Постанова від 06 жовтня 2026 р. у справі №420/23082/24 — П'ятий апеляційний адміністративний суд

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

————————————————————————

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

07 жовтня 2026 р.м. ОдесаСправа № 420/23082/24

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді-доповідача Скрипченка В.О.,

суддів Голуб В.А. та Осіпова Ю.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одесі апеляційну скаргу Обслуговуючого кооперативу "ЖБК "ПРОСТРАНСТВО" на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 28 листопада 2025 року (суддя Вовченко О.А., м. Одеса, повний текст рішення складений 28.11.2025) по справі за адміністративним позовом Обслуговуючого кооперативу "ЖБК ПРОСТРАНСТВО" до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В:

23.07.2024 до Одеського окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов ОК "ЖБК "ПРОСТРАНСТВО" до Головного управління ДПС в Одеській області, в якому позивач просив суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення:

- №0/20640/15-32-07-09 від 18.08.2023, яким до позивача застосовано штрафної санкції за нереєстрацію податкових накладних у сумі 274841 грн. у розмірі 137420,5 грн. (50%);

- №0/20633/15-32-07-09 від 18.08.2023, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем: податок на додану вартість на загальну суму – 254480,00 грн, з яких: за податковим зобов`язанням - 203584 грн; за штрафними (фінансовими) санкціями - 50896 грн.

- №26295/15-32-04-06 від 13.10.2023 (форма "Н"), яким до позивача застосовано штраф у розмірі 141935,25 грн.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 28 листопада 2025 року у задоволенні адміністративного позову відмовлено повністю.

Не погоджуючись із вищезазначеним рішенням, позивач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким позовні вимоги задовольнити.

На думку апелянта, суд першої інстанції не надав належної оцінки доводам позивача про те, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення складені на підставі актів та припущень, які не відповідають об`єктивним обставинам, існуючим фактам, чинному законодавству України та є необґрунтованими, у зв`язку з чим оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті всупереч положенням Податкового кодексу України, а відтак є протиправними та підлягають скасуванню.

Відповідач надіслав до апеляційного суду відзив на апеляційну скаргу, у якому, посилаючись на законність та обґрунтованість оскаржуваного судового рішення, просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Справа розглянута судом першої інстанції за правилами спрощеного позовного провадження.

Апеляційним судом справа розглянута в порядку письмового провадження відповідно до статті 311 КАС України, якою передбачено, що суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Заслухавши суддю-доповідача, доводи апеляційної скарги, відзиву на апеляційну скаргу, вивчивши матеріали справи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів і вимог поданої скарги, апеляційний суд дійшов таких висновків.

Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, ОК "ЖБК "ПРОСТРАНСТВО" зареєстровано як юридична особа 29.11.2019 року (Номер запису: 15561020000072519) та здійснює такі види діяльності за КВЕД: 81.10 Комплексне обслуговування об`єктів (основний); 68.10 Купівля та продаж власного нерухомого майна; 71.11 Діяльність у сфері архітектури; 41.10 Організація будівництва будівель; 41.20 Будівництво житлових і нежитлових будівель.

На підставі направлень на перевірку, згідно з пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п. 77.1 ст. 77 Податкового кодексу України, відповідно до плану-графіка на 2021 рік проведення планових виїзних перевірок суб`єктів господарювання, на підставі наказу Головного управління ДПС в Одеській області від 30.09.2021 № 7225-п, Головним управлінням ДПС в Одеській області проведена планова виїзна документальна перевірка ОК "ЖБК "ПРОСТРАНСТВО" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 29.11.2019 по 31.12.2020 відповідно до затвердженого плану (переліку питань) документальної перевірки.

За результатами вказаної перевірки складено акт від 23.02.2022 № 2775/15-32-07-10/43376403 (а. с. 60– 87), яким встановлено порушення ОК "ЖБК "ПРОСТРАНСТВО":

1. п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, абз. "г" п. 198.5 ст. 198, п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року № 2755-VI (із змінами та доповненнями), у результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся, на загальну суму 203 584 грн, у тому числі за грудень 2020 року в сумі 203 584 грн.

2. п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, абз. "г" п. 198.5 ст. 198, абз. "в" п. 200.4, п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (із змінами та доповненнями), завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (р. 21 декларації з ПДВ) за грудень 2020 року у сумі 81 422 грн.

3. п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (із змінами та доповненнями) у частині відсутності реєстрації податкових накладних в ЄРПН на загальну суму ПДВ 274 841 грн.

4. пп. 49.18.2 п. 49.18 ст. 49, ст. 51, п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI із змінами та доповненнями, внаслідок чого встановлено несвоєчасне подання податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і сум утриманого з них податку за III квартал 2020 року;

5. пп. 168.1.2 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року № 2755-VI (із змінами та доповненнями), внаслідок чого встановлено несвоєчасне перерахування податку на доходи фізичних осіб під час виплати доходу на користь фізичних осіб;

6. пп. 1.4 п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень, пп. 168.1.2 п. 168.1, пп. 168.4.1, 168.4.4 п. 168.4 ст. 168 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI із змінами та доповненнями, внаслідок чого встановлено несвоєчасне перерахування військового збору під час виплати доходу на користь фізичних осіб;

7. ч. 8 ст. 9 Закону України від 8 липня 2010 року № 2464-VI „Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" зі змінами та доповненнями, внаслідок чого встановлено несвоєчасне перерахування до бюджету єдиного соціального внеску.

На підставі Акту перевірки №2775/15-32-07-10/43376403 Головним управлінням ДПС в Одеській області 18.08.2023 прийнято податкові повідомлення-рішення:

- №0/20640/15-32-07-09, яким до ОК "ЖБК "ПРОСТРАНСТВО" застосовано штрафної санкції за нереєстрацію податкових накладних у сумі 274841 грн у розмірі 137420,5 грн (50%);

- №0/20633/15-32-07-09, яким ОК "ЖБК "ПРОСТРАНСТВО" збільшено суму грошового зобов`язання за платежем: податок на додану вартість на загальну суму – 254480,00 грн, з яких: за податковим зобов`язанням - 203584 грн.; за штрафними (фінансовими) санкціями - 50896 грн.

Крім того, Головним управлінням ДПС в Одеській області на підставі пп. 20.1.4 ст. 20, в порядку пп. 75.1.1 п. 75.1 ст. 75 та ст. 76 розд. ІІ Податкового кодексу України проведена камеральна перевірка ОК "ЖБК "ПРОСТРАНСТВО" з питання своєчасності реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, дата виписки яких припадає на травень 2023 року.

Перевіркою встановлено порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних, та/або розрахунків коригування до таких податкових накладних в ЄРПН, встановлених пп. 201.10 ст. 201, п. 89 підрозд. 2, пп. 69.1 п. 69 підрозд. 10 розд. XX "Перехідні положення" ПКУ, а саме:

- податкової накладної №25 від 11.05.2023 року на загальну суму ПДВ 6353,92 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 44);

- податкової накладної №61 від 31.05.2023 року на загальну суму ПДВ 57962,33 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 31);

- податкової накладної №59 від 31.05.2023 року на загальну суму ПДВ 3047,50 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 31);

- податкової накладної №26 від 14.05.2023 року на загальну суму ПДВ 7467,50 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 44);

- податкової накладної №39 від 23.05.2023 року на загальну суму ПДВ 22920,50 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 31);

- податкової накладної №19 від 09.05.2023 року на загальну суму ПДВ 833,33 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 44);

- податкової накладної №36 від 22.05.2023 року на загальну суму ПДВ 65823,48 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 31);

- податкової накладної №62 від 31.05.2023 року на загальну суму ПДВ 3657,83 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 31);

- податкової накладної №60 від 31.05.2023 року на загальну суму ПДВ 7114,42 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 31);

- податкової накладної №51 від 25.05.2023 року на загальну суму ПДВ 3465,33 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 31);

- податкової накладної №41 від 24.05.2023 року на загальну суму ПДВ 3333,33 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 31);

- податкової накладної №20 від 09.05.2023 року на загальну суму ПДВ 7824,01 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 44);

- податкової накладної №4 від 01.05.2023 року на загальну суму ПДВ 3657,83 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 44);

- податкової накладної №32 від 19.05.2023 року на загальну суму ПДВ 2958,33 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 31);

- податкової накладної №55 від 29.05.2023 року на загальну суму ПДВ 1828,43 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 31);

- податкової накладної №33 від 22.05.2023 року на загальну суму ПДВ 57330,12 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 31);

- податкової накладної №27 від 15.05.2023 року на загальну суму ПДВ 333,33 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 44);

- податкової накладної №21 від 09.05.2023 року на загальну суму ПДВ 5241,67 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 44);

- податкової накладної №6 від 04.05.2023 року на загальну суму ПДВ 60947,67 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 44);

- податкової накладної №24 від 11.05.2023 року на загальну суму ПДВ 65666,67 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 44);

- податкової накладної №1 від 01.05.2023 року на загальну суму ПДВ 1533,33 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 44);

- податкової накладної №45 від 24.05.2023 року на загальну суму ПДВ 18284,33 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 31);

- податкової накладної №48 від 24.05.2023 року на загальну суму ПДВ 6865,67 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 31);

- податкової накладної №40 від 23.05.2023 року на загальну суму ПДВ 4573,17 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 31);

- податкової накладної №53 від 27.05.2023 року на загальну суму ПДВ 6666,67 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 31);

- податкової накладної №23 від 10.05.2023 року на загальну суму ПДВ 6666,67 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 44);

- податкової накладної №47 від 24.05.2023 року на загальну суму ПДВ 6865,67 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 31);

- податкової накладної №54 від 28.05.2023 року на загальну суму ПДВ 9337,50 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 31);

- податкової накладної №42 від 24.05.2023 року на загальну суму ПДВ 5000,00 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 31);

- податкової накладної №22 від 11.05.2023 року на загальну суму ПДВ 39849,84 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 44);

- податкової накладної №29 від 16.05.2023 року на загальну суму ПДВ 14578,68 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 31);

- податкової накладної №37 від 23.05.2023 року на загальну суму ПДВ 54525,55грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 31);

- податкової накладної №49 від 24.05.2023 року на загальну суму ПДВ 1666,67 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 31);

- податкової накладної №11 від 04.05.2023 року на загальну суму ПДВ 3333,33 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 44);

- податкової накладної №7 від 04.05.2023 року на загальну суму ПДВ 60947,67 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 44);

- податкової накладної №12 від 05.05.2023 року на загальну суму ПДВ 99043,83 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 44);

- податкової накладної №38 від 23.05.2023 року на загальну суму ПДВ 29743,80 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 31);

- податкової накладної №31 від 18.05.2023 року на загальну суму ПДВ 3195,17 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 31);

- податкової накладної №34 від 22.05.2023 року на загальну суму ПДВ 14871,90 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 31);

- податкової накладної №56 від 30.05.2023 року на загальну суму ПДВ 9711,00 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 31);

- податкової накладної №52 від 26.05.2023 року на загальну суму ПДВ 83333,33 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 31);

- податкової накладної №13 від 05.05.2023 року на загальну суму ПДВ 416386,48 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 44);

- податкової накладної №9 від 04.05.2023 року на загальну суму ПДВ 3047,50 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 44);

- податкової накладної №17 від 08.05.2023 року на загальну суму ПДВ 1666,67 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 44);

- податкової накладної №50 від 24.05.2023 року на загальну суму ПДВ 4573,13 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 31);

- податкової накладної №8 від 04.05.2023 року на загальну суму ПДВ 3047,50 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 44);

- податкової накладної №5 від 03.05.2023 року на загальну суму ПДВ 1219,00 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 44);

- податкової накладної №44 від 24.05.2023 року на загальну суму ПДВ 7166,67 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 31);

- податкової накладної №58 від 30.05.2023 року на загальну суму ПДВ 6094,67 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 31);

- податкової накладної №2 від 01.05.2023 року на загальну суму ПДВ 28416,33 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 44);

- податкової накладної №28 від 16.05.2023 року на загальну суму ПДВ 1828,50 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 31);

- податкової накладної №46 від 24.05.2023 року на загальну суму ПДВ 6865,67 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 31);

- податкової накладної №18 від 08.05.2023 року на загальну суму ПДВ 833,33 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 44);

- податкової накладної №43 від 24.05.2023 року на загальну суму ПДВ 6666,67 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 31);

- податкової накладної №57 від 30.05.2023 року на загальну суму ПДВ 15705,00 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 31);

- податкової накладної №3 від 01.05.2023 року на загальну суму ПДВ 20436,67 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 44);

- податкової накладної №10 від 04.05.2023 року на загальну суму ПДВ 5332,92 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 44);

- податкової накладної №16 від 06.05.2023 року на загальну суму ПДВ 6094,83 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 44);

- податкової накладної №35 від 22.05.2023 року на загальну суму ПДВ 609,67 грн (дата реєстрації – 19.07.2023 року, кількість днів затримки – 31).

За результатами проведеної камеральної перевірки складено акт від 31.08.2023 року №23782/15-32-04-06/43376403 (а.с. 56-59), на підставі якого, відповідно до п. 120-1.1 ст. 120 Податкового кодексу України, Головним управлінням ДПС в Одеській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 13.10.2023 року №26295/15-32-04-06 (форма "Н"), яким до ОК "ЖБК "ПРОСТРАНСТВО" застосовано штраф у розмірі 141935,25 грн.

Вважаючи вищезгадані податкові повідомлення-рішення протиправними, ОК "ЖБК "ПРОСТРАНСТВО" звернулося до адміністративного суду з цим позовом про їх скасування.

Ухвалюючи рішення про відмову у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що висновки контролюючого органу про порушення ПК України, що стали підставою для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень, знайшли своє підтвердження.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції з наступних міркувань.

Так, частиною другою статті 19 Конституції України установлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно частини другої статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Встановлення невідповідності діяльності суб`єкта владних повноважень вказаним критеріям для оцінювання рішення, (дій) є достатньою підставою для задоволення адміністративного позову.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі – ПК України).

Пунктом 201.1 статті 201 ПК України встановлено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги" та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені; для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

З урахуванням викладеного, в період існування спірних правовідносин Податкового кодексу України передбачений обов`язок платників податку на додану вартість забезпечити своєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України встановлено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Аналіз наведеної норми Податкового кодексу України свідчить, що податкове правопорушення за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної є вчиненим із моменту закінчення граничного терміну реєстрації податкової накладної, передбаченої пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України. Строк затримки реєстрації має правове значення для визначення розміру штрафної санкції, а не для його кваліфікації.

18 березня 2020 року набрав чинності Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)" від 17 березня 2020 року №533- IX (далі - Закон №533- IX).

У зв`язку із набранням чинності Закону №533-ІХ (з урахуванням змін, внесених Законом України "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)" від 30 березня 2020 року №540-IX та Закону України від 13 травня 2020 року №591-ІХ "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)") підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України доповнений пунктом 52-1 такого змісту:

"За порушення податкового законодавства, вчиненого протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за:

порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії;

відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу;

порушення вимог законодавства в частині:

обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів;

цільового використання пального, спирту етилового платниками податків;

обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального;

здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку;

порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню".

Пункт 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України містив чітку вказівку на темпоральний критерій незастосування штрафних санкцій за вчиненні відповідні порушення: з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Законодавець шляхом внесення змін до Податкового кодексу України запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій, у тому числі за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у відповідний період.

Слід зазначити, що карантин Кабінет Міністрів України установив на підставі постанови від 11 березня 2020 року №211 з 12 березня 2020 року.

Постановою від 27 червня 2023 року №651 "Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2" Кабінет Міністрів України відмінив з 24 години 00 хвилин 30 червня 2023 року на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.

Разом з тим, до завершення карантину Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" №64/2022 від 24 лютого 2022 року в Україні введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України "Про продовження строку дії воєнного стану в Україні" продовжувався та станом на час розгляду справи триває.

З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу російської федерації та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада прийняла Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану" від 3 березня 2022 року №2118-IX, який набрав чинності 7 березня 2022 року (далі – Закон №2118-IX).

Законом №2118-IX підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України доповнений пунктом 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

Зокрема, підпунктами 69.1, 69.9 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України визначено, що у випадку відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Законом №2142-IX від 24 березня 2022 року внесено зміни у підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України, а саме слова "трьох місяців" замінено словами "шести місяців".

В подальшому Верховна Рада України прийняла Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" від 12 травня 2022 року №2260-IX (далі - Закон №2260-IX).

У зв`язку із набранням чинності 27 травня 2022 року Закону №2260-IX підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України викладено у такій редакції:

"У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику".

Відтак, з набранням чинності Законом №2260-IX передбачене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.

Закон №2260-IX підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України доповнив положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності.

При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Отже, з 27 травня 2022 року припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України.

Законом №2260-IX було внесено зміни й до підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України.

Так, Законом України "Про внесення змін до розділу XX "Прикінцеві положення" Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування" від 12.01.2023р. за №2876-IX (набрав чинності 8 лютого 2023р.) підрозділ 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнений п.89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.

Таким чином, станом на дату закінчення граничного терміну реєстрації податкових накладних №25 від 11.05.2023 року, №61 від 31.05.2023 року, №59 від 31.05.2023 року, №26 від 14.05.2023 року, №39 від 23.05.2023 року, №19 від 09.05.2023 року, №36 від 22.05.2023 року, №62 від 31.05.2023 року, №60 від 31.05.2023 року, №51 від 25.05.2023 року, №41 від 24.05.2023 року, №20 від 09.05.2023 року, №4 від 01.05.2023 року, №32 від 19.05.2023 року, №55 від 29.05.2023 року, №33 від 22.05.2023 року, №27 від 15.05.2023 року, №21 від 09.05.2023 року, №6 від 04.05.2023 року, №24 від 11.05.2023 року, №1 від 01.05.2023 року, №45 від 24.05.2023 року, №48 від 24.05.2023 року, №40 від 23.05.2023 року, №53 від 27.05.2023 року, №23 від 10.05.2023 року, №47 від 24.05.2023 року, №54 від 28.05.2023 року, №42 від 24.05.2023 року, №22 від 11.05.2023 року, №29 від 16.05.2023 року, №37 від 23.05.2023 року, №49 від 24.05.2023 року, №11 від 04.05.2023 року, №7 від 04.05.2023 року, №12 від 05.05.2023 року, №38 від 23.05.2023 року, №31 від 18.05.2023 року, №34 від 22.05.2023 року, №56 від 30.05.2023 року, №52 від 26.05.2023 року, №13 від 05.05.2023 року, №9 від 04.05.2023 року, №17 від 08.05.2023 року, №50 від 24.05.2023 року, №8 від 04.05.2023 року, №5 від 03.05.2023 року, №44 від 24.05.2023 року, №58 від 30.05.2023 року, №2 від 01.05.2023 року, №28 від 16.05.2023 року, №46 від 24.05.2023 року, №18 від 08.05.2023 року, №43 від 24.05.2023 року, №57 від 30.05.2023 року, №3 від 01.05.2023 року, №10 від 04.05.2023 року, №16 від 06.05.2023 року, №35 від 22.05.2023 року набули чинності приписи п. п. 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.

Відповідно до пункту 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків:

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Відповідно до пункту 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі:

- 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

- 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

- 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

- 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Як зазначив Конституційний Суд України у рішенні від 13 травня 1997р. №1-зп/1997, стаття 58 Конституції України 1996 року закріплює один з найважливіших загальновизнаних принципів сучасного права - закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Це означає, що вони поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності. Закріплення названого принципу на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин, у тому числі відносин між державою і громадянами, породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє існуюче становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього закону чи іншого нормативно-правового акту.

Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної. А тому розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом №2876-IX) є неможливим.

За такого правового регулювання та встановлених обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що контролюючий орган правомірно застосував до позивача штрафні санкції у розмірі 10% за порушення строку реєстрації податкових накладних №25 від 11.05.2023 року, №61 від 31.05.2023 року, №59 від 31.05.2023 року, №26 від 14.05.2023 року, №39 від 23.05.2023 року, №19 від 09.05.2023 року, №36 від 22.05.2023 року, №62 від 31.05.2023 року, №60 від 31.05.2023 року, №51 від 25.05.2023 року, №41 від 24.05.2023 року, №20 від 09.05.2023 року, №4 від 01.05.2023 року, №32 від 19.05.2023 року, №55 від 29.05.2023 року, №33 від 22.05.2023 року, №27 від 15.05.2023 року, №21 від 09.05.2023 року, №6 від 04.05.2023 року, №24 від 11.05.2023 року, №1 від 01.05.2023 року, №45 від 24.05.2023 року, №48 від 24.05.2023 року, №40 від 23.05.2023 року, №53 від 27.05.2023 року, №23 від 10.05.2023 року, №47 від 24.05.2023 року, №54 від 28.05.2023 року, №42 від 24.05.2023 року, №22 від 11.05.2023 року, №29 від 16.05.2023 року, №37 від 23.05.2023 року, №49 від 24.05.2023 року, №11 від 04.05.2023 року, №7 від 04.05.2023 року, №12 від 05.05.2023 року, №38 від 23.05.2023 року, №31 від 18.05.2023 року, №34 від 22.05.2023 року, №56 від 30.05.2023 року, №52 від 26.05.2023 року, №13 від 05.05.2023 року, №9 від 04.05.2023 року, №17 від 08.05.2023 року, №50 від 24.05.2023 року, №8 від 04.05.2023 року, №5 від 03.05.2023 року, №44 від 24.05.2023 року, №58 від 30.05.2023 року, №2 від 01.05.2023 року, №28 від 16.05.2023 року, №46 від 24.05.2023 року, №18 від 08.05.2023 року, №43 від 24.05.2023 року, №57 від 30.05.2023 року, №3 від 01.05.2023 року, №10 від 04.05.2023 року, №16 від 06.05.2023 року, №35 від 22.05.2023 року.

Ураховуючи, що штрафні санкції у розмірах, встановлених п. 90 підрозд. 2 розд. XX "Перехідні положення" ПК України, застосовуються у разі порушення платником податку граничних строків реєстрації ПН/РК, передбачених п. 89 підрозд. 2 розд. XX "Перехідні положення" ПКУ, для ПН/РК із датою складання, починаючи з 16.01.2023, правових підстав для скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області №26295/15-32-04-06 від 13.10.2023 не вбачається.

Щодо оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 18.08.2023 №0/20640/15-32-07-09 та №0/20633/15-32-07-09 колегія суддів вважає наступне.

Так, податковим повідомленням-рішенням від 06.10.2026 № 0/20633/15-32-07-09 щодо позивача за порушення п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, абз. "г" п. 198.5 ст. 198, п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 ПК України, згідно з п. 54.3 ст. 54, п. 58.1 ст. 58, п. 123.2 ст. 123 ПК України збільшено суму грошового зобов`язання за платежем: податок на додану вартість на загальну суму — 254 480,00 грн, з яких: за податковими зобов`язаннями — 203 584 грн; за штрафними (фінансовими) санкціями — 50 896 грн.

Актом перевірки від 23.02.2022 №2775/15-32-07-10/43376403 встановлено, що за період з 29.11.2019 по 31.12.2020 ОК "ЖБК "ПРОСТРАНСТВО" задекларовано податкових зобов`язань з податку на додану вартість у загальній сумі 27 236 680грн. Перевіркою повноти визначення податкових зобов`язань за період з 29.11.2019 року по 31.12.2020 року встановлено їх заниження у сумі 285 006грн., у тому числі у листопаді 2020 року 10 165грн., у грудні 2020 року – 274 841 грн.

Перевіркою відображених показників у рядку 1.1 "Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою та ставкою 7%, крім ввезення товарів на митну територію України: операції, що оподатковуються за основною ставкою" податкових декларацій за період з 29.11.2019 року по 31.12.2020 року в загальній сумі 26475013грн. встановлено, що на формування цих показників мало вплив операції з реалізації: майнових прав на новозбудований об`єкт нерухомого майна за адресою: м. Одеса, вул. Дачна, 28, м. Одеса, Приморський район, Фонтанська дорога, 71-А, м. Одеса, вул. Педагогічна, 20 Б, м. Одеса, вул. Приморська, 47 корпус 4, м. Одеса, вул. Радісна, 29, м. Одеса, вул. Авдєєва-Чорноморського, 7; Монтажні, будівельні, пусконалагоджувальні та інші роботи, пов`язані з будівництвом об`єктів.

Проведеною перевіркою відображеного показника за період з 29.11.2019 по 31.12.2020 в загальній сумі 26 475 013 грн на підставі таких документів: договори, первинні документи, документи бухгалтерського обліку тощо, наведених в узагальненому переліку документів, які було використано при проведенні перевірки (невід`ємний додаток до акта № 4), — встановлено заниження задекларованих ОК "ЖБК "ПРОСТРАНСТВО" показників у рядку 1.1 "Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою та ставкою 7%, крім ввезення товарів на митну територію України: операції, що оподатковуються за основною ставкою" податкових декларацій на загальну суму 202 269 грн, у тому числі: листопад 2020 року — 10 165 грн, грудень 2020 року — 192 104 грн.

В ході проведення вказаної перевірки встановлено невідповідності даних бухгалтерського обліку з урахуванням правил ведення податкового обліку даним Декларації з податку на додану вартість, внаслідок чого ОК "ЖБК "ПРОСТРАНСТВО" занижено податкові зобов`язання з ПДВ на загальну суму 10 165 грн, у тому числі: листопад 2020 року — 10 165 грн.

Перевіркою встановлено, що ОК "ЖБК "ПРОСТРАНСТВО" у листопаді 2020 року:

- складено акт прийому-передачі наданих послуг (виконаних робіт) від 30.11.2020 року №301120А1 на адресу громадської організації "ПІКСЕЛЕЙТІД РЕАЛІТІЗ" (код за ЄДРПОУ 40320170, не є платником ПДВ), щодо надання користування робочими місцями та офісним простором площею 170 кв. м за адресою м. Одеса, вул. Канатна, 93.;

- отримано попередню оплату згідно платіжного доручення від 30.11.2020 №371760393 від Щеглова Олега Ігоровича, в результаті чого виписані податкові накладні на загальну суму ПДВ 10 165,47 грн (перелік накладних наведений в таблиці на стор. 14 акту).

В результаті вказаного позивачем складено податкові накладні №117 від 30.11.2020 року на загальну суму 32550,00 грн, в тому числі ПДВ – 5425,00 грн і податкову накладну №118 від 30.11.2020 року на загальну суму 28442,80 грн, в тому числі ПДВ – 4740,47 грн. Вищезазначені податкові накладні ОК "ЖБК "ПРОСТРАНСТВО" зареєстровані в ЄРПН, але помилково не включено до складу податкових зобов`язань Декларації з ПДВ за листопад 2020 року на загальну суму ПДВ 10165 грн. (від 18.12.2020 №9338768438).

Як зазначено в акті, в порушення п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187 ПК України ОК "ЖБК "ПРОСТРАНСТВО" не віднесло до складу податкових зобов`язань Податкової декларації з податку на додану вартість суми ПДВ за отриманою попередньою оплатою та наданою послугою, та за податковими накладними, складеними та зареєстрованими в ЄРПН у розмірі 10 165 грн, в тому числі у листопаді 2020 року — 10 165 грн.

Також в акті вказано, що посадовій особі ОК "ЖБК "ПРОСТРАНСТВО" надавався запит від 11.02.2022 щодо надання пояснень та завірених копій первинних, бухгалтерських та інших документів стосовно відображення в складі податкових зобов`язань сум податку на додану вартість у розмірі 10 165 грн у листопаді 2020 року за взаємовідносинами з громадською організацією "ПІКСЕЛЕЙТІД РЕАЛІТІЗ" (код за ЄДРПОУ 40320170) та ОСОБА_1 . Станом на момент завершення перевірки ОК "ЖБК "ПРОСТРАНСТВО" надано лист від 14.02.2022 № 23/22 щодо відмови у наданні письмових пояснень та завірених копій документів на запит від 11.02.2022.

В ході проведення перевірки встановлено невідповідності даних бухгалтерського обліку з урахуванням правил ведення податкового обліку даним Декларації з податку на додану вартість, внаслідок чого ОК "ЖБК "ПРОСТРАНСТВО" занижено податкові зобов`язання з ПДВ на загальну суму 82 737 грн, у тому числі: грудень 2020 року — 82 737 грн.

Перевіркою встановлено, що ОК "ЖБК "ПРОСТРАНСТВО" у грудні 2020 року отримано попередню оплату згідно платіжного доручення від 29.12.2020 №1 від Різак О.С. з призначенням платежу "сплата частини суми Договору за дог. №ІТ/П-Е.4 від 21.12.2020, у т.ч. ПДВ".

Як зазначено в акті, на порушення п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 ПКУ ОК "ЖБК "ПРОСТРАНСТВО" не складено податкову накладну на суму отриманої попередньої оплати, не зареєстровано в ЄРПН податкову накладну та не віднесено до складу податкових зобов`язань Податкової декларації з податку на додану вартість суму ПДВ у розмірі 82 737 грн, в тому числі у грудні 2020 року — 82 737 грн.

Під час проведення перевірки встановлено, що в періоді, який перевірявся, ОК "ЖБК "ПРОСТРАНСТВО" на підставі договору купівлі-продажу автомобіля від 07.09.2020 № 3775 у складі податкового кредиту з податку на додану вартість враховано суму податку на додану вартість в розмірі 192 104,22 грн за придбаний автомобіль VOLKSWAGEN Tiguan Limited Edition (бензиновий, 2.0 л) у ТОВ "АВТОМОБІЛЬНИЙ ДІМ" (код за ЄДРПОУ 30652567) у вересні 2020 року, використання якого не доведено в господарській діяльності.

Суми ПДВ за зазначеною податковою накладною було віднесено до складу податкового кредиту за вересень 2020 року, що знайшло своє відображення у Декларації з податку на додану вартість від 20.10.2020 № 9271811125. У бухгалтерському обліку ОК "ЖБК "ПРОСТРАНСТВО" вищезазначені операції відображено таким чином: Дт 1521 "Придбання (виготовлення) основних засобів" — Кт 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками" — 960 521,1 грн; Дт 6441 "Податковий кредит" — Кт 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками" — 192 104,2 грн; Дт 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками" — Кт 311 "Поточні рахунки в національній валюті" — 1 152 625 грн.

Однак, як вказано в акті, до перевірки не надано жодного документу, що підтверджує використання автомобілю в господарській діяльності, а саме:

- відповідно рахунку бухгалтерського обліку 203 "Паливо" на 31.12.2020 року обороти за період 2020 року складають 0,0грн., тобто на протязі 2020 року не здійснюється придбання паливо-мастильних матеріалів;

- відповідно рахунку бухгалтерського обліку 207 "Запасні частини" на 31.12.2020 року обороти за період 2020 року складають 0,0грн., тобто на протязі 2020 року не здійснюється придбання запасних частин на утримання автомобіля (шини, запчастини та інше);

- не здійснювались витрати на утримання автомобіля (технічний огляд та інше);

- до перевірки не надано наказ, відповідно якого автомобіль закріплений за працівником підприємства;

- відповідно штатного розкладу на підприємстві відсутня посада "водій";

- до перевірки не надані путьові листи, які б свідчили про використання автомобілю в господарській діяльності.

Таким чином, на порушення абз. "г" п. 198.5 ст. 198, п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 ПКУ ОК "ЖБК "ПРОСТРАНСТВО" не віднесено до складу податкових зобов`язань суми ПДВ за придбаним автомобілем VOLKSWAGEN Tiguan Limited Edition, використання в господарській діяльності якого документально не доведено, що призвело до заниження значення рядка 1 Декларацій "операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою, крім ввезення товарів на митну територію України" у розмірі 192 104 грн, у тому числі: грудень 2020 року — 192 104 грн.

У розділі 3.1.2.3 "Висновок щодо повноти декларування податку на додану вартість, правомірності декларування сум податку, що підлягають бюджетному відшкодування" акту від 23.02.2022 року №2775/15-32-07-10/43376403 зазначено, що:

- перевіркою повноти нарахування податку на додану вартість (визначення суми податку, що підлягає (підлягала) бюджетному відшкодуванню) за період з 29.11.2019 по 31.12.2020 встановлено його заниження всього у сумі 203 584грн., у тому числі у грудні 2020 року-203 584грн., у результаті допущених порушень податкового законодавства, що відображено в п. 3.1.2.1 розділу 3 акта перевірки;

- перевіркою достовірності і правильності визначення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (показник рядка 21 Декларації) встановлено її завищення на загальну суму 81 422грн., у тому числі у грудні 2020 року - 81 422грн., у результаті допущених порушень податкового законодавства, що відображено в п. 3.1.2.1 розділу 3 акта перевірки.

Позивачем протягом усього строку розгляду даної справи не зазначено жодного доводу на спростування висновків контролюючого органу щодо не включення до складу податкових зобов`язань Декларації з ПДВ за листопад 2020 року податкових накладних №117 від 30.11.2020 року та №118 від 30.11.2020 року на загальну суму ПДВ 10165 грн. (від 18.12.2020 №9338768438), а також щодо не складення податкової накладної та, відповідно, не включення податкових зобов`язань щодо операції на підставі отриманої попередньої оплати згідно платіжного доручення від 29.12.2020 №1 від ОСОБА_2 з призначенням платежу "сплата частини суми Договору за дог. №ІТ/П-Е.4 від 21.12.2020, у т.ч. ПДВ".

Не містить таких обґрунтувань і апеляційна скарга позивача.

Щодо посилання апелянта на правомірність податкового обліку та звітності за операцією щодо придбання автомобілю VOLKSWAGEN Tiguan Limited Edition /Бензиновий/ 2.0 л, колегія суддів зазначає наступне.

Так, згідно із пунктом 185.1 статті 185 ПК України, об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з:

а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю;

б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу;

в) ввезення товарів на митну територію України;

г) вивезення товарів за межі митної території України;

е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

З метою оподаткування цим податком до операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений Митним кодексом України.

Пунктом 198.5 статті 198 ПК України визначено, що платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:

а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;

б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);

в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

Верховними Судом сформована стала та послідовна практика щодо застосування наведених норм права. Так, Велика Палата Верховного Суду у постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19, вказала наступне.

Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Отже, визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій.

Як встановлено судом першої інстанції та не спростовується апелянтом, 07.09.2020 року між позивачем та ТОВ "Автомобільний дім" укладено договір №3775 купівлі-продажу автомобіля відповідно до умов якого постачальник зобов`язується поставити (передати) Покупцю в строк та на умовах, зазначених в цьому Договорі, а Покупець зобов`язується оплатити і прийняти у власність поставлений (переданий) Постачальником 1 (один) новий автомобіль 2020 року випуску, марки Volkswagen, моделі Tiguan Limited Edition 2.0 TSI 4MOTION (AD14WT20) 7-ступ. DSG, кузов НОМЕР_1 комплектація та інші характеристики якого вказані у Додатку №1 (Специфікація) до Договору, далі за текстом Договору "Автомобіль".

До вказаного договору його сторонами було складено акт приймання-передачі автомобіля, додаток №1 від 07.09.2020 року, додаток №2 від 07.09.2020 року.

Наказом №08/09-20 "Про порядок використання службовим легковим автомобілем", затверджено:

1.1. Порядок використання службового легкового автомобіля.

1.2. Ліміти місячного пробігу для легкового службового автомобіля, що обслуговує працівників ОК "ЖБК "ПРОСТРАНСТВО". (додаток 1)

1.3. Список працівників ОК "ЖБК "ПРОСТРАНСТВО", які використовують службовий автомобіль для поїздок, пов`язаних із службовою діяльністю.

Наказом №11/09-20 від 11.09.2020 встановлено періодичність обслуговування та забезпечення паливом легкового службового автомобіля TIGUAN ОБМЕЖЕНА СЕРІЯ 2.0 TSI 4MOTION (AD14WT20)".

На підтвердження фактичного використання вищевказаного автомобіля до суду надано звіт від 21.02.2022 року вих.№2022-14, підписаний головою кооперативу відповідно до якого у період з вересня 2020 року по січень 2021 року використання в господарській діяльності легкового службового автомобіля Tiguan Limited Edition складало від 31 до 44 кілометрів (із зазначенням відповідної кількості кілометрів помісячно, відповідальної особи, показників одометра).

Як встановлено вище, ОК "ЖБК "ПРОСТРАНСТВО" здійснює такі види діяльності за КВЕД: 81.10 Комплексне обслуговування об`єктів (основний); 68.10 Купівля та продаж власного нерухомого майна; 71.11 Діяльність у сфері архітектури; 41.10 Організація будівництва будівель; 41.20 Будівництво житлових і нежитлових будівель.

Правові, організаційні, економічні та соціальні основи функціонування кооперації в Україні визначає Закон України "Про кооперацію".

Статтею 2 вказаного Закону визначено, що кооператив - юридична особа, утворена фізичними та/або юридичними особами, які добровільно об`єдналися на основі членства для ведення спільної господарської та іншої діяльності з метою задоволення своїх економічних, соціальних та інших потреб на засадах самоврядування;

Обслуговуючий кооператив - кооператив, який утворюється шляхом об`єднання фізичних та/або юридичних осіб для надання послуг переважно членам кооперативу, а також іншим особам з метою провадження їх господарської діяльності. Обслуговуючі кооперативи надають послуги іншим особам в обсягах, що не перевищують 20 відсотків загального обороту кооперативу;

Статтею 3 Закон України "Про кооперацію" визначено, що метою кооперації є задоволення економічних, соціальних та інших потреб членів кооперативних організацій на основі поєднання їх особистих та колективних інтересів, поділу між ними ризиків, витрат і доходів, розвитку їх самоорганізації, самоуправління та самоконтролю.

Основними завданнями кооперації є:

підвищення життєвого рівня членів кооперативів, захист їх майнових інтересів і соціальних прав;

створення системи економічної і соціальної самодопомоги населення та суб`єктів господарювання;

залучення у виробництво товарів, робіт, послуг, додаткових трудових ресурсів, підвищення трудової і соціальної активності населення;

створення і розвиток інфраструктури, необхідної для провадження господарської та іншої діяльності кооперативів з метою зростання матеріального добробуту їх членів та задоволення потреб у товарах і послугах;

сприяння сталому розвитку та становленню засад демократичного розвитку суспільства.

Водночас, на підтвердження фактичного використання у своїй господарській діяльності придбаного автомобіля позивачем не було надано ні під час перевірки, ні до суду доказів придбання запчастин, палива та їх використання, доказів проведення технічного огляду, внутрішнього обліку використання автомобіля.

Також позивачем не пояснено, з якою метою голова кооперативу використовував у господарській діяльності придбаний автомобіль та на виконання яких обов`язків таке використання було здійснено.

Ураховуючи, що позивачем не надано документального підтвердження як доцільності придбання вказаного автомобіля для проведення господарської діяльності ОК "ЖБК "ПРОСТРАНСТВО", так і фактичного його використання у такій діяльності, останнім на порушення абз. "г" п. 198.5 ст. 198, п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 ПК України не віднесено до складу податкових зобов`язань суми ПДВ за придбаним автомобілем VOLKSWAGEN Tiguan Limited Edition, що призвело до заниження значення рядка 1 Декларацій "операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою, крім ввезення товарів на митну територію України" у розмірі 192 104 грн, у тому числі: грудень 2020 року — 192 104 грн.

Щодо законності ППР від 18.08.2023 №0/20640/15-32-07-09, то підставою для його прийняття слугували обґрунтовані висновки контролюючого органу про порушення позивачем п. 201.1 ст. 201 ПК України.

Зокрема, перевіркою встановлено, що ОК "ЖБК "ПРОСТРАНСТВО" у грудні 2020 року отримано попередню оплату згідно платіжного доручення від 29.12.2020 №1 від ОСОБА_2 з призначенням платежу "сплата частини суми Договору за дог. №ІТ/П-Е.4 від 21.12.2020, у т.ч. ПДВ".

Як вважає контролюючий орган, ОК "ЖБК "ПРОСТРАНСТВО" на порушення п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 ПК України не склало податкову накладну на суму отриманої попередньої оплати, не зареєструвало в ЄРПН податкову накладну та не віднесло до складу податкових зобов`язань Податкової декларації з податку на додану вартість суму ПДВ у розмірі 82 737 грн, в тому числі у грудні 2020 року — 82 737 грн.

Також, згідно з актом № 2775/15-32-07-10/43376403, перевіркою встановлено, що на порушення п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 ПК України ОК "ЖБК "ПРОСТРАНСТВО" допущено випадки відсутності реєстрації податкових накладних (стосовно сум, не включених до складу податкових зобов`язань) на загальну суму ПДВ 192 104 грн.

Зважаючи на те, що позивачем не наведено жодного спростування вищевказаних висновків контролюючого органу, що стали підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення № 0/20640/15-32-07-09, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про відсутність правових підстав для його скасування.

Доводи апеляційної скарги зазначених висновків не спростовують, за своїм змістом ідентична доводам позовної заяві, які ретельно були перевірені судом першої інстанції та не знайшли свого підтвердження, крім того спростовуються матеріалами справи, а тому не заслуговують до уваги. Суд першої інстанції правильно та повно з`ясував усі обставини справи та надав їм юридичну оцінку, відповідно до норм матеріального та процесуального права.

З огляду на що підстави для скасування оскарженого рішення суду першої інстанції відсутні.

У контексті оцінки доводів апеляційної скарги колегія суддів враховує позицію Європейського суду з прав людини, зокрема, у справах "Проніна проти України" (пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.

Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" від 9 грудня 1994 року, серія A, №303-A, п.29).

Згідно п.41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту.

Пунктом першим частини першої статті 315 КАС України встановлено, що за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права

Відтак, апеляційна скарга позивача задоволенню не підлягає.

Керуючись статтями 292, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, апеляційний суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Обслуговуючого кооперативу "ЖБК "ПРОСТРАНСТВО" залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 28 листопада 2025 року – без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена в касаційному порядку виключно у випадках, передбачених частиною четвертою та пунктом 2 частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя-доповідач В.О.Скрипченко

Суддя В.А.Голуб

Суддя Ю.В.Осіпов