Постанова від 04 жовтня 2026 р. у справі №500/3403/26 — Восьмий апеляційний адміністративний суд

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 жовтня 2026 рокум. ЛьвівСправа № 500/3403/26 пров. № А/857/45535/26

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідачаСала П. І.,

суддів:Димарчук Т.М.,

Москаля Р.М.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на ухвалу Тернопільського окружного адміністративного суду від 03 серпня 2026 року (головуючий суддя Мартиць О.І.) про призначення судово-економічної експертизи та зупинення провадження у справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "АГРОХІМІЧНА КОМПАНІЯ БАСТІОН" до Головного управління ДПС у Тернопільській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень рішень,

ВСТАНОВИВ:

У травні 2026 року товариство з обмеженою відповідальністю "АГРОХІМІЧНА КОМПАНІЯ БАСТІОН" (далі - ТОВ "АГРОХІМІЧНА КОМПАНІЯ БАСТІОН" або позивач) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області (далі – ГУ ДПС у Тернопільській області або відповідач) з такими вимогами:

- визнати протиправними дії ГУ ДПС у Тернопільській області щодо проведення перевірки ТОВ "АГРОХІМІЧНА КОМПАНІЯ БАСТІОН", оформленої Актом від 26.12.2025 № 25005/19-00-07-01/43778565;

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Тернопільській області від 11.02.2026 за №№ 00024230701, 00024180800, 00024200800, 0024240701, 00024220701.

Ухвалою Тернопільського окружного адміністративного суду від 02.06.2026 відкрито провадження у справі за вказаним позовом. Розгляд справи вирішено здійснювати в порядку загального позовного провадження. Призначено підготовче засідання у справі на 25.06.2026, яке відкладено на 14.07.2026, а в подальшому - на 03.08.2026.

Ухвалою Тернопільського окружного адміністративного суду від 03.08.2026 задоволено клопотання представника позивача про призначення експертизи.

Вирішено призначити у справі судово-економічну експертизу, на вирішення якої поставити такі питання:

В частині земельно-технічної експертизи:

1. Чи відповідають визначені та задекларовані витрати ТОВ "АГРОХІМІЧНА КОМПАНІЯ БАСТІОН" за період з 28.08.2020 по 30.09.2025 наданим первинним документам та вимогам Податкового кодексу України?

2. Чи відповідають дії ТОВ "АГРОХІМІЧНА КОМПАНІЯ БАСТІОН" щодо врахування сум витрат за період з 28.08.2020 по 30.09.2025 при розрахунку податку на прибуток вимогам Податкового кодексу України?

3. Чи відповідають дії ТОВ "АГРОХІМІЧНА КОМПАНІЯ БАСТІОН" щодо врахування податкового кредиту ТОВ "АГРОХІМІЧНА КОМПАНІЯ БАСТІОН" за період з 28.08.2020 по 30.09.2025 при розрахунку податку на додану вартість вимогам Податкового кодексу України?

4. Чи відповідають надані ТОВ "АГРОХІМІЧНА КОМПАНІЯ БАСТІОН" первинні документи за період з 28.08.2020 по 30.09.2025 вимогам статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" станом на дату їх складання?

5. Чи відповідає вимогам Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та Національним положенням (стандартам) бухгалтерського обліку відображення ТОВ "АГРОХІМІЧНА КОМПАНІЯ БАСТІОН" господарських операцій в бухгалтерському обліку товариства на підставі первинних документів?

6. Чи фінансова звітність ТОВ "АГРОХІМІЧНА КОМПАНІЯ БАСТІОН" за період з 28.08.2020 по 30.09.2025 складена на підставі даних бухгалтерського обліку та відповідає вимогам Національного положення (стандартам) бухгалтерського обліку?

7. Чи декларації з податку на прибуток ТОВ "АГРОХІМІЧНА КОМПАНІЯ БАСТІОН" за період з 28.08.2020 по 30.09.2025 складені у відповідності до вимог Податкового кодексу України та чи показники в зазначених деклараціях узгоджуються із фінансовою звітністю за період з 28.08.2020 по 30.09.2025 товариства?

8. Чи є реєстр отриманих та виданих податкових накладних в електронному кабінеті платника податків ТОВ "АГРОХІМІЧНА КОМПАНІЯ БАСТІОН", які відображаються в Єдиному реєстрі податкових накладних, підставою для заповнення податкової декларації з податку на додану вартість і визначення податку на додану вартість до сплати, відшкодування та/або перенесення до наступних податкових періодів від`ємного значення з податку на додану вартість?

9. Чи підтверджується первинними документами ТОВ "АГРОХІМІЧНА КОМПАНІЯ БАСТІОН" за період з 28.08.2020 по 30.09.2025 відсутність заниження ТОВ "АГРОХІМІЧНА КОМПАНІЯ БАСТІОН" податку на прибуток на загальну суму 164 205 185,00 грн за період з 28.08.2020 по 30.09.2025, а також податку на додану вартість на загальну суму 195 843 460,00 грн за період з 28.08.2020 по 30.09.2025?

10. Чи підтверджується документально (первинними документами) зазначене в акті перевірки від 26.12.2025 р. № 25005/19-00-07-01/43778565 заниження ТОВ "АГРОХІМІЧНА КОМПАНІЯ БАСТІОН" податку на прибуток на загальну суму 164 205 185,00 грн за період з 28.08.2020 по 30.09.2025 і нарахування грошового зобов`язання в сумі 204 999 607,50 грн?

11. Чи підтверджується документально (первинними документами) зазначене в акті перевірки від 26.12.2025 р. № 25005/19-00-07-01/43778565 заниження ТОВ "АГРОХІМІЧНА КОМПАНІЯ БАСТІОН" податку на додану вартість на загальну суму 195 843 460 грн за період з 28.08.2020 по 30.09.2025 і нарахування грошового зобов`язання в сумі 244 804 325,00 грн?

Проведення експертизи доручено експертам Тернопільського відділення Київського науково-дослідного інституту судових експертиз Міністерства юстиції України (вул. Багата, 5-А, м. Тернопіль, 46008).

Експертів попереджено про кримінальну відповідальність за завідомо неправдивий висновок та за відмову без поважних причин від виконання покладеного на неї обов`язку згідно з вимогами статей 384, 385 Кримінального кодексу України.

Матеріали адміністративної справи № 500/3403/26 вирішено надіслати до експертної установи.

Оплату за проведення судової експертизи покладено на позивача.

Провадження у справі зупинено до одержання результатів судової експертизи.

Зобов`язано учасників справи надати експертам усі необхідні документи для вирішення поставлених питань.

Із зазначеною ухвалою не погоджується відповідач - ГУ ДПС у Тернопільській області, представник якого у поданій апеляційній скарзі просить таку ухвалу скасувати, а справу направити до суду першої інстанції для продовження розгляду.

Наголошує, що в силу норм процесуального закону призначення експертизи у справі є правом суду, а не обов`язком. Судова експертиза повинна призначатися лише у разі дійсної потреби у спеціальних знаннях для встановлення даних, що входять до предмету доказування, тобто у разі, коли висновок експерта не можуть замінити інші засоби доказування. Водночас в оскарженій ухвалі суду відсутнє належне обґрунтування того, які ж саме обставини у справі неможливо встановити шляхом безпосереднього дослідження та оцінки наявних доказів і чому для їх встановлення необхідні спеціальні економічні знання. Натомість суд фактично погодився з доводами сторони позивача про призначення та проведення експертизи з огляду на загальне покликання на необхідність спеціальних знань.

Крім того, на думку скаржника, значна частина поставлених судом питань перед експертом фактично спрямована не на встановлення економічних чи бухгалтерських обставин, а на надання правової оцінки діям позивача та висновкам контролюючого органу, тобто стосується питань права, що належить до компетенції суду.

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу та доповнення до відзиву. Заперечує аргументи відповідача та вважає, що суд першої інстанції призначив у справі судово-економічну експертизу за наявності для цього достатніх підстав. Твердить, що необхідність призначення експертизи визначена тим, що є потреба встановлення фактів і обставин, які виходять за межі юридичних професійних знань судді та потребують спеціальних досліджень. Водночас складені позивачем та поставлені судом питання до експерта враховують вимоги чинного законодавства, що регулюють порядок призначення та проведення судових експертиз.

На підставі положень ст.ст. 311, 312 КАС України апеляційний розгляд справи здійснюється у письмовому провадженні за наявними у справі матеріалами.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів зазначає таке.

Відповідно до ч. 1, 4 ст. 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості. Суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

Згідно з ч. 1 ст. 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються судом на підставі письмових, речових і електронних доказів, висновків експерта і показань свідків.

За приписами статті 73 КАС України предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.

Сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їхніх вимог або заперечень.

Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування.

В силу вимог ч. 1 ст. 77 КАС України докази суду надають учасники справи. Суд може пропонувати сторонам надати докази та збирати докази з власної ініціативи, крім випадків, визначених цим Кодексом.

Частиною першою статті 80 КАС України унормовано, що учасник справи, у разі неможливості самостійно надати докази, вправі подати клопотання про витребування доказів судом. Про витребування доказів за власною ініціативою або за клопотанням учасника справи суд постановляє ухвалу.

Згідно з ч. 1, 2 ст. 101 КАС України висновок експерта - це докладний опис проведених експертом досліджень, зроблені у результаті них висновки та обґрунтовані відповіді на питання, поставлені перед експертом, складений у порядку, визначеному законодавством.

Предметом висновку експерта може бути дослідження обставин, які входять до предмета доказування та встановлення яких потребує наявних у експерта спеціальних знань.

Статтею 1 Закону України від 25 лютого 1994 року № 4038-XII "Про судову експертизу" (далі - Закон № 4038-XII) передбачено, що судова експертиза - це дослідження на основі спеціальних знань у галузі науки, техніки, мистецтва, ремесла тощо об`єктів, явищ і процесів з метою надання висновку з питань, що є або будуть предметом судового розгляду.

Порядок призначення експертизи судом визначається статтею 102 КАС України. Так, частиною першою цієї статті передбачено, що суд за клопотанням учасника справи або з власної ініціативи призначає експертизу у справі за сукупності таких умов:

1) для з`ясування обставин, що мають значення для справи, необхідні спеціальні знання у сфері іншій, ніж право, без яких встановити відповідні обставини неможливо;

2) жодною стороною не наданий висновок експерта з цих самих питань або висновки експертів, надані сторонами, викликають обґрунтовані сумніви щодо їх правильності.

У разі необхідності суд може призначити декілька експертиз, додаткову чи повторну експертизу (ч. 2 ст. 102 КАС України).

Таким чином, судовою експертизою в адміністративній справі є дослідження експертом на основі спеціальних знань матеріальних об`єктів, явищ і процесів, які містять інформацію про обставини в адміністративній справі, що перебуває у провадженні суду. Водночас наданий експертом висновок за результатами проведення судової експертизи є самостійним процесуальним засобом доказування.

Верховний Суд у постанові від 04.11.2025 у справі № 320/63201/24 наголосив на тому, що необхідність призначення експертизи у судочинстві визначена тим, що в процесі здійснення правосуддя в суду виникає потреба встановлення таких фактів і обставин, які виходять за межі юридичних професійних знань судді і потребують спеціальних досліджень. Тобто, право на проведення експертизи є засобом створити для сторони можливість довести в змагальному процесі переконливість своїх доводів.

Обов`язковою процесуальною передумовою призначення в судовому адміністративному процесі судової експертизи є необхідність з`ясування судом тих обставин, які потребують спеціальних знань та в силу їх специфічного характеру не можуть бути з`ясовані судом на основі положень чинного законодавства, що може вплинути на правильне вирішення адміністративного спору по суті.

Крім того, у постанові від 27.07.2020 у справі № 807/1321/17 Верховний Суд сформував правовий висновок щодо випадків необхідності призначення судової експертизи: "Судова експертиза призначається у разі дійсної потреби у спеціальних знаннях для встановлення фактичних даних, що входять до предмета доказування, тобто у разі, коли висновок експерта не може замінити інші засоби доказування. Якщо наявні у справі докази є взаємно суперечливими, сумнівними, неясними або неповними, їх оцінку в разі необхідності може бути здійснено судом з призначенням відповідної (додаткової чи повторної) судової експертизи.".

Також, згідно з постановами Верховного Суду від 31.10.2022 у справі № 640/10102/19, від 12.10.2022 у справі № 640/22708/21, від 27.07.2020 у справі № 807/1321/17, призначення судової експертизи може бути здійснено судом у разі необхідності надати оцінку наявним у справі доказам, які є взаємно суперечливими, сумнівними, неясними або неповними.

Отже, суд наділений повноваженнями самостійно оцінювати необхідність призначення експертизи та визначати, чи є наявна доказова база достатньою для вирішення справи по суті. Водночас реалізація цих повноважень покладає на суд обов`язок належним чином мотивувати та обґрунтувати підстави, з яких він дійшов висновку, що проведення експертизи у справі, що розглядається, є дійсно необхідним.

Відповідно до імперативних вимог статті 242 КАС України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

За приписами п. 3 ч. 1 ст. 248 КАС України ухвала, що викладається окремим документом, складається з мотивувальної частини із зазначенням мотивів, з яких суд дійшов висновків, і закону, яким керувався суд, постановляючи ухвалу.

Частиною першою статті 103 КАС України встановлено, що в ухвалі про призначення експертизи суд зазначає підстави її проведення.

Подібні вимоги закріплено у підпункті 3.3 пункту 3 Інструкції про призначення та проведення судових експертиз, затвердженої наказом Міністерства юстиції України від 08.10.1998 № 53/5, згідно з яким у документі про призначення експертизи (залучення експерта) зазначаються, серед іншого, обставини справи, які мають значення для проведення експертизи та підстави для призначення експертизи.

Таким чином, за змістом норм, що регулюють порядок призначення експертизи, призначення судом експертизи є обґрунтованим лише за сукупності визначених законом умов, зокрема: (1) наявності дійсної потреби у спеціальних знаннях у сфері іншій, ніж право; (2) неможливості встановити відповідні обставини, що мають значення для справи, без наявності таких знань; (3) прямого обов`язку суду навести підстави для призначення експертизи в мотивувальній частині ухвали.

Втім, оскаржувана ухвала суду першої інстанції зазначеним критеріям принципу законності та обґрунтованості судового рішення не відповідає.

Судова колегія констатує, що, приймаючи рішення про призначення у цій справі судово-економічної експертизи, суд обмежився загальними формулюваннями та цитуванням норм права. У відповідній ухвалі, яка є предметом апеляційного перегляду, не зазначено, зокрема: для з`ясування яких саме конкретних обставин справи виникла потреба у призначенні експертизи; чому наявні у матеріалах справи первинні фінансово-господарські та бухгалтерські документи не можуть бути оцінені судом самостійно в межах його процесуальних повноважень; які саме фактичні дані неможливо встановити за допомогою інших наявних у справі засобів доказування.

Верховний Суд неодноразово наголошував, що право на справедливий судовий розгляд, гарантоване ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, включає зобов`язання судів надавати належне мотивування своїх рішень (судова практика узгоджується з рішенням ЄСПЛ, наприклад, у справі "Серявін та інші проти України"). Відсутність у судовому рішенні аргументів та підстав його прийняття позбавляє сторону можливості розуміти логіку судового акта та свідчить про порушення принципу правової визначеності.

У свою чергу, мотивованість судового рішення в адміністративному судочинстві, забезпечує реалізацію засадничих принципів правосуддя (включаючи принцип верховенства права, змагальності учасників справи, офіційності з`ясування обставин справи), дотримання основоположних прав та інтересів людини та громадянина у сфері правосуддя, а також, що особливо важливо в контексті цієї ситуації, можливість здійснення вищими судовими інстанціями судового контролю за законністю та обґрунтованістю рішень судів попередніх інстанцій.

Отже, зважаючи на те, що суд першої інстанції в порушення вимог процесуального закону не навів належних підстав для призначення експертизи, колегія суддів доходить висновку, що оскаржувана ухвала є необґрунтованою та не дозволяє встановити, що призначення експертизи в цій справі є дійсно необхідним для повного, всебічного та об`єктивного розгляду справи та з`ясування тих обставин, які мають значення для правильного її вирішення, але потребують спеціальних знань не у сфері права.

Крім того, колегія суддів зазначає, що відповідно до ч. 2 ст. 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

У справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони, зокрема, на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); добросовісно, розсудливо (пункти 1, 3, 5, 6 частини другої цієї ж статті).

Перевірка рішення відповідача на відповідність зазначеним вище критеріям є суто правовим питанням, відтак не вимагає наявності інших спеціальних знань для правильного вирішення спору.

Аналогічна позиція викладена Верховним Судом у постанові від 29.07.2024 у справі № 160/9289/20.

Частиною другою статті 101 КАС України передбачено, що предметом висновку експерта може бути дослідження обставин, які входять до предмета доказування та встановлення яких потребує наявних у експерта спеціальних знань.

Предметом висновку експерта не можуть бути питання права.

Згідно з ч. 4, 6 ст. 102 КАС України питання, з яких має бути проведена експертиза, що призначається судом, визначаються судом.

Питання, які ставляться експерту, і його висновок з них не можуть виходити за межі спеціальних знань експерта.

Отже, законом чітко розмежовуються сфери компетенції судового експерта та суду в адміністративному процесі.

За наведеного вище правового регулювання предметом висновку експерта може бути виключно дослідження фактичних обставин справи, які входять до предмета доказування, та встановлення яких є неможливим без застосування наявних у експерта спеціальних знань у відповідній сфері.

Водночас законодавець установив імперативну заборону, згідно з якою предметом висновку експерта не можуть бути питання права.

Правовий аналіз відносин, що склалися між сторонами, тлумачення норм чинного законодавства, а також надання юридичної оцінки правомірності чи неправомірності дій (бездіяльності) та рішень суб`єктів владних повноважень належать до виключної компетенції суду.

З огляду на це, питання, які ставляться перед експертом, не можуть бути спрямовані на вирішення суто юридичних питань. Експерт є процесуальним учасником, який з`ясовує фактичні (технічні, економічні тощо) обставини, тоді як правові висновки у справі є виключною прерогативою суду.

Наприклад, у постанові від 04.11.2025 у справі № 320/63201/24 Верховний Суд погодився з тим, що формулювання питання до експерта - "чи підтверджуються документально та нормативно висновки акта перевірки" є загальним та фактично делегує експерту функції суду, оскільки оцінка правомірності застосування законодавства та кваліфікації дій органу ДПС не може бути предметом експертного дослідження.

Перевіряючи в цій частині доводи апеляційної скарги, колегія суддів частково погоджується з твердженнями відповідача про те, що окремі поставлені судом в оскаржуваній ухвалі питань до експерта не узгоджуються з проаналізованими вище нормами та процесуальними обмеженнями, оскільки фактично є питаннями права.

Такими, на думку суду апеляційної інстанції, є питання щодо оцінки відповідності дій ТОВ "АГРОХІМІЧНА КОМПАНІЯ БАСТІОН", вчинених в процесі здійснення ним господарської діяльності у спірний період, вимогам Податкового кодексу України.

Колегія суддів наголошує, що з`ясування правомірності чи неправомірності дій суб`єктів приватного або публічного права, встановлення дотримання ними вимог законодавства при виконанні своїх обов`язків, а також надання остаточної юридичної кваліфікації обставинам справи є виключною прерогативою та конституційним обов`язком суду, як органу правосуддя. Ці питання складають суть судового розгляду, а їх вирішення не повинно перекладатися на процесуальних учасників, зокрема судових експертів. Кваліфікація дій сторін на предмет відповідності нормам чинного законодавства є питанням права, а не факту, а тому не може виступати предметом дослідження судової експертизи.

Відповідно до п. 4 ч. 1 ст. 321 КАС України підставами для скасування ухвали суду, яка перешкоджає подальшому провадженню у справі, і направлення справи для продовження розгляду до суду першої інстанції є неправильне застосування норм матеріального права чи порушення норм процесуального права, які призвели до неправильного вирішення питання.

Враховуючи наведені вище мотиви, ухвала Тернопільського окружного адміністративного суду від 03.08.2026 підлягає скасуванню з направленням справи до суду першої інстанції для продовження розгляду.

Водночас, вирішуючи повторно клопотання позивача про призначення експертизи, суду необхідно взяти до уваги висновки апеляційного суду, викладені в цій постанові, та за наслідками розгляду такого клопотання постановити судове рішення відповідно до вимог статті 242 КАС України.

Керуючись ст.ст. 308, 311, 312, 315, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області задовольнити.

Ухвалу Тернопільського окружного адміністративного суду від 03 серпня 2026 року у справі № 500/3403/26 - скасувати.

Адміністративну справу за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "АГРОХІМІЧНА КОМПАНІЯ БАСТІОН" до Головного управління ДПС у Тернопільській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень рішень - направити до суду першої інстанції для продовження розгляду.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідачП. І. Сало

суддіТ. М. Димарчук

Р. М. Москаль