Постанова від 23 вересня 2026 р. у справі №160/22778/25 — Касаційний адміністративний суд Верховного Суду

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 вересня 2026 року

м. Київ

справа № 160/22778/25

адміністративне провадження № К/990/31624/26

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

Судді-доповідача: Желтобрюх І.Л.,

суддів: Білоуса О.В., Блажівської Н.Є.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ЦИФРОТЕХ» на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 листопада 2025 року (суддя: Голобутовський Р.З.) та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 09 червня 2026 року (судді: Божко Л.А., Дурасова Ю.В., Лукманова О.М.) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ЦИФРОТЕХ» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

в с т а н о в и в :

Товариство з обмеженою відповідальністю «ЦИФРОТЕХ» (далі - ТОВ «ЦИФРОТЕХ», позивач) звернулося до суду з позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі - Східне МУ по роботі з ВПП, відповідач), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 25.07.2025 №487/32-00-23-09/33164534.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 листопада 2025 року, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 09 червня 2026 року, у задоволенні позову було відмовлено.

Не погодившись з висновками судів першої та апеляційної інстанцій позивач подав касаційну скаргу, в якій просить скасувати прийняті судами рішення, а справу направити на новий розгляд.

На обґрунтування вимог касаційної скарги зазначає, що суди попередніх інстанцій при ухваленні оскаржуваних рішень допустили неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права. Так, скаржник наголошує, що суди першої та апеляційної інстанцій безпідставно залишили поза увагою питання законності письмового запиту Державної податкової служби України від 10 квітня 2025 року № 10021/6/99-00-23-02-01-06, який слугував єдиною процесуальною передумовою для призначення та проведения документальної позапланової виїзної перевірки. На переконання товариства, встановлення процедурних порушень під час направлення такого запиту є достатньою підставою для скасування прийнятого за результатами перевірки податкового повідомлення-рішення без дослідження суті податкових правовідносин, що повністю узгоджується із застосуванням доктрини «плодів отруйного дерева» у судовій практиці Верховного Суду, викладеній, зокрема, у постановах від 02 липня 2020 року у справі № 1340/4669/18, від 04 червня 2020 року у справі № 826/24815/15 та від 30 жовтня 2025 року у справі № 380/11701/24.

Окремо ТОВ «ЦИФРОТЕХ» підкреслює, що підприємство вжило всіх необхідних та залежних від нього заходів для забезпечення отримання поштових відправлень за своєю офіційною податковою адресою, зокрема, шляхом видачі довіреностей представникам та надання контактних даних. Водночас фактичне невручення запиту сталося виключно внаслідок помилки оператора поштового зв`язку АТ «Укрпошта», яке направило рекомендований лист до поштового відділення, що не здійснює обслуговування адреси позивача, та не здійснило його переадресацію до належного відділення. За наведених обставин скаржник вважає, що невручення поштової кореспонденції сталося з причин, які перебували поза сферою його контролю, що повністю виключає наявність вини платника податків як обов`язкової умови для притягнення до податкової відповідальності за статтями 109 та 120 Податкового кодексу України (далі - ПК України).

Підсумовуючи доводи касаційної скарги скаржник зазначає про наявність підстав для касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 4 частини четвертої статті 328 та пунктом 2 частини п`ятої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, та наголошує на винятковому значенні цієї справи для товариства.

Відзиву на касаційну скаргу до суду не надходило.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши доводи касаційної скарги, матеріали справи, судові рішення, колегія суддів Верховного Суду дійшла висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій було встановлено, що на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 78.1.15 пункту 78.1 статті 78, пункту 82.2 статті 82, підпунктів 69.22, 69.351 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України та згідно з наказом Східного МУ ДПС по роботі з ВПП від 12 червня 2025 року №129-п було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «ЦИФРОТЕХ» (код ЄДРПОУ 33164534) з метою здійснення контролю за дотриманням вимог податкового законодавства щодо неподання документації з трансфертного ціноутворення за контрольованими операціями з імпорту товару від нерезидента MARVEL COMPUTER SOLUTIONS LIMITED (Республіка Кіпр) за період діяльності 2015 рік.

За результатами вказаної перевірки контролюючим органом складено Акт від 25 червня 2025 року № 433/32-00-23-09/33164534, яким зафіксовано порушення платником податків вимог підпункту 39.4.4 пункту 39.4 статті 39 ПК України, що полягало у несвоєчасному поданні документації з трансфертного ціноутворення за контрольованими операціями з імпорту товару від нерезидента MARVEL COMPUTER SOLUTIONS LIMITED (Республіка Кіпр) за 2015 рік з простроченням на 21 день.

Не погоджуючись із висновками акта перевірки, ТОВ «ЦИФРОТЕХ» подало заперечення, за наслідками розгляду яких контролюючим органом складено відповідь із зазначенням про те, що висновки за результатами перевірки зроблено з урахуванням норм чинного законодавства та наявної податкової інформації, а, відтак, відображені у акті перевірки висновки стосовно порушень, допущених ТОВ "ЦИФРОТЕХ", є правомірними.

На підставі висновків Акта перевірки від 25 червня 2025 року №433/32-00-23-09/33164534 Східним МУ ДПС по роботі з ВПП прийнято податкове повідомлення-рішення від 25 липня 2025 року №487/32-00-23-09/33164534, яким до ТОВ «ЦИФРОТЕХ» застосовано штрафні санкції у розмірі 51 156,00 грн за затримку у наданні документації з трансфертного ціноутворення на 21 день.

Вважаючи зазначене податкове повідомлення-рішення протиправним та необґрунтованим, позивач звернувся до суду з цим адміністративним позовом про його визнання протиправним та скасування.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суди попередніх інстанцій виходили з того, що запит Державної податкової служби України від 10 квітня 2025 року № 10021/6/99-00-23-02-01-06 про надання документації з трансфертного ціноутворення за 2015 рік був складений та надісланий у чіткій відповідності до вимог підпункту 39.4.4 пункту 39.4 статті 39 ПК України, з дотриманням встановленого порядку та за наявності визначених законом підстав для витребування відповідних документів щодо контрольованих операцій.

Здійснюючи аналіз правомірності дій відповідачів, суди першої та апеляційної інстанцій належним чином перевірили зміст та підстави направлення спірного запиту й встановили, що його було надіслано на офіційну податкову адресу ТОВ «ЦИФРОТЕХ», зазначену в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, рекомендованим листом з повідомленням про вручення. За таких обставин, зважаючи на належне виконання контролюючим органом законодавчих вимог щодо направлення кореспонденції та обґрунтованість підстав для витребування документації з трансфертного ціноутворення, суди дійшли висновку про те, що, приймаючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 25 липня 2025 року № 487/32-00-23-09/33164534, Східне МУ ДПС по роботі з ВПП діяло в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Перевіряючи в межах доводів касаційної скарги правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі встановлених ними фактичних обставин справи, колегія суддів КАС ВС виходить з наступного.

Згідно з частиною другою статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до ст.16 ПК України платник податків, зокрема, зобов`язаний: вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів; подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.

Основні вимоги щодо складання та подання звітності для податкового контролю за трансфертним ціноутворенням визначено статтею 39 ПК України.

Згідно з пп.39.2.1.1, пп.39.2.1 п.39.2 ст.39 ПК України до контрольованих операцій віднесено господарські операції платника податків, що можуть впливати на об`єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків (для резидентів Дія Сіті - платників податку на особливих умовах - на фінансовий результат до оподаткування, визначений у фінансовій звітності згідно з національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку або міжнародними стандартами фінансової звітності), а саме:

а) господарські операції, що здійснюються з пов`язаними особами - нерезидентами, в тому числі у випадках, визначених підпунктом 39.2.1.5 цього підпункту;

б) зовнішньоекономічні господарські операції з продажу та/або придбання товарів та/або послуг через комісіонерів-нерезидентів;

в) господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, зареєстрованими у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2 цього підпункту, або які є резидентами цих держав;

г) господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи. Перелік організаційно-правових форм таких нерезидентів в розрізі держав (територій) затверджується Кабінетом Міністрів України;

ґ) господарські операції (у тому числі внутрішньогосподарські розрахунки), що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні.

Відповідно до пп.39.4.2 п.39.4 ст.39 ПК України платники податків, які у звітному році здійснювали контрольовані операції, зобов`язані подавати до 1 жовтня року, що настає за звітним, звіт про контрольовані операції. Звіт про контрольовані операції та повідомлення про участь у міжнародній групі компаній подаються центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги". Для цілей податкового контролю за трансфертним ціноутворенням звітним періодом є календарний рік.

Згідно з пп.39.4.2.1, пп.39.4.2 п.39.4 ст.39 ПК України у звіті про контрольовані операції зазначається інформація про всі контрольовані операції, здійснені платником податків у звітному періоді. Форма та порядок складання звіту про контрольовані операції встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

За змістом пп.39.4.3 п.39.4 ст.39 ПК України платники податків, що здійснюють контрольовані операції, повинні складати та зберігати документацію з трансфертного ціноутворення за кожний звітний період.

Підпунктами 39.4.4 та 39.4.5 п.39.4 ст.39 ПК України передбачено, що на запит центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, платники податків протягом 30 календарних днів з дня отримання запиту подають документацію з трансфертного ціноутворення щодо контрольованих операцій, зазначених у запиті. Документація з трансфертного ціноутворення подається платником податків до контролюючого органу, зазначеного у запиті.

Запит надсилається не раніше 1 жовтня року, що настає за календарним роком, в якому таку контрольовану операцію (операції) було здійснено.

Спосіб та порядок направлення контролюючим органом податкових запитів та інших документів платникам податків врегульовано статтею 42 ПК України.

Так, відповідно до пункту 42.2 статті 42 Податкового кодексу України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).

Згідно з пунктом 42.4 статті 42 ПК України у разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ через відсутність за місцезнаходженням посадових осіб, відмову прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, такий документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.

Згідно з абзацами першим та другим пункту 42.5 статті 42 ПК України у разі якщо платник податків не подав заяву про бажання отримувати документи через електронний кабінет, листування з платником податків здійснюється шляхом надіслання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручаються платнику податків (його представнику).

У разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ у зв`язку з відсутністю за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їхньою відмовою прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.

Податковою адресою юридичної особи відповідно до пункту 45.2 статті 45 ПК України є місцезнаходження такої юридичної особи, відомості про що містяться у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань.

Підпунктом 78.1.15 пункту 78.1 статті 78 ПК України визначено, що неподання платником податків або подання з порушенням вимог пункту 39.4 статті 39 цього Кодексу документації з трансфертного ціноутворення є самостійною підставою для проведення документальної позапланової перевірки.

Відповідальність за несвоєчасне подання платником податків документації з трансфертного ціноутворення передбачена абзацом п`ятим пункту 120.6 статті 120 ПК України, відповідно до якого таке порушення тягне за собою накладення штрафу у розмірі двох розмірів прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року, за кожний календарний день несвоєчасного подання документації з трансфертного ціноутворення, визначеної підпунктами 39.4.6 і 39.4.9 пункту 39.4 статті 39 цього Кодексу, але не більше 200 розмірів прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року.

У контексті спірних правовідносин ключовим правовим питанням, від вирішення якого залежить обґрунтованість висновків судів першої та апеляційної інстанцій про відмову в задоволенні позовних вимог ТОВ «ЦИФРОТЕХ», є встановлення того, чи є факт направлення контролюючим органом рекомендованого листа із запитом про надання документації з трансфертного ціноутворення на офіційну податкову адресу платника податків (із наступним його поверненням оператором поштового зв`язку з відміткою «за закінченням терміну зберігання») належним врученням у розумінні статей 42 та 39 ПК України, що зумовлює виникнення обов`язку платника надати запитувані документи у визначений законом 30-денний строк, а також чи є посилання платника податків на порушення Правил надання послуг поштового зв`язку з боку АТ «Укрпошта» підставою для звільнення від відповідальності за несвоєчасне подання такої документації, передбаченої пунктом 120.6 статті 120 ПК України.

Розглядаючи доводи касаційної скарги в частині належності вручення письмового запиту Державної податкової служби України від 10 квітня 2025 року № 10021/6/99-00-23-02-01-06, колегія суддів виходить з того, що судами попередніх інстанцій належним чином досліджено матеріали справи та встановлено факт направлення спірного запиту рекомендованим листом за офіційною податковою адресою ТОВ «ЦИФРОТЕХ», зазначеною в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань та факт повернення цього поштового відправлення об`єктом поштового зв`язку з відміткою «за закінченням терміну зберігання».

Верховний Суд неодноразово у своїх рішеннях звертав увагу на те, що обов`язку контролюючого органу щодо повідомлення платника податків про проведення відповідної перевірки кореспондує обов`язок такого платника добросовісно ставитись до отримання відповідної кореспонденції або повідомлень, крім того, необізнаність платника з наказом про проведення перевірки через нехтування або ухилення від виконання такого обов`язку без поважних причин не може бути в подальшому розцінена на користь останнього.

У постанові від 9 жовтня 2018 року у справі № 820/1864/17 Верховний Суд зазначив, що добросовісний платник податків зобов`язаний забезпечити отримання ним кореспонденції за адресою місцезнаходження, що зазначена в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців. У разі невиконання цього обов`язку платник не вправі посилатись на неотримання ним документів як на обставину, що звільняє його від настання у зв`язку з цим негативних для такого платника наслідків. При цьому, такий висновок у справі № 820/1864/17 Верховний Суд висловлював також при встановленому судами попередніх інстанцій факті виконання контролюючим органом вимог чинного податкового законодавства щодо направлення копії наказу про проведення перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків.

Посилання скаржника на неналежне виконання працівниками АТ «Укрпошта» своїх обов`язків щодо переадресації кореспонденції та відсутність вини ТОВ «ЦИФРОТЕХ» у неотриманні запиту колегія суддів вважає безпідставними, адже вирішальним у цій категорії спорів є дотримання податковим органом встановленого порядку та адреси направлення листа. Як було встановлено судами попередніх інстанцій, кореспонденція була направлена контролюючим органом за офіційною податковою адресою, сформованою в Єдиному державному реєстрі на підставі відомостей, наданих самим платником податків. Обставини щодо наявності в зазначеній адресі помилки в поштовому індексі, яка згодом була самостійно виправлена позивачем шляхом внесення змін до реєстраційних даних, що підтверджується матеріалами справи, додатково свідчать про те, що наслідки зазначення некоректних власних реквізитів та неналежна організація процесу отримання поштових відправлень за офіційним місцезнаходженням належать до ризиків господарської діяльності самого платника податків і не можуть слугувати підставою для звільнення його від виконання імперативного обов`язку щодо подання документації з трансфертного ціноутворення на запит контролюючого органу.

За таких обставин, з моменту повернення поштового відправлення до контролюючого органу з відміткою про причини невручення розпочався перебіг передбаченого підпунктом 39.4.4 пункту 39.4 статті 39 ПК України 30-денного строку для надання документації з трансфертного ціноутворення. Ненадання позивачем такої документації у встановлений строк створило законні підстави для прийняття наказу від 12 червня 2025 року № 129-п та проведення документальної позапланової виїзної перевірки відповідно до підпункту 78.1.15 пункту 78.1 статті 78 ПК України.

При цьому Верховний Суд констатує, що суди першої та апеляційної інстанцій забезпечили повне та всебічне з`ясування обставин як щодо підстав і порядку направлення відповідного запиту, так і щодо призначення та проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «ЦИФРОТЕХ», правильно встановили наявність правових і фактичних підстав для здійснення зазначених контрольних заходів, а, відтак, доводи касаційної скарги про їх незаконність та необхідність застосування доктрини «плодів отруйного дерева», є необґрунтованими.

Фактичне надання ТОВ «ЦИФРОТЕХ» документації з трансфертного ціноутворення за 2015 рік лише 18 червня 2025 року під час проведення перевірки підтверджує факт її несвоєчасного подання з простроченням на 21 день. Розрахунок штрафних санкцій, здійснений відповідачем на підставі абзацу п`ятого пункту 120.6 статті 120 Податкового кодексу України у розмірі 51 156,00 грн, відповідає вимогам закону та підтверджується арифметичними розрахунками. Отже, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли правильного та обґрунтовано висновку про відсутність підстав для скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 25 липня 2025 року № 487/32-00-23-09/33164534.

Переглянувши оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, колегія суддів вважає, що судами попередніх інстанцій правильно застосовано норми матеріального права та не допущено порушень норм процесуального права. Висновки судів першої та апеляційної інстанцій є результатом належної юридичної оцінки наявних у матеріалах справи доказів. Суд касаційної інстанції погоджується з цими висновками, оскільки їх зроблено із дотриманням вимог процесуального закону щодо всебічного, повного та об`єктивного дослідження всіх обставин справи на підставі належних, допустимих, достовірних та достатніх доказів.

У касаційній скарзі позивач посилається на те, що судами ухвалено рішення з порушенням норм матеріального права із вказівкою про незастосування висновків, викладених у постановах Верховного Суду у справах за подібними правовідносинами, однак дослідивши такі постанови та встановлені судами фактичні обставини спору, Верховний Суд дійшов висновку, що незважаючи на те, що спірні правовідносини в означених справах та у справі, що розглядається, регламентуються більшою мірою одними й тими ж нормами ПК України, обставини цих справ у кожній окремій ситуації є суттєво відмінними. Відтак, наведені позивачем цитати із вказаних судових рішень не доводять, що суди першої та апеляційної інстанцій застосували норми права без урахування висновків Верховного Суду, оскільки відмінність фактичних обставин виключає можливість автоматичного застосування зазначених правових позицій до правовідносин у цій справі.

Відповідно до частини першої статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що оскаржувані рішення є обґрунтованими, відповідають нормам матеріального та процесуального права, внаслідок чого касаційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін.

Керуючись статтями 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

п о с т а н о в и в :

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 листопада 2025 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 09 червня 2026 року залишити без змін, а касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ЦИФРОТЕХ» - без задоволення.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення, є остаточною та оскарженню не підлягає.

Головуюча суддя: І.Л. Желтобрюх

Судді: О.В. Білоус

Н.Є. Блажівська