Постанова від 22 вересня 2026 р. у справі №460/8491/25 — Восьмий апеляційний адміністративний суд

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 вересня 2026 рокум. ЛьвівСправа № 460/8491/25 пров. № А/857/4221/26

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Гуляка В.В.

суддів: Ільчишин Н.В., Матковської З.М.

за участі секретаря судового засідання: Скрутень Х.Б.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області,

на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 03 листопада 2025 року (суддя – Дорошенко Н.О., час ухвалення – 12:52 год., місце ухвалення – м.Рівне, дата складання повного тексту – 12.12.2025),

в адміністративній справі №460/8491/25 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "МІУРА" до Головного управління ДПС у Рівненській області,

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

встановив:

У травні 2025 року позивач ТОВ "МІУРА" звернувся в суд із адміністративним позовом до відповідача ГУ ДПС у Рівненській області, в якому просив: визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 13.12.2024 №1909717000701 та №1909817000701. Стягнути на користь позивача понесені судові витрати за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

Відповідач позовних вимог не визнав, вважаючи їх безпідставними, в суді першої інстанції подав відзив на позовну заяву, просив відмовити у задоволенні позовних вимог повністю.

Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 03.11.2025 позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення форми "Р" від 13.12.2024 №1909717000701 на загальну суму 1000094 грн, у тому числі за податковим зобов`язанням на суму 800075 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 200019 грн. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення форми "П" від 13.12.2024 №1909817000701 в частині суми завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за звітний період 2023 рік на суму 10987 грн. В решті позову відмовлено. Стягнуто на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача судові витрати по сплаті судового збору в сумі 3515,51 грн..

З цим рішенням суду першої інстанції не погодився відповідач та оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає апелянт, що рішення суду першої інстанції винесене з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, з не відповідністю обставинам справи та з порушенням норм матеріального і процесуального права, а тому підлягає скасуванню з підстав, викладених в апеляційній скарзі.

В обґрунтування апеляційних вимог апелянт зазначає, що в ході проведення перевірки встановлено, що ТОВ «Міура» обліковувало заборгованість без проведення дисконтування довгострокової заборгованості на дату балансу. По векселях, строк погашення по яких припадає на 2029 р, заборгованість по яких станом на 31.12.2019 становить 5573999,14 грн. та обліковується на рахунку 511, ТОВ «МІУРА» занижено дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку у декларації з податку на прибуток за 2019р. на суму 4611491,17 грн., та завищено фінансовий результат (за рахунок не врахування у складі витрат амортизації дисконту) за 2020-2023 рр. - на 1844596,48 грн. По векселях, строк погашення по яких припадає на 2030 р., заборгованість по яких станом на 31.12.2019 р. становить 1494758,25 грн. та обліковується на рахунку 511, ТОВ «Міура» занижено дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку у декларації з податку на прибуток за 2019 р. на суму 1278221,21 грн., та завищено фінансовий результат (за рахунок неврахування у складі витрат амортизації дисконту) за 2020-2023рр. - на 464807,72 грн. Крім того, по векселях, строк погашення по яких припадає на 2031 р., заборгованість по яких станом на 31.12.2019 р. становить 1495000,00грн. та обліковується на рахунку 511, ТОВ «Міура» занижено дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку у декларації з податку на прибуток за 2019 р. на суму 1313312,12 грн., та завищено фінансовий результат (за рахунок не врахування у складі витрат амортизації дисконту) за 2020-2023 рр. - на 437770,68 грн. Таким чином, в порушення вимог п.44.1, п.44.2 ст.44, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України, п.10 П(с)БО 11 «Зобов`язання», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000р. №20, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 11.02.2000р. за №85/4306, П(с)БО 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999р. №290, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 р. за №860/4153, ТОВ «Міура» занижено дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку у декларації з податку на прибуток - не віднесено до складу інших доходів та не відображено в рядку 2240 Звіту про фінансові результати (форма №2) дохід від дисконтування заборгованості (з врахуванням амортизації) на загальну суму 7203 024 грн., в т.ч. за 2019 р. в сумі 7203024 грн., та завищено фінансовий результат (за рахунок неврахування у складі витрат амортизації дисконту) на загальну суму 2747174,88 грн., в т.ч. за 2020 р. - 686793,72 грн., за 2021 р. - 686793,72 грн., за 2022 р. - 686793,72 грн., 2023рр. - на 686793,72 грн..

За результатами апеляційного розгляду апелянт просить скасувати рішення суду від 03.11.2025 року в частині задоволення позовних вимог та ухвалити нове судове рішення по справі, яким у задоволенні позову відмовити повністю.

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, у якому зазначає, що вимоги апеляційної скарги є необґрунтованими, безпідставними і такими, що не підлягають задоволенню. На думку позивача, судом першої інстанції правомірно визнано протиправним та скасовано ППР від 13.12.2024 №1909717000701 на загальну суму 1000094 грн.. Водночас позивач не погодився з позицією суду першої інстанції та відповідача щодо ППР від 13.12.2024 №1909817000701, яким визначено суму завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в розмірі 7709800 грн. та щодо визначення боргу безнадійним та відсутності існування кредитора-фізичної особи. Вважає, що суд першої інстанції неправильно застосував норми пп. 14.1.11, п. 44.1, 44.6 ПК України, п. 10 П(С)БО 11, порушив ст. 2, 77, 90, 242 КАС України. Тому позивач просить залишити апеляційну скаргу відповідача без задоволення, а рішення скасувати в частині незадоволених позовних вимог і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині, яким задовольнити позовну заву позивача в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 13.12.2024 №1909817000701, яким визначено суму завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в розмірі 7709800 грн..

Суд апеляційної інстанції заслухавши доповідь судді-доповідача, дослідивши матеріали справи та докази по справі, обговоривши доводи, межі та вимоги апеляційної скарги, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції, вважає, що дану апеляційну скаргу слід залишити без задоволення.

Суд встановив такі фактичні обставини справи.

Позивач ТзОВ “Міура” зареєстроване юридичною особою та перебуває на обліку в Головному управлінні ДПС у Рівненській області. Види економічної діяльності: діяльність готелів і подібних засобів тимчасового розміщування; прання та хімічне чищення текстильних і хутряних виробів; діяльність ресторанів, надання послуг мобільного харчування; обслуговування напоями; купівля та продаж власного нерухомого майна; надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна (а.с. 9).

Відповідно до ст. 75, 77 Податкового кодексу України, плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2024 рік, на підставі наказу Головного управління ДПС у Рівненській області від 20.06.2024 №11583-п проведена планова виїзна документальна перевірка ТОВ “Міура” з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган за період діяльності з 01.01.2018р. по 31.12.2023р.

Результати перевірки оформлені актом від 08.11.2024 №17907/Ж5/17-00-07-01/19485164 (далі - акт перевірки), відповідно до висновків якого проведеною перевіркою встановлено порушення, зокрема, які оскаржуються позивачем: пп. “з” пп.14.1.11, пп.14.1.257, пп. 14.1.267 п.14.1 ст.14, п.44.1, п.44.2 ст.44, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, п.5, п.10 П(с)БО 11 “Зобов`язання”, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 р. №20, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 11.02.2000 р. за №85/4306, п.15 П(С)БО 15 “Дохід”, затверджено наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 р. №290, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 р. за № 860/4153, П(с)БО 21 “Вплив змін валютних курсів”, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 10.08.2000 №193, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 17.08.2000 р. за №515/4736, що призвело до заниження податку на прибуток всього на загальну суму 800075,00 грн, в тому числі за 2019 р. – 799024,00 грн, за 2023 р. – 1051,00 грн, та завищення від`ємного значення по податку на прибуток за 2023 р. всього на суму 7709800,00 грн. (а.с.10 т.1).

Позивач подав заперечення на акт перевірки (а.с. 44 т.1), за результатами розгляду яких контролюючий орган висновки, викладені в акті перевірки, залишив без змін, про що надіслав платнику податків відповідь від 12.12.2024 №823/Ж12/17-00-07-01-11 (а.с. 46 т.1).

Суд встановив, що на підставі акту перевірки від 08.11.2024 №17907/Ж5/17-00-07-01/19485164 ГУ ДПС у Рівненській області прийнято податкові повідомлення-рішення:

- від 13.12.2024 №1909717000701, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток в розмірі 1000094 грн, в тому числі 800075 грн. за податковими зобов`язаннями та 200019 грн за штрафними (фінансовими) санкціями (а.с. 55 т.1);

- від 13.12.2024 №1909817000701, яким визначено суму завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в розмірі 7709800 грн (а.с. 56 т.1).

Вважаючи означені вище податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся з цим позовом до адміністративного суду.

Надаючи правову оцінку обставинам справи у взаємозв`язку з нормами законодавства, що регулюють спірні правовідносини, в межах доводів та вимог апеляційної скарги відповідача, колегія суддів апеляційного суду вважає, що рішення суду першої інстанції в оскарженій частині є правильним, виходячи з наступного.

Враховуючи вимоги частини 2 статті 19 Конституції України та частини 2 статті 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн.

Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (далі – ПК України), господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Пунктом 44.1 статті 44 ПК України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно з пунктом 44.2 статті 44 ПК України, для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування. Платники податку, які відповідно до Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” застосовують міжнародні стандарти фінансової звітності, ведуть облік доходів і витрат та визначають об`єкт оподаткування з податку на прибуток за такими стандартами з урахуванням положень цього Кодексу. Такі платники податку при застосуванні положень цього Кодексу, в яких міститься посилання на положення (стандарти) бухгалтерського обліку, застосовують відповідні міжнародні стандарти фінансової звітності.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Відповідно до статті 1 Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” від 16.07.1999 №996-XIV (з змінами та доповненнями, далі - Закон №996-XIV), господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; активи - ресурси, контрольовані підприємством у результаті минулих подій, використання яких, як очікується, приведе до отримання економічних вигод у майбутньому; доходи - збільшення економічних вигод у вигляді збільшення активів або зменшення зобов`язань, яке призводить до зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків власників).

Бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (ч.2 ст.3 Закону №996-XIV).

Відповідно до статті 4 Закону №996-XIV, бухгалтерський облік та фінансова звітність ґрунтуються на таких принципах: повне висвітлення - фінансова звітність повинна містити всю інформацію про фактичні та потенційні наслідки господарських операцій та подій, здатних вплинути на рішення, що приймаються на її основі; превалювання сутності над формою - операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми.

Частиною 2 статті 9 Закону №996-XIV встановлено вимоги до первинних документів, які є підставою для бухгалтерського та податкового обліку.

Відносно правомірності прийняття відповідачем податкового повідомлення-рішення від 13.12.2024 №1909717000701, на загальну суму 1000094 грн, у тому числі за податковим зобов`язанням на суму 800075 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 200019 грн та податкового повідомлення-рішення від 13.12.2024 № 1909817000701 в частині суми завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за звітний період 2023 рік на суму 10987 грн, колегія суддів враховує наступне.

Актом перевірки щодо повноти визначення задекларованих товариством показників у рядку 01 Декларацій “Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку” за період діяльності 01.01.2018 по 31.12.2023, серед іншого встановлено порушення: пп. “з” пп.14.1.11, пп.14.1.257, пп. 14.1.267 п.14.1 ст.14, п.44.1, п.44.2 ст.44, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, п.5, п.10 П(с)БО 11 “Зобов`язання”, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 р. №20, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 11.02.2000 р. за №85/4306, п.15 П(С)БО 15 “Дохід”, затверджено наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 р. №290, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 р. за № 860/4153, П(с)БО 21 “Вплив змін валютних курсів”, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 10.08.2000 №193, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 17.08.2000 р. за №515/4736, що призвело до заниження податку на прибуток всього на загальну суму 800075,00 грн, в тому числі за 2019 р. – 799024,00 грн, за 2023 р. – 1051,00 грн, та завищення від`ємного значення по податку на прибуток за 2023 р. всього на суму 7709800,00 грн. Встановлено заниження на суму 14613592,00 грн..

Як встановив суд, між компанією-нерезидентом “DANSTAR IMPEX LLP” (Позикодавець) та ТОВ “МІУРА” (Позичальник) укладено договір позики №1/2011 від 04.02.2011, відповідно умов до якого Позикодавець зобов`язується надати Позичальнику позику на цілі, передбачені п.1.2. даного Договору, а Позичальник зобов`язується провести відповідні виплати по погашенню позики в зазначений даним Договором термін (п. 1.1).

Цілі використання позичених коштів: поповнення оборотних коштів (п. 1.2).

Сума позики складає – 600000,00 доларів США (п. 2.2).

Сторони Договору погодили порядок надання позики, відповідно до якого Позикодавець зобов`язується надати Позичальнику позику після повідомлення про реєстрацію даного договору та видачі реєстраційного свідоцтва Національним банком України (п. 3.1).

Позика надається у безготівковій формі шляхом перерахування грошових коштів на валютний рахунок Позичальника. Дата надходження коштів на рахунок Позичальника вважається датою надання позики (п. 3.2).

Згідно з п. 4.1, 4.2 Договору строк використання позики - до 31.12.2014. Строк зазначений в п.4.1. даного Договору, може бути продовжений за згодою Сторін.

Позичальник зобов`язується до 31.12.2014 повернути суму фактично наданої позики (п. 5.1).

Позика погашається у безготівковій формі шляхом перерахування фактичної суми заборгованості. Погашення позики по даному Договору може здійснюватись частинами, на розсуд Позичальника (п. 5.2, 5.3 Договору).

Позика надається Позичальнику на платній основі: за користування позикою виплачуються відсотки у розмірі 0,5 процентів річних. Проценти на позику нараховуються та сплачуються в кінці строку використання позики у розрахунку 360 днів у календарному році. Відсотки нараховуються на суму фактично отриманої позики. Розмір виплат за користування позикою за встановленою договором процентною ставкою (з урахуванням комісій, неустойки та інших установлених договором платежів, у тому числі тих, що є санкціями за неналежне виконання умов цього договору) протягом усього періоду дії договору не може перевищувати розмір виплат за максимальною процентною ставкою, встановленою НБУ для зовнішніх запозичень (п. 6.1 - 6.4 Договору).

Згідно з п. 7.1. Даний Договір вступає в силу з моменту його реєстрації в територіальному управлінні Національного банку України і діє до повного використання Сторонами своїх зобов`язань.

Додаткові угоди, належно укладені Сторонами, є невід`ємною частиною даного Договору (п. 11.2 Договору) (а.с. 59-62 т.1).

Документальною перевіркою встановлено, що вищевказаний договір позики зареєстрований в Національному банку України, Реєстраційне свідоцтво №4 від 21.02.2011 №14-022/558НДД. Строк погашення – 31.12.2014. Процентна ставка 0,5% річних.

До Договору позики №1/2011 від 04.02.2011 Сторони уклали Додаткова угоду №1 від 12.12.2014, якою внесли зміни до п.4.1. Договору, виклавши його у наступній редакції: “ 4.1. Строк використання позики – до 01.12.2022”. Також п.5.1. Договору викладено у такій редакції: “ 5.1. Позичальник зобов`язується до 01.12.2022 повернути суму фактично наданої позики згідно наступного графіку погашення: 01.12.2015 - 150000, 01.12.2016 - 150000, 01.12.2017 - 150000, 01.12.2022 - 250000” (а.с. 65-66 т. 2).

Зміни до Договору позики від 04.02.2011 №1/2011 (зареєстрованого за №4 від 21.02.2011р.), зареєстровано в Управлінні Національного банку України Рівненської області 29.11.2014 №1, що підтверджено актом перевірки.

Отже, строк погашення позивачем позики за Договором позики №1/2011 від 04.02.2011, з урахуванням змін, внесених Додатковою угодою №1 від 12.12.2014, закінчився 01.12.2022.

Документальною перевіркою встановлено і платник податків не заперечує, що по рахунку 506 “Інші довгострокові позики в іноземній валюті” Товариством обліковується кредиторська заборгованість за компанією “DANSTAR IMPEX LLP” (код ОС 358549) станом на 01.01.2018 – 5198049,70 грн (185200 USD), на 31.12.2023 – 7060750,00 грн (185200 USD).

В акті перевірки зазначено, що відповідно до даних Реєстраційної палати компаній Великобританії (The Registrar of Companies for England and Wales, Scotland and Northern Ireland) компанія “DANSTAR IMPEX LLP” (код ОС 358549) – ліквідована 11.04.2023.

На підтвердження вказаної обставини відповідач надав до матеріалів судової справи відомості щодо компанії-нерезидента “DANSTAR IMPEX LLP”, створені 10.12.2024 Companies House (Реєстраційна палата) та нотаріально посвідчений переклад українською мовою (а.с. 136-144, 145-154 т. 1), зі змісту яких встановлено, що компанія “DANSTAR IMPEX LLP” (код ОС 358549) зареєстрована: 08.10.2010, ліквідована: 11.04.2023; статус: ліквідовано; останні звіти подані до 31.10.2020.

Апеляційна скарга відповідача не містить доводів та заперечень щодо встановлених судом фактичних обставин.

Перевіряючи рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги відповідача, колегія суддів зазначає, що як уже було наведено вище, перевіркою встановлено, що на рахунку 511 “Довгострокові векселі” ТОВ “МІУРА” обліковується заборгованість в розмірі 8563757,39 грн, що є незмінною станом на 01.01.2018 та 31.12.2023.

Такі обставини платником податків не заперечуються та підтверджуються наданими до перевірки журналом виданих векселів, копіями векселів, актами приймання-передачі (по 23 векселях), актами погодження внесення змін до тексту векселя, які складені векселедавцем ТОВ “Міура” в особі директора Цомбар Л.М., та суб`єктами господарювання, від імені яких діє ТОВ “КУА ФІНЕКС КАПІТАЛ” 34333275 в особі директора Когут І.Д. (а.с. 115-120 т. 1).

За доводами контролюючого органу, в порушення п.10 П(С)БО 11 “Зобов`язання”, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000. №20, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 11.02.2000 за №85/4306 (далі - П(С)БО 11“Зобов`язання”), ТОВ “Міура” обліковувало заборгованість без проведення дисконтування довгострокової заборгованості на дату балансу.

Вирішуючи у цій частині спірні правовідносини, суд першої інстанції вірно врахував наступне.

Згідно з п.4 П(С)БО 11 “Зобов`язання” поточні зобов`язання - зобов`язання, які будуть погашені протягом операційного циклу підприємства або повинні бути погашені протягом дванадцяти місяців, починаючи з дати балансу.

Тобто, зобов`язання строк виконання яких настає протягом 12 календарних місяців, є короткостроковими.

Довгострокові зобов`язання - всі зобов`язання, які не є поточними.

Теперішня вартість - дисконтована сума майбутніх платежів.

Крім того, п.5 П(С)БО 11 “Зобов`язання” передбачено, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов`язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.

Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 13 “Фінансові інструменти”, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 30.11.2001 №559, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 19.12.2001 року за №1050/6241 (далі - П(С)БО 13 “Фінансові інструменти”), визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про фінансові інструменти та її розкриття у фінансовій звітності.

Пункт 6 П(С)БО 13 “Фінансові інструменти” визначає, що фінансові активи включають: грошові кошти, не обмежені для використання, та їх еквіваленти; дебіторську заборгованість, не призначену для перепродажу; фінансові інвестиції, що утримуються до погашення; фінансові активи, призначені для перепродажу; інші фінансові активи.

Пункт 30 П(С)БО 13 “Фінансові інструменти” передбачає, що на кожну наступну після визнання дату балансу фінансові активи оцінюються за їх справедливою вартістю, крім:

30.1 дебіторської заборгованості, що не призначена для перепродажу;

30.2 фінансових інвестицій, що утримуються підприємством до їх погашення;

30.3 фінансових активів, справедливу вартість яких неможливо достовірно визначити;

30.4 фінансових інвестицій та інших фінансових активів, щодо яких не застосовується оцінка за справедливою вартістю.

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи підприємства та її розкриття у фінансовій звітності визначає ПС(Б)О 15 “Дохід”, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за №860/4153 (далі - П(С)БО 15 “Дохід”).

Відповідно до п.5 П(С)БО 15 “Дохід” дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Згідно з п.7 П(С)БО 15 “Дохід” визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами: дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); інші операційні доходи; фінансові доходи; інші доходи.

Відповідно до п.11 П(С)БО 28 “Зменшення корисності активів”, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.12.2004 №817, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 13.01.2005 за №35/10315 (далі - П(С)БО 28 “Зменшення корисності активів”) теперішня вартість майбутніх чистих грошових надходжень від активу визначається застосуванням відповідної ставки дисконту до майбутніх грошових потоків від безперервного використання активу та його продажу (списання) наприкінці строку корисного використання (експлуатації).

Суми фінансового доходу від дисконтування кредиторської заборгованості відображаються у складі інших фінансових доходів Звіту про фінансові результати, а фінансові витрати (амортизація дисконту) - складу витрат Звіту про фінансові результати.

Дисконтування полягає у переведенні майбутньої вартості грошей у поточну (теперішню), та спричинене, в першу чергу, знеціненням грошей у часі.

Дисконтування є базою для розрахунку вартості грошей з урахуванням чинника часу.

У своїх доводах апелянта зазначає, що з дня опублікування наказу Міністерства фінансів України №379 від 16.09.2019 “Про затвердження Змін до деяких нормативно-правових актів Міністерства фінансів України з бухгалтерського обліку”, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 30.09.2019 за №1065/34036 (далі – Наказ №379), а саме, з 29 жовтня 2019 року почали діяти нові правила бухгалтерського обліку довгострокової кредиторської та дебіторської заборгованості. Всі довгострокові зобов`язання (а не лише ті, на які нараховуються відсотки) відображаються в балансі за їх теперішньою вартістю.

Визначення теперішньої вартості залежить від умов та виду зобов`язання.

На кожну наступну після визнання дату балансу фінансові зобов`язання оцінюються за амортизованою собівартістю, крім фінансових зобов`язань, призначених для перепродажу, і зобов`язань за похідними фінансовими інструментами.

Балансова вартість фінансових активів, щодо яких не застосовується оцінка за справедливою вартістю, переглядається щодо можливого зменшення корисності на кожну дату балансу на основі аналізу очікуваних грошових потоків.

Сума втрат від зменшення корисності фінансового активу визначається як різниця між його балансовою вартістю та теперішньою вартістю очікуваних грошових потоків, дисконтованих за поточною ринковою ставкою відсотка на подібний фінансовий актив, з визнанням цієї різниці іншими витратами звітного періоду.

Згідно з п.14 П(С)БО 28 “Зменшення корисності активів” ставка дисконту базується на ринковій ставці відсотка (до вирахування податку), що використовується в операціях з аналогічними активами. За відсутності ринкової ставки відсотка ставка дисконту базується на ставці відсотка на можливі позики підприємства або розраховується за методом середньозваженої вартості капіталу підприємства. При визначенні ставки дисконту враховуються ризики, крім ризиків, що були враховані при визначенні майбутніх грошових потоків.

Відповідно до п. 10 П(С)БО 12 сума амортизації дисконту або премії нараховується одночасно нарахуванням відсотка (доходу від фінансових інвестицій), що підлягає отриманню, та відображається у складі інших фінансових доходів або інших фінансових витрат з одночасним збільшенням або зменшенням балансової вартості фінансових інвестицій відповідно.

Відповідно до П(С)БО 12 “Фінансові інвестиції” амортизована собівартість фінансової інвестиції - собівартість фінансової інвестиції з рахуванням часткового її списання внаслідок зменшення корисності, яка збільшена (зменшена) на суму накопиченої амортизації дисконту (премії).

Ефективна ставка відсотка - ставка відсотка, що визначається діленням суми річного відсотка та дисконту (або різниці річного відсотка та премії) на середню величину собівартості інвестиції (або зобов`язання) та вартості її погашення.

Метод ефективної ставки відсотка - метод нарахування амортизації дисконту або премії, за яким сума амортизації визначається як різниця між доходом за фіксованою ставкою відсотка і добутком ефективної ставки та амортизованої вартості на початок періоду, за який нараховується відсоток.

Фінансові інвестиції первісно оцінюються та відображаються у бухгалтерському обліку за собівартістю.

Фінансові інвестиції (крім інвестицій, що утримуються підприємством до їх погашення або обліковуються за методом участі в капіталі) на дату балансу відображаються за справедливою вартістю.

Сума збільшення або зменшення балансової вартості фінансових інвестицій на дату балансу (крім інвестицій, що обліковуються за методом участі в капіталі) відображається у складі інших доходів або інших витрат відповідно.

Фінансові інвестиції, що утримуються підприємством до їх погашення, відображаються на дату балансу за амортизованою собівартістю фінансових інвестицій.

Різниця між собівартістю та вартістю погашення фінансових інвестицій (дисконт або премія при придбанні) амортизується інвестором протягом періоду з дати придбання до дати їх погашення за методом ефективної ставки відсотка.

Ставка дисконту базується на ринковій ставці відсотка (до вирахування податку), що використовується в операціях з аналогічними активами.

Контролюючий орган робить висновок, що на дату виникнення кредиторської заборгованості боржник має визначити теперішню (справедливу) вартість свого зобов`язання.

Сума дисконту (різниця між майбутньою та теперішньою вартістю зобов`язання) включається до доходу в момент отримання позики та заборгованості за договорами переведення боргу і до витрат - в процесі амортизації такого дисконту протягом строку користування позикою.

Сума амортизації дисконту або премії нараховується одночасно з нарахуванням відсотка (доходу від фінансових інвестицій), що підлягає отриманню, та відображається у складі інших фінансових доходів або інших фінансових витрат з одночасним збільшенням або зменшенням балансової вартості фінансових інвестицій відповідно.

Операція дисконтування зводиться до формули:

PV = FV / (1 + і)n,

де: FV - майбутня вартість;

PV - теперішня вартість;

і - ставка дисконтування (середня річна облікова ставка рефинансирования НБУ);

n - строк (число періодів).

Якщо зміни згідно Наказу № 379 застосовуються в бухгалтерському обліку, починаючи з дати набрання чинності цим наказом з відображенням у фінансовій звітності перспективно, то результати дисконтування відображаються на першу звітну дату після змін (тобто 31.12.2019), з відображенням ефекту від дисконтування у фінансовому результаті за 4-й квартал 2019 року.

Ставка дисконту базується на ринковій ставці відсотка, що використовується в операціях з аналогічними активами та зобов`язаннями. Джерела: ставка зі статистичної інформації з сайту НБУ https://bank.gov.ua/files/4-Financial_markets.xls.

За відсутності ринкової ставки відсотка ставка дисконту базується на ставці відсотка на можливі позики підприємства або розраховується за методом середньозваженої вартості капіталу підприємства (WACC (Weighted Average Cost of Capital), CAPM (Capital Assets Pricing Model, кумулятивний метод (метод визначення ставки дисконтування на основі рентабельності капіталу, експертний метод, нормативний метод, метод визначення ставки дисконтування на основі ринкових мультиплікаторів)).

Джерелами інформації щодо відсоткових ставок за кредитами є: статистика НБУ, ресурс агрегатом bankinsider, комерційні бази даних: Tomson Reuters, Bloomberg, Royalty Range.

Документальною перевіркою встановлено, що ТОВ “МІУРА” було видано прості векселі всього 23 шт, де строк погашення (з врахуванням актів погодження внесення змін до тексту векселя) 2029 - 2030, 2031р., які описані на стор.13 акта перевірки.

В бухгалтерському обліку операцію з виданих векселів та за заборгованість за векселями відображено на рахунку К-т 511 “Довгострокові векселі видані”.

Як суд встановив, що ТОВ “МІУРА” складає фінансову звітність за П(С)БО.

Наказами про облікову політику ТОВ “МІУРА” не обумовлено проведення/не проведення дисконтування.

Встановлені такі обставини сторонами не заперечуються.

Для визначення теперішньої вартості зобов`язань контролюючим органом була використана формула:

PV = FV / (1 + i)n,

де:

FV — майбутня вартість грошей;

PV — поточна (теперішня) вартість грошей;

i — ставка дисконтування (в описаному випадку — процентну ставку вартості кредитів за даними статистичної звітності банків України (без урахування овердрафту));

n — число періодів (у нашому випадку — 10 років, 11років та 12 років).

Відповідач доводить, що існують загальні методи здійснення розрахунку дисконтування, а саме Міжнародні стандарти для розрахунку дисконту.

Процентна ставка вартості кредитів за даними статистичної звітності банків України (без урахування овердрафту) — 19,2% (https://bank.gov.ua/ua/statistic/sectorfinancial/data-sector-financial#1ms) - станом на 28.12.2019.

Суд зауважує, що згідно з висновками документальної перевірки, всупереч встановленим нормам, ТОВ “МІУРА” обліковувало заборгованість без проведення дисконтування. Внаслідок чого ТОВ “МІУРА” занижено дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку у декларації з податку на прибуток - не віднесено до складу інших доходів та не відображено в рядку 2240 Звіту про фінансові результати (форма № 2) дохід від дисконтування заборгованості (з врахуванням амортизації) на загальну суму 7 203 024 грн, в т.ч. за 2019 р. в сумі 7203024 грн, та завищено фінансовий результат (за рахунок неврахування у складі витрат амортизації дисконту) на загальну суму 2 747 174,88 грн, в т.ч. за 2020р. – 686793,72 грн, за 2021р. – 686793,72 грн, за 2022 р. – 686793,72 грн, за 2023 р. – на 686793,72 грн, що наведено в додатку 7 до акта перевірки.

Надаючи правову оцінку наведеним доводам контролюючого органу, суд враховує таке.

За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.267 пункту 14.1 статті 14 ПК України, позика - грошові кошти, що надаються резидентами, які є фінансовими установами, або нерезидентами, крім нерезидентів, які мають офшорний статус, позичальнику на визначений строк із зобов`язанням їх повернення та сплатою процентів за користування сумою позики.

Згідно з частиною третьою статті 12-1 Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” від 16.07.1999 № 996-XIV, підприємства (крім публічних акціонерних товариств, банків, страховиків, а також підприємств, які провадять господарську діяльність за видами, перелік яких визначається Кабінетом Міністрів України), самостійно визначають доцільність застосування міжнародних стандартів для складання фінансової звітності та консолідованої фінансової звітності.

Пунктом 6 П(С)БО 11 “Зобов`язання” визначено, що зобов`язання поділяються на: довгострокові; поточні; непередбачені зобов`язання; доходи майбутніх періодів.

Зобов`язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов`язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду (пункт 5 П(С)БО 11 “Зобов`язання”).

Відповідно до абзаців першого та восьмого пункту 4 П(С)БО 11 “Зобов`язання” довгострокові зобов`язання - всі зобов`язання, які не є поточними зобов`язаннями, а поточні зобов`язання - зобов`язання, які будуть погашені протягом операційного циклу підприємства або повинні бути погашені протягом дванадцяти місяців, починаючи з дати балансу.

Пунктом 7 П(С)БО 11 “Зобов`язання” передбачено, що до довгострокових зобов`язань належать: довгострокові кредити банків; інші довгострокові зобов`язання; відстрочені податкові зобов`язання; довгострокові забезпечення.

Положеннями пунктів 11, 12 П(С)БО 11 “Зобов`язання” передбачено, що поточні зобов`язання включають: короткострокові кредити банків; поточну кредиторську заборгованість за довгостроковими зобов`язаннями, за товари, роботи, послуги, за розрахунками з бюджетом, у тому числі з податку на прибуток, за розрахунками зі страхування, за розрахунками з оплати праці, за розрахунками з учасниками, за розрахунками із внутрішніх розрахунків; короткострокові векселі видані; поточні забезпечення; інші поточні зобов`язання. Поточні зобов`язання відображаються в балансі за сумою погашення.

За визначенням, наведеним в абзаці дев`ятому пункту 4 цього ж П(С)БО, сума погашення – це недисконтована сума грошових коштів або їх еквівалентів, яка, як очікується, буде сплачена для погашення зобов`язання в процесі звичайної діяльності підприємства.

Відповідно до пункту 10 П(С)БО 11 “Зобов`язання” довгострокові зобов`язання, на які нараховуються відсотки, відображаються в балансі за їх теперішньою вартістю. Визначення теперішньої вартості залежить від умов та виду зобов`язання.

Теперішня вартість – це дисконтована сума майбутніх платежів (за вирахуванням суми очікуваного відшкодування), яка, як очікується, буде необхідна для погашення зобов`язання в процесі звичайної діяльності підприємства (абзац десятий пункту 4 П(С)БО 11 “Зобов`язання”).

Відповідно до пункту 4 П(С)БО 13 “Фінансові інструменти” фінансовий актив - це: а) грошові кошти та їх еквіваленти; б) контракт, що надає право отримати грошові кошти або інший фінансовий актив від іншого підприємства; в) контракт, що надає право обмінятися фінансовими інструментами з іншим підприємством на потенційно вигідних умовах; г) інструмент власного капіталу іншого підприємства.

Фінансові інвестиції – це активи, які утримуються підприємством з метою збільшення прибутку (відсотків, дивідендів тощо), зростання вартості капіталу або інших вигод для інвестора.

Фінансове зобов`язання – це контрактне зобов`язання: а) передати грошові кошти або інший фінансовий актив іншому підприємству; б) обмінятися фінансовими інструментами з іншим підприємством на потенційно невигідних умовах.

Фінансовий інструмент – це контракт, який одночасно приводить до виникнення (збільшення) фінансового активу в одного підприємства і фінансового зобов`язання або інструмента власного капіталу в іншого.

Фінансовий актив або фінансове зобов`язання відображається у балансі, якщо підприємство є стороною-укладачем угоди щодо фінансового інструмента (пункт 10 П(С)БО 13 “Фінансові інструменти”).

Фінансові інструменти первісно оцінюють та відображають за їх фактичною собівартістю, яка складається із справедливої вартості активів, зобов`язань або інструментів власного капіталу, наданих або отриманих в обмін на відповідний фінансовий інструмент, і витрат, які безпосередньо пов`язані з придбанням або вибуттям фінансового інструмента (комісійні, обов`язкові збори та платежі при передачі цінних паперів тощо) (пункт 29 П(С)БО 13 “Фінансові інструменти”).

Відповідно до пункту 31 П(С)БО 13 “Фінансові інструменти” на кожну наступну після визнання дату балансу фінансові зобов`язання оцінюються за амортизованою собівартістю, крім фінансових зобов`язань, призначених для перепродажу, і зобов`язань за похідними фінансовими інструментами.

Згідно наведених правових норм правила дисконтування із включенням суми дисконту до інших доходів поширюються на довгострокові зобов`язання. Оцінка зобов`язань за теперішньою вартістю (дисконтованою сумою майбутніх платежів) вимагається лише за наявності наступних умов: зобов`язання повинні бути довгостроковими; на них мають нараховуватися проценти.

Суд встановив, що в акті документальної перевірки не відображені будь-які відомості щодо обов`язку нарахування процентів на фінансові зобов`язання Товариства, які оформлені описаними контролюючим органом векселями, що виключає обов`язок боржника визначити на дату виникнення кредиторської заборгованості теперішню (справедливу) вартість зобов`язання, як того вимагав контролюючий орган.

Документальною перевіркою встановлено, що відповідно до облікової політики Товариство для здійснення господарської діяльності використовує Національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку.

У свою чергу, національними стандартами (положеннями) бухгалтерського обліку не визначено методологію щодо визначення справедливої та амортизованої вартості фінансових зобов`язань, тоді як така методологія визначена Міжнародними стандартами фінансової звітності.

Зі змісту акта перевірки суд встановив, що контролюючим органом здійснено дисконтування за формулою, що встановлено Міжнародним стандартом фінансової звітності.

Згідно з частиною третьою статті 12-1 Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” від 16.07.1999 № 996-XIV, підприємства (крім публічних акціонерних товариств, банків, страховиків, а також підприємств, які провадять господарську діяльність за видами, перелік яких визначається Кабінетом Міністрів України), самостійно визначають доцільність застосування міжнародних стандартів для складання фінансової звітності та консолідованої фінансової звітності.

З урахуванням положень ч.3 ст.12-1 Закону № 996-XIV позивач, як особа, бухгалтерський облік якої базується на національних стандартах (положеннях) бухгалтерського обліку, а не на міжнародних стандартах фінансової звітності, з урахуванням того, що національними стандартами (положеннями) бухгалтерського обліку не визначено методологію щодо визначення справедливої та амортизованої вартості фінансових зобов`язань, не зобов`язаний визначати таку методологію оцінки фінансових зобов`язань самостійно.

Отже, правильно вказав суд першої інстанції, що контролюючий орган не має права визначати яку методику використовувати та давати вказівки такому платнику податків (який керується виключно національними стандартами (положеннями) бухгалтерського обліку), в обов`язковому порядку використовувати методику міжнародних стандартів.

Визначення національних стандартів не дозволяє застосувати міжнародні стандарти обліку у разі відсутності методів ведення обліку в національних стандартах. Тому позиція контролюючого органу щодо посилання на міжнародні стандарти у разі, коли підприємство здійснює облік за національними стандартами, є неправомірною та не відповідає положенням Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні”.

Аналогічний правовий висновок був викладений Верховним Судом у постановах від 10.09.2021 у справі №160/6203/20 та від 06.03.2024 у справі № 160/10420/20.

З урахуванням наведеного вірно вважав суд першої інстанції, що застосований відповідачем розрахунок за формулою дисконтування заборгованості позивача є неправомірним, оскільки ґрунтується на нормах міжнародного стандарту фінансового обліку, в той час як позивач застосовує національне положення бухгалтерського обліку.

В детальних розрахунках штрафних санкцій до податкових повідомлень-рішень форми "П" та форми "Р" (а.с. 83, 84 т. 2) контролюючий орган зазначив, що порушення в частині дисконтування довгострокової кредиторської заборгованості (за векселями) призвели до заниження податкового зобов`язання в сумі 800 075 грн та нарахування штрафної санкції на суму 200 019 грн, а всього в сумі 1 000 094 грн (форма "Р"); а в частині суми 10987 грн - вплинули на суму завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток (форма "П").

Враховуючи, що під час судового розгляду цієї справи в частині досліджуваного правопорушення висновки контролюючого органу не знайшли свого підтвердження, суд першої інстанції правомірного дійшов висновку, що податкове повідомлення-рішення форма "Р" від 13.12.2024 № 1909717000701 на загальну суму 1000094 грн та податкове повідомлення-рішення форма "П" від 13.12.2024 № 1909817000701 в частині суми завищення від`ємного значення на суму 10987 грн не відповідають критеріям обґрунтованості та розсудливості, а відтак є протиправними та підлягають скасуванню.

Доводи апеляційної скарги відповідача у вказаній частині висновків суду не спростовують.

Колегія суддів також враховує, що позивач не оскаржив рішення суду першої інстанції в частині відмови у задоволення решта позовних вимог, а тому рішення суду у неоскарженій частині, з урахуванням приписів статті 308 КАС України, апеляційному перегляду не підлягає. Тому, наведені позивачем у відзиві на апеляційну скаргу вимоги про скасування рішення суду першої інстанції в частині незадоволених позовних вимог не беруться до уваги апеляційним судом.

Також з урахуванням приписів ч.4 ст.308 КАС України не приймаються до уваги надані позивачем апеляційному суду нові докази, які не були подані до суду першої інстанції.

З урахуванням наведених вище норм законодавства та фактичних обставин справи, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що судом першої інстанції в оскарженій частині всебічно з`ясовано обставини справи, рішення суду першої інстанції винесено з дотриманням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують, а тому немає підстав для його скасування.

Керуючись ст.ст. 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд

постановив:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області – залишити без задоволення.

Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 03 листопада 2025 року в адміністративній справі №460/8491/25 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "МІУРА" до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень – залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення і може бути оскаржена в касаційному порядку шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя В. В. Гуляк

судді Н. В. Ільчишин

З. М. Матковська

Повний текст постанови суду складено 02.10.2026 року