43 233 339,68 дол. США (екв. 1 148 969 235,34 грн).

За висновками акта перевірки, посилаючись на пункти ПСБО 13 «Фінансові інструменти», ПСБО 12 «Фінансові інвестиції», ПСБО 28 «Зменшення корисності активів», констатовано, що теперішня вартість майбутніх чистих грошових надходжень від активу визначається застосуванням відповідної ставки дисконту до майбутніх грошових потоків від безперервного використання активу та його продажу (списання) наприкінці строку корисного використання (експлуатації). Майбутні грошові потоки від активу визначаються, виходячи з фінансових планів підприємства на період не більше п`яти років. Якщо в підприємства є досвід визначення суми очікуваного відшкодування активу і наявні розрахунки, що свідчать про достовірність оцінки майбутніх грошових потоків, то така оцінка може визначатися на підставі фінансових планів підприємства, які охоплюють період більше п`яти років.

Ставка дисконту базується на ринковій ставці відсотка (до вирахування податку), що використовується в операціях з аналогічними активами.

При визначенні ставки дисконту враховуються ризики, крім ризиків, що були враховані при визначенні майбутніх грошових потоків.

Отже, на дату виникнення кредиторської заборгованості боржник має визначити теперішню (справедливу) вартість свого зобов`язання. Сума дисконту (різниця між майбутньою та теперішньою вартістю зобов`язання) включається до доходу в момент отримання позики і до витрат - в процесі амортизації такого дисконту протягом строку користування позикою.

Операція дисконтування зводиться до формули: PV = FV / (1 + і) п, де FV - майбутня вартість; PV - теперішня вартість; і - ставка дисконтування (середня річна облікова ставка рефінансування НБУ); п - строк (число періодів).

Розрахунок дисконту кредиторської заборгованості по кредитному договору наведено в додатку 14 «Зведені дані щодо нарахування дисконту та амортизації дисконту» до акта перевірки.

Для розрахунку ставки дисконту прийнято середньозважену ринкову ставку за довгостроковими кредитами в іноземній валюті за даними статистичної звітності банків (https://bank.gov.ua/files/Procentlastb KR.xls) станом на дату надходження коштів на поточний банківський рахунок - 4,8 %.

Оскільки розраховані за теперішньою вартістю зобов`язання за позикою будуть менше їх фактичної вартості, то спочатку у підприємства-позичальника отриманий дисконт сформує дохід. Такий первісний дисконт довгострокової позики (різницю між номінальною і теперішньою вартістю) на найближчу після отримання дату балансу слід відобразити кореспонденцією рахунків: Дт 506 - Кт 733.

На наступну дату балансу позичальник знову повинен продисконтувати - відобразити за теперішньою вартістю своє довгострокове зобов`язання, тепер уже виходячи з нового (коротшого) строку до погашення і ринкової ставки відсотка. При цьому в загальному випадку отриману мінусову різницю між теперішньою вартістю на поточну дату балансу і теперішньою вартістю на попередню дату балансу відображаємо у складі витрат кореспонденцією рахунків: Дт 952 - Кт 506.

Судами зауважено, що контролюючим органом розраховано загальну суму дисконту (різниця між майбутньою та теперішньою вартістю зобов`язання), яка становить 519617717,1 грн, в тому числі по періодам: 2017 рік у сумі 519617717 грн, яка включаються до складу доходу в момент отримання позики і до витрат - в процесі амортизації такого дисконту протягом строку користування кредитними коштами.

Так, сума 519617717,1 - 130 896 060,40 = 388721656,7, де: 519617717,1 грн - сума дисконту; 130896060,40 грн - сума амортизації; 388721656,7 грн - сума заниження доходу.

Дисконтування зазначеної вище заборгованості позивач не здійснював.

Колегія суддів зазначає, що у справі, що розглядається судами першої та апеляційної інстанцій обґрунтовано встановлено та зазначено, що отримані позивачем кошти за вказаними договорами відповідають визначенню «фінансовий інструмент» у пункті 4 П(С)БО 13 у зв`язку з тим, що надана позика - це фінансовий актив, оскільки є контрактним правом кредитора на отримання коштів у майбутньому, а отримана позика - це фінансове зобов`язання позичальника (позивача), оскільки його погашення призведе до майбутньої виплати коштів.

Водночас, норми П(С)БО 13 не дають визначення амортизованої собівартості фінансового зобов`язання, не встановлюють порядок визначення справедливої вартості фінансового зобов`язання, так само не відсилають в цих цілях до інших нормативно-правових актів.

Суди обґрунтовано зазначили про безпідставність застосування контролюючим органом до спірних правовідносин порядку амортизації собівартості фінансових інвестицій, визначених у П(С)БО 12 «Фінансові інвестиції», оскільки пунктом 4 П(С)БО 13 встановлено, що фінансові інвестиції - активи, які утримуються підприємством з метою збільшення прибутку (відсотків, дивідендів тощо), зростання вартості капіталу або інших вигод для інвестора. Тобто, фінансова інвестиція є фінансовим активом, а отримана позивачем позика - фінансовим зобов`язанням. У зв`язку з чим відсутні підстави для застосування методики визначення амортизованої собівартості фінансової інвестиції до спірних правовідносин.

Крім того, національними стандартами (положеннями) бухгалтерського обліку не визначено методологію щодо визначення справедливої та амортизованої вартості фінансових зобов`язань, тоді як така методологія визначена Міжнародними стандартами фінансової звітності. Однак, слід враховувати, що частиною третьою статті 12-1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (у редакції на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що підприємства, крім тих, що зазначені в частині другій цієї статті, самостійно визначають доцільність застосування міжнародних стандартів для складання фінансової звітності та консолідованої фінансової звітності. Тобто, позивач, як особа, бухгалтерський облік якої базується на національних стандартах (положеннях) бухгалтерського обліку, а не на міжнародних стандартах фінансової звітності (що не спростовано відповідачем жодними належними, достатніми та допустимими доказами), з урахуванням того, що національними стандартами (положеннями) бухгалтерського обліку не визначено методологію щодо визначення справедливої та амортизованої вартості фінансових зобов`язань, не зобов`язаний визначати таку методологію оцінки фінансових зобов`язань самостійно. В свою чергу, контролюючий орган не має права визначати цю методику та давати вказівки такому платнику податків (який керується виключно національними стандартами (положеннями) бухгалтерського обліку) щодо методики, про що обґрунтовано зазначив суд апеляційної інстанції.

Оскільки позивач веде бухгалтерський облік на підставі національних стандартів (положень) бухгалтерського обліку, а не міжнародних стандартів фінансової звітності (що не спростовано відповідачем), контролюючий орган не має права застосовувати по відношенню до нього при визначенні фінансового результату від дисконтування кредиторської заборгованості за банківським кредитом норми Міжнародного стандарту фінансової звітності 9 «Фінансові інструменти», про що обґрунтовано зазначили суди попередніх інстанцій.

Щодо посилань контролюючого органу про обґрунтованість застосування до спірних правовідносин П(С)БО 28 «Зменшення корисності активів» (затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.12.2004 № 817) для визначення теперішньої вартості майбутніх чистих грошових надходжень та ставки дисконту, суд апеляційної інстанції обґрунтовано зазначив, що П(С)БО 28 визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про зменшення корисності активів та її розкриття у фінансовій звітності, та не визначає такі методологічні засади щодо зобов`язань. Крім того, фінансовим інструментом позивача в межах спірних правовідносин є фінансові зобов`язання, відповідно нормативно-правові акти, які регулюють методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про фінансові активи, є незастосовними в межах спірних правовідносин.

В постановах від 10.09.2021 у справі №160/6203/20 та від 06.03.2024 у справі № 160/10420/20, від 10.09.2025 у справі №160/6256/20, від 24.06.2026 у справі №640/16835/19 Верховний Суд зазначив про те, що позивач, як особа, бухгалтерський облік якої базується на національних стандартах (положеннях) бухгалтерського обліку, а не на міжнародних стандартах фінансової звітності, з урахуванням того, що національними стандартами (положеннями) бухгалтерського обліку не визначено методологію щодо визначення справедливої та амортизованої вартості фінансових зобов`язань, не зобов`язаний визначати таку методологію оцінки фінансових зобов`язань самостійно. В свою чергу, контролюючий орган не має права визначати цю методику та давати вказівки такому платнику податків (який керується виключно національними стандартами (положеннями) бухгалтерського обліку) щодо методики.

Також в постановах від 06.03.2024 у справі № 160/10420/20, від 10.09.2025 у справі № 160/6256/20 Верховний Суд вказав, що визначення національних стандартів не дозволяє застосувати міжнародні стандарти обліку у разі відсутності методів ведення обліку в національних стандартах. Тому позиція контролюючого органу щодо посилання на міжнародні стандарти у разі, коли підприємство здійснює облік за національними стандартами, є неправомірною та не відповідає положенням Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Таким чином, з урахуванням положень підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України суди першої та апеляційної інстанцій обґрунтовано зазначили, що висновок контролюючого органу про порушення позивачем положень статті 134 Податкового кодексу України внаслідок не визначення та не відображення фінансового доходу від дисконтування кредиторської заборгованості в момент виникнення заборгованості, та не здійснення амортизації дисконту протягом строку користування на кожну наступну дата балансу, в результаті чого занижено податок на прибуток є необґрунтованим та безпідставним.

У розрізі підстав касаційного оскарження рішень судів попередніх інстанцій по пункту 1 частини четвертої статті 328 КАС України скаржник посилається на постанову Верховного Суду від 29.07.2020 у справі №640/4003/19.

Аналіз висновків судів попередніх інстанцій у цій справі та в наведеному відповідачем рішенні суду касаційної інстанції свідчить про те, що вони ґрунтуються на конкретних фактичних обставинах справи, результати розгляду яких залежать від їх (обставин) повноти, характеру, об`єктивності, юридичного значення. Відтак рішення у справі №320/40367/23 ухвалене за інших фактичних обставин справи.

Щодо податкового повідомлення-рішення №00648040702 від 16.10.2023, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 376328100 грн, з яких 301062480 грн нараховано за податковим зобов`язанням, 75265620 грн - штрафні санкції, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно з п. 185.1 ст. 185 ПК України об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Згідно з приписами п. 186.1 ст. 186 ПК України місцем постачання товарів є:а) фактичне місцезнаходження товарів на момент їх постачання (крім випадків, передбачених у підпунктах "б" і "в" цього пункту); б) місце, де товари перебувають на час початку їх перевезення або пересилання, у разі якщо товари перевозяться або пересилаються продавцем, покупцем чи третьою особою; в) місце, де провадиться складання, монтаж чи встановлення, у разі якщо товари складаються, монтуються або встановлюються (з випробуванням чи без нього) продавцем або від його імені.

Відповідно до норм п. 187.1 ст. 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

У відповідності до п. п. 200.1 - 200.4 ст. 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Пунктом 120-1.2 статті 120.1 ПК України визначено, що відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою), що зазначена у податковому повідомленні - рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.

При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

Судами встановлено, що договором про задоволення вимог Іпотекодержателя від 30.11.2017, укладеним між ПАТ «Альфа-Банк» (Іпотекодержатель) та ПрАТ «УКСТ «ТОРОНТО-КИЇВ» (Іпотокодавець/Позичальник), згідно якого на зміну Договору про задоволення вимог Іпотекодержателів, який міститься в договорі від 18.03.2011, уклали цей договір про наступне.

У забезпечення виконання зобов`язань, які виникли за кредитним договором від 16.09.2010 зі змінами та доповненнями (Кредитний договір), сторонами за яким є, зокрема, Іпотекодержатель та Іпотекодавець, згідно договору іпотеки від 18.03.2011 (Іпотечний договір), Іпотекодавець передав зокрема:

- групу приміщень №16 (прим. №5а), групу приміщень 17 (прим.№1а, №2а, з №3 по №8, №14) групу приміщень з №19 по « 20, групу приміщень №21а, групу приміщень з №22 по №30 та місця загального користування, загальною площею 27765,5 кв.м., що розташовані за адресою: м. Київ, вул. Велика Васильківська, буд. 100 (реєстраційний номер: 1383147980000);

- машиномісця (в літ А), а саме: машиномісця з №1 по №149, місця загального користування з №1 по №LXV підвалу І, машиномісця з №1 по №41, місця загального користування з №1 по №XXXVII цокольного поверху III, машиномісця з №1 по №16, місця загального користування з №1 по №ХХХІІІ цокольного поверху II, машиномісця з №1 по №8, місця загального користування з №1, з №IV по №ХХХІІІ цокольного поверху І (в літ. А) загальною площею 18165,7 кв. м., які розташовані за адресою: м. Київ, вул. Велика Васильківська, буд. 100 (реєстраційний номер: 10329880000).

Відповідно до висновку про вартість майна, наданого 27.11.2017 суб`єктом оціночної діяльності Спільним україно-угорським підприємством «Увекон», ринкова вартість майна за адресою: м. Київ, вул. Велика Васильківська, буд. 100, становить 1505312400 грн, без ПДВ.

Вартість майна, за якою Іпотекодержатель набуває його у власність в рахунок виконання зобов`язань за Кредитним договором, за домовленістю сторін становить 1505312400 грн, без ПДВ, що за погодженим Сторонами курсом еквівалентно 55931200 дол.США.

Актом прийому-передачі від 30.11.2017, підписаним ПАТ «Альфа-Банк» (Іпотекодержатель) та ПрАТ «Торонто - Київ» (Іпотокодавець/Позичальник), Сторони підтверджують, що Іпотекодавцем передано, а Іпотекодержателем прийнято на підставі Договору наступне Майно:

- групу приміщень №16 (прим. №5а), групу приміщень 17 (прим.№1а, №2а, з №3 по №8, №14) групу приміщень з №19 по « 20, групу приміщень №21а, групу приміщень з №22 по №30 та місця загального користування, загальною площею 27765,5 кв.м., що розташовані за адресою: м. Київ, вул. Велика Васильківська, буд. 100 (реєстраційний номер: 1383147980000), разом з усіма складовими частинами, при надежностями, поліпшеннями, комунікаціями, внутрішніми системами, зокрема, але не виключно кабельними лініями, водопроводом, опаленням, електролініями, газопроводами, каналізаційними та вентиляційними системами, обладнанням;

- машиномісця (в літ А), а саме: машиномісця з №1 по № 149, місця загального користування з №1 по №LXV підвалу І, машиномісця з №1 по №41, місця загального користування з №1 по №XXXVII цокольного поверху III, машиномісця з №1 по №16, місця загального користування з №1 по №ХХХІІІ цокольного поверху II, машиномісця з №1 по №8, місця загального користування з №1, з №IV по №ХХХІІІ цокольного поверху І (в літ. А) загальною площею 18165,7 кв. м., які розташовані за адресою: м. Київ, вул. Велика Васильківська, буд. 100 (реєстраційний номер: 10329880000), разом з усіма складовими частинами, при надежностями, поліпшеннями, комунікаціями, внутрішніми системами, зокрема, але не виключно кабельними лініями, водопроводом, опаленням, електролініями, газопроводами, каналізаційними та вентиляційними системами, обладнанням.

Відповідно до регістрів бухгалтерського обліку Товариство відобразило в 2017 році на бухгалтерському рахунку 712 «Дохід від реалізації інших оборотних активів» суму реалізованого майна у розмірі 1 505 312 400 грн, що відповідає сумі відчуженого майна по договору іпотеки від 30.11.2017. Дана операція відображена в бухгалтерському обліку кореспонденцією рахунків: ДТ 712 КТ 3772, без відображення даної операції на рахунку 64 «Розрахунки за податками і платежами».

Постачання майна по договору про задоволення вимог Іпотекодержателя від 30.11.2017 здійснено ПАТ «Альфа-Банк».

Контролюючий орган, відповідно до акту перевірки, розцінив вказані операції як операції з постачання майна, вказавши, що якщо застоводавець є зареєстрованим платником ПДВ, такий заставодавець зобов`язаний визначити податкові зобов`язання за такою операцією та скласти податкову накладну, яка підлягає обов`язковій реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до п. 46 підрозділу 2 розділу XX ПК України (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин), тимчасово, до 01.01.2020, звільняються від оподаткування податком на додану вартість операції платника податку - боржника з постачання товарів для цілей погашення його заборгованості перед кредиторами відповідно до плану реструктуризації, погодженого згідно із законом щодо фінансової реструктуризації, або плану санації, затвердженого згідно із статтею 6 Закону України «Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом» з урахуванням особливостей, встановлених законом щодо фінансової реструктуризації. Під час здійснення операцій з постачання товарів, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість згідно із цим пунктом, платник податку - боржник не застосовує норми п.198.5 ст.198 та п.199.1 ст.199 цього Кодексу щодо нарахування податкових зобов`язань або коригування раніше нарахованих податкових зобов`язань та/або сум податку, віднесених до податкового кредиту у зв`язку з таким постачанням.

При цьому, умови та порядок проведення процедури добровільної фінансової реструктуризації боржника із вжиттям заходів передбачено Законом України «Про фінансову реструктуризацію».

Згідно з п. 5 ст. 1 Закону України «Про фінансову реструктуризацію» боржник - юридична особа - суб`єкт підприємницької діяльності, який має заборгованість хоча б перед однією фінансовою установою, що не є пов`язаною з боржником особою, та ініціює проведення процедури фінансової реструктуризації відповідно до цього Закону, у тому числі комунальні та державні підприємства, крім фінансових установ та казенних підприємств.

Відповідно до ст. 28 Закону України «Про фінансову реструктуризацію» особливості оподаткування окремих операцій, пов`язаних з проведенням процедури фінансової реструктуризації згідно з цим Законом, встановлюються Податковим кодексом України.

Статтею 1 Закону України «Про іпотеку» визначено, що іпотекодавцем може бути боржник або майновий поручитель. Боржник - це іпотекодавець або інша особа, відповідальна перед іпотекодержателем за виконання основного зобов`язання.

Згідно норм ст. ст. 509, 510 Цивільного кодексу України зобов`язанням є правовідношення, в якому одна сторона (боржник) зобов`язана вчинити на користь другої сторони (кредитора) певну дію (зокрема, передати майно) або утриматися від вчинення певної дії, а кредитор має право вимагати від боржника виконання його обов`язку. Сторонами у зобов`язанні є боржник і кредитор.

Відповідно до п. 46 підрозділу 2 розділу XX ПК України (в редакції, яка діяла на час виникнення спірних правовідносин), для застосування пільги платник податків повинен відповідати таким кваліфікуючим ознакам: повинен бути боржником з постачання товарів; це повинно було відбуватися для цілей погашення його заборгованості перед кредиторами відповідно до плану реструктуризації, погодженого згідно із законом фінансової реструктуризації.

Судами першої та апеляційної інстанцій констатовано, що з умов договору про задоволення вимог іпотекодержателя від 30.11.2017 вбачається, що сторони прийняли участь в процедурі фінансової реструктуризації №2017/0008/ФР відповідно до Закону України «Про фінансову реструктуризацію» та 28.11.2017 підписали План фінансової реструктизації (п. 22 Договору), з огляду на що, позивач, як сторона Плану фінансової реструктуризації по відношенню до банку є боржником, який має зобов`язання з постачання товару для цілей погашення його заборгованості перед ПАТ «Альфа Банк» відповідно до Плану фінансової реструктуризації.

Таким чином, суди обґрунтовано ствердили, що на операцію щодо передачі майна у власність заставодержателя, що вчинена позивачем на користь ПАТ «Альфа Банк», поширюється режим звільнення від оподаткування ПДВ, визначений п. 46 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України (в редакції чинній на момент спірних правовідносин), що у свою чергу свідчить про наявність підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 16.10.2023 № 00648040702.

З огляду на те, що застосований податковим повідомленням-рішенням №00648030702 штраф має похідний характер від висновків контролюючого органу щодо заниження позивачем податку на додану вартість, безпідставність яких встановлена вище, то суди прийшли до обґрунтованого висновку про наявність підстав для його скасування.

Наведені ж у касаційній скарзі аргументи відповідача є тотожними тим аргументам, що були наведені ним під час розгляду справи судами попередніх інстанцій, та фактично зводяться лише до незгоди з мотивами, якими керувалися суди першої та апеляційної інстанцій при оцінці доказів і встановленні фактичних обставин справи. При цьому касаційна скарга не містить жодних належних, конкретних та об`єктивно обумовлених міркувань, які б спростовували зроблені судами попередніх інстанцій висновки або свідчили про неправильне застосування норм матеріального чи процесуального права.

Доводи, які на думку контролюючого органу вказують на те, що суди при розгляді справи допустили порушення норм процесуального права, а саме, не дослідили зібрані у ній докази, не спростовують встановлених судами попередніх інстанцій фактів та сформованих на їх підставі висновків та зводяться до посилань на необхідність переоцінки вже оцінених судами доказів, додаткової перевірки доказів стосовно встановлених судами попередніх інстанцій фактичних обставин у справі, проте це знаходиться за межами касаційного перегляду, встановленими частиною першою статті 341 КАС України.

Суд касаційної інстанції не має права здійснювати переоцінку обставин, з яких виходили суди попередніх інстанції при вирішенні справи, повноваження суду касаційної інстанції обмежуються виключно перевіркою дотримання судами норм матеріального та процесуального права на підставі встановлених фактичних обставин справи та виключно в межах доводів касаційної скарги (аналогічний висновок викладено у постанові Великої Палати Верховного Суду від 10.12.2019 у справі №925/698/16).

Встановлення обставин справи, дослідження та оцінка доказів є прерогативою судів першої та апеляційної інстанцій. Якщо порушень порядку надання та отримання доказів у суді першої інстанції апеляційним судом не встановлено, а оцінка доказів зроблена як судом першої, так і судом апеляційної інстанцій, то суд касаційної інстанції не наділений повноваженнями втручатися в оцінку доказів (висновок Великої Палати Верховного Суду у постанові від 16.01.2019 у справі №373/2054/16-ц (провадження № 14-446цс18), згодом підтриманий Верховним Судом у складі об`єднаної палати Касаційного господарського суду у постанові від 17.09.020 у справі №908/1795/19).

Верховний Суд є судом права, а не факту, тому діючи у межах повноважень та порядку, визначених статтею 341 КАС України, не може встановлювати обставини справи, збирати й перевіряти докази та надавати їм оцінку.

Відтак, твердження відповідача не спростовують обґрунтованості висновків судів першої та апеляційної інстанцій і не містять належних аргументів щодо наявності підстав для їх скасування.

За таких обставин, з урахуванням наведеного у сукупності Суд не знайшов передбачених КАС України підстав для задоволення касаційної скарги відповідача та скасування рішень судів першої та апеляційної інстанцій.

Згідно із частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуті в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Відтак, суд дійшов висновку про необхідність залишення рішень судів попередніх інстанцій без змін, а касаційної скарги без задоволення.

Керуючись статтями 345, 349, 350, 355, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві залишити без задоволення.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 07.06.2024 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 15.01.2025 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення, є остаточною та оскарженню не підлягає.

СуддіВ.П. Юрченко І.А. Гончарова Л.І. Бившева