Постанова від 28 вересня 2026 р. у справі №380/22922/24 — Восьмий апеляційний адміністративний суд

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 вересня 2026 рокум. ЛьвівСправа № 380/22922/24 пров. № А/857/6590/26

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Онишкевича Т.В.,

суддів Гудима Л.Я., Качмара В.Я.,

розглянувши у порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 26 грудня 2025 року у справі за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмету спору, на стороні відповідача Головне управління ДПС в Дніпропетровській області про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення,

суддя у І інстанції Гулкевич І.З.,

час ухвалення рішення не зазначено,

місце ухвалення рішення м. Львів,

дата складення повного тексту рішення 26 грудня 2025 року,

ВСТАНОВИВ :

У листопаді 2024 року Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі – ФОП ОСОБА_1 ) звернувся до суду з адміністративним позовом, у якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення (далі – ППР) Головного управління ДПС у Львівській області (далі – ГУ ДПС у Львівській області):

№46925/13-01-07-09 від 30.10.2024, яким за порушення пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” (далі – Закон №265/95-ВР) застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 439 245,74 грн;

№46927/13-01-07-09 від 30.10.2024, яким на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 та пункту 121.1 статті 121 Податкового кодексу України (далі – ПК) до позивача застосовано штрафні санкції у сумі 2040 грн.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 26.12.2025 у справі №380/22922/24, ухваленим у письмовому провадженні в порядку спрощеного позовного провадження, позов було задоволено.

При цьому суд першої інстанції виходив із того, що надані позивачем договір комісії № ЛМ-02-09-24-ГО від 02.09.2024 та акти приймання-передачі товарів від 02.09.2024, 23.09.2024 містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару, дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару. Тому такі документи мають всі ознаки первинних, що не було враховано контролюючим органом.

Водночас оскаржуваним ППР від 30.10.2024 №46925/13-01-07-09 до позивача за порушення пунктів 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР застосовано штрафну санкцію на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР, тобто за непроведення розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій (далі – РРО), невидачу відповідного розрахункового документа позивача протиправно притягнуто до відповідальності за здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку.

ГУ ДПС у Львівській області не погодилося із вказаним рішенням суду першої інстанції та подало апеляційну скаргу, у якій просило таке скасувати та у задоволенні позову ФОП ОСОБА_1 відмовити у повному обсязі.

Вимоги за апеляційною скаргою обґрунтовує тим, що суд першої інстанції ухвалив судове рішення з порушенням норм матеріального та процесуального права, без повного дослідження всіх обставин справи та доводів відповідача.

Наполягає на тому, що відповідно до оскаржуваного ППР № 46925/13-01-07-0 від 30.10.2024 перевіркою встановлено порушення як пунктів 1, 2 статті 3, так і пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, тобто як неведення у порядку, встановленого законодавством, обліку товарних запасів, так і непроведення готівкових операцій через РРО (ПРРО).

Згідно із оскаржуваним ППР штрафні (фінансові) санкції на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР накладено за реалізацію товарно-матеріальних цінностей (далі – ТМЦ), які не обліковані у встановленому порядку.

Проведеною у ході перевірки інвентаризацією встановлено проведення розрахункових операцій з реалізації ТМЦ на суму 408 203,74 грн без застосування РРО (ПРРО), що є порушенням пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР

Судом першої інстанції зроблено хибний висновок про те, що надані позивачем контролюючому органу під час фактичної перевірки документи повною мірою ідентифікують постачальника та отримувача товару, дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару та мають всі ознаки первинних.

Надані позивачем копії витягів із форми ведення обліку товарних запасів, де відсутні відомості про конкретні найменування товарів, наявних у ФОП на дату набуття ним обов`язку щодо ведення обліку товарних запасів, кількості таких товарів (із зазначенням одиниці виміру) та їх вартості, самостійно визначеної ФОП. У наданому додатку містяться тільки відомості щодо реквізитів первинного документа, що підтверджує надходження товару. При цьому відсутні відомості щодо вибуття товару із відображенням найменування, кількості вартості та реквізитів первинного документа, що підтверджує вибуття товарів.

Застосовані штрафні (фінансові) санкції на суму 439 245,74 грн сплачено ФОП ОСОБА_1 самостійно 23.01.2026.

Під час проведення перевірки 20.09.2024 податковим органом ФОП ОСОБА_1 було надано вимогу «Про надання документів»: накладні, документи на придбання, переміщення товару, облікові документи, трудові договори, свідоцтво про державну реєстрацію, свідоцтво платника єдиного податку, договір оренди, договір співпраці до 23.09.2024 (13-00). Наявність у позивача первинних документів, в тому числі договору комісії, акту приймання-передачі товарів, Форми обліку товарних запасів не свідчить про надання контролюючому органу документів, що підтверджують здійснення забезпечення розрахунків в безготівковій формі.

Застосовані контролюючим органом штрафні (фінансові) санкції на суму 2040,00 грн сплачено позивачем самостійно 20.11.2024.

У відзиві на апеляційну скаргу ГУ ДПС у Львівській області третя особа ГУ ДПС у Дніпропетровській області підтримало доводи, викладені поданій апеляційній скарзі та просила її задовольнити.

Позивач ФОП ОСОБА_1 у своєму відзиві на апеляційну скаргу підтримав доводи, викладені у оскаржуваному судовому рішенні, заперечив обґрунтованість апеляційних вимог та просив залишити рішення суду першої інстанції без змін, а апеляційну скаргу – без задоволення.

Звертає увагу апеляційного суду на те, що апелянт не наводить у скарзі жодних доводів щодо неправильності чи неповноти дослідження доказів чи встановлення обставин у справі, оцінку усім висловленим доводам контролюючого органу суд першої інстанції уже надав.

Порушення, нібито встановлені у акті перевірки, фактично не відповідають підставі накладеної на платника податків санкції. У оскаржуваному ППР позивача було притягнуто до відповідальності за нібито порушення норм 1, 2 статті 3 Закону №265/95- ВР, а (штрафну) санкцію (штраф) застосовано виключно на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР.

У акті фактичної перевірки відсутні відомості про реалізацію платником податків не облікованого у встановленому законом порядку товару на суму 439 245,74 грн, а отже не встановлено та не надано належних, допустимих, достатніх доказів на підтвердження факту реалізації товару, не облікованого у встановленому законом порядку, на суму 439 245,74 грн.

На виконання вимог податкового законодавства всі первинні документи, обов`язковість ведення яких передбачена чинним законодавством, позивачем було надано безпосередньо в приміщенні магазину одразу після початку перевірки 20.09.2024, а також додатково надіслано на адресу ГУ ДПС у Дніпропетровській області 23.09.2024 та долучено до заперечень на акт фактичної перевірки.

Серед переданих представникам податкового органу документів були, зокрема:

Форма обліку за вересень 2024 року;

договір комісії №ЛМ-02-09-24-ГО від 02.09.2024;

акт приймання-передачі до договору комісії від 02.09.2024;

акт приймання-передачі до договору комісії від 04.09.2024;

акт приймання-передачі до договору комісії від 07.09.2024;

акт приймання-передачі до договору комісії від 20.09.2024.

Факт проведення розрахункових операцій без застосування РРО має підтверджуватись належними доказами і не може ґрунтуватися на припущеннях суб`єкта владних повноважень. ГУ ДПС у Дніпропетровській області не надано жодних документальних доказів на підтвердження висновку про порушення платником податків вимог податкового законодавства, а саме здійснення реалізації товару без застосування РРО.

Ні ГУ ДПС у Львівській області, ні ГУ ДПС у Дніпропетровській області не вказує який саме товар або товари був/були реалізований/реалізовані, та коли.

На початку перевірки контролюючим органом здійснено контрольну закупку блока живлення Belkin HomeCharger 25W USB-C PD на суму 1449,00 грн. Наявний чек підтверджує, що позивач належним чином здійснює видачу розрахункових документів. Вказаний товар зазначений у акті приймання-передачі від 20.09.2024 до договору комісії від 02.09.2024 № ЛМ-02-09-24-ГО.

Жодних зауважень щодо змісту, форми первинних документів як і будь-яких застережень стосовно правильності заповнення позивачем Форми ведення обліку товарних запасів в акті перевірки податковий орган не навів.

Перерахування позивачем коштів у сумі 439 245,74 за актом перевірки від 30.09.2024 №2823/04-36-07-14-04/3497908714 відбулося помилково і 10.02.2026 ним подано заяву до ГУ ДПС у Львівській області про їх повернення. Водночас виходячи із приписів пунктів 56.1, 56.2, 56.17, 56.18 вказаний факт не впливає на можливість оскарження відповідних ППР у судовому порядку.

Відповідно до пункту 3 частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України справа розглядається у порядку письмового провадження.

Переглянувши судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, апеляційний суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення вимог скаржника, виходячи із такого.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, на підставі наказу ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 18.09.2024 №4331-п “Про проведення фактичної перевірки суб`єкта господарювання, який здійснює діяльність в магазині “ ІНФОРМАЦІЯ_1 ”, який розташований за адресою АДРЕСА_1 ” та направлень на перевірку від 18.09.2024 за №7958 та №7446 було проведено фактичну перевірку магазину “Ябко” за вказаною адресою, за результатами якої складено акт №2823/04-36-07-14-04/3497908714 від 30.09.2024.

На підставі вказаного акту перевірки ГУ ДПС у Львівській області 30.10.2024 винесло ППР:

№46925/13-01-07-09, яким за порушення пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону №265/95-ВР до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 439 245,74 грн;

№46927/13-01-07-09, яким на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 та пункту 121.1 статті 121 ПК до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 2040 грн.

ФОП ОСОБА_1 не погодився із вказаними рішенням контролюючого органу і за захистом своїх прав звернувся до адміністративного суду з позовом, що розглядається.

При наданні правової оцінки правильності вирішення судом першої інстанції цього публічно-правового спору оскаржуваним рішенням та доводам апелянта, що викладені у апеляційній скарзі, суд апеляційної інстанції виходить із такого.

Відповідно до частини 1 статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України обставини, які визнаються учасниками справи, не підлягають доказуванню, якщо суд не має обґрунтованого сумніву щодо достовірності цих обставин або добровільності їх визнання. Обставини, які визнаються учасниками справи, зазначаються в заявах по суті справи, поясненнях учасників справи, їх представників.

Частиною 1 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Згідно з приписами частини 3 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.

Приписами частини 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони:

1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України;

2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано;

3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії);

4) безсторонньо (неупереджено);

5) добросовісно;

6) розсудливо;

7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації;

8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія);

9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення;

10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до приписів частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регламентовано приписами ПК.

Згідно з підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК контролюючі органи мають право, зокрема, проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (підпункти 21.1.1, 21.1.4 пункту 21.1 статті 21 ПК).

Одним з видів податкового контролю за дотриманням вимог податкового та іншого законодавств відповідно до статті 75 ПК є право контролюючих органів на проведення камеральної, документальних (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичної перевірки.

Такі перевірки мають свої особливості щодо сфери правового регулювання, підстав для їх призначення, проведення, оформлення результатів та прийнятих за її наслідками рішень.

Так, підпунктом 75.1.3. пункту 75.1 статті 75 ПК визначено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Порядок проведення фактичної перевірки визначений статтею 80 ПК.

На відміну від всіх інших передбачених законом перевірок фактична перевірка здійснюється без будь-якого попередження платника податку (особи) відповідно до пункту 80.1 статті 80 ПК.

Водночас, попри відсутність необхідності попередження платника про проведення фактичної перевірки закон встановлює підстав та обов`язкові умови (обставини), що є необхідною передумовою для її здійснення. Перелік підстав, які зумовлюють проведення фактичної перевірки, обумовлений у відповідних підпунктах пункту 80.2 статті 80 ПК.

При цьому, на переконання апеляційного суду, виходячи і приписів пункту 80.2 статті 80 ПК можливість проведення фактичної перевірки обумовлюється наявністю хоча б однією з підстави, указаною у цій нормі, чи наявністю одночасно декількох таких підстав у їх сукупності, що є мірою достатності для виникнення у контролюючого органу права на призначення такої.

Водночас запроваджене законодавцем правове регулювання у цій нормі зумовлює і певні особливості її застосування контролюючим органом, оскільки абзацом третім пункту 81.1 статті 81 ПК закріплені обов`язкові вимоги до змісту наказу про призначення перевірки, зокрема, необхідність відображення у ньому підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом.

У справі, що розглядається, в основу проведення фактичної перевірки платника податків контролюючим органом покладено підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК (правова підстава).

За приписами підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Отже, єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб`єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.

Відтак, саме наявність та/або отримання інформації є тією фактичною підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки, яке оформлюється у формі наказу і надає право контролюючому органу на його реалізацію шляхом проведення перевірки, за наслідками якої контролюючий орган має повноваження на прийняття відповідного рішення.

За приписами пункту 81.1 статті 81 ПК посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

У випадку оскарження до суду платником наказу про призначення фактичної перевірки та/або прийнятого рішення контролюючим органом за наслідками такої перевірки, яка здійснена відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК з підстав незазначення деталізованої інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства, доказів цього, суд, здійснюючи розгляд справи та оцінюючи обставини, підстави позову, не позбавлений можливості встановити та перевірити наявність або відсутність такої інформації про ймовірні порушення, що є законодавчо встановленою передумовою та підставою для призначення такої перевірки.

Застосовними у спорах цієї категорії також є висновки Великої Палати Верховного Суду від 08.09.2021 у справі № 816/228/17, відповідно до яких неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. Підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Застосування таких висновків Великої Палати Верховного Суду знайшло своє відображення у низці постанов Верховного Суду, зокрема, від 29.11.2021 у справі №280/1367/20, від 01.12.2021 у справі №400/1646/20, від 06.07.2022 у справі №815/5551/14, від 24.04.2023 у справі №560/2210/19, від 22.02.2022 у справі №420/12859/21, від 15.04.2022 у справі № 160/5267/21, від 27.04.2022 у справі №140/1846/21, від 28.10.2022 у справі №600/1741/21-а, від 28.12.2022 у справі №160/14248/21, від 28.12.2022 у справі №420/22374/21, від 23.02.2023 у справі №160/20112/21, від 23.02.2023 у справі №600/1402/22-а тощо.

Із системного аналізу наведеної вище судової практики щодо виявлених під час розгляду справи порушень норм податкового законодавства, допущених контролюючим органом під час призначення і проведення перевірки і обрання їх наслідків, слідує висновок, що кожне заявлене в межах конкретної справи порушення оцінюється судом на предмет його «істотності» чи «неістотності».

Виявлення під час розгляду справ допущення контролюючим органом істотних порушень норм податкового законодавства (як-то: встановлення факту відсутності законних підстав для призначення перевірки) може спричиняти наслідки у вигляді скасування наказу про призначення перевірки та/або рішень, прийнятих за її наслідками. Водночас ті процедурні порушення, які за своїм змістом не є істотними, таких наслідків не спричиняють.

Підстави для призначення будь-якої перевірки чітко закріплені у нормах ПК, за наявності яких у контролюючих органів виникає безпосередньо право на проведення перевірки, тоді як відображення цих підстав у наказі про призначення перевірки фактично є формалізацією у письмовій формі права на проведення перевірки, яке вже виникло.

Очевидно, що формалізація підстави для проведення перевірки у наказі має відповідати вимогам абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема, фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.

Так, Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 26.03.2024 у справі № 420/9909/23 сформулював правовий висновок, відповідно до якого у спорах цієї категорії перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою. У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення.

Посилання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним.

Отже, якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним.

При цьому наказ ГУ ДПС у Волинській області від 02.05.2024 містить посилання на підпункт 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК, який передбачає таку підставу для проведення фактичної перевірки, як наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Відповідно до матеріалів справи вказаний наказ винесений на підставі доповідної записки начальника управління податкового аудиту Дениса Макарова та начальника відділу фактичних перевірок ГУ ДПС у Дніпропетровській області без зазначення дати (а.с. 127 т.1) з посиланням на лист Державної податкової служби України від 18.09.2024 №26176/7/99-00-03-03-07 «Щодо інформації, яка надійшла на чат-бот ДПС «StopViolationBot» про наявні підстави для проведення фактичної суб`єкта господарювання, який здійснює діяльність у магазині " ІНФОРМАЦІЯ_1 " за адресою: АДРЕСА_1 на підставі підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК (а.с.8 т.2).

За змістом вказаного листа Державної податкової служби України від 18.09.2024 №26176/7/99-00-03-03-07 у період з 02.09.2024 по 16.09.2024 на чат-бот «StopViolationBot» надходила інформація, що свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким здійснюють податкові органи. При цьому з посиланням на приписи статті 10 Закону України «Про звернення громадян» будь-яка інформація про авторів звернень не зазначена.

Разом із тим, на переконання апеляційного суд, доповідна записка начальника управління податкового аудиту Дениса Макарова та начальника відділу фактичних перевірок ГУ ДПС у Дніпропетровській області, адресована в.о. начальника ГУ ДПС у Дніпропетровській області, є внутрішнім службовим документом, складена у межах одного територіального податкового органу в рамках внутрішньої комунікації, а отже не може вважатися документом, якому притаманні ознаки, передбачені підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК, як підстава для проведення фактичної перевірки.

Окрім того, отримання інформації на чат-бот ДПС «StopViolationBot» без зазначення її автора не може вважатися отриманням інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, що не відповідає вимогам підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК. При цьому надані контролюючим органом суду документи, що стали підставою для призначення перевірки позивача, містять загальні висловлювання щодо можливих порушень порядку проведення розрахункових операцій у магазині під назвою « ІНФОРМАЦІЯ_1 » з проханням перевірити зазначену мережу, однак не містять інформації про порушення вимог закону саме ФОП ОСОБА_1 .

Таким чином, апеляційний суд наголошує, що лист Державної податкової служби України від 18.09.2024 №26176/7/99-00-03-03-07 мав істотні недоліки, не утримував у собі достатньої інформації, що була в наявності/отримана контролюючим органом в установленому законодавством порядку від державного органу, що може свідчити про можливі порушення законодавства ФОП ОСОБА_1 , зокрема щодо здійснення платником податків розрахункових операцій, та не міг слугувати підставою та достатнім обґрунтуванням для призначення фактичної перевірки відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК саме стосовно позивача.

До подібного висновку дійшов Верховний Суд у складі у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у постанові від 10.06.2026 у справі №520/4401/25, який в силу приписів частини 5 статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України та частини 6 статті 13 Закону України «Про судоустрій і статус суддів» враховуються апеляційним судом під час вирішення цього спору.

Окрім того, апеляційний суд акцентує увагу на тому, що у наказі та направленнях на проведення фактичної перевірки відсутні будь-які посилання на те, що перевірка має проводитися саме стосовно суб`єкта господарювання ФОП ОСОБА_1 , тобто обсяг зазначеної у наказі інформації не відповідає вимогам абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК.

Відповідно до абзаців 1, 3 пункту 81.1 статті 81 ПК посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів, зокрема, копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.

Вказані обставини входять до предмету доказування та підлягають обов`язковому встановленню судом, оскільки у випадку недотримання встановлених статтями 75-81 ПК вимог контролюючим органом порушуються відповідні гарантії захисту прав та інтересів платника податків, а отже, є порушенням прав останнього.

За усталеною позицією Верховного суду (зокрема, у постанові від 04.03.2021 у справі №803/1171/17, у постанові від 01.06.2022 у справі №520/7331/21) одним із обов`язкових реквізитів наказу є зазначення суб`єкта господарювання, щодо якого призначається перевірка. Відсутність можливості ідентифікувати суб`єкта підприємницької діяльності, який повинен бути інспектований, має наслідком скасування наказу про призначення такої перевірки.

При цьому з урахуванням висновків Великої Палати Верховного Суду, викладених у постанові від 08.09.2021 у справі №816/228/17, неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки.

Верховний Суд у постанові від 20.10.2021 у справі № 815/94/16 зазначив, що суд під час розгляду справи на підставі встановлених ним обставин має самостійно кваліфікувати поведінку контролюючого органу під час призначення та проведення контрольного заходу й дійти власних висновків щодо правомірності/неправомірності такої поведінки в причиново-наслідковому зв`язку з прийняттям оскарженого ППР з відповідним застосуванням необхідних матеріально-правових норм.

Підсумовуючи викладене, на переконання апеляційного суду, вказані недоліки в оформленні наказу про проведення фактичної перевірки свідчать про те, що контролюючий орган діяв не на підставі та не в спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, що суттєво впливає на права позивача, а відтак і на правомірність оспорюваних ним ППР ГУ ДПС у Львівській області.

Водночас апеляційний суд зауважує, що відповідно до пункту 2 Розділу II Порядку надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.12.2015 № 1204, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 22.01.2016 за №124/28254, у випадках, зазначених у пункті 1 цього розділу, відповідний структурний підрозділ контролюючого органу складає податкове повідомлення-рішення за такими формами, зокрема «С» - у разі застосування штрафної (фінансової) санкції (штрафу) та/або пені за порушення норм іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у тому числі за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності (додатки 18, 19).

Згідно з установленої для ППР форми «С», наведеної у додатку 19 має зазначатися, зокрема наступна інформація: 1) обґрунтовані підстави для визначення (нарахування) грошового зобов`язання та/або податкового зобов`язання, що повинен сплатити платник податків (стислий зміст щодо виявлених перевіркою порушень вимог податкового, валютного та іншого законодавства); обставини вчинених правопорушень, які відображені в акті перевірки, а також встановлені при розгляді наданих платником податків відповідно до підпункту 16.1.5 пункту 16.1 статті 16 та пункту 86.7 статті 86 розділу І Податкового кодексу України (зокрема щодо обставин, які стосуються події правопорушення та вжитих платником податків заходів щодо дотримання правил та норм законодавства, з посиланням на документи та інші фактичні дані, що підтверджують вказані обставини).

Разом із тим, у оскаржуваному ППР від 30.10.2024 року №46927/13-01-07-09 обставини вчинення правопорушення та зміст порушення, який би відповідав статті, яка передбачає накладення санкцій, не зазначені.

Тотожні висновки викладені у постанові Верховного Суду від 30.07.2025 у справі №380/6314/24 та враховуються апеляційним судом при вирішенні спору.

Оцінюючи висновки суду першої інстанції у частині доводів контролюючого органу про встановлення здійснення ФОП ОСОБА_1 реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку, апеляційний суд виходить із такого.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регламентовано приписами ПК.

Відповідно до приписів пункту 177.10 статті 177 ПК фізичні особи - підприємці зобов`язані вести облік доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Облік доходів і витрат може вестися в паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі через електронний кабінет.

Облік доходів і витрат від виробництва та реалізації власної сільськогосподарської продукції ведеться окремо від обліку доходів і витрат від здійснення інших видів господарської діяльності.

Типова форма, за якою здійснюється облік доходів і витрат, та порядок ведення такого обліку визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг регламентовано приписами Закону№ 265/95-ВР, дія якого поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

За приписами стаття 20 Закону № 265/95-ВР до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб-підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

На підставі наведеного слід погодитися із судом першої інстанції у тому, приписами пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР на суб`єктів господарювання покладено обов`язок, який полягає у веденні у встановленому законодавством порядку обліку товарних запасів, здійсненні продажу лише тих товарів, що відображені в такому обліку.

Водночас у відповідності до вказаної норми на початок проведення перевірки суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючому органу документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку регламентовано Порядком №496.

У пункті 2 вказаного Порядку містяться визначення термінів, що у ньому вживаються, а саме:

документи, які підтверджують облік та походження товарів - Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (далі - Форма обліку), та первинні документи;

первинні документи - опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб`єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (далі - РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб`єкта господарювання, серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару.

Опис залишку товарів на початок обліку складається в довільній формі та має містити інформацію про: найменування товарів, наявних у такої ФОП на дату набуття ним обов`язку щодо ведення обліку товарних запасів, кількості таких товарів (із зазначенням одиниці виміру) та їх вартості, самостійно визначеної ФОП.

У первинних документах, що засвідчують знищення, втрату або використання товарів на власні потреби, зазначається вартість товару за ціною придбання, підтвердженою обліком товарів, визначеним цим Порядком, та не зазначаються реквізити постачальника і отримувача товару;

місце продажу (господарський об`єкт) - стаціонарний або будь-який пересувний об`єкт, у тому числі транспортний засіб, частина пересувного чи стаціонарного об`єкта, у тому числі транспортного засобу, де здійснюються розрахункові операції під час продажу товарів (надання послуг);

місце зберігання - стаціонарний або будь-який пересувний об`єкт, у тому числі транспортний засіб, частина пересувного чи стаціонарного об`єкта, у тому числі транспортного засобу, земельна ділянка, де зберігаються товарні запаси, що належать ФОП;

товарні запаси - сукупність товарів, що утримуються ФОП для подальшого продажу (надання послуг).

Інші терміни, що вживаються в цьому Порядку, застосовуються в значеннях, визначених законодавством.

Порядок ведення обліку товарних запасів передбачений у ІІ розділі Порядку №496.

За правилами пунктів 1, 2 розділу ІІ Порядку № 496 облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку.

ФОП, яка здійснює діяльність у декількох місцях продажу (господарських об`єктах), веде облік товарних запасів також за кожним окремим місцем продажу (господарським об`єктом) на підставі первинних документів, які підтверджують отримання товарів такою ФОП або окремим місцем продажу (господарським об`єктом), та/або первинних документів на внутрішнє переміщення товарів між ФОП та його окремими місцями продажу (господарськими об`єктами). Первинні документи на внутрішнє переміщення товарів є невід`ємною частиною такого обліку.

Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов`язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації.

Форма обліку ведеться за вибором ФОП у паперовій або в електронній формі.

Форма обліку має містити зазначені в довільному порядку дані ФОП: прізвище, ім`я та по батькові (за наявності), реєстраційний номер облікової картки ФОП або серія та номер паспорта/номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті, податкова адреса, назва та адреса місця продажу (господарського об`єкта) або місця зберігання, в межах якого ведеться облік. Для паперової форми обліку зазначені дані мають міститися на титульному аркуші.

Під час ведення обліку товарних запасів у паперовій формі записи у Формі обліку виконуються розбірливо чорнилом темного кольору або кульковою ручкою (пункт 7 розділу ІІ Порядку № 496).

У відповідності до пунктів 9 - 11 Порядку № 496 заборонено продаж товарів, на які у місцях продажу таких товарів (господарських об`єктах) відсутні:

1) первинні документи, записи про які внесено до Форми обліку;

2) відповідні записи у Формі обліку про наявні первинні документи;

3) первинні документи і записи у Формі обліку про такі первинні документи.

Форма обліку, первинні документи на товари мають зберігатись у місці продажу (господарському об`єкті) до моменту вибуття останньої одиниці товару, відображеної в таких первинних документах.

Такі документи щомісячно групуються в хронологічному порядку їх відображення у Формі обліку та/або підшиваються для подальшого зберігання разом із Формою обліку, в якій інформацію про такі документи відображено.

Форма обліку, первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, надаються посадовій особі контролюючого органу на її вимогу під час проведення перевірки. У разі якщо оригінали первинних документів відсутні у місці продажу, посадовій особі контролюючого органу можуть бути надані копії таких первинних документів з подальшим пред`явленням їх оригіналів до закінчення перевірки (за потреби).

Такі документи надаються особисто ФОП або особою, яка фактично здійснює продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такої ФОП.

Форма обліку в електронній формі на вимогу посадових осіб контролюючого органу має бути візуалізована у форматі, який дозволяє такій особі здійснити його перегляд та/або копіювання.

Суд апеляційної інстанції погоджується із судом першої інстанції у тому, що представникам контролюючого органу було надано Форма обліку за вересень 2024 року; договір комісії №ЛМ-02-09-24-ГО від 02.09.2024 (далі – договір комісії); акт приймання-передачі до договору комісії від 02.09.2024; акт приймання-передачі до договору комісії від 04.09.2024; акт приймання-передачі до договору комісії від 07.092024; акт приймання-передачі до договору комісії від 20.09.2024, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару, дату проведення операції (найменування, кількість та вартість товару), а відтак мають всі ознаки первинних документів, які передбачені Порядком № 496.

Податковий орган не заперечує факт отримання перелічених документів, акт про відмову від надання документів або ненадання документів, контролюючим органом також не складався.

На переконання апеляційного суду, договір комісії, акти приймання-передачі та Форма обліку є достатніми документами для підтвердження ведення позивачем обліку товарних запасів

Відтак, кумулятивний (сумарний, сукупний) ефект допущених контролюючим органом порушень за встановлених фактичних обставин справи дозволяє стверджувати, що оскаржувані рішення суб`єкта владних повноважень містить ознаки свавільного (недобросовісного) рішення.

Приписами частини 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідно до статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суди застосовують як джерело права при розгляді справ положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та протоколів до неї, а також практику Європейського суду з прав людини та Європейської комісії з прав людини.

Частиною 2 статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.

У пункті 70 рішення Європейського суду з прав людини від 20.10.2011 у справі «Рисовський проти України» Суд зазначив, що принцип «належного урядування», зокрема передбачає, що державні органи повинні діяти в належний і якомога послідовніший спосіб. При цьому, на них покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах. Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість уникати виконання своїх обов`язків.

У пункті 110 рішення Європейського суду з прав людини від 23.07.2002 у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» (Vastberga taxi Aktiebolag and Vulic v. Sweden № 36985/97) Суд визначив, що «…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління».

Хоча ця справа стосується податкового спору, на переконання апеляційного суду, у ній закладено один з основних принципів забезпечення вирішення спорів у публічно-правовій сфері, зокрема, між суб`єктом приватного права і суб`єктом владних повноважень, який передбачає, що останній зобов`язаний забезпечити доведення в суді правомірності свого рішення, дії або бездіяльності, оскільки, в протилежному випадку, презюмується, що вони є протиправними.

У своїх рішеннях Європейський суд з прав людини зазначає, що хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень (див. рішення у справі «Суомінен проти Фінляндії», № 37801/97, п. 36, від 1 липня 2003 року).

Одночасно апеляційний суд вважає за можливе врахувати позицію Європейського суду з прав людини, яку він висловив у справі «Федорченко та Лозенко проти України» (заява № 387/03, 20 вересня 2012 року, п.53), відповідно до якої суд при оцінці доказів керується критерієм доведення «поза розумними сумнівом», тобто, аргументи сторони мають бути достатньо вагомими, чіткими та узгодженими.

Доводи апеляційної скарги фактично зводяться до переоцінки доказів та незгоди відповідача з висновками суду першої інстанції, є подібними до доводів, що викладені у відзиві на позовну заяву, мотивована відповідь на які надана судом першої інстанції у оскаржуваному судовому рішенні, а тому не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом норм матеріального права та порушення норм процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи.

Підсумовуючи наведене, на переконання апеляційного суду, доводи апеляційної скарги, наведені на спростування висновків суду першої інстанції, не містять належного обґрунтування чи фактичних обставин, які б були безпідставно залишені без розгляду судом першої інстанції.

Порушень норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильного застосування норм матеріального права поза межами вимог апелянта та доводів, викладених у апеляційній скарзі, у ході апеляційного розгляду справи встановлено не було.

З огляду на викладене суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що суд першої інстанції, вирішуючи цей публічно-правовий спір, правильно встановив фактичні обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а відтак апеляційну скаргу слід залишити без задоволення.

Підстав для зміни розподілу судових витрат за наслідками апеляційного перегляду справи у відповідності до вимог частини 6 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України немає.

Керуючись статтями 241, 243, 308, 311, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд,

ПОСТАНОВИВ :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 26 грудня 2025 року у справі №380/22922/24 – без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя Т. В. Онишкевич

судді Л. Я. Гудим

В. Я. Качмар