Постанова від 29 вересня 2026 р. у справі №640/18092/21 — Шостий апеляційний адміністративний суд

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Справа № 640/18092/21 Суддя першої інстанції: Чуприна О.В.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 вересня 2026 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого- судді Кравченка Є.Д., суддів: Осіпової О.О., Златіна С.В., розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 15.12.2025 у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Медікс-рей Інтернешнл Груп» до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Медікс-рей Інтернешнл Груп» (надалі по тексту також – позивач, ТОВ «Медікс-рей Інтернешнл Груп», платник податків, Товариство) звернулося до Окружного адміністративного суду міста Києва з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві (надалі по тексту також – відповідач, ГУ ДПС у м. Києві, контролюючий орган, податковий орган) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №138470415 від 19.02.2021 (надалі по тексту також – оскаржуване рішення).

Позовні вимоги мотивовані тим, що за наслідком проведення камеральної перевірки контролюючим органом встановлено порушення граничних строків реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, за наслідком чого винесено оскаржуване рішення, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції 5 636,91 гривень. На переконання позивача, розрахунки коригування та зведені податкові накладні, що були предметом перевірки з боку відповідача, належать до тієї категорії, котрі не надаються отримувачу (покупцю) та складені на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою, відтак належать до винятку, встановленого пунктом 1201.1 статті 1201 Податкового кодексу України, та порушення граничних строків реєстрації яких не тягне за собою накладення штрафу.

Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 15 грудня 2025 року адміністративний позов задоволено повністю.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у місті Києві за №138470415 від 19.02.2021.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у місті Києві (ідентифікаційний код юридичної особи 44116011) на користь товариства з обмеженою відповідальністю «Медікс-рей Інтернешнл Груп» (ідентифікаційний код юридичної особи 32109302) сплачений судовий збір в розмірі 2 270,00 гривень (дві тисячі двісті сімдесят гривень нуль копійок).

Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, у якій просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.

В обґрунтування доводів апеляційної скарги апелянт, зокрема, вказує на неповне з`ясування судом обставин справи та неправильне застосування норм матеріального права. Зауважив, що обов`язковою умовою для виключення у застосуванні штрафних санкцій, визначених п.1201.1 та п.1201.2 ст.1201 ПКУ є наявність одночасно двох складових: податкові накладні, що не надаються отримувачу (покупцю), складених на операції з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування або податкові накладні, що не надаються отримувачу/покупцю, складених на операції з постачання товарів/послуг, які оподатковуються за нульовою ставкою. Апелянт вказав, що аналогічні правові висновки викладені в постановах Верховного Суду від 20.03.2018 у справі № 826/1413/13-а (провадження №К/9901/1387/18), від 04.09.2018 у справі № 816/1488/17 (провадження №К/9901/1527/17), від 07.02.2019 у справі № 808/3250/17 (провадження №К/9901/60461/18).

Додатково відповідач зазначив, що ПН/РК які зареєстровані позивачем з порушенням граничного строку, встановленого п.201.10 ст.201 ПКУ, містять код ставки податку на додану вартість « 7» та «20», що свідчить про те, що ПН/РК складені на постачання товарів/послуг для операцій, що оподатковуються податком на додану вартість, а саме:

- розрахунки коригування № 188 від 31.12.2019 та № 189 від 31.12.2019 містять код ставки податку на додану вартість « 7», що свідчить про те, що РК складені до ПН що складені на постачання товарів/послуг для операцій, що оподатковуються податком на додану вартість;

- розрахунки коригування № 190, № 191, № 192, № 193, № 194, № 195, № 196, № 197, №198, № 199, № 200, № 201, № 202, № 204 від 31.12.2019 містять код ставки податку на додану вартість « 20», що свідчить про те, що РК складені до ПН що складені на постачання товарів/послуг для операцій, що оподатковуються податком на додану вартість;

- податкова накладна № 203 від 31.12.2019 містить код ставки податку на додану вартість « 20», що, свідчить про те, що ПН складена на постачання товарів/послуг для операцій, що оподатковуються податком на додану вартість.

Апелянт наголосив, оскільки податкове правопорушення було виявлено після 01.01.2021 до ТОВ «Медікс-рей Інтернешнл Груп» штрафні (фінансові) санкції застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття податкового повідомлення-рішення.

Відтак, апелянт просив скасувати рішення першої інстанції та ухвали нове, яким у задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.

Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 20 січня 2026 відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 15 грудня 2025 року та витребувано матеріали адміністративної справи у суду першої інстанції.

Від ТОВ «Медікс-рей Інтернешнл Груп» надійшов відзив на апеляційну скаргу, у якому позивач просив суд апеляційну скаргу залишити без задоволення, рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 15 грудня 2025 року по справі № 640/18092/21 без змін.

Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 08 квітня 2026 року справу призначено до апеляційного розгляду у порядку письмового провадження та продовжено строк розгляду справи на більш тривалий, розумний термін.

Відповідно до частин першої, третьої статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.

Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду вважає, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 15 грудня 2025 року - без змін, мотивуючи це наступним.

Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, Товариство з обмеженою відповідальністю «Медікс-рей Інтернешнл Груп» 09.07.2002 зареєстроване як юридична особа, до основного виду економічної діяльності за КВЕД 86.10 віднесено «Діяльність лікарняних закладів», що підтверджується відповіддю з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (а.с.139-140 т.1). Позивачу 15.12.2011 видана Ліцензія Міністерства охорони здоров`я України на вид господарської діяльності «медична практика» серії АГ за №599053 (а.с.23 т.1).

Посадовою особою Головного управління ДПС у м. Києві, на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 та пункту 75.1 статті 75 розділу Податкового кодексу України, у порядку пункту 76.3 статті 76 ПК України, проведено камеральну перевірку своєчасності реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування та/або розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних ТОВ «Медікс-рей Інтернешнл Груп».

При проведенні вказаної перевірки, посадовою особою контролюючого органу, результати якої оформлені актом перевірки за №7852/Ж5/26-15-04-15-18 від 27.01.2021 (а.с.117 т.1) встановлено порушення товариством граничних термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до податкових накладних, визначених пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, а саме:

за №196 від 31.12.2019, зареєстрований 16.01.2020 (кількість днів затримки 1);

за №194 від 31.12.2019, зареєстрований 16.01.2020 (кількість днів затримки 1);

за №195 від 31.12.2019, зареєстрований 16.01.2020 (кількість днів затримки 1);

за №193 від 31.12.2019, зареєстрований 16.01.2020 (кількість днів затримки 1);

за №192 від 31.12.2019, зареєстрований 16.01.2020 (кількість днів затримки 1);

за №203 від 31.12.2019, зареєстрований 16.01.2020 (кількість днів затримки 1);

за №191 від 31.12.2019, зареєстрований 16.01.2020 (кількість днів затримки 1);

за №189 від 31.12.2019, зареєстрований 16.01.2020 (кількість днів затримки 1);

за №201 від 31.12.2019, зареєстрований 16.01.2020 (кількість днів затримки 1);

за №200 від 31.12.2019, зареєстрований 16.01.2020 (кількість днів затримки 1);

за №199 від 31.12.2019, зареєстрований 16.01.2020 (кількість днів затримки 1);

за №188 від 31.12.2019, зареєстрований 16.01.2020 (кількість днів затримки 1);

за №198 від 31.12.2019, зареєстрований 16.01.2020 (кількість днів затримки 1);

за №197 від 31.12.2019, зареєстрований 16.01.2020 (кількість днів затримки 1);

за №190 від 31.12.2019, зареєстрований 16.01.2020 (кількість днів затримки 1);

за №202 від 31.12.2019, зареєстрований 16.01.2020 (кількість днів затримки 1);

за №204 від 31.12.2019, зареєстрований 17.01.2020 (кількість днів затримки 2).

ГУ ДПС у м. Києві на підставі акта камеральної перевірки за №7852/Ж5/26-15-04-15-18 від 27.01.2021 винесено податкове повідомлення-рішення за №138470415 від 19.02.2021, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 5 636,91 гривень (а.с.116 т.1).

Відповідно до розрахунку штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН (зворотній бік а.с.116 т.1), податковий орган застосував розмір штрафу за наступними ставками: (1) 2% від суми ПДВ, які відображені у податкових накладних позивача, що несвоєчасно зареєстровані на загальну суму 3 596,91 гривень; (2) 1 020 гривень на загальну суму 2 040,00 гривень.

ТОВ «Медікс-рей Інтернешнл Груп» подано до Державної податкової служби України скаргу на оскаржуване рішення за №94 від 02.03.2021 (а.с.123-124 т.1), за наслідком розгляду якої рішенням за №11497/6/99-00-06-03-01-06 від 24.05.2021 (а.с.120-121 т.1) останнє залишено без змін.

Вважаючи дії Головного управління ДПС у м. Києві щодо винесення податкового повідомлення-рішення за №138470415 від 19.02.2021 протиправним, ТОВ «Медікс-рей Інтернешнл Груп» звернулося із вказаним позовом до суду.

Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виснував, що кожен із розрахунків коригування кількісних і вартісних показників, складених до зведених податкових накладних, в тому числі й зведена податкова накладна за №203 від 31.12.2019, містить у своїй структурі сукупність ознак, прямо передбачених Порядком №1307 для податкових накладних/розрахунків коригування, складених за операціями, звільненими від оподаткування ПДВ (визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу), зокрема: (1) код ознаки 1 або 2, що відповідає складанню зведених податкових накладних у зв`язку з нарахуванням податкових зобов`язань відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПК України та до пункту 199.1 статті 199 ПК України, а також (2) помітку «Х» та причини 09, що застосовується у разі складення на постачання для операцій, які звільнені від оподаткування податком на додану вартість.

Також Івано-Франківський окружний адміністративний суд зазначив, що за наслідком внесення змін Законом №466-IX, котрі набули чинності 23 травня 2020 року, пункт 201.10 статті 201 Кодексу, яким визначено граничні строки реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, за порушення яких застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом, після абзацу шістнадцятого доповнено новим абзацом такого змісту: «для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені».

У спірному випадку, контролюючим органом констатовано про порушення граничних строків реєстрації розрахунків коригування та зведеної податкової накладної за №196 від 31.12.2019, за №194 від 31.12.2019, за №195 від 31.12.2019, за №193 від 31.12.2019, за №192 від 31.12.2019, за №203 від 31.12.2019, за №191 від 31.12.2019, за №189 від 31.12.2019, за №201 від 31.12.2019, за №200 від 31.12.2019, за №199 від 31.12.2019, за №188 від 31.12.2019, за №198 від 31.12.2019, за №197 від 31.12.2019, за №190 від 31.12.2019, за №202 від 31.12.2019, усі з яких зареєстровані у Єдиному реєстрі податкових накладних 16.01.2020, та за №204 від 31.12.2019, зареєстрованого 17.01.2020 у кількості 1 та 2 днів відповідно.

Так, зважаючи на приписи пункту 201.10 статті 201 ПК України, яким встановлено спеціальний строк реєстрації саме для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, суд доходить висновку про помилкове застосування контролюючим органом абзацу 16 вказаного положення Кодексу, яким встановлені граничні строки реєстрації для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Оскільки відповідні розрахунки коригування та зведена податкова накладна складені 31.12.2019, перебіг строку починається з 01.01.2020, тому двадцятий календарний день припадає на 20.01.2020. Фактична реєстрація таких відбулася 16.01.2020 та 17.01.2020, тобто раніше кінцевої дати, визначеної спеціальною нормою.

Таким чином, реєстрація була здійснена у встановлений строк і порушення граничного строку не відбулося.

Погоджуючись з висновком суду першої інстанції, колегія суддів зазначає наступне.

Частиною 2 статті 19 Конституції України обумовлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Податковий кодекс України (надалі по тексту також – ПК України, Кодекс) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (тут і надалі по тексту у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до підпункту 62.1.3 пункту 62.1 статті 62 ПК України податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки (пункт 75.1 статті 75 Податкового кодексу України).

За приписами підпункту 75.1.1. пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО.

Предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах.

Камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) такого органу або направлення на її проведення. Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов`язкова (пункт 76.1. статті 76 ПК України).

Пунктами 86.2 і 86.8 статті 86 ПК України унормовано, що за результатами камеральної перевірки у разі встановлення порушень складається акт у двох примірниках, який підписується посадовими особами такого органу, які проводили перевірку, і після реєстрації у контролюючому органі вручається або надсилається для підписання протягом трьох робочих днів платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

Податкове повідомлення-рішення приймається в порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом п`ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки, та надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

Пунктом 201.1 статті 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно із пунктом 201.10 статті 201 Кодексу, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

При цьому, податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

З матеріалів справи слідує, що в акті перевірки контролюючим органом встановлене порушення товариством граничних термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до податкових накладних, зокрема: №196 від 31.12.2019, №194 від 31.12.2019, №195 від 31.12.2019, №193 від 31.12.2019, №192 від 31.12.2019, №203 від 31.12.2019, №191 від 31.12.2019, №189 від 31.12.2019, №201 від 31.12.2019, №200 від 31.12.2019, №199 від 31.12.2019, №188 від 31.12.2019, №198 від 31.12.2019, №197 від 31.12.2019, №190 від 31.12.2019, №202 від 31.12.2019, №204 від 31.12.2019.

Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 за №1307 затверджено «Порядок заповнення податкової накладної» (надалі по тексту також – Порядок №1307) (у редакції, чинній на дату складання податкових накладних та розрахунків коригування 31.12.2019), відповідно до пункту 11 якого у разі нарахування податкових зобов`язань відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 Податкового кодексу України платник податку складає окремі зведені податкові накладні за товарами/послугами, необоротними активами, які призначаються для їх використання / починають використовуватися: 1) в операціях, що не є об`єктом оподаткування; 2) в операціях, звільнених від оподаткування; 3) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; 4) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

У разі складання зведеної податкової накладної у графі «Зведена податкова накладна» зазначається код ознаки: 1 - у разі нарахування податкових зобов`язань відповідно до пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України; 2 - у разі нарахування податкових зобов`язань відповідно до пункту 199.1 статті 199 Податкового кодексу України; 3 - у разі складання зведених податкових накладних, особливості заповнення яких викладені у пункті 15 цього Порядку; 4 - у разі складання зведених податкових накладних, особливості заповнення яких викладені у пункті 19 цього Порядку.

У зведених податкових накладних, у яких зазначено код ознаки 1 або 2, у графі «Отримувач (покупець)» платник податку зазначає власне найменування (П.І.Б.), у рядку «Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» проставляється умовний ІПН « 600000000000», рядок «Податковий номер платника податку або серія (за наявності) та номер паспорта» не заповнюється, а у верхній лівій частині зазначається відповідний тип причини відповідно до пункту 8 цього Порядку (04 - Складена на постачання у межах балансу для невиробничого використання; 08 - Складена на постачання для операцій, які не є об`єктом оподаткування податком на додану вартість; 09 - Складена на постачання для операцій, які звільнені від оподаткування податком на додану вартість; 13 - Складена у зв`язку з використанням виробничих або невиробничих засобів, інших товарів/послуг не в господарській діяльності).

Окрім цього, як визначено пунктом 8 Порядку №1307, при складанні податкових накладних, особливості заповнення яких викладені в пунктах 10-15 цього Порядку, у верхній лівій частині таких накладних у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» робиться помітка «X» та зазначається тип причини, зокрема, 09 - Складена на постачання для операцій, які звільнені від оподаткування податком на додану вартість.

У разі здійснення коригування сум податкових зобов`язань, а також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг, відповідно до статті 192 розділу V Податкового кодексу України постачальник (продавець) товарів/послуг складає розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної за формою згідно з додатком 2 до податкової накладної.

Порядок складання розрахунку коригування та його реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних аналогічний порядку, передбаченому для податкових накладних, крім випадків, передбачених цим Порядком (абзаци 1 та 3 пункту 21 Порядку №1307).

Як було встановлено судом першої інстанції та слідує з матеріалів справи, зі змісту долучених позивачем копій податкових накладних та розрахунків коригування до податкових накладних в частині зазначення відповідних граф, які дають змогу ідентифікувати чи були такі складені щодо операцій, звільнених від оподаткування, вбачається наступне:

розрахунок коригування кількісних і вартісних показників за №188 від 31.12.2019 у верхній лівій частині у графі «До зведеної податкової накладної» містить код ознаки 1, а у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» помітку «X» та зазначено тип причини 09 (а.с.24 т.1);

розрахунок коригування кількісних і вартісних показників за №189 від 31.12.2019 у верхній лівій частині у графі «До зведеної податкової накладної» містить код ознаки 1, а у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» помітку «X» та зазначено тип причини 09 (а.с.26 т.1);

розрахунок коригування кількісних і вартісних показників за №190 від 31.12.2019 у верхній лівій частині у графі «До зведеної податкової накладної» містить код ознаки 2, а у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» помітку «X» та зазначено тип причини 09 (а.с.28 т.1);

розрахунок коригування кількісних і вартісних показників за №191 від 31.12.2019 у верхній лівій частині у графі «До зведеної податкової накладної» містить код ознаки 2, а у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» помітку «X» та зазначено тип причини 09 (а.с.31 т.1);

розрахунок коригування кількісних і вартісних показників за №192 від 31.12.2019 у верхній лівій частині у графі «До зведеної податкової накладної» містить код ознаки 2, а у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» помітку «X» та зазначено тип причини 09 (а.с.33 т.1);

розрахунок коригування кількісних і вартісних показників за №193 від 31.12.2019 у верхній лівій частині у графі «До зведеної податкової накладної» містить код ознаки 2, а у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» помітку «X» та зазначено тип причини 09 (а.с.35 т.1);

розрахунок коригування кількісних і вартісних показників за №194 від 31.12.2019 у верхній лівій частині у графі «До зведеної податкової накладної» містить код ознаки 2, а у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» помітку «X» та зазначено тип причини 09 (а.с.37 т.1);

розрахунок коригування кількісних і вартісних показників за №195 від 31.12.2019 у верхній лівій частині у графі «До зведеної податкової накладної» містить код ознаки 2, а у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» помітку «X» та зазначено тип причини 09 (а.с.39 т.1);

розрахунок коригування кількісних і вартісних показників за №196 від 31.12.2019 у верхній лівій частині у графі «До зведеної податкової накладної» містить код ознаки 2, а у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» помітку «X» та зазначено тип причини 09 (а.с.41 т.1);

розрахунок коригування кількісних і вартісних показників за №197 від 31.12.2019 у верхній лівій частині у графі «До зведеної податкової накладної» містить код ознаки 2, а у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» помітку «X» та зазначено тип причини 09 (а.с.43 т.1);

розрахунок коригування кількісних і вартісних показників за №198 від 31.12.2019 у верхній лівій частині у графі «До зведеної податкової накладної» містить код ознаки 2, а у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» помітку «X» та зазначено тип причини 09 (а.с.46 т.1);

розрахунок коригування кількісних і вартісних показників за №199 від 31.12.2019 у верхній лівій частині у графі «До зведеної податкової накладної» містить код ознаки 2, а у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» помітку «X» та зазначено тип причини 09 (а.с.48 т.1);

розрахунок коригування кількісних і вартісних показників за №200 від 31.12.2019 у верхній лівій частині у графі «До зведеної податкової накладної» містить код ознаки 2, а у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини помітку «X» та зазначено тип причини 09 (а.с.51 т.1);

розрахунок коригування кількісних і вартісних показників за №201 від 31.12.2019 у верхній лівій частині у графі «До зведеної податкової накладної» містить код ознаки 2, а у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» помітку «X» та зазначено тип причини 09 (а.с.54 т.1);

розрахунок коригування кількісних і вартісних показників за №202 від 31.12.2019 у верхній лівій частині у графі «До зведеної податкової накладної» містить код ознаки 1, а у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» помітку «X» та зазначено тип причини 09 (а.с.56 т.1);

розрахунок коригування кількісних і вартісних показників за №204 від 31.12.2019 у верхній лівій частині у графі «До зведеної податкової накладної» містить код ознаки 2, а у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» помітку «X» та зазначено тип причини 09 (а.с.58 т.1);

податкова накладна за №203 від 31.12.2019 у верхній лівій частині у графі «Зведена податкова накладна» містить код ознаки 2, а у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» помітку «X» та зазначено тип причини 09 (а.с.60 т.1).

Як правильно зазначив суд першої інстанції, кожен із розрахунків коригування кількісних і вартісних показників, складених до зведених податкових накладних, в тому числі й зведена податкова накладна за №203 від 31.12.2019, містить у своїй структурі сукупність ознак, прямо передбачених Порядком №1307 для податкових накладних/розрахунків коригування, складених за операціями, звільненими від оподаткування ПДВ (визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу), зокрема: (1) код ознаки 1 або 2, що відповідає складанню зведених податкових накладних у зв`язку з нарахуванням податкових зобов`язань відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПК України та до пункту 199.1 статті 199 ПК України, а також (2) помітку «Х» та ти причини 09, що застосовується у разі складення на постачання для операцій, які звільнені від оподаткування податком на додану вартість.

При цьому, твердження контролюючого органу щодо наявності підстав для застосування штрафних санкцій з огляду на оформлення розрахунків коригування із заповненням граф з кодом ставки « 20» та « 7», що свідчить про нарахування суми податку на додану вартість за основною ставкою, колегію суддів відхиляється, оскільки, як правильно зазначив суд першої інстанції, виходячи з аналізу положень пункту 16 Порядку №1307, які визначають правила заповнення розділів А і Б податкової накладної, у податкових накладних особливості заповнення яких викладені у пункті 11 цього Порядку, тобто зведених податкових накладних, рядки VII-IX не заповнюються. Отже, коди ставки податку на додану вартість « 20» та « 7», які зазначені в рядках ІV та V розділу А розрахунків коригування не свідчить про те, що такі складені на коригування кількісних та/або вартісних показників постачання товарів/послуг для операцій, що оподатковуються податком на додану вартість, а є умовними, де код ставки переноситься зі зведених податкових накладних.

Аналогічні правові висновки викладені у постановах Верховного Суду від 10.12.2019 у справі №640/7353/19, від 11.02.2020 у справі №620/757/19, від 20.03.2020 у справі №240/5720/19, від 20.05.2020 у справі №240/3888/19.

Разом з тим, вказані доводи контролюючого органу прямо суперечать відомостям, самостійно сформованим ГУ ДПС у м. Києві, зокрема у розрахунку штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН (зворотній бік а.с.116 т.1), де контролюючим органом встановлено, що спірні розрахунки коригування та зведена податкова накладна відносяться до «ПН по звільнених операціях, по операціях за нульовою ставкою, та по п.198.5 ст. 198, п. 199 ПКУ».

Пунктом 1201.1 статті 1201 ПК України (у редакції, чинній на дату виписування податкових накладних та розрахунків коригування 31.12.2019) було визначено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі, визначеному цією статтею.

Означена норма викладена у редакції Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні» від 21.12.2016 за №1797-VIII (надалі по тексту також – Закон №1797-VIII), яким були внесені зміни, зокрема, і до статті 1201 ПК України.

Так, до 01 січня 2017 року за цією нормою штрафні санкції застосовувалися за порушення термінів реєстрації податкових накладних виключно тих, які підлягали наданню покупцям - платникам податку на додану вартість. Натомість, з набранням з 01 січня 2017 року чинності Законом №1797-VIII ця норма зазнала змін, зокрема, щодо сфери своєї дії та з 01 січня 2017 року передбачала, що штрафи не застосовуються виключно щодо "податкової накладної, що не видається одержувачеві (покупцеві), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: звільнених від оподаткування або оподатковуваних за нульовою ставкою".

Отже, внесені Законом №1797-VIII зміни запровадили виключні випадки звільнення від відповідальності за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних, і такі виключення стосуються реєстрації двох видів податкових накладних: 1) яка не надається отримувачу (покупцю) та складена на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування; 2) яка не надається отримувачу (покупцю) та складена на постачання товарів/послуг для операцій, які оподатковуються за нульовою ставкою. Тобто для застосування виключень і звільнення від відповідальності обов`язковою умовою є звільнення операції від оподаткування або її оподаткування за нульовою ставкою.

Вказана правова позиція є усталеною і знайшла своє відображення у низці постанов Верховного Суду, зокрема від 04.09.2018 у справі №816/1488/17, від 13.08.2019 у справі №2040/7988/18, від 07.02.2019 у справі №808/3250/17 та інших.

Щодо посилання відповідача на правові висновки викладені у постановах Верховного Суду від 20.03.2018 у справі № 826/1413/13-а (провадження №К/9901/1387/18), від 04.09.2018 у справі № 816/1488/17 (провадження №К/9901/1527/17), від 07.02.2019 у справі № 808/3250/17 (провадження №К/9901/60461/18), колегія суддів зазначає, що висновки у зазначених справах не є релевантними до даних правовідносин, оскільки у вказаних справах податкові накладні складені на складені на постачання товарів/послуг для операцій, що оподатковуються податком на додану вартість.

Водночас, у межах даної справи судом було встановлено наявність підстав для звільнення від відповідальності, передбаченої пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Разом з тим, 23 травня 2020 року набули чинності положення Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» від 16.01.2020 за №466-ІХ (надалі по тексту також – Закон № 466-IX), яким доповнено пункт 1201.1 статті 1201 ПК України новими абзацами такого змісту:

«У разі порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі 2 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 1020 гривень, при реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних:

податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість;

податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою;

податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної;

податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної;

податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу».

Також Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо функціонування електронного кабінету та спрощення роботи фізичних осіб – підприємців» від 14.07.2020 за №786-IX, який набрав чинності 08 серпня 2020 (надалі по тексту також – Закон №786-IX), абзаци перший та дванадцятий пункту 1201.1 статті 1201 після слів та цифр «абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу» доповнено словами «та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної».

Відповідно до пункту 11 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм пункту 7 цього підрозділу).

Виходячи з наведеного, станом на дату проведення камеральної перевірки (січень 2021 року) та прийняття оскаржуваного рішення (лютий 2021 року), пункт 1201.1 статті 1201 вже був викладений та підлягав застосуванню в редакції Закону №466-IX (набрав чинності 23.05.2020) та із змінами, внесеними згідно із Законом №786-IX (набрав чинності 08.08.2020).

Зокрема, станом на 19.02.2021 (дата винесення податкового повідомлення-рішення), порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (1) на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, (2) складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної та (3) складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, тягло за собою накладення на платника податку на додану вартість, штрафу в розмірі 2 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 1020 гривень.

Тим не менш слід зауважити, що саме за наслідком внесення змін Законом №466-IX, котрі набули чинності 23 травня 2020 року, пункт 201.10 статті 201 Кодексу, яким визначено граничні строки реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, за порушення яких застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом, після абзацу шістнадцятого доповнено новим абзацом такого змісту: «для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені».

Повертаючись до обставин даної справи, слід зазначити, що контролюючим органом констатовано про порушення граничних строків реєстрації розрахунків коригування та зведеної податкової накладної №196 від 31.12.2019, №194 від 31.12.2019, №195 від 31.12.2019, №193 від 31.12.2019, №192 від 31.12.2019, №203 від 31.12.2019, №191 від 31.12.2019, №189 від 31.12.2019, №201 від 31.12.2019, №200 від 31.12.2019, №199 від 31.12.2019, №188 від 31.12.2019, №198 від 31.12.2019, №197 від 31.12.2019, №190 від 31.12.2019, №202 від 31.12.2019, усі з яких зареєстровані у Єдиному реєстрі податкових накладних 16.01.2020, та за №204 від 31.12.2019, зареєстрованого 17.01.2020 у кількості 1 та 2 днів відповідно.

Так, зважаючи на приписи пункту 201.10 статті 201 ПК України, яким встановлено спеціальний строк реєстрації саме для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, суд першої інстанції дійшов висновку про помилкове застосування контролюючим органом абзацу 16 вказаного положення Кодексу, яким встановлені граничні строки реєстрації для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Оскільки відповідні розрахунки коригування та зведена податкова накладна складені 31.12.2019, перебіг строку починається з 01.01.2020, тому двадцятий календарний день припадає на 20.01.2020. Фактична реєстрація таких відбулася 16.01.2020 та 17.01.2020, тобто раніше кінцевої дати, визначеної спеціальною нормою. Таким чином, реєстрація була здійснена у встановлений строк.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що акт перевірки за №7852/Ж5/26-15-04-15-18 від 27.01.2021, за результатами якого прийнято податкове повідомлення-рішення за №138470415 від 19.02.2021, сформований на підставі неправильно застосування положень податкового законодавства та неповно встановлених обставин, що мають значення для висновку для наявності підстав для застосування до позивача штрафу, передбаченого пунктом 1201.1 статті 1201 Податкового кодексу України у загальному розмірі 5 636,91 гривень.

З огляду на вищевикладене суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що Головне управління ДПС в м. Києві в ході перевірки своєчасності реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування та/або розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних ТОВ «Медікс-рей Інтернешнл Груп», діяла не у відповідності до чинного законодавства, отже податкове повідомлення-рішення від 19.02.2021 № 138470415 є протиправним та підлягає скасуванню.

Колегія суддів зауважує, що обов`язок доказування правомірності свого рішення в адміністративних справах про протиправність рішень суб`єкта владних повноважень положеннями ч. 2 ст. 77 КАС України покладається на відповідача.

Відповідно до ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Отже, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про задоволення позовних вимог.

Доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі викладеного, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги спростовані наведеними вище обставинами та нормативно - правовим обґрунтуванням, у зв`язку з чим підстав для скасування рішення суду першої інстанції не вбачається.

Підстави для перерозподілу судових витрат відсутні.

Керуючись ст.ст. 308, 311, 315, 316, 321, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м.Києві на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 15 грудня 2025 року - залишити без задоволення.

Рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 15 грудня 2025 року у справі № 640/18092/21 - залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Суддя-доповідач Є.Д. Кравченко

Судді: О.О. Осіпова

С.В. Златін