Постанова від 04 жовтня 2026 р. у справі №640/25882/19 — Шостий апеляційний адміністративний суд

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Справа № 640/25882/19 Суддя (судді) першої інстанції: Валентина ОРЛЕНКО

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 жовтня 2026 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів, судді-доповідача Попової О.Г., суддів Говоруна О.В. та Чуприни О.В., розглянувши в письмовому провадженні апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Проторія" на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 06.04.2026 у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Проторія" до Головного управління ДПС у м. Києві, як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Проторія" звернулось до Окружного адміністративного суду м. Києва з позовом до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві (далі ГУ ДПС у м. Києві/відповідач) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 27.09.2019 року № 00001220502.

Ухвалою Окружного адміністративного суду м. Києва від 23.01.2020 відкрито провадження в адміністративній справі.

Законом України від 13.12.2022 № 2825-IX "Про ліквідацію Окружного адміністративного суду міста Києва та утворення Київського міського окружного адміністративного суду" (далі - Закон № 2825-IX) ліквідовано вказаний адміністративний суд. Так, відповідно до пункту 2 Прикінцевих та перехідних Закону № 2825-IX з дня набрання чинності цим Законом Окружний адміністративний суд міста Києва припиняє здійснення правосуддя. Інші адміністративні справи, які не розглянуті Окружним адміністративним судом міста Києва, у тому числі ті, що передані до Київського окружного адміністративного суду до набрання чинності Законом України "Про внесення зміни до пункту 2 розділу II "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України "Про ліквідацію Окружного адміністративного суду міста Києва та утворення Київського міського окружного адміністративного суду" щодо забезпечення розгляду адміністративних справ", але не розподілені між суддями (крім справ, підсудність яких визначена частиною першою статті 27, частиною третьою статті 276, статтями 289-1, 289-4 Кодексу адміністративного судочинства України), передаються на розгляд та вирішення іншим окружним адміністративним судам України шляхом їх автоматизованого розподілу між цими судами з урахуванням навантаження за принципом випадковості та відповідно до хронологічного надходження справ у порядку, визначеному Державною судовою адміністрацією України.

Справа № 640/25882/19 надійшла до Черкаського окружного адміністративного суду 28.01.2025 року вх.№ 4111/19 та передана для розгляду судді Орленко В.І.

Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 06.04.2026 в задоволенні позову відмовлено.

Не погоджуючись з таким судовим рішенням, Товариство з обмеженою відповідальністю "Проторія" подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове судове рішення, яким задоволити адміністративний позов в повному обсязі.

В апеляційній скарзі позивач посилається на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

В обґрунтування апеляційної скарги зазначає, що вказана в акті перевірки виїзна перевірка на підприємстві не проводилась. Наказ про проведення перевірки був вручений директору у приміщенні податкової служби, ні які документи не запитувались.

Зазначає, що він здійснював реалізацію пакетів послуг кінцевим споживачам, отримував оплату та перераховував її принципалам із утриманням агентської винагороди, що підтверджує реальний економічний зміст господарських операцій, а не значні недоліки в первинних документах не свідчать про не реальність таких операцій. саме по собі не співпадіння дат податкових накладних та платежів не свідчить про відсутність господарських операцій, оскільки в агентських відносинах момент виникнення податкових зобов`язань пов`язаний із погодженням звіту агента, а не виключно з рухом коштів.

Відповідачем подано відзив на апеляційну скаргу товариства, в якому просить відмовити в задоволенні апеляційної скарги, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 18.05.2026 та від 08.06.2026 відкрито апеляційне провадження та призначено справу до судового розгляду в порядку письмового провадження.

Апеляційний розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження, згідно з п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, яким передбачено, що суд апеляційної інстанції може розглянути справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на основі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що наказом ГУ ДФС у м. Києві від 27.08.2019 року № 11889 призначено проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "Проторія".

За період з 01.01.2017 по 30.09.2018 роки ТОВ "Проторія" задекларовано податковий кредит по податку на додану вартість у сумі 168 189 818,0 гривень. Перевіркою правомірності визначення податкового кредиту за період з 01.01.2017 по 30.09.2018 року, встановлено його завищення у сумі 1 202 833,0 грн.

У вказаному періоді ТОВ "Проторія" вело господарську діяльність з ТОВ "Саппорт. УА" та ТОВ "ТЕХНАРІ" відповідно до укладених агентських договорів: № PS-A/040417-01 від 04.04.2017 - з ТОВ "Саппорт. УА" (принципал) та № PS-A/090916- 01 від 09.09.2016 з ТОВ "ТЕХНАРІ" (принципал). За умовами договорів ТОВ "Проторія" як агент зобов`язалось за винагороду від імені, в інтересах та за рахунок принципала надати послуги, передбачені договором: інформування споживачів про Принципала, його діяльність та послуги, які він надає третім особам; консультування споживачів про перелік пакетів послуг принципала, які споживачі можуть придбати в магазинах ТОВ "Проторія" та порядок їх придбання; інформуванням споживачів про умови та основні положення договору про надання послуг; укладення договору про надання послуг від імені принципала із споживачами.

10.09.2019 року ТОВ "Проторія" отримало акт "Про результати документальної позапланової виїзної перевірки" від 10.09.2019 року № 16/26-15-05-02- 04/39659560.

Позивачем надано заперечення з доказами, які спростовували викладені в акті перевірки факти проведення перевірки та виявлення допущених підприємством порушень норм ПК України по господарських операціях з ТОВ "Саппорт. УА" та ТОВ "Технарі".

На вказані заперечення відповідач 27.09.2019 року надав відповідь, у якій відхилив доводи позивача, повторно зробив висновок про порушення останнім норм Податкового кодексу України за операціями з ТОВ "Саппорт. УА" та ТОВ "Технарі", в результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся, на загальну суму 1 202 833,0 грн.

Одночасно з актом перевірки, ТОВ "Проторія" було надіслано податкове повідомлення-рішення від 27.09.2019 року № 00001220502 про збільшення податкового зобов`язання з ПДВ на 1 202 833 грн та 300 708 грн за штрафними санкціями.

Не погодившись зі спірним податковим повідомлення-рішенням, ТОВ "Проторія" звернулось до ДПС України зі скаргою на вказане рішення.

Рішенням ДПС України 05.12.2019 року в задоволенні скарги позивача було відмовлено.

Не погоджуючись з діями відповідача, позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.

Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіряючи дотримання судом першої інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, колегія суддів виходить із наступного.

Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України, у редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до статті 62 ПК України одним із способів здійснення податкового контролю є перевірки та звірки відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірки щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Згідно пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Відповідно до підпункту 75.1.2. пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з обставин, визначених цим Кодексом.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Підстави проведення документальних позапланових перевірок визначені в п.п. 78.1.5 п. 78.1 ст. 78 ПК України.

У відповідності до п. 78.4 статті 78 ПК України про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.

У п. 78.5 статті 78 ПК України закріплено, що допуск посадових осіб контролюючих органі до проведення документальної позапланової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.

Стаття 81 ПК України визначає умови та порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення документальних виїзних та фактичних перевірок.

Абзацами першим-четвертим підпункту 81.1 статті 81 ПК України встановлено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

- направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

- копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

- службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, наказ на проведення перевірки та направлення на проведення такої перевірки вручені директору Ватаху М.О. під підпис (а.с. 19, 20, 24, 25 т.2), що надало право податковому органу розпочату перевірки.

Щодо зазначеного в апеляційній скарзі про не відображення в журналі реєстрації перевірок товариства про проведення перевірки від 28.08.2019, то здійснення такого запису не є обов`язковою умовою для проведення документальної позапланової виїзної перевірки.

Також, колегія суддів бере до уваги, що жодних заперечень станом на час початку проведення перевірки від представників товариства не була, а посадові особи контролюючого органу були допущені до проведення такої перевірки.

Щодо суті виявлених порушень податкового законодавства, то в акті перевірки зазначено, що ТОВ "Проторія" віднесено податок на додану вартість по взаємовідносинах з ТОВ "Саппорт. УА" та ТОВ "Технарі" до складу податкового кредиту з порушенням п. 189.4 ст. 189., п. 198.2 ст. 198. ПК України, оскільки: ТОВ "Проторія" не отримує послуги, які надає ТОВ "Саппорт. УА" та ТОВ "Технарі", а отримувачем послуг, які надає ТОВ "Саппорт. УА" чи ТОВ "Технарі" є кінцевий споживач; - дата та сума списання коштів ТОВ "Проторія" з розрахункового рахунку не співпадає з датою виписки податкових накладних та їх сумою. Податкові накладні виписані ТОВ "Саппорт. УА" чи ТОВ "Технарі" та прийняті ТОВ "Проторія", виписані з порушенням п. 201.7. ст. 201. ПК України, оскільки: постачання послуг здійснювалось кінцевому споживачу послуг, а не ТОВ "Проторія", як це зазначено в податковій накладній; - а також дата та сума коштів, що надійшли на поточний рахунок, не відповідають датам та сумам податкових накладних (а.с. 37-38 т. 1).

Так, відповідно до п. 189.4 ст. 189 ПК України, базою оподаткування для товарів/послуг, що передаються/отримуються у межах договорів комісії (консигнації), поруки, довірчого управління, є вартість постачання цих товарів, визначена у порядку, встановленому статтею 188 цього Кодексу.

Дата збільшення податкових зобов`язань та податкового кредиту платників податку, що здійснюють постачання/отримання товарів/послуг у межах договорів комісії (консигнації), поруки, доручення, довірчого управління, інших цивільно-правових договорів та без права власності на такі товари/послуги, визначається за правилами, встановленими статтями 187 і 198 цього Кодексу.

До податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу;

ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України (п.198.1 ст.198 ПК України).

Відповідно до п. 198.2 ст. 198 ПК України, датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

- дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;

- дата отримання платником податку товарів/послуг.

Статтею 198 ПК України визначено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного капіталу та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу;

ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

- дата списання коштів з рахунку платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг на оплату товарів/послуг, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата списання електронних грошей платника податків як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець постачальника;

- дата отримання платником податку товарів/послуг.

Для операцій із ввезення на митну територію України товарів датою віднесення сум податку до податкового кредиту є дата сплати податку за податковими зобов`язаннями згідно з пунктом 187.8 статті 187 цього Кодексу, а для операцій з постачання послуг нерезидентом на митній території України - дата складення платником податкової накладної за такими операціями, за умови реєстрації такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Датою збільшення податкового кредиту лізингоодержувача (орендаря) для операцій з фінансового лізингу (фінансової оренди) є дата фактичного отримання об`єкта фінансового лізингу (фінансової оренди) таким лізингоодержувачем (орендарем).

Датою віднесення сум до податкового кредиту замовника з договорів (контрактів), визначених довгостроковими відповідно до пункту 187.9 статті 187 цього Кодексу, є дата фактичного отримання замовником результатів робіт (оформлених актами виконаних робіт) за такими договорами (контрактами).

Для товарів/послуг, постачання (придбання) яких контролюється приладами обліку, факт постачання (придбання) таких товарів/послуг засвідчується даними обліку (п.198.2. ст.198 ПК України).

В пункті 198.6. ПК України встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складення податкової накладної/розрахунку коригування.

Суми податку, сплачені (нараховані) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних/розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням строку реєстрації, включаються до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкові накладні/розрахунки коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, але не пізніше ніж через 365 календарних днів з дати складення податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних.

Платники податку, які застосовують касовий метод податкового обліку, суми податку, зазначені в податкових накладних/розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, та не включені до податкового кредиту протягом періоду 365 календарних днів з дати складення таких податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних у зв`язку з відсутністю фактів списання коштів з рахунку платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг (видачі з каси) або надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів/послуг, мають право на включення таких сум до податкового кредиту у звітному податковому періоді, в якому відбулося списання коштів з рахунку платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг (видачі з каси) або надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів/послуг, але не пізніше ніж через 60 календарних днів з дати такого списання, надання інших видів компенсацій.

Відповідно до п. 201.7. ст. 201 ПК України, податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Відповідно до пп. 14.1.185. п. 14.1. ст. 14. ПК України, постачання послуг - будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об`єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об`єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності.

З метою оподаткування постачанням послуг, зокрема є:

1) досягнення домовленості утримуватися від певної дії або від конкуренції з третьою особою чи надання дозволу на будь-яку дію за умови укладення договору;

2) постачання послуг за рішенням органу державної влади чи органу місцевого самоврядування або в примусовому порядку,

3) постачання послуг іншій особі на безоплатній основі,

4) передача результатів виконаних робіт, наданих послуг платнику податку, уповноваженому згідно з договором вести облік результатів спільної діяльності без утворення юридичної особи, а також їх повернення таким платником податку після закінчення спільної діяльності;

5) передача (внесення) виконаних робіт, наданих послуг як вклад у спільну діяльність без утворення юридичної особи, а також повернення послуг,

6) постачання послуг з розміщення знаку відповідної торгової марки або самого товару чи послуги в кінофільмі, серіалі або телевізійній програмі, які є візуальними (глядачі лише бачать продукт або знак торговельної марки, продукт чи торговельна марка згадується у розмові персонажа; товар, послуга чи торговельна марка органічно вплітаються в сюжет і є його частиною).

Судом першої інстанції встановлено, що між ТОВ "Проторія" в особі директора Ватах Михайла Олександровича - Агент та ТОВ "Саппорт. УА" , в особі директора Кірія Євгена Володимировича - Принципал укладено агентський договір № PS-A/040417-01 від 04.04.2017 року.

Відповідно до умов вказаного договору:

1.1. В порядку та на умовах, визначених цим договором, Принципал доручає, а Агент зобов`язується за винагороду від імені, в інтересах та за рахунок Принципала надати послуги що передбачені п. 1.2. даного Договору.

1.2. В межах та на умовах, визначених цим договором, Принципал доручає:

- інформування споживачів про Принципала, його діяльність та послуги, які він надає третім особам шляхом розміщення інформаційних стендів, необхідних довідкових матеріалів та ін.;

- консультування споживачів про перелік пакетів послуг принципала, які останні можуть придбати в магазинах ТОВ "Проторія" та порядок їх придбання;

- інформування споживачів про умови та основні положення договору про надання послуг (виконання робіт) та порядок його укладення;

- укладення договору про надання послуг (виконання робіт) від імені принципала з споживачами.

З аналогічними умовами позивачем в особі директора Ватах Михайла Олександровича - Агент та ТОВ "Технарі" (код 36285978), в особі генерального директора Гусакова Олександра Сергійовича - Принципал укладено агентський договір N PS-A/090916-01 від 09.09.2016 року.

На виконання умов договорів № PS-A/040417-01 від 04.04.2017 року та № PS-A/090916-01 від 09.09.2016 року ТОВ "Проторія" отримано від ТОВ "Технарі" та ТОВ "Саппорт. УА": податкові накладні (перелік яких зазначено на сторінках 26 і 29 акту перевірки позивача), а також отримано та підписано безномерні акти приймання - передачі пакетів послуг: від 04.04.2017 року; 29.09.2017 року; 22.11.2017 року; 01.08.2018 року та від 09.09.2016 року відповідно.

При дослідженні вказаних актів встановлено, що останні не містять ціни одиниці пакету послуг та загальної суми переданих пакетів послуг.

На виконання умов договору № PS-A/090916-01 від 09.09.2016 року ТОВ "Проторія" здійснено наступні оплати:

- від 13.01.2017 на суму 184 375,84 грн.; - від 21.02.2017 на суму 119 397,0 грн. ; - від 10.03.2017 на суму 126 530,10 грн.; - від 21.04.2018 на суму 91 486,2 грн.; - від 17.05.2017 на суму 122 961,39 грн.

На виконання умов договору №PS-A/040417-01 від 04.04.2017 року ТОВ "Проторія" були здійснено наступні оплати:

- від 14.06.2017 на суму 183 035,85 грн.; - від 07.07.2017 на суму 250 420,81 грн.; - від.14.08.2017 на суму 226 320.00 грн.; - від 11.09.2017 на суму 172 067,20 грн.; - від 11.10.2017 на суму 226 433,70 грн.; - від 10.11.2017 на суму 216 620,00 грн.; - від 22.12.2017 на суму 106 196,35 грн.; - від 16.01.2018 на суму 281 794,21 грн.; - від 22.02.2018 на суму 159 830,27 грн.; - від 21.03.2018 на суму 159 026,20 грн.; - від 23.04.2018 на суму 250 099,55 грн.; - від 17.05.2018 на суму 167 536,80 грн.; - від 14.06.2018 на суму 167 148,95 грн.; - від 13.07.2018 на суму 220 526,73 грн.; - від 16.08.2018 на суму 197 149,79 грн.; - від 07.09.2018 на суму 297 194,75 грн.

Досліджуючи матеріали справи, а також здійснивши аналіз положень ПК України дає колегії суддів погодитись із висновком суду першої інстанції, що виписані податкові накладні по вищевказаним правовідносинам не відповідають жодній з перших подій, а ні перерахуванню грошових коштів, а ні отриманню пакету послуг, як це передбачено статтею 198 ПК України, що ставить під сумнів виконання сторонами умов цього договору та віднесення сум сплаченого податку до податкового кредиту.

Крім того, апеляційний суд звертає увагу на те, що відповідно до наданого до перевірки ТОВ «Проторія» наказу від 05.04.2017 №05/04/2017, підписаного директором Ватах О.М., встановлено: « 2.2. Бухгалтерії підприємства: оприбуткувати на забалансовий рахунок у кількісному вираженні пакети послуг від ТОВ «Саппорт. УА» згідно Акту (ам) приймання - передачі у наданому діапазоні електронних кодів та станом на останній останній день місяця формувати Звіт про укладені зі споживачами договори та продані магазинами роздрібного продажу споживачам пакети послуг і списувати їх з позабалансового рахунку після підписання Принципалом Звіту Агента за звітний місяць.

Відповідно до вимог Інструкції «Про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій» №291 від 30.11.1999, матеріальні цінності, що прийняті підприємством на комісію, обліковуються на рахунках класу 0 (позабалансові рахунки). Конкретно для комісіонера (агента) у договорі комісії на продаж, серед рахунків класу 0 передбачено субрахунок 024 «Товари, прийняті на комісію».

Однак, згідно наданих до перевірки оборотно-сальдових відомостей по всіх рахунках встановлено, що у ТОВ «Проторія» відсутній будь-який позабалансовий рахунок, в тому числі і рахунок 024 «Товари, прийняті на комісію», що свідчить про неможливість оприбуткування пакетів послуг та подальше їх списання.

Поряд з цим, відповідно до вимог ведення бухгалтерського обліку, продаж товару (послуг) Принципала відображається в бухгалтерському обліку Агента, як звичайна реалізація. Згідно вимог п.8 П(С)БО 9 «Запаси», придбані (отримані) або вироблені запаси зараховуються на баланс підприємства/установи за первісною вартістю.

Оскільки надані до перевірки акти приймання передачі пакетів послуг, взагалі не містять вартості, їх оприбуткування є неможлививим (як це передбачено вимогами п.8 П(С) БО 9).

З огляду на встановлене колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що виписані податкові накладні по вищевказаним правовідносинам не відповідають жодній з перших подій, а ні перерахуванню грошових коштів, а ні отриманню пакету послуг, як це передбачено ст. 198 ПК України, що ставить під сумнів виконання сторонам умов даного договору та віднесення сум сплаченого податку до податкового кредиту.

Крім того, відповідно до наданого до перевірки ТОВ «Проторія» наказу від 09.09.2016 №09/09/2016, підписаного директором Ватах О.М., встановлено: « 2.2. Бухгалтерії підприємства:

- оприбуткувати на забалансовий рахунок у кількісному вираженні пакети послуг від ТОВ «Технарі» згідно Акту приймання - передачі у наданому діапазоні електронних кодів в розрізі видів послуг;

- станом на останній день місяця формувати Звіт про кількість укладених договорів про надання послуг (виконання робіт) від імені Принципала споживачами в магазинах роздрібного продажу. Узгодити з Принципалом кількість пакетів послуг, проданих споживачеві, списати їх з забалансового рахунку товариства після підписання Звіту Агента за звітний місяць».

Відповідно до вимог Інструкції «Про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій» №291 від 30.11.1999, матеріальні цінності, що прийняті підприємством на комісію, обліковуються на рахунках класу 0 (позабалансові рахунки). Конкретно для комісіонера (агента) у договорі комісії на продаж, серед рахунків класу 0 передбачено субрахунок 024 «Товари, прийняті на комісію».

Згідно наданих до перевірки оборотно-сальдових відомостей по всіх рахунках встановлено, що у ТОВ «Проторія» відсутній будь-який позабалансовий рахунок, в тому числі і рахунок 024 «Товари, прийняті на комісію», що свідчить про неможливість оприбуткування пакетів послуг та подальше їх списання.

Поряд з цим, відповідно до вимог ведення бухгалтерського обліку, продаж товару (послуг) Принципала відображається в бухгалтерському обліку Агента, як звичайна реалізація. Згідно вимог п.8 П(С)БО 9 «Запаси», придбані (отримані) або вироблені запаси зараховуються на баланс підприємства/установи за первісною вартістю.

Надані до перевірки акти приймання передачі пакетів послуг не містять вартості їх оприбуткування неможливе (як це передбачено вимогами п.8 П(С) БО 9).

Вищевказане у своїй сукупності дало суду першої інстанції підстави дійти висновку, що ТОВ «Проторія» було віднесено податок на додану вартість по взаємовідносинах з ТОВ «Саппорт. УА» та ТОВ «Технарі» до складу податкового кредиту з порушенням пункту 189.4 статті 189, пункту 198.2 статті 198. ПК України, оскільки ТОВ «Проторія» не отримує послуги, які надає ТОВ «Саппорт. УА» та ТОВ «Технарі», адже отримувачем послуг, які надає ТОВ «Саппорт. УА» чи ТОВ «Технарі» є кінцевий споживач. Податкові накладні виписані ТОВ «Саппорт. УА» чи ТОВ «Технарі» та прийняті ТОВ «Проторія», є такими, що виписані з порушенням пункту 201.7 статті 201 ПК Україгит, оскільки, постачання послуг здійснювалось кінцевому споживачу послуг, а не ТОВ «Проторія», як це зазначено в податковій накладній.

Інші доводи та пояснення позивача не спростовують висновки податкового органу встановлені під час перевірки та підтверджені судом в ході розгляду справи.

Колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції, що позивачем не доведено належними та допустимими доказами, що у спірних правовідносинах, датою віднесення товариством сум податку до податкового кредиту є дата тієї події, що відбулася раніше - дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг, або ж дата отримання платником податку товарів/послуг.

Посилання ТОВ «Проторія» щодо неврахування відповідачем при прийнятті спірного податкового повідомлення-рішення ДФС України від 20.05.2019 № 23196/6/99-99-11-04-01-25 про результати розгляду скарги на ППР від 14.03.2019 № 00003151402 суд розцінює критично та зазначає, що вказане рішення стосується ППР, яке не є предметом розгляду даної справи, а тому не взяття такого рішення ДФС України не є беззаперечним доказом безпідставності та необґрунтованості висновків Відповідача.

Не знайшли свого підтвердження, в ході розгляду справи, і доводи позивача в частині порушення процедури проведення перевірки, оскільки, перед початком перевірки уповноваженій особі позивача була вручена копія наказу на перевірку, а також було ознайомлено з направленням на перевірку, жодних заперечень чи зауважень станом на час початку перевірки не надходило, а тому допуск до перевірки невілює правові наслідки можливих процесуальних порушень допущених контролюючим органом при призначенні податкової перевірки. Наказ на перевірку є актом одноразового застосування та вичерпує свою дію фактом виконання.

Вказаний висновок узгоджується з правовою позицією викладеною Верховним судом у справі № 807/2062/17.

Враховуючи встановлені обставини справи, колегія суддів погоджується із судом першої інстанції про відсутність підстав для задоволення адміністративного позову ТОВ «Проторія».

Підсумовуючи вищевикладене, за результатами розгляду апеляційної скарги колегія суддів суду дійшла висновку, що суд першої інстанції ухвалив правильне рішення про часткове задоволення позовних вимог.

Інші доводи апелянта, викладені в апеляційній скарзі, висновків суду першої інстанції не спростовують. При цьому, колегія суддів звертає увагу на ті обставини, що відповідно до правил п.41 «Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень» обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Таким чином, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, а викладені в апеляційній скарзі доводи позицію суду першої інстанції не спростовують.

Відповідно до пункту 1 частини першої статті 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Приписи статті 316 КАС України визначають, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Проторія" на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 06.04.2026 у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Проторія" до Головного управління ДПС у м. Києві, як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - залишити без задоволення.

Рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 06.04.2026 у справі №640/25882/21 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Проторія" до Головного управління ДПС у м. Києві, як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення, є остаточною та оскарженню не підлягає крім випадків, передбачених пунктом 2 частини п`ятої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя О.Г. Попова

Судді: О.В. Говорун

О.В. Чуприна