Рішення від 29 вересня 2026 р. у справі №240/29635/25 — Житомирський окружний адміністративний суд

ЖИТОМИРСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 вересня 2026 року м. Житомир справа № 240/29635/25

категорія 111030700

Житомирський окружний адміністративний суд у складі судді Романченко Є.Ю., розглянувши у письмовому провадженні адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Ойлгазтрейд" до Головного управління ДПС у Житомирській області Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

встановив:

ТОВ «Ойлгазтрейд» звернулось до суду з позовом, в якому просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення від 18.09.2025 р. № 00212190902 та від 18.09.2025 №0212310708.

В обґрунтування позову вказано, що податковим органом безпідставно сформовано висновок про відсутність витратомірів лічильників в паливно-роздавальних колонках на АЗС, оскільки паливнороздавальна колонка – це пристрій, що включає витратомір, насос та інші компоненти для видачі та обліку палива. Тобто такий лічильник є частиною ПРК, і її функціонування є неможливим за його відсутності. Відсутність обліку ТМЦ позивач також категорично заперечує, оскільки оприбуткування пального здійснювалось на підставі первинних документів, в строки та порядку, передбаченому чинним законодавством України. Натомість контролюючий орган зробив висновок про порушення обліку товарних запасів лише на підставі даних ЄРАН, не беручи до уваги, що акцизна накладна не є первинним документом, і натомість повністю ігноруючи первинні документи, виключно на підставі яких реєструється надходження та вибуття товарів, ведеться їх облік.

На підставі вказаного, спірні податкові рішення вважає протиправними та такими, що прийняті за відсутності підстав.

Ухвалою судді Житомирського окружного адміністративного суду від 22 січня 2026 року відкрито провадження за правилами загального позовного провадження. Підготовче засідання призначено на 24 лютого 2026 року.

06 лютого 2026 року на адресу суду надійшов відзив на позовну заяву, в якому суб`єкт владних повноважень заперечує проти заявлених вимог та аргументує наявність підстав формування спірних податкових повідомлень-рішень.

В судовому засіданні 24.02.2026 встановлено представників сторін, задоволено клопотання про залучення співвідповідачем у справі Головне управління ДПС у Дніпропетровській області.

18 березня 2026 року представник Головного управління ДПС у Дніпропетровській області подала відзив і клопотання про розгляд справи без їх участі, у задоволенні позову просила відмовити.

Судове засідання призначене на 18.03.2026 було відкладене на 01.04.2026.

В судовому засіданні 01.04.2026 відбувся перехід до розгляду справи по суті, прийнято рішення про допит в якості свідків регіонального керівника ТОВ «Ойлгазтрейд» ОСОБА_1 та перевіряючих Дунець О.М. та ОСОБА_2 .

Судове засідання 15.04.2026 не відбулось, у зв`язку з відсутністю вільного майданчика для проведення відеоконференції.

В судове засідання 15 травня 2026 року належним чином повідомлені свідки не з`явились, за відсутності заперечень сторін, суд прийняв рішення слухати справу за відсутності свідків. Судове засідання відкладено для повторного виклику свідків.

В судовому засіданні 03.06.2026 в якості свідка допитано головного державного інспектора ГУ ДПС у Дніпропетровській області ОСОБА_2 , оголошено перерву в судовому засіданні до 11.06.2026.

В судовому засіданні 11.06.2026 досліджено письмові докази та встановлено всі обставини справи. За згодою сторін відбувся перехід до розгляду справи в письмовому провадженні.

Отже, судове рішення у справі, постановлене у письмовому провадженні, складено у повному обсязі відповідно до ч.4 ст.243 КАС України, з врахуванням положень ст.263 КАС України.

Згідно з ч.5 ст.250 КАС України датою ухвалення судового рішення в порядку письмового провадження є дата складення повного судового рішення.

Дослідивши матеріали справи, оцінивши належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок наявних у справі доказів у їх сукупності, заслухавши покази свідка, суд зазначає наступне.

Як встановлено судом, посадовими особами ГУ ДПС у Дніпропетровській області на підставі наказу від 30.07.2025 №4836-п (а.с. 31 т.2) та направлень від 30.07.2025 №7862 та №7863 (а.с. 32, зворот т.2) проведено фактичну перевірку ТОВ «Ойлгазтрейд» за адресою: м. Перещепине, вул. Шевченка, буд.140, щодо дотримання вимог законодавства, яке регулює виробництво обігу спирту, спиртовмісної продукції, алкогольних напоїв і тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального, контролю за дотриманням норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками.

За наслідками фактичної перевірки господарської одиниці з метою формування об`єктивних висновків перевіряючими було сформовано письмову вимогу надати пояснення та документи (а.с. 16 т.1).

Листами вих. №195 від 01.08.2025 та вих №196 від 04.08.2025 ТОВ «Ойлгазтрейд» у відповідь на запит надало всі наявні документи, в тому числі, що безпосередньо стосуються виявлених за результатами перевірки порушень (а.с. 17-18, 19-20 т.1).

За результатами перевірки 11.08.2025 ГУ ДПС у Дніпропетровській області складено акт №3471/04-36-09-03/39698290 про результати проведення фактичної перевірки, яким зафіксовано порушення пп.230.1.2 п.230.1 ст. 230 Податкового кодексу України та п.12 ст.3 Закону України «Про застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (а.с. 13-15 т.1).

Не погоджуючись з висновками акту перевірки позивач скористався правом адміністративного оскарження таких висновків.

Листом від 15.09.2025 №80498/6/04-36-09-03-10 ГУ ДПС у Дніпропетровській області повідомило про розгляд заперечень.

Повідомлено, що працівниками податкової служби здійснено проведення контрольно-розрахункової операції з придбання бензину «А-95-Євро5-ЄО» 6,25 л.

За наслідками встановлено відпуск пального наливом на 6-ти місцях за відсутності витратомірів-лічильників у ПРК.

За результатами проведеної інвентаризації палива на АЗС, за адресою: м. Перещепине, вул. Шевченка, буд.140 (акцизний склад №1020227) з урахуванням похибки 0,8%, встановлено надлишки пального за кодом УКТЗЕД 2710124512 в кількості 349,64 л. (фактична кількість 8725 л; облікова – 8375,36 л.) Згідно інформації «СОД РРО» 31.07.2025 ціна реалізації пального за кодом УКТЗЕД 271012452 становила 56,46 грн/л.

У зв`язку з вказаним, встановлено порушення порядку обліку товарних запасів на складах за місцем їх реалізації на загальну суму 3 269 516,88 грн.

Висновки акта перевірки залишено без змін, заперечення – без задоволення (а.с. 37-40 т.1).

На підставі висновків акта перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 18.09.2025:

- №00212190902, яким застосовано до ТОВ «Ойлгазтрейд» штрафні (фінансові) санкції у сумі 120 000,00 грн за порушення п.п. 230.1.2. п.230.1 ст.230, підрозділу 5 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України (а.с. 10 т.1);

- №0212310708, яким застосовано до ТОВ «Ойлгазтрейд» штрафні (фінансові) санкції у сумі 3 269 516,88 грн за порушення п.12, ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (а.с.11, 12 т.1).

Позивач скористався процедурою адміністративного оскарження та подавав до ДПС України скаргу.

Рішенням ДПС України від 28.11.2025 №34426/6/99-00-06-03-01-06 залишено без змін податкові повідомлення-рішення, а скаргу - без задоволення (а.c.33-36 т.1).

Позивач, не погоджуючись із такими повідомленнями-рішеннями, звернувся до суду з даним позовом.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.

Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Вирішуючи спір по суті, суд ураховує, що згідно з ч.2 ст.2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

При цьому суд відмічає, що "на підставі" означає, що суб`єкт владних повноважень: 1) повинен бути утворений у порядку, визначеному Конституцією та законами України; 2) зобов`язаний діяти на виконання закону, за умов та обставин, визначених ним; "у межах повноважень" означає, що суб`єкт владних повноважень повинен приймати рішення, а дії вчиняти відповідно до встановлених законом повноважень, не перевищуючи їх; "у спосіб" означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний дотримуватися встановленої законом процедури і форми прийняття рішення або вчинення дії і повинен обирати лише визначені законом засоби; "з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано", тобто використання наданих суб`єкту владних повноважень повинно відповідати меті та завданням діяльності суб`єкта, які визначені нормативним актом, на підставі якого він діє; "обґрунтовано", тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії). Рішення повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення.

Основним нормативно-правовим актом, що визначає правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг є Закон №265/95-ВР. Дія цього Закону поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

Відповідно до частини 1 статті 15 Закону України № 265/95-ВР контроль за додержанням суб`єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), інших вимог цього Закону здійснюють контролюючі органи шляхом проведення фактичних та документальних перевірок відповідно до Податкового кодексу України.

Підпунктом 191.1.16 пункту 191.1 статті 191 ПК України контролюючі органи здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та пального.

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Згідно з пунктом 61.1 статті 61 ПК України податковий контроль система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Способом здійснення такого контролю відповідно до підпункту 62.1.2 пункту 62.2 статті 62 ПК України є, зокрема, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів.

Підпунктом 62.1.3 названого пункту закріплено, що податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Умови, порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичних перевірок, строки проведення перевірок та оформлення їх результатів визначені статтями 75, 80, 81 ПК України.

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно підпункту 75.1.3 названого пункту фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Відповідно до пункту 80.1 статті 80 ПК України, фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України визначено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Згідно з пунктом 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

- направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

- копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

- службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Судом не приймаються твердження позивача що суб`єктом контролю порушено процедуру проведення заходу контролю з огляду на таке.

Обгрунтовуючи наявність протиправного характеру в діях посадових осіб, позивач зазначає про відсутність запиту (витребування) від платника податків пояснень та підтверджуючих документів.

Так, пункт 85.4. ст.85 ПК України визначено, що при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Згідно з п.85.8 ст.85 ПК України посадова (службова) особа контролюючого органу, яка проводить перевірку, у випадках, передбачених цим Кодексом, має право отримувати від платника податків або його законних представників копії документів, що належать до предмета перевірки. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Пунктом 85.2 ст.85 ПК України визначено, що платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Аналіз наведених норм податкового законодавства дозволяє зробити висновок, що у суб`єкта контролю за наявності повноважень, в ході проведення певного заходу виникає право на отримання додаткових пояснень, документів та доказів.

Натомість за суб`єктом господарювання закріплений обов`язок надавати додаткові докази на підтвердження фактичних обставин перевірки, в тому числі для спростування виявлених перевіряючими порушень.

Щодо правомірності прийняття відповідачем податкового повідомлення-рішення №00212190902, яким застосовано до ТОВ «Ойлгазтрейд» штрафні (фінансові) санкції у сумі 120 000,00 грн, суд зазначає наступне.

За своєю суттю порушення полягає в тому, що перевіряючими за наслідками контрольної розрахункової операції на АЗС за адресою: м. Перещепине, вул. Шевченка, буд.140 (акцизний склад №1020227) зроблено висновки про відсутність витратомірів лічильників в паливно-роздавальних колонках.

При цьому позивач обґрунтовуючи позов звертає увагу, що паливно-роздавальна колонка – це пристрій, що включає витратомір, насос та інші компоненти для видачі та обліку палива.

Зауважує, що витратоміри візуально видно на колонках, тому висновки перевіряючих є незрозумілими.

На підтвердження своїх слів і контролюючому органу, і суду надавались фото ПРК, що підтверджують наявність на колонках витратомірів, які видно неозброєним оком.

Позивач наполягає та тому, що за відcутності витратомірів робота ПРК є неможливою.

Зазначає, що на АЗС встановлено три ПРК:

1) Wayne Dresser Global Star C11-21U, на якій знаходяться належним чином повірені 2 витратоміра - 089929/089932 на 2 паливо- роздавальних крана. Інформацію про повірку засобів вимірювальної техніки - витратоміра - 089929/089932, зазначено у формулярі ПРК.

2) Wayne Dresser Global Star C44-44U, на якій знаходяться належим чином повірені 2 витратоміра - 088564, 089190 на чотири паливо- роздавальних крана. Інформацію про повірку засобів вимірювальної техніки - витратоміра 088564, 089190, зазначено у формулярі ПРК .

3) Wayne Dresser Global Star C44-44U, на якій знаходяться належним чином повірені 2 витратоміра - 089523, 089521 на чотири паливо- роздавальних крана. Інформацію про повірку засобів вимірювальної техніки - витратоміра - 089523, 089521, зазначено у формулярі ПРК.

Всі вказані витратоміри внесені до Єдиного державного реєстру витратомірів- лічильників та рівнемірів- лічильників рівня пального у резервуарі 17.03.2025, що підтверджується довідкою розпорядника складу від 19.03.2025 р.

Натомість відповідачі жодних доказів відсутності таких витратомірів на ПРК за адресою: м. Перещепине, вул. Шевченка, буд.140 до матеріалів справи надати не змогли.

Відповідно до пункту 14.1 статті 14 ПК України акцизний склад - це приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального (підпункт 14.1.6).

Розпорядник акцизного складу - суб`єкт господарювання, який одержав ліцензію на право виробництва спирту етилового, алкогольних напоїв, зареєстрований платником акцизного податку, або суб`єкт господарювання - платник акцизного податку, який здійснює виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізацію пального на акцизному складі та має документи, що підтверджують право власності або користування приміщеннями та/або територією, що відносяться до акцизного складу (підпункт 14.1.224).

За положеннями підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 ПК України акцизні склади, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізація пального, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складі, та рівнемірами-лічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі, а для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану за кодами згідно з УКТ ЗЕД 2711 12 11 00, 2711 12 19 00, 2711 12 91 00, 2711 12 93 00, 2711 12 94 00, 2711 12 97 00, 2711 13 10 00, 2711 13 30 00, 2711 13 91 00, 2711 13 97 00, 2711 14 00 00, 2711 19 00 00, 2901 10 00 10 - також можуть бути обладнані пристроями для вимірювання рівня або відсотка пального у резервуарі (далі - рівнемір-лічильник) на кожному введеному в експлуатацію стаціонарному резервуарі, розташованому на акцизному складі.

Витратоміри-лічильники та резервуари повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, проведені відповідно до законодавства, а рівнеміри-лічильники повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, або калібрування, проведені відповідно до законодавства. У разі відсутності позитивного результату повірки або оцінки відповідності, або калібрування витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників для цілей цього Кодексу акцизні склади, на яких вони розташовані, вважаються необладнаними витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками.

Відповідальність за порушення правил обліку, виробництва та обігу пального або спирту етилового на акцизних складах передбачена пунктом 128-1.1 статті 128-1 ПК України.

Відповідно до пункту 128-1.1 статті 128-1 ПК України, необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнеміра-лічильника на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі, та/або витратоміра-лічильника на місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованого на акцизному складі, а також необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників обсягу виробленого спирту етилового витратоміра-лічильника спирту етилового на місці отримання та відпуску спирту етилового, розташованого на акцизному складі, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 20000 гривень за кожний необладнаний резервуар та/або незареєстрований рівнемір-лічильник, а також за кожне необладнане місце відпуску пального наливом з акцизного складу або за кожне місце отримання та відпуску спирту етилового, та/або незареєстрований витратомір-лічильник/витратомір-лічильник спирту етилового.

Аналіз вказаних норм законодавства дозволяє зробити висновок, що відповідальність за таке порушення у платника податків- розпорядника акцизних складів настає за умови недотримання таких вмог: обладнати акцизні склади витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками та зареєструвати їх в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі.

Зі змісту долучених до матеріалів справи доказів встановлено, що формуляри ПРК позивача заповнювались у відповідності з вимогами, містяться відомості про повірку засобів вимірювальної техніки, в тому числі, за які в подальшому суб`єктом контролю прийнято спірне рішення.

Так, у розділі 7 «повірка засобів вимірювальної техніки» формуляру:

- ПРК Wayne Dresser Global Star C11-21U, витратоміри - 089929/089932 повірені 17.03.2025, визнані придатними у документі містяться відтиски повірочного тавра (а.с. 21-24 т.1);

- Wayne Dresser Global Star C44-44U (заводський номер 4-182760-003 А/В), на якій знаходяться належим чином повірені 17.03.2025 4 витратоміри - 088564, 089190, 089523, 089521, визнані придатними у документі містяться відтиски повірочного тавра (а.с. 25-28 т.1);

- Wayne Dresser Global Star C44-44U (заводський номер 4-182760-002 А/В), на якій знаходяться належим чином повірені 17.03.2025 4 витратоміри - 088564, 089190, 089523, 089521, визнані придатними у документі містяться відтиски повірочного тавра (а.с. 29-32 т.1);

Факт реєстрації вимірювальної техніки, в тому числі витратомірів: 089929/089932, 088564, 089190, 089523, 089521 в Єдиному державному реєстрі витратомірів- лічильників та рівнемірів- лічильників рівня пального підтверджується довідкою розпорядника складу від 19.03.2025 (а.с. 41-43 т.1).

Судом з метою з`ясування обставин виявлення вказаного порушення в якості свідка було допитано головного державного інспектора ГУ ДПС у Дніпропетровській області ОСОБА_2 .

Свідок підтвердив відсутність фотофіксації виявленого порушення перевіряючими. Пояснити причини відсутності таких процесуальних дій з їх боку не зміг.

Також ні представником відповідача, ні свідком, доказів дотримання визначеної законодавством процедури проведення контрольної розрахункової операції до матеріалів справи не надано.

Підпунктом 20.1.11 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючий орган має право проводити контрольні розрахункові операції до початку перевірки платника податків щодо дотримання ним порядку проведення готівкових розрахунків та застосування реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій. Товари, отримані службовими (посадовими) особами контролюючих органів під час проведення контрольної розрахункової операції, підлягають поверненню платнику податків у непошкодженому вигляді. У разі неможливості повернення такого товару відшкодування витрат здійснюється відповідно до законодавства з питань захисту прав споживачів.

Доказів отримання посадовими особами грошових коштів за рахунок бюджетних асигнувань з метою проведення контрольної закупки до матеріалів справи не надано. Крім того факт повернення товару, що контрольно придбаний, під час розгляду спору по суті не підтверджено.

Також у матеріалах справи відсутні докази придбання палива на АЗС, що в подальшому перевірялась.

Інших доказів на підтвердження відсутності на ПРК витратомірів-лічильників відповідачами надано не було.

Всі наведені вище обставини спростовують факти, зафіксовані у акті перевірки, та доводять протиправність податкового повідомлення-рішення №00212190902, яким застосовано до ТОВ «Ойлгазтрейд» штраф в сумі 120 000,00 грн.

Щодо правомірності прийняття відповідачем податкового повідомлення-рішення №0212310708, яким застосовано до ТОВ «Ойлгазтрейд» штрафні (фінансові) санкції у сумі 3 269 516,88 грн за порушення п.12, ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», суд зазначає наступне.

Зі змісту акту перевірки від 11.08.2025 №3471/04-36-09-03/39698290 встановлено, що суть порушення полягає у невірному обліку платником податків товарних запасів.

Так, з аналізу інформаційних баз даних ДПС «ЕРАН» та проведеної на АЗС, за адресою: м. Перещепине, вул. Шевченка, буд.140 інвентаризації палива податковим органом встановлено порушення ведення обліку товарних запасів. За вказаним порушенням відповідачем нараховано в порушення обліку товарних запасів палива штраф 3 269 516,88 грн.

По датам реєстрації акцизних накладних в ДПС «ЕРАН» перевіряючими зафіксовано наступні невідповідності надходжень на акцизний склад № 1020227:

1. палива «Бензини моторні з вмістом свинцю 0,013 г/л або менше: інші бензини за Кодом УКТЗЕД 2710124512:

1) 03.06.2025 надходження в кількості 8101,13 л. - фактично отримано (оприбутковано) пального в кількості 8140 л. Згідно інформації «СОД РРО» 03.06.2025 ціна 50,99 грн/л.;

2) 25.06.2025 надходження в кількості 6040,53 л. фактично отримано (оприбутковано) пального в кількості 6025 л. Згідно інформації «СОД РРО» 26.06.2025 ціна 56,49 грн/л.;

3) 01.07.2025 надходження в кількості 10051,94 л. фактично отримано (оприбутковано) пального в кількості 9090 л. Згідно інформації «СОД РРО» 02.07.2025 ціна 56,49 грн/л.;

4) 11.07.2025 надходження в кількості 7016,77 л. фактично отримано (оприбутковано) пального в кількості 7000 л. Згідно інформації СОД РРО» 11.07.2025 ціна 56,49 грн/л.;

5) 29.07.2025 надходження в кількості 8348,15 л. фактично отримано (оприбутковано) пального в кількості 8273 л. Згідно інформації «СОД РРО» 30.07.2025 ціна 56,49 грн/л.

2. палива «Важкі дистиляти (газойлі)» за кодом УКТЗЕД 2710194300:

1) 03.07.2025 надходження в кількості 8983,36 л, фактично отримано (оприбутковано) пального в кількості 9000 л. Згідно інформації «СОД РРО» 03.07.2025 ціна 52,99 грн/л.;

2) 18.07.2025 надходження в кількості 12054,38 л. фактично отримано (оприбутковано) пального в кількості 12100 л. Згідно інформації «СОД РРО» 18.07.2025 ціна 52,99 грн/л.;

За результатами інвентаризації виявлено надлишки пального (з урахуванням допустимої похибки 0,8%) за кодом УКТЗЕД 2710124512 в кількості 349,64 л (фактична кількість 8725 л, облікова – 8375,36 л.) Згідно інформації «СОД РРО» 31.07.2025 ціна реалізації палива за кодом УКТЗЕД 2710124512 становила 56,46 грн/л.

У зв`язку з вказаним, відповідачем нараховано в порушення обліку товарних запасів палива на 3 269 516,88 грн та застосовано штраф у розмірі 100% вартості таких товарів.

Слід зауважити, що одночасне застосування штрафу по обрахунку різниці обсягів палива за кодом УКТЗЕД 2710124512 за документами в ДПС «ЕРАН» та за інвентаризацією за кодом УКТЗЕД 2710124512 за один і той самий період призводить до зарахування надлишків (нестачі) у подвійному розмірі, і як наслідок до подвійного нарахування штрафу.

При цьому, який саме обсяг може бути обрахований за двома методами з матеріалів перевірки встановити неможливо.

Крім того, висновки податкового органу про наявність надлишків (нестачі) пального на підставі даних ЄРАН за відсутності аналізу первинних документів, не можуть доводити факт наявності такого порушення.

Також слід зауважити, що до податкового повідомлення-рішення №0212310708, яким застосовано до ТОВ «Ойлгазтрейд» штраф в сумі 3 269 516,88 грн не надано розрахунку необлікованих товарів, зі змісту акту перевірки також неможливо встановити яким чином обраховано вартість необлікованих товарів.

За наведених обставин суд констатує, що акт перевірки, та як наслідок оскаржувані рішення суб`єкта владних повноважень не відповідають критеріям обґрунтованості, оскільки відповідачами не надано доказів, які підтверджують обставини та мали вирішальне значення для прийняття таких рішень.

Отже, суд доходить висновку, що оскаржені рішення прийняті не на підставі та не у спосіб, що визначений Конституцією та законами України (пункт 1 частини другої статті 2 КАС України).

Такі рішення прийняті без належного обґрунтування, тобто без встановлення всіх обставин, що мають значення для прийняття таких рішень.

Відповідно до судової практики Європейського Суду з прав людини, за загальним правилом національні суди повинні утриматися від перевірки обґрунтованості дискреційних адміністративних актів, однак все ж суди повинні проконтролювати, чи не є викладені у них висновки адміністративних органів щодо обставин у справі довільними та нераціональними, непідтвердженими доказами або ж такими, що є помилковими щодо фактів; у будь-якому разі суди повинні дослідити такі акти, якщо їх об`єктивність та обґрунтованість є ключовим питанням правового спору (рішення у справі «Дружстевні заложна пріа та інші проти Чеської Республіки» від 31.07.2008, рішення у справі «Брайєн проти Об`єднаного Королівства» від 22.11.1995, рішення у справі «Сігма радіо телевіжн Лтд проти Кіпру» від 21.07.2011, рішення у справі «Путтер проти Болгарії» від 02.12.2010).

Виходячи з практики ЄСПЛ, надання правової дискреції органам влади у вигляді необмежених повноважень є несумісним з принципом верховенства права і закон має з достатньою чіткістю визначати межі такої дискреції, наданої компетентним органам, та порядок її здійснення, з урахуванням законної мети даного заходу, щоб забезпечити особі належний захист від свавільного втручання (рішення у справі «Волохи проти України» від 02.11.2006, рішення у справі «Malone v. United Kingdom» від 02.08.1984).

Так, статтею 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» визначено, що до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Тобто, за умови наявності надлишків (нестачі) товарно-матеріальних цінностей, штраф за порушення ведення обліку товарних запасів має бути нараховано на обсяг (об`єм) надлишків (нестачі), а не на всю партію товару, що наявна за місцем проведення перевірки.

Відтак, за складеними контролюючим органом документами надлишки та нестача пального на АЗС, за адресою: м. Перещепине, вул. Шевченка, буд.140 за кодом УКТЗЕД 2710124512 становили 349,64 л за ціною 56,46 грн/л, а тому санкція у таких правовідносинах могла становити 19 740,67 грн (349,64 л *56,46 грн=19740,67 грн).

За інформацією баз даних ДПС «ЕРАН» згідно акту перевірки за УКТЗЕД 2710124512: 38,9л., 15,53 л., 961,94 л., 16,77 л., 75,15л.; за УКТЗЕД2710194300: 16,64 л., 45,65 л., що у підрахунку за вказаними перевіряючими цінами не досягає підсумкової вартості, що зазначена у рішенні суб`єкта владних повноважень.

Аналіз наявної у матеріалах справи інформації дозволяє зробити висновок, що податковий орган здійснив обрахунок усього об`єму палива за вказаними вище двома категоріями, зарахував його до необлікованих товарів та в подальшому на таку суму нарахував штраф у розмірі 100% вартості.

Вказане суперечить визначеному Законом порядку, оскільки штраф у розмірі 100% вартості має бути нарахований на товари, які відсутні у обліку, тобто у наявних правовідносинах на пальне, що є надлишком або нестачею, а не на весь об`єм палива що міститься у документах і є фактично за місцем продажу.

Перевіряючими по датам реєстрації акцизних накладних в ДПС «ЕРАН» зафіксовано невідповідності надходження 01.07.2025 на акцизний склад №1020227 палива «Бензини моторні з вмістом свинцю 0,013 г/л або менше: інші бензини за Кодом УКТЗЕД 2710124512 в кількості 10051,94 л.

При цьому перевіряючими помилково у розрахунку у акті перевірки вказано фактичне отримання по такій операції пального в кількості 9090 л., замість оприбуткованих – 9990.

Тобто при внесенні даних, у числі помилково замість цифри «9» прописано «0».

У зв`язку з вказаним, органом контролю помилково обраховано необліковане пальне в кількості 961,94 л.

Що в свою чергу чи не єдиний об`єм, серед виявлених порушень, що є більшим за допустиму норму 0,8%.

Вказане підтверджується відомостями Журналу обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за адресою: м. Перещепине, вул. Шевченка, буд.140, які доводять факт надходження 02.07.2025 палива А95-Євро5 – Е5 об`ємом 9990 л.

Наведене дозволяє суду зробити висновок, що перевіряючими у акт перевірки внесено відомості з помилкою, яка в подальшому суттєво вплинула на цифри у обрахунках та на оцінку відповідності необлікованих товарів допустимим Законом нормам.

Так, відповідно до пп.232.1 п.232 ст.232 Податкового кодексу України у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового в розрізі платників податку - розпорядників акцизних складів/акцизних складів пересувних та акцизних складів/акцизних складів пересувних за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД та умовним кодом ведеться окремо облік обсягів пального або спирту етилового, що: оподатковуються акцизним податком, у тому числі окремо за кожною відмінною ставкою податку; оподатковуються на умовах, встановлених статтею 229 цього Кодексу; не підлягають оподаткуванню; звільняються від оподаткування.

Одиницею обліку обсягів пального в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового є літри, приведені до температури 15° C, - для пального та декалітри 100-відсоткового спирту, приведені до температури 20° C, - для спирту етилового. При цьому відпущені літри в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним, для цілей цього розділу вважаються як літри, приведені до температури 15° C. Такі одиниці обліку для пального та спирту етилового повинні використовуватися в первинних бухгалтерських документах, акцизних накладних/розрахунках коригування до акцизних накладних, декларації з акцизного податку.

Єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти (далі - нафта) і нафтопродуктів визначає Інструкція про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затверджена наказом Мінпаливенерго України, Мінтрансзв`язку України, Мінекономіки України, Держспоживстандарту України від 20 травня 2008 року № 281/171/578/155, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 02 вересня 2008 року за № 805/15496 (далі Інструкція № 281), згідно з пунктом 2.1 якої облік нафти і нафтопродуктів - операція, яка проводиться на підприємстві під час технологічного процесу і яка полягає у визначенні об`єму і маси нафти або нафтопродуктів для подальших облікових операцій.

Пунктами 4.2, 4.3 Інструкції №281 визначено методи та засоби визначення маси та об`єму нафти і нафтопродуктів та порядок здійснення вимірювань об`єму та маси нафти і нафтопродуктів.

Підпунктом 4.2.2.2. Інструкції №281 визначено, що границі відносної похибки методу не мають перевищувати:

- +/- 0,5% - під час вимірювання маси нетто нафти, нафтопродуктів від 100 т і більше;

- +/- 0,8% - під час вимірювання маси нетто нафти, нафтопродуктів до 100 т і відпрацьованих нафтопродуктів.

Відтак, існують допустимі границі похибок при визначенні обсягів певного виду пального.

Водночас із взятих до уваги та проаналізованих перевіряючими документів неможливо встановити точність обрахованих обсягів пального та невідповідність отриманої різниці, визначеним Законом границям відносної похибки.

Якщо порівняти відомості акцизної накладної з ДПС «ЕРАН» та Журналу обліку надходження нафтопродуктів, то необлікований обсяг палива за 02.07.2025 становитиме 142,94 л., а не 961,94 л. за які відповідачем нараховано штраф (10051,94 л.- 9990 л.).

При цьому за наявними у матеріалах справи документами неможливо встановити методологію обрахунку податковим органом вартості необлікованих товарів.

Верховний Суд у постанові від 28.03.2023 у справі №260/433/19 вказав, що встановивши невідповідність частини рішення суб`єкта владних повноважень вимогам чинного законодавства, наслідком такого є визнання акта частково протиправним, при умові, що цю частину може бути ідентифіковано та що без неї оспорюваний акт в іншій частині (частинах) не втрачає свою цілісність, значення. Зокрема, частково протиправним можна визнати якусь частину (пункт, речення) рішення або рішення в частині нарахування певної суми штрафних (фінансових) санкцій. Разом з тим, рішення, в якому недійсну частину не можна виокремити, ідентифікувати, є недійсним в цілому. Надаючи правову оцінку підставам відповідальності і розміру податкового зобов`язання, нарахованого контролюючим органом, суд не вправі підміняти собою такий орган та приймати рішення щодо зміни чи визначення суми податкового зобов`язання. Суд, виключно, досліджує прийняті рішення суб`єкта владних повноважень на предмет їх відповідності закону.

Суд зазначає, що наданий контролюючим органом розрахунок штрафної санкції не дає можливості виокремити суму застосованого до позивача штрафу, тобто суд позбавлений можливості встановити точні суми штрафу, застосування/нарахування яких є правомірним та протиправним відповідно.

Зважаючи на вказані обставини, з урахуванням інших фактів на користь протиправного характеру податкових рішень, та те, що суд не вправі підміняти собою контролюючий орган та приймати рішення щодо зміни чи визначення суми санкцій, спірні рішення у наявних правовідносинах слід скасовувати в цілому.

Аналізуючи всі наведені вище факти, що встановлені судом в ході розгляду справи, беззаперечним визнається протиправність дій суб`єктів владних повноважень в ході проведення заходів контролю, формування наслідків та висновків таких заходів, що прямо впливає на визнання рішень, прийнятих за результатами таких заходів – протиправними.

Так, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони, зокрема, на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України.

Посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами (підпункт 21.1.1 пункту 21.1 статті 21 ПК України).

Як попередньо зазначалось судом, по вказаному питанню існує сформований правовий висновок, що підставами для скасування рішень, прийнятих за наслідками перевірки, є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Суд вважає допущені податковим органом у розглядуваному випадку процедурні порушення при проведенні фактичної перевірки такими, що тягнуть протиправність спірних податкових повідомлень-рішень, оскільки вони прийняті за результатами перевірки, яка проводилася за процедурних порушень перевіряючими в ході її проведення, а наслідки такої перевірки визнаються сформованими за відсутності обґрунтованих висновків.

За наведених обставин акт перевірки, який є носієм доказової інформації та містить висновки податкового органу за наслідками проведеної перевірки, не може бути визнаний належним та допустимим доказом.

Частиною першою та другою статті 77 КАС України встановлено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.

Однак, Головне управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області як суб`єкт владних повноважень, не надало суду доказів на підтвердження висновків за наслідками проведеного контролю, а Головне управління Державної податкової служби у Житомирській області в свою чергу не довело законність та обґрунтованість прийнятих на підставі такої перевірки податкових повідомлень-рішень.

Положеннями статті 90 КАС України визначено, що суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності. Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).

З огляду на викладене, суд дійшов висновку про задоволення позову в повному обсязі.

У силу приписів статті 139 КАС України, сплачений позивачем судовий збір підлягає відшкодуванню за рахунок бюджетних асигнувань відповідачів у рівних частинах.

Керуючись статтями 9, 77, 90, 139, 242-246 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

вирішив:

Позов ТОВ «Ойлгазтрейд» до Головного управління ДПС у Житомирській області, Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, - задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення- рішення від 18.09.2025 р. №00212190902, та №0212310708.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області та Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області на користь ТОВ «Ойлгазтрейд» судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 33308,00 грн.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

Рішення суду може бути оскаржене шляхом подання апеляційної скарги безпосередньо до Сьомого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Суддя Є.Ю. Романченко

30.09.26