Постанова від 04 жовтня 2026 р. у справі №120/4815/24 — Сьомий апеляційний адміністративний суд

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 120/4815/24

Головуючий у 1-й інстанції: Комар Павло Анатолійович

Суддя-доповідач: Сапальова Т.В.

05 жовтня 2026 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Сапальової Т.В.

суддів: Шидловського В.Б. Капустинського М.М.

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Вікітан" на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 28 січня 2026 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Вікітан" до Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В :

до Вінницького окружного адміністративного суду надійшов позов товариства з обмеженою відповідальністю "ВІКІТАН" до Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що за результатами документальної планової виїзної документальної перевірки ТОВ "ВІКІТАН" Головним управлінням ДПС у Вінницькій області складено акт від 14.02.2024 за №6875/02-32-07-01/30641728 на підставі якого винесено податкові повідомлення - рішення від 01.03.2024 №7616/02-32-09-04/30641728, №7613/02-32-09-04/30641728 та №7615/02-32-09-04/30641728.

Позивач із прийнятими податковим органом рішеннями не погоджується, вважає їх протиправними та такими, що підлягають скасуванню з огляду на те, що такими товариство вдруге притягнуто до того самого виду відповідальності за те саме порушення, що суперечить статті 61 Конституції України. Крім того, позивач вказує, що Податковим кодексом України не надано права податковим органам вдруге притягувати юридичних осіб до відповідальності за те саме порушення за будь яких умов.

Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 28 січня 2026 року адміністративний позов задоволено частково:

-визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Вінницькій області від 01.03.2024 №7616/02-32-09-04/30641728 в частині застосування за порушення товариством з обмеженою відповідальністю "ВІКІТАН" підпункту 230.1.3 пункту 230.1 статті 230 ПК України в розмірі 2 000 грн.

-в іншій частин позовних вимог відмовлено.

Не погоджуючись з даним рішенням суду, позивач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції в частині відмовлених позовних вимог та ухвалити постанову, якою задовольнити позовні вимоги в повному обсязі.

Враховуючи, що рішення суду першої інстанції ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін, суд апеляційної інстанції відповідно до п.3 ч.1 ст.311 КАС України розглядає справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами, оскільки справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції – без змін, з урахуванням наступного.

Судом першої інстанції встановлено, що 13.11.2023 року на підставі наказу ГУ ДПС у Вінницькій області на проведення документальної планової виїзної перевірки від 10.10.2023 №2836к, наказу на перенесення термінів проведення перевірки від 26.10.2023 №2989к та направлень на проведення документальної планової виїзної перевірки від 26.10.2023 №4697, №4699 працівників ГУ ДПС у Вінницькій області управління контролю за підакцизними товарами, а саме, заступником начальника відділу контролю за обігом марки акцизного податку управління контролю за підакцизними товарами Головного управління ДПС у Вінницькій області Бурдейним Олександром Васильовичем та головним державним інспектором відділу контролю за виробництвом та обігом спирту, спиртовмісної продукції, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального, обслуговування акцизних складів та податкових постів управління контролю за підакцизними товарами Головного управління ДПС у Вінницькій області Гріциною Ілоною Юріївною здійснено документальну планову виїзну перевірку ТОВ "ВІКІТАН" (код ЄДРПОУ 30641728) за період діяльності з 01.04.2019 по 30.06.2023 в частині перевірки достовірності, повноти нарахування та сплати акцизного податку, дотримання вимог податкового та іншого законодавства щодо обліку та обігу пального.

Перевіркою встановлено, зокрема, порушення вимог підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України (із внесеними змінами та доповненнями), а саме, перевіркою обладнання акцизних складів ТОВ "ВІКІТАН" рівнемірами-лічильниками рівня пального у резервуарі та їх реєстрації у Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у введеному в експлуатацію резервуарі, згідно поданих довідок про розпорядника акцизного складу пального, акцизні склади пального, розташовані на них резервуари пального, витратоміри та рівнеміри (форма J0210301), довідок коригування та наданих до перевірки дозволу Управління Держпраці у Вінницькій області №233.19.05 від 16.07.2019 року, дозволу Центрального-західного міжрегіонального управління державної служби з питань праці №Д3-460/Ц3/1-23 від 16.02.2023 року, сертифікатів відповідності, технічних паспортів на рівнеміри, актів про виконання робіт по установці рівнемірів та свідоцтв про повірку законодавчо регульованого засобу вимірювальної техніки встановлено, що ТОВ "ВІКІТАН" для обліку приймання, зберігання і відвантаження пального, обладнало резервуари рівнемірами-лічильниками рівня пального, відповідно наданих до перевірки змінних звітів АГЗС (ф. 14-ГС), встановлено факт, що ТОВ "ВІКІТАН" у порушення підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України (із внесеними змінами та доповненнями), у період з 01.04.2020 року по 14.09.2020 року на акцизних складах №1007597, №1007598, №1007599, №1007600, №1007601, №1007602, №1007603, №1007604, №1007605, №1007606, №1007607, №1007608, №1007609, №1011795, №1011796 здійснювало господарську діяльність із зберігання, приймання та відпуску пального без облаштування рівнемірами-лічильниками резервуарів та їх реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників.

На підставі даних АІС "Податковий блок", "Ведення окремих реєстрів", "Реєстр ВПР", "Довідка про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпустку) та залишків пального на акцизному складі пального" за період з 01.04.2020 по 30.06.2023, встановлено факти не подання ТОВ "ВІКІТАН" до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, електронних документів, що мітять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального, в кількості 13 електронних документів за 13 звітних діб, а саме: Акцизні склади: №1007597, 1007598, 1007599, 1007600, 1007601, 1007602, 1007603, 1007605, 1007607, 1007608, 1007609, 1011795, 1011796.

За результатами акта документальної планової виїзної перевірки від 14.02.2024 №6875/02-32-0701/30641728 ГУ ДПС у Вінницькій області винесено податкові повідомлення - рішення від 01.03.2024:

- №7613/03-3209-04/30641728, яким застосовано фінансові санкції у розмірі 440 000 грн. за порушення пп. 230.1.3 п. 230 ст. 230 ПК України.

- №7615/02-32-09-04/30641728 в 300 000 грн. за порушення пп. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 ПК України.

- №7616/02-32-09-04/30641728 в розмірі 13 000 грн. за порушення пп. 230.1.3 п. 230.1 ст. 230 ПКУ.

Не погоджуючись з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями відповідача, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Ухвалюючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції виходив з обґрунтованості вимог позивача, у зв`язку з чим встановив підстави для часткового задоволення позовних вимог.

Відповідно до ч.1 ст.308 КАС України колегія суддів переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги позивача

Згідно з приписами частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Податковий кодекс України (ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства. Цим Кодексом визначаються функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених пунктом 41.1 статті 41 цього Кодексу, та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику (абзаци 1 та 2 пункту 1.1 статті 1 ПК України).

Відповідно до пунктів 61.1, 61.2 статті 61 ПК України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Податковий контроль здійснюється органами, зазначеними у статті 41 цього Кодексу, в межах їх повноважень, встановлених цим Кодексом.

Відповідно до підпункту 62.1.3 пункту 62.1 статті 62 ПК України одним із способів здійснення податкового контролю є проведення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Відповідно до п. 75.1.2. ст. 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків. Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок. Під час здійснення планових перевірок платників податків, які є фінансовими агентами, предметом перевірки також є дотримання фінансовими агентами вимог статті 39-3 цього Кодексу. Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Відповідно до пункту 86.1 статті 86 ПК України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності).

Дослідивши зміст позовної заяви та доводи апеляційної скарги, колегія суддів встановлена, що в обґрунтування позиції протиправності вказаного податкового повідомлення-рішення товариство посилається на те, що відповідачем порушено гарантії, визначені статтею 61 Конституції України, згідно з якою ніхто не може бути двічі притягнений до юридичної відповідальності одного виду за одне й те саме правопорушення, зокрема, вимоги ТОВ "ВІКІТАН" щодо визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 01.03.2024 №7613/02-32-09-04/30641728 (а.с.32) та №7615/02-32-09-04/30641718 зводяться до того, що податковим органом за порушення відповідно до Акту перевірки №6875/03-32-07-01/30641728 від 14.02.2024 (а.с.14) уже було притягнуто до відповідальності податковими повідомленнями - рішеннями від 16.10.2020 №0000450904 (а.с.41) та №0000460904 (а.с.42), від 22.03.2021 №00/2362/0901 (а.с.45), від 23.09.2020 №0000113204 (а.с.54) та №0000103204 (а.с.55), від 01.10.2020 №0000170901 (а.с.58), від 23.11.2020 №1606 (а.с.61), від 24.11.2020 №00108100705 (а.с.67), від 10.12.2020 №3067 (а.с.70) та №3066 (а.с.71), від 24.11.2021 №0010870705 (70), від 17.09.2020 №0000063204 (а.с.80) та №0000073204 (а.с.79), від 12.11.2020 №1046/02-32-09-03 (а.с.83), від 09.11.2020 №773 (а.с.86) та №771 (а.с.87), від 03.09.2020 №0002883203 (а.с.90) за наслідком проведення фактичних перевірок. Таким чином, на переконання сторони позивача оскаржуваними у цій справі податковими повідомленнями - рішеннями товариство вдруге притягнуто до того самого виду відповідальності за те саме порушення.

Надаючи оцінку доводам апеляційної скарги, з урахуванням висновків Акту перевірки №6875/03-32-07-01/30641728 від 14.02.2024 (а.с.14), колегія суддів зазначає, що податкові повідомлення-рішення від 16.10.2020 №0000450904 та №0000460904, від 22.03.2021 №00/2362/0901, від 23.09.2020 №0000113204 та №0000103204, від 01.10.2020 №0000170901, від 23.11.2020 №1606, від 24.11.2020 №00108100705, від 10.12.2020 №3067 та №3066, від 24.11.2021 №0010870705, від 17.09.2020 №0000063204 та №0000073204, від 12.11.2020 №1046/02-32-09-03, від 09.11.2020 №773 та №771, від 03.09.2020 №0002883203 за результатами розгляду судами адміністративних справ №120/5728/20-а, №120/5229/20-а, №120/7015/20-а та №120/215/21-а визнано протиправними та скасовано.

Як встановлено судом першої інстанції і підтверджується матеріалами адміністративної справи та даними з ЄДРСР у справі №120/215/21-а, податкові повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Вінницькій області від 10 грудня 2020 року за № 3067 та від 10 грудня 2020 року за № 3066 визнано протиправними та скасовано з підстав недотримання податковим органом вимог до оформлення наказу на проведення перевірки, зокрема, у наказі відсутні будь-які посилання на конкретні фактичні підстави призначення перевірки, крім посилання на норми, що їх регулюють, не відображено, у рамках яких заходів відповідач встановив невідповідність діяльності позивача вимогам чинного законодавства, на підставі яких відомостей або документів були встановлені факти сумнівності або ж сумнівність яких саме операцій була встановлена податковим органом.

Рішеннями судів у адміністративний справах №120/5728/20-а, №120/5229/20-а, №120/7015/20-а податкові повідомлення - рішення також скасовано у зв`язку з недотриманням податковим органом при призначенні фактичних перевірок діяльності ТОВ "ВІКІТАН" вимог податкового законодавства, а саме у наказі на призначення фактичної перевірки не розкрито зміст наявності підстав для призначення такої перевірки.

При розгляді зазначених вище адміністративних справ судами не було досліджено порушення, встановлені податковим органом, а податкові повідомлення- рішення скасовано з процедурних підстав.

З огляду на вказане, апеляційний суд зазначає, що позивача не було притягнуто до фінансової відповідальності за встановлені фактичною перевіркою порушення, через скасування адміністративними судами оскаржуваних податкових повідомлень - рішень від 16.10.2020 №0000450904 (а.с.41) та №0000460904 (а.с.42), від 22.03.2021 №00/2362/0901 (а.с.45), від 23.09.2020 №0000113204 (а.с.54) та №0000103204 (а.с.55), від 01.10.2020 №0000170901 (а.с.58), від 23.11.2020 №1606 (а.с.61), від 24.11.2020 №00108100705 (а.с.67), від 10.12.2020 №3067 (а.с.70) та №3066 (а.с.71), від 24.11.2021 №0010870705 (70), від 17.09.2020 №0000063204 (а.с.80) та №0000073204 (а.с.79), від 12.11.2020 №1046/02-32-09-03 (а.с.83), від 09.11.2020 №773 (а.с.86) та №771 (а.с.87), від 03.09.2020 №0002883203 (а.с.90), а доводи апелянта щодо притягнення його двічі до відповідальності одного виду за вчинення одного і того самого податкового правопорушення, не знаходять свого підтвердження, оскільки фактичного притягнення позивача до фінансової відповідальності не відбулося.

Разом з тим, апеляційний суд зазначає, що згідно п. 75.1.3. ст. 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Відповідно до п. 75.1.2. ст. 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків. Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.

Пунктом 77.3 ст. 77 ПК України визначено, що забороняється проведення документальної планової перевірки за окремими видами зобов`язань перед бюджетами, крім правильності обчислення, повноти і своєчасності сплати митних платежів, податків, зборів та єдиного внеску при виплаті (нарахуванні) доходів фізичним особам, податку з доходів фізичних осіб та зобов`язань за бюджетними позиками і кредитами, що гарантовані бюджетними коштами.

Згідно з п. 78.2 ст. 78 ПК України контролюючим органам забороняється проводити документальні позапланові перевірки, які передбачені підпунктами 78.1.1, 78.1.4, 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, у разі, якщо питання, що є предметом такої перевірки, були охоплені під час попередніх перевірок платника податків.

Аналіз наведених норм свідчить про те, що контролюючим органам з метою перевірки своєчасності, достовірності та повноти нарахування та сплати усіх передбачених ПК України податків та зборів платників податків, надано право на проведення фактичних, документальних (планових та позапланових) перевірок і при цьому заборона на проведення перевірок, предметом яких є періоди, які вже охоплювались попередніми перевірками платника податків, стосується виключно документальних позапланових перевірок, про що йдеться в п. 78.2 ст. 78 ПК України.

Водночас, колегія суддів зауважує, що у спірних правовідносинах у цій справі відповідачем було проведено саме документальну планову перевірку позивача, щодо проведення якої ПК України не містить заборони на проведення такої перевірки у разі, якщо питання, що є предметом такої перевірки, були охоплені під час попередніх перевірок платника податків, і при цьому як фактична так і документальна планова перевірка, згідно з нормами податкового законодавства має різні підстави для їх проведення, що не може свідчити про протиправність проведеної відповідачем документальної планової перевірки з тих підстав, що контролюючим органом вже була проведена фактична перевірка ТОВ "ВІКІТАН" в період, який також охоплений проведеною відповідачем документальною плановою перевіркою, за результатами якої і було винесено оскаржуване в цій справі податкові повідомлення-рішення, якими до позивача застосовано штрафні санкції.

Крім того, колегія суддів зазначає, що ПКУ не передбачає обов`язкове виключення з предмета проведення звичайної планової перевірки періоду, який вже був перевірений, за умови дотримання порядку її проведення та підстав для проведення перевірки.

За наявності таких підстав податковий орган може провести перевірку, в ході якої повторно витребувати у підприємства документи за період, який перевірявся раніше.

Так, згідно з п. 44.3 ПКУ платники податків зобов`язані забезпечити зберігання первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, а також документів, пов`язаних з виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання – з передбаченого ПКУ граничного терміну подання такої звітності.

Якщо такі документи пов`язані з предметом перевірки, яка вже почалася, або проведенням процедури адміністративного оскарження прийнятого за її результатами податкового повідомлення-рішення або судового розгляду, такі документи повинні зберігатися до закінчення перевірки та передбаченого законом строку оскарження прийнятих за її результатами рішень та / або дозволу справи судом, але не менш як 1095 днів.

Отже, відповідно до чинних норм законодавства не встановлено обмежень щодо періоду проведення перевірки платника податків органами державної податкової служби та видів перевірок за наявності підстав, передбачених ПКУ .

Термін, передбачений в ст. 102 ПКУ, становить 1095 днів, тобто три роки. Тому в будь-якому випадку період, що охоплюється перевіркою, а також період, за який донараховуються податкові зобов`язання, не повинні виходити за рамки трирічного терміну. Однак при цьому обмежень на проведення перевірки чи на донарахування податкових зобов`язань, в разі якщо той чи інший податковий період в рамках трирічного терміну вже був перевірений, не встановлено.

У разі визнання перевірки незаконною така перевірка відсутня як юридичний факт, що виключає наявність у податкового органу компетенції на прийняття податкового повідомлення-рішення. У такому випадку висновки Акта перевірки, визнаної протиправною, не повинні оцінюватися судом. Податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню в силу незаконності податкової перевірки та відсутності правових наслідків такої (постанова Верховного Суду від 14.09.2022 у справі № 826/6329/16).

Отже, у разі визнання перевірки незаконною, така перевірка відсутня як юридичний факт та не несе юридичних наслідків, тому може відбутись повторна перевірка за той самий період з тих самих підстав.

З урахуванням встановлених обставин та матеріалів справи, суд дійшов висновку про відсутність порушення порядку проведення планової документальної перевірки.

Також, в обгрунтування доводів апеляційної скарги, апелянт зазначає, що складом правопорушення, визначеного п. 128-1.1 ст. 128-1 ПК України, за яке передбачена штрафна санкція, є саме необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів лічильників та рівнемірів лічильників.При цьому, ані зазначена норма, ані інші положення Податкового кодексу України не передбачають відповідальності за порушення строку обладнання або реєстрації зазначених рівнемірів та витратомірів. Отже, притягнення позивача до відповідальності, передбаченої п. 128-1.1 ст. 128-1 ПК України є безпідставним, оскільки на момент фактичної перевірки обладнання було встановлено та зареєстровано.

Надаючи оцінку доводам апеляційної скарги, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно з пп.230.1.2 п.230.1 ст.230 Податкового кодексу України акцизні склади, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізація пального, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складі, та рівнемірами-лічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі, а для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану за кодами згідно з УКТ ЗЕД 2711 12 11 00, 2711 12 19 00, 2711 12 91 00, 2711 12 93 00, 2711 12 94 00, 2711 12 97 00, 2711 13 10 00, 2711 13 30 00, 2711 13 91 00, 2711 13 97 00, 2711 14 00 00, 2711 19 00 00, 2901 10 00 10 – також можуть бути обладнані пристроями для вимірювання рівня або відсотка пального у резервуарі (далі – рівнемір-лічильник) на кожному введеному в експлуатацію стаціонарному резервуарі, розташованому на акцизному складі.

Витратоміри-лічильники та резервуари повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, проведені відповідно до законодавства, а рівнеміри-лічильники повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, або калібрування, проведені відповідно до законодавства. У разі відсутності позитивного результату повірки або оцінки відповідності, або калібрування витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників для цілей цього Кодексу акцизні склади, на яких вони розташовані, вважаються необладнаними витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками.

Платники податку – розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати: а) усі розташовані на акцизних складах резервуари, введені в експлуатацію, витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники у розрізі акцизних складів – в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі; б) усі акцизні склади – в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.

Один акцизний склад може бути зареєстрований виключно одним розпорядником акцизного складу. Один розпорядник акцизного складу може зареєструвати один і більше акцизних складів.

Забороняється здійснення реалізації пального без наявності зареєстрованих витратомірів-лічильників, рівнемірів-лічильників та резервуарів, без реєстрації акцизного складу.

З огляду на підпункт 12 підрозділу 5 Розділу ХХ Податкового кодексу України розпорядники акцизних складів відповідно до вимог цього Кодексу зобов`язані обладнати акцизні склади витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками та зареєструвати їх в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі в такі строки: акцизний склад, де розташовано резервуари, загальна місткість яких перевищує 20000 куб. метрів, -– не пізніше 1 липня 2019 року; акцизний склад, де розташовано резервуари, загальна місткість яких перевищує 1000 куб. метрів, але не перевищує 20000 куб. метрів, - не пізніше 1 жовтня 2019 року; акцизний склад, де розташовано резервуари, загальна місткість яких не перевищує 1000 куб. метрів, - не пізніше 1 січня 2020 року.

Враховуючи зазначені норми законодавства, розпорядники акцизних складів зобов`язані були обладнати акцизні склади витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками та зареєструвати їх в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі. Законодавцем також було визначено і граничний строк для такого обладнання та реєстрації, зокрема по акцизному складу, де розташовано резервуари, загальна місткість яких не перевищує 1000 куб. метрів, – не пізніше 1 січня 2020 року.

Абзацом четвертим пункту 18 підрозділу 5 Розділу ХХ Податкового кодексу України передбачено, що норми пункту 1281.1 статті 1281 цього Кодексу застосовуються: з 1 квітня 2020 року – до розпорядника акцизного складу, на акцизному складі якого розташовано резервуари, загальна місткість яких не перевищує 1000 куб. метрів (крім розпорядника акцизного складу, який до 1 липня 2019 року не підпадав під визначення платника податку відповідно до пункту 212.1 статті 212 цього Кодексу).

Таким чином зазначеною нормою встановлено строки для виконання обов`язку платником податку для облаштування акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками рівня пального у резервуарі та реєстрації таких в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі, а також передбачено дату з якої до таких платників застосовуються норми пункту 1281.1 статті 1281 Податкового кодексу України.

Відповідно до п.1281.1 ст.1281 Податкового кодексу України необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнеміра-лічильника на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі, та/або витратоміра-лічильника на місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованого на акцизному складі, а також необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників обсягу виробленого спирту етилового витратоміра-лічильника спирту етилового, та/або масового витратоміра на місці отримання та відпуску спирту етилового, розташованого на акцизному складі, та/або місці отримання/відпуску спирту етилового у виробництво продукції, визначеної у підпунктах “д” – “ж” підпункту 229.1.1 пункту 229.1 статті 229 цього Кодексу, – тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 20000 гривень за кожний необладнаний резервуар та/або незареєстрований рівнемір-лічильник, а також за кожне необладнане місце відпуску пального наливом з акцизного складу або за кожне місце отримання та відпуску спирту етилового, та/або незареєстрований витратомір-лічильник/витратомір-лічильник спирту етилового, та/або масовий витратомір.

Процедура створення та ведення Єдиного державного реєстру витратомірів-лічильників і рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі, а також порядок передачі облікових даних (обсягу обігу та залишку пального) з них електронними засобами зв`язку до контролюючих органів визначена Порядком ведення Єдиного державного реєстру витратомірів-лічильників і рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі, передачі облікових даних з них електронними засобами зв`язку до контролюючих органів, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 22.11.2017 р. №891 (далі за текстом – Порядок №891).

Встановивши обставини справи та дослідивши акт документальної планової виїзної перевірки від 14.02.2024 №6875/02-32-0701/30641728, суд встановив, що відповідачем не доведено, що саме у період з 01.04.2020 року по 14.09.2020 року на акцизних складах №1007597, №1007598, №1007599, №1007600, №1007601, №1007602, №1007603, №1007604, №1007605, №1007606, №1007607, №1007608, №1007609, №1011795, №1011796 ТОВ "ВІКІТАН" здійснювало господарську діяльність із зберігання, приймання та відпуску пального без облаштування рівнемірами-лічильниками резервуарів та їх реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників.

Колегія суддів звертає увагу, що наведений в акті перевірки висновок контролюючого органу про здійснення ТОВ «ВІКІТАН» фізичного відпуску пального через конкретні витратоміри-лічильники у зазначений період обґрунтовано посиланням на змінні звіти АГЗС за формою № 14-ГС, які, як зазначено в акті перевірки, були надані до перевірки.

Самі по собі змінні звіти АГЗС можуть підтверджувати здійснення операцій з відпуску пального та їх обсяг, однак зі змісту акта перевірки не встановлено, яким саме чином дані таких звітів підтверджують відпуск пального здійснювався через конкретні витратоміри-лічильники із зазначенням їх заводських номерів, а також що саме такі засоби вимірювальної техніки у відповідний період не мали позитивного результату повірки, оцінки відповідності та не були зареєстровані у відповідному Єдиному державному реєстрі, тобто обставини податкового правопорушення.

При цьому відповідачем не наведено та не надано суду інших належних і достатніх доказів, які б у своїй сукупності підтверджували причинно-наслідковий зв`язок між даними змінних звітів АГЗС та експлуатацією саме зазначених в акті перевірки витратомірів-лічильників у визначений контролюючим органом період, а документи, на які посилається відповідач, зокрема змінні звіти АГЗС за формою № 14-ГС, вже були предметом дослідження контролюючого органу під час проведення попередніх фактичних перевірок, за результатами яких контролюючим органом були зроблені висновки щодо відповідних порушень.

Водночас, посилання контролюючого органу на свідоцтва про повірку законодавчо регульованих засобів вимірювальної техніки, зазначені серед документів, на підставі яких зроблено висновки за результатами перевірки, саме по собі не підтверджує наявності встановленого порушення.

Свідоцтво про повірку засвідчує позитивні результати повірки конкретного засобу вимірювальної техніки та його придатність до застосування за результатами проведеної повірки.

Отже, для підтвердження висновку про порушення вимог підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України контролюючий орган мав установити, зокрема, який саме засіб вимірювальної техніки використовувався для відпуску пального у визначений період, результати його повірки та строк їх чинності, а також факт невиконання інших передбачених податковим законодавством вимог щодо такого засобу, у тому числі його реєстрації у відповідному Єдиному державному реєстрі.

Проте зі змісту акта перевірки та наданих суду матеріалів не встановлено дослідження зазначених обставин з даними змінних звітів АГЗС та конкретними витратомірами-лічильниками, у зв`язку з чим сам факт наявності або посилання на документи про повірку не доводить обставин, покладених в основу оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Сам по собі факт повторного дослідження контролюючим органом документів, які раніше були предметом перевірки, не свідчить про неможливість їх використання під час наступної перевірки. Водночас таке повторне дослідження не звільняє контролюючий орган від обов`язку самостійно встановити та належним чином довести фактичні обставини, які є підставою для прийняття відповідного податкового повідомлення-рішення.

У цьому випадку з акта документальної планової виїзної перевірки не відображається, що під час її проведення контролюючим органом було встановлено будь-які нові обставини або отримано нові докази, які б самостійно підтверджували факт здійснення позивачем у спірний період фізичного відпуску пального саме через конкретні витратоміри-лічильники, зазначені в акті перевірки, без позитивного результату їх повірки, оцінки відповідності та реєстрації у відповідному Єдиному державному реєстрі.

Фактично висновки контролюючого органу, викладені в акті документальної перевірки, ґрунтуються на тих самих документах та обставинах, які вже досліджувалися під час попередніх фактичних перевірок, без наведення самостійного обґрунтування того, яким чином за результатами саме документальної перевірки встановлено склад відповідного порушення.

При цьому колегія суддів виходить із того, що саме по собі повторне використання документів, які вже були предметом попереднього податкового контролю, не може вважатися достатнім доказом вчинення платником податків порушення, якщо контролюючий орган не довів на їх підставі кожну з обставин, що входить до складу такого порушення.

Отже, за наслідками податкової документальної перевірки відповідачем не доведено належними та достатніми доказами саме факт експлуатації позивачем у спірний період конкретних витратомірів-лічильників без позитивного результату повірки, оцінки відповідності та їх реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників.

За таких обставин колегія суддів дійшла висновку, що висновок контролюючого органу про порушення ТОВ «ВІКІТАН» вимог підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України не підтверджений належними, достатніми та достовірними доказами, а тому не може бути покладений в основу оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

З огляду на викладене, колегія суддів дійшла висновку, що контролюючим органом не доведено належними та достатніми доказами обставин, які стали підставою для прийняття податкових повідомлень-рішень від 01.03.2024 № 7615/02-32-09-04/30641728, № 7613/02-32-09-04/30641728.

Зокрема, відповідачем не доведено, що саме у визначений ним період на акцизних складах № 1007597, № 1007598, № 1007599, № 1007600, № 1007601, № 1007602, № 1007603, № 1007604, № 1007605, № 1007606, № 1007607, № 1007608, № 1007609, № 1011795, № 1011796 позивач здійснював фізичний відпуск пального через конкретні витратоміри-лічильники, які не мали позитивного результату повірки, оцінки відповідності та не були зареєстровані у Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників.

Суд першої інстанції, вирішуючи спір у цій частині, зазначених обставин належним чином не дослідив, не надав оцінки тому, на підставі яких саме доказів контролюючим органом було встановлено факт експлуатації позивачем конкретних витратомірів-лічильників у спірний період, не перевірив співвідношення висновків документальної перевірки з результатами попередніх фактичних перевірок та не з`ясував, чи містять змінні звіти АГЗС достатні відомості для ідентифікації саме тих витратомірів-лічильників, використання яких контролюючий орган зазначає в акті.

Таким чином, судом першої інстанції не було повно та всебічно з`ясовано обставини, що мають значення для правильного вирішення спору, а висновок про правомірність застосування до позивача штрафних санкцій за податковими повідомленнями-рішеннями від 01.03.2024 № 7615/02-32-09-04/30641728, № 7613/02-32-09-04/30641728 зроблено без належної оцінки всіх наявних у справі доказів та доводів сторін.

За таких обставин колегія суддів дійшла висновку, що податкові повідомлення-рішення від 01.03.2024 № 7615/02-32-09-04/30641728, № 7613/02-32-09-04/30641728 прийнято контролюючим органом необґрунтовано та протиправно, у зв`язку з чим вони підлягають скасуванню.

Відповідно, рішення суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог щодо визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 01.03.2024 № 7615/02-32-09-04/30641728, № 7613/02-32-09-04/30641728 підлягає скасуванню з ухваленням у цій частині нового рішення про задоволення позовних вимог.

Відповідно до п.2 ч.1 ст.315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Згідно з ч.1 ст.317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Вікітан" задовольнити частково.

Рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 28 січня 2026 року скасувати в частині відмови в задоволенні позовних вимог ТОВ "ВІКІТАН" про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління Державної податкової служби у Вінницькій області №7613/02-32-09-44/30641728 від 01.03.2024 року, №7615/02-32-09-44/30641728 від 01.03.2024 року.

Ухвалити в цій частині постанову, якою позовні вимоги ТОВ "ВІКІТАН" про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління Державної податкової служби у Вінницькій області №7613/02-32-09-44/30641728 від 01.03.2024 року, №7615/02-32-09-44/30641728 від 01.03.2024 року задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Вінницькій області №7613/02-32-09-44/30641728 від 01.03.2024 року, №7615/02-32-09-44/30641728 від 01.03.2024 року.

В іншій частині рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 28 січня 2026 року залишити без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст. 328, 329 КАС України.

ГоловуючийСапальова Т.В.

СуддіШидловський В.Б. Капустинський М.М.