Постанова від 22 вересня 2026 р. у справі №160/7998/26 — Третій апеляційний адміністративний суд

Суд: Третій апеляційний адміністративний суд

Інстанція: Апеляційна

Юрисдикція: Адміністративне

Категорія: адміністрування окремих податків, зборів, платежів, з них

Дата: 22 вересня 2026 р.

Справа: №160/7998/26

Суддя: Шальєва В.А.

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

23 вересня 2026 року м. Дніпросправа № 160/7998/26

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача: Шальєвої В.А.,

суддів: Чередниченка В.Є., Іванова С.М.,

розглянувши в порядку письмового провадження у м. Дніпрі апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 09 червня 2026 року (суддя Горбалінський В.В.) в справі № 160/7998/26 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Омега» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Омега» звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі – Східне МУ ДПС по роботі з ВПП) про:

визнання протиправним та скасування рішення-відмову про результати розгляду повідомлень №5676/6/32-00-04-03-06 від 28 листопада 2025 року, яким відмовлено ТОВ «Омега» у застосуванні норм підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України;

зобов`язання застосувати положення підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України щодо ТОВ «Омега» та запровадити мораторій на проведення документальних перевірок податкових (звітних) періодів з 01 січня 2018 року по 20 серпня 2024 року за поданим ТОВ «Омега» повідомленнями про неможливість вивезення первинних документів від 31 жовтня 2025 року (що стосуються господарської діяльності супермаркету під торговельною маркою Varus №69 за адресою: Запорізька область, м. Енергодар, вул. Козацька, 16-в, за податкові періоди з 28 листопада 2019 року по 04 березня 2022 року включно), від 31 жовтня 2025 року (що стосуються господарської діяльності супермаркету під торговельною маркою Varus №601 за адресою: Донецька область, м. Бахмут, вул. Ювілейна, 69, за податкові періоди з 28 вересня 2019 року по 08 квітня 2022 року включно), 31 жовтня 2025 року (що стосуються господарської діяльності супермаркету під торговельною маркою Varus №607 за адресою: Донецька область, м. Покровськ, Лазурний м-рн, буд. б/н, за податковий період з 11 червня 2021 року по 20 серпня 2024 року включно), 03 листопада 2025 року №03-11-2025/1-А (що стосуються господарської діяльності ТОВ «Омега» та зберігались у складському комплексі за адресою: Київська область, Броварський район, с. Квітневе, вул. Гоголівська, 1-А, за податковий період з 10 січня 2021 року по 12 березня 2022 року включно), 05 листопада 2025 року №05-11-2025/1 (що зберігались в архівному підрозділі ТОВ «Омега» за адресою: Дніпропетровська область, Дніпровський район, с/рада Новоолександрівська, комплекс будівель і споруд, будинок 19-д, що стосуються господарської діяльності за податкові періоди з 01 січня 2018 року по 31 березня 2022 року включно).

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 09 червня 2026 року позов задоволено.

Визнано протиправним та скасовано рішення-відмову Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками про результати розгляду повідомлень №5676/6/32-00-04-03-06 від 28.11.2025 року, яким було відмовлено Товариству з обмеженою відповідальністю “ОМЕГА” у застосуванні норм підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ “Перехідні положення” Податкового кодексу України.

Зобов`язано Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками застосувати положення підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України щодо Товариства з обмеженою відповідальністю “ОМЕГА” та запровадити мораторій на проведення документальних перевірок податкових (звітних) періодів з 01.01.2018 року по 20.08.2024 року за поданим Товариством з обмеженою відповідальністю “ОМЕГА” повідомленнями про неможливість вивезення первинних документів від 31.10.2025 року (що стосуються господарської діяльності супермаркету під торговельною маркою Varus №69 за адресою: Запорізька область, м. Енергодар, вул. Козацька, 16в, за податкові періоди з 28.11.2019 року – 04.03.2022 року включно), від 31.10.2025 року (що стосуються господарської діяльності супермаркету під торговельною маркою Varus №601 за адресою: Донецька область, м. Бахмут, вул. Ювілейна, б.69, за податкові періоди з 28.09.2019 року – 08.04.2022 року включно), 31.10.2025 року (що стосуються господарської діяльності супермаркету під торговельною маркою Varus №607 за адресою: Донецька область, м. Покровськ, Лазурний м-рн, буд. б/н, за податковий період з 11.06.2021 року – 20.08.2024 року включно), 03.11.2025 року №03-11-2025/1-А (що стосуються господарської діяльності ТОВ “ОМЕГА” та зберігались у складському комплексі за адресою: Київська область, Броварський район, с.Квітневе, вул. Гоголівська, 1-А, за податковий період з 10.01.2021 року - 12.03.2022 року включно), 05.11.2025 року №05-11-2025/1 (що зберігались в архівному підрозділі ТОВ “ОМЕГА” за адресою: Дніпропетровська область., Дніпровський район, с/рада Новоолександрівська, Комплекс будівель і споруд, будинок 19д, що стосуються господарської діяльності Товариства з обмеженою відповідальністю “ОМЕГА” за податкові періоди з 01.01.2018 року – 31.03.2022 року включно).

В апеляційній скарзі відповідач просить скасувати рішення з підстав неправильного застосування судом першої інстанції норм матеріального права, порушення норм процесуального права, ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позову.

Зазначає, що у разі наявності достатніх обставин для застосування підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу платник податків/податковий агент повинен подати до контролюючого органу саме належним чином оформлене повідомлення у довільній формі, в якому зазначаються обставини, що призвели до втрати первинних документів, з якими пов`язується застосування положень підпункту 69.28 пункту 69 підрозділ 10 розділу ХХ Податкового кодексу, після події, яка дає підстави для застосування спеціальних норм Податкового кодексу у розумний строк.

Вважає, що за наведених у даній справі відомостей позивач зобов`язаний був спочатку подати до контролюючого органу саме повідомлення про неможливість вивезення первинних документів, в якому мали бути зазначені обставини, що призвели до втрати та/або неможливості вивезення первинних документів та їх загальний перелік. При цьому, подання такого повідомлення необхідно було здійснити невідкладно (одразу) за фактом настання відповідних обставин.

Для застосування положень Податкового кодексу (підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення) суттєвою є умова належного обґрунтування та документального підтвердження обставин щодо втрати (знищення чи зіпсуття) первинних документів та неможливості їх вивезення (пред`явлення).

В даному випадку позивачем не наведено обґрунтувань щодо звернення з відповідними повідомленнями лише наприкінці жовтня та на початку листопада 2025 року (більше ніж 1-3 роки після настання відповідних обставин, з якими він пов`язує можливість застосування підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу), та не наведено доказів (відсутнє документальне підтвердження) про наявність перешкод для здійснення реалізації своїх прав.

Норми підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу захищають платників, які втратили документи через незалежні від них обставини, а не тих, хто умисно створив ситуацію втрати.

Форс-мажорні події за адресами вказаними у зазначених повідомленнях не впливали на можливість доступу до первинних документів, їх облікових копій, електронних даних чи інших носіїв, які зберігаються та обробляються у бухгалтерії за місцем її розташування – м. Дніпро.

Місцезнаходження ТОВ «ОМЕГА» не віднесено до території активних бойових дій та/або тимчасово окупованої території України. Як наслідок, першочергово, позивач, керуючись географічною ознакою, не мав підстав для застосування до нього підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу.

В даному спорі важливим є встановлення факту, який має юридичне значення, зокрема факту провадження (здійснення) господарської діяльності на територіях активних бойових дій або тимчасово окупованих, з яким і пов`язується втрата (знищення) перинних документів, а також доказів (документального підтвердження) їх знаходження (передачі) на таких територіях.

Тобто, з огляду на юридичний зміст підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу, втрата документів, що не пов`язана з провадженням (здійсненням) діяльності на територіях, на яких ведуться (велися) активні бойові дії, або на тимчасово окупованих Російською Федерацією територіях України, не надає права платнику податків/податковому агенту застосовувати положення цього підпункту.

Звертає увагу на дефектність наданих документів, відсутність документального підтвердження порядку документообігу, відсутність належних доказів зберігання первинних бухгалтерських документів за адресами, вказаними в повідомленнях.

ТОВ «ОМЕГА» відноситься до великих платників податків, тому первинні та зведені облікові документи повинні бути складені в електронній формі. В повідомленнях про неможливість вивезення та втрату первинних документів платник не зазначає інформацію про електронні документи та електронний документообіг, за допомогою якого підприємством здійснюється бухгалтерський та податковий облік. ТОВ «ОМЕГА» не повідомляє про місце розташування електронних носіїв (серверів, тощо) та неможливість їх вивезення.

Наведені дії ТОВ «ОМЕГА» спрямовані виключно на маніпулювання обставинами та спотворення фактів, з метою уникнення проведення контрольно-перевірочних заходів та подальшої відповідальності за можливі порушення податкового законодавства. Водночас, відповідно до підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу платник податків/податковий агент, який безпідставно застосував положення цього підпункту, вважається таким, що ухиляється від сплати податків, та несе відповідальність, передбачену цим Кодексом та іншими законами України

Крім того, суд першої інстанції, зобов`язавши податковий орган «застосувати норми підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу України та запровадити мораторій на проведення документальних перевірок податкових (звітних) періодів», фактично бере на себе повноваження суб`єкта владних повноважень (відповідача у справі), до компетенції якого, у даному випадку, віднесено розгляд повідомлення про неможливість вивезення первинних документів.

У відзиві позивач просить залишити рішення суду першої інстанції без змін.

Справа судом розглянута без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами на підставі п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України у зв`язку з поданням апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, яке ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд доходить висновку, що апеляційна скарга не може бути задоволена з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю "ОМЕГА" (код ЄДРПОУ 30982361) зареєстровано в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб підприємців та громадських формувань, дата запису: 12.06.2000 року, перебуває на податковому обліку в Східному міжрегіональному управлінні ДПС по роботі з великими платниками податків.

Основним видом діяльності за КВЕД є: 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами (основний), а також інші види діяльності: 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин 46.32 Оптова торгівля м`ясом і м`ясними продуктами 46.33 Оптова торгівля молочними продуктами, яйцями, харчовими оліями та жирами 81.21 Загальне прибирання будинків 82.99 Надання інших допоміжних комерційних послуг, н.в.і.у. 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля 47.91 Роздрібна торгівля, що здійснюється фірмами поштового замовлення або через мережу Інтернет 47.99 Інші види роздрібної торгівлі поза магазинами 52.10 Складське господарство 52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту 56.10 Діяльність ресторанів, надання послуг мобільного харчування 63.11 Оброблення даних, розміщення інформації на веб-вузлах і пов`язана з ними діяльність 63.99 Надання інших інформаційних послуг, н.в.і.у. 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна 69.20 Діяльність у сфері бухгалтерського обліку й аудиту; консультування з питань оподаткування 73.11 Рекламні агентства 73.20 Дослідження кон`юнктури ринку та виявлення громадської думки 47.81 Роздрібна торгівля з лотків і на ринках харчовими продуктами, напоями та тютюновими виробами 47.89 Роздрібна торгівля з лотків і на ринках іншими товарами 63.12 Веб-портали 77.40 Лізинг інтелектуальної власності та подібних продуктів, крім творів, захищених авторськими правами.

ТОВ “ОМЕГА” звернулось до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків із Повідомленнями про втрату (знищення) первинних документів, а саме:

- Повідомлення про втрату (знищення) первинних документів, що стосуються господарської діяльності супермаркету під торговельною маркою Varus №69 за адресою: Запорізька область, м.Енергодар, вул. Козацька, 16в, за податкові періоди з 28.11.2019 – 04.03.2022 включно, у зв`язку з тимчасовою окупацією Енергодарської міської територіальної громади російською федерацією;

- Повідомлення про втрату (знищення) первинних документів, що стосуються господарської діяльності супермаркету під торговельною маркою Varus №601 за адресою: Донецька область, м. Бахмут, вул.Ювілейна, б.69, за податкові періоди з 28.09.2019 – 08.04.2022 включно, у зв`язку з веденням активних бойових дій та тимчасовою окупацією Бахмутської міської територіальної громади російською федерацією;

- Повідомлення про втрату (знищення) первинних документів, що стосуються господарської діяльності супермаркету під торговельною маркою Varus №607 за адресою: Донецька область, м. Покровськ, Лазурний м-рн, буд. б/н , за податковий період з 11.06.2021 – 20.08.2024 включно, у зв`язку з веденням активних бойових дій та знищенням торговельного об`єкту внаслідок збройної агресії російської федерації;

- Повідомлення № 03-11-2025/1-А про втрату (знищення) первинних документів, що стосуються господарської діяльності ТОВ “ОМЕГА” та зберігались у складському комплексі за адресою: Київська область, Броварський район, с.Квітневе, вул. Гоголівська, 1-А., за податковий період з 10.01.2021 - 12.03.2022 включно, у зв`язку з веденням активних бойових дій та знищенням складського комплексу внаслідок збройної агресії російської федерації;

- Повідомлення № 05-11-2025/1 про втрату (знищення) первинних документів, що зберігались в архівному підрозділі ТОВ “ОМЕГА” за адресою: Дніпропетровська область., Дніпровський район, с/рада Новоолександрівська, Комплекс будівель і споруд, будинок 19д, що стосуються господарської діяльності ТОВ “ОМЕГА” за податкові періоди з 01.01.2018 – 31.03.2022 включно, у зв`язку з веденням активних бойових дій російської федерації.

Рішенням Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків № 5676/6/32-00-04-03-06 від 28.11.2025 року розглянуто повідомлення ТОВ “ОМЕГА” (код ЄДРПОУ 30982361) без номера та без дати за вхідними номерами Східного МУ № 9934/6, № 9935/6, № 9941/6 від 31.10.2025, а також повідомлень від 03.11.2025 №03-11- 2025/1-А (вх. № 10026/6 від 03.11.2025) та від 04.11.2025 №04-11-2025/1 (вх. № 10134/6 від 05.11.2025) щодо неможливості вивезення та втрати первинних документів та відмовлено у застосуванні положень підпункту 69.28 ст. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України до ТОВ "УКР-ТРАНСЛОГІСТИКА".

В обґрунтування зазначеного рішення контролюючим органом зазначено, що за періоди діяльності, зазначені у Повідомленнях платника ТОВ “ОМЕГА”, останнє здійснювало сталу господарську діяльність: до контролюючих органів вчасно подавалась вся податкова та фінансова звітність, здійснювалась оплата податків, зборів та платежів, проводилась реєстрація податкових накладних, здійснювалось придбання та продаж товару (робіт, послуг) тощо. Враховуючи, що податкова та фінансова звітність подавалась платником ТОВ “ОМЕГА” своєчасно і у повному обсязі, можна дійти висновку про те, що всі її показники сформовано та підтверджено належним чином оформленими первинними документами, що є доказом ведення електронного документообігу.

Контролюючий орган вказав, що відповідно до реєстраційних документів ТОВ “ОМЕГА” податковою адресою платника є м. Дніпро, вул. Панікахи, буд. 15, 49041. Фактичне місцезнаходження підприємства – м. Дніпро, проспект О. Поля, 104а, 49055, і саме за цією адресою знаходиться весь адміністративний персонал підприємства, зокрема, централізована бухгалтерія. За результатами аналізу ІКС контролюючого органу встановлено, що надсилання податкової звітності та реєстрація податкових накладних здійснюється з ІР-адрес, які розташовані у м. Дніпро та м. Києві. Зазначене свідчить, що форс-мажорні події за адресами вказаними у зазначених повідомленнях не впливали на можливість доступу до первинних документів, їх облікових копій, електронних даних чи інших носіїв, які зберігаються та обробляються у бухгалтерії за місцем її розташування – м. Дніпро.

З огляду на вищевикладене, контролюючий орган дійшов висновку, що за результатами розгляду повідомлень ТОВ “ОМЕГА” (код ЄДРПОУ 30982361) без номера та без дати за вхідними номерами Східного МУ № 9934/6, № 9935/6, № 9941/6 від 31.10.2025, а також повідомлень від 03.11.2025 №03-11-2025/1-А (вх. № 10026/6 від 03.11.2025) та від 04.11.2025 №04-11-2025/1 (вх. № 10134/6 від 05.11.2025) щодо втрати первинних документів встановлено відсутність підстав для застосування норм підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ “Перехідні положення” ПКУ до ТОВ “ОМЕГА” (код ЄДРПОУ 30982361).

Врахувавши, що позивач здійснював власну господарську діяльність на тимчасово окупованих Російською Федерацією територіях України та на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, а також не надання контролюючим органом доказів спростування аргументів позивача, не спростування повідомлення платника податків про те, що первинні документи були втрачені внаслідок ведення бойових дій, а також на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії та на тимчасово окупованих територіях збройними формуваннями Російської Федерації, переклавши обов`язок доказування на платника податків, суд першої інстанції дійшов висновку про протиправність рішення-відмови Східного МУ ДПС по роботі з ВПП про результати розгляду повідомлень №5676/6/32-00-04-03-06 від 28 листопада 2025 року.

Приймаючи до уваги те, що визначені контролюючим органом підстави для відмови в застосуванні положень підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу України визнані неправомірними, суд першої інстанції вважав належним та ефективним способом захисту права у спірних правовідносинах зобов`язання відповідача прийняти рішення про застосування положень підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу України.

Суд визнає висновок суду першої інстанції обґрунтованим, з огляду на наступне.

Судом встановлено, що основним видом діяльності ТОВ «Омега» за КВЕД є: 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами (основний), а також інші види діяльності: 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин 46.32 Оптова торгівля м`ясом і м`ясними продуктами 46.33 Оптова торгівля молочними продуктами, яйцями, харчовими оліями та жирами 81.21 Загальне прибирання будинків 82.99 Надання інших допоміжних комерційних послуг, н.в.і.у. 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля 47.91 Роздрібна торгівля, що здійснюється фірмами поштового замовлення або через мережу Інтернет 47.99 Інші види роздрібної торгівлі поза магазинами 52.10 Складське господарство 52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту 56.10 Діяльність ресторанів, надання послуг мобільного харчування 63.11 Оброблення даних, розміщення інформації на веб-вузлах і пов`язана з ними діяльність 63.99 Надання інших інформаційних послуг, н.в.і.у. 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна 69.20 Діяльність у сфері бухгалтерського обліку й аудиту; консультування з питань оподаткування 73.11 Рекламні агентства 73.20 Дослідження кон`юнктури ринку та виявлення громадської думки 47.81 Роздрібна торгівля з лотків і на ринках харчовими продуктами, напоями та тютюновими виробами 47.89 Роздрібна торгівля з лотків і на ринках іншими товарами 63.12 Веб-портали 77.40 Лізинг інтелектуальної власності та подібних продуктів, крім творів, захищених авторськими правами.

ТОВ «Омега» перебуває на податковому обліку в Східному МУ ДПС по роботі з ВПП.

ТОВ «Омега» звернулось до Східного МУ ДПС по роботі з ВПП із повідомленнями про втрату (знищення) первинних документів:

про втрату (знищення) первинних документів, що стосуються господарської діяльності супермаркету під торговельною маркою Varus №69 за адресою: Запорізька область, м. Енергодар, вул. Козацька, 16-в, за податкові періоди з 28.11.2019 – 04.03.2022 включно у зв`язку з тимчасовою окупацією Енергодарської міської територіальної громади Російською Федерацією;

про втрату (знищення) первинних документів, що стосуються господарської діяльності супермаркету під торговельною маркою Varus №601 за адресою: Донецька область, м. Бахмут, вул. Ювілейна, 69, за податкові періоди з 28.09.2019 – 08.04.2022 включно у зв`язку з веденням активних бойових дій та тимчасовою окупацією Бахмутської міської територіальної громади Російською Федерацією;

про втрату (знищення) первинних документів, що стосуються господарської діяльності супермаркету під торговельною маркою Varus №607 за адресою: Донецька область, м. Покровськ, Лазурний м-рн, за податковий період з 11.06.2021 – 20.08.2024 включно у зв`язку з веденням активних бойових дій та знищенням торговельного об`єкту внаслідок збройної агресії Російської Федерації;

№ 03-11-2025/1-А про втрату (знищення) первинних документів, що стосуються господарської діяльності ТОВ «Омега» та зберігались у складському комплексі за адресою: Київська область, Броварський район, с. Квітневе, вул. Гоголівська, 1-а, за податковий період з 10.01.2021 - 12.03.2022 включно у зв`язку з веденням активних бойових дій та знищенням складського комплексу внаслідок збройної агресії Російської Федерації;

№ 05-11-2025/1 про втрату (знищення) первинних документів, що зберігались в архівному підрозділі ТОВ «Омега» за адресою: Дніпропетровська область, Дніпровський район, с/рада Новоолександрівська, комплекс будівель і споруд, будинок 19-д, що стосуються господарської діяльності ТОВ «Омега» за податкові періоди з 01.01.2018 – 31.03.2022 включно у зв`язку з веденням активних бойових дій Російської Федерації.

Рішенням Східного МУ ДПС по роботі з ВПП № 5676/6/32-00-04-03-06 від 28 листопада 2025 року відмовлено у застосуванні положень підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України.

Підставами відмови у застосуванні положень підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України зазначено таке:

що за періоди діяльності, зазначені у повідомленнях ТОВ «Омега» здійснювало сталу господарську діяльність: до контролюючих органів вчасно подавалась вся податкова та фінансова звітність, здійснювалась оплата податків, зборів та платежів, проводилась реєстрація податкових накладних, здійснювалось придбання та продаж товару (робіт, послуг) тощо, тому всі показники податкової звітності сформовано та підтверджено належним чином оформленими первинними документами, що є доказом ведення електронного документообігу;

відповідно до реєстраційних документів ТОВ «Омега» податковою адресою платника є м. Дніпро, вул. Панікахи, 15, 49041; фактичне місцезнаходження підприємства – м. Дніпро, проспект О. Поля, 104-а, 49055, і саме за цією адресою знаходиться весь адміністративний персонал підприємства, зокрема, централізована бухгалтерія; за результатами аналізу ІКС контролюючого органу встановлено, що надсилання податкової звітності та реєстрація податкових накладних здійснюється з ІР-адрес, які розташовані у м. Дніпро та м. Києві, що свідчить, що форс-мажорні події за адресами, вказаними у зазначених повідомленнях, не впливали на можливість доступу до первинних документів, їх облікових копій, електронних даних чи інших носіїв, які зберігаються та обробляються у бухгалтерії за місцем її розташування – м. Дніпро.

Судом встановлено, що ТОВ «Омега» здійснювало господарську діяльність, зокрема, за адресою: Запорізька область, м. Енергодар, вул. Козацька, 16-в у період з 28 листопада 2019 року по 04 березня 2022 року, використовувало приміщеннями за цією адресою на підставі відповідних договорів оренди та суборенди.

Повідомленням форми 20-ОПП доводиться, що ТОВ «Омега» використовувало у діяльності магазин за адресою: Запорізька область, м. Енергодар, вул. Козацька, 16-в.

Згідно з порядком документообігу ТОВ «Омега» первинна документація, що безпосередньо стосується господарської діяльності підприємства (касові документи, договірні, розрахункові, платіжні, товарні звіти, накладні, кадрові документи працівників, документи від постачальників тощо), зберігалася в адміністративних приміщеннях вказаного торгівельного об`єкту за адресою: Запорізька область, м. Енергодар, вул. Козацька, 16-в.

Відповідно до витягу з Єдиного реєстру досудових розслідувань (номер кримінального провадження: 22024080000000116; дата реєстрації провадження (виділення матеріалів досудового розслідування): 25.01.2024), у невстановлений період часу, але не раніше 24.02.2022, невстановлені особи з числа військовослужбовців збройних сил російської федерації, діючи умисно, в порушення законів та звичаїв війни, здійснили протиправне захоплення приміщень з мережі і супермаркетів «Varus» разом з товарно-матеріальними цінностями, що там знаходились, розташованими на тимчасово окупованій території м. Енергодар Василівського району Запорізької області, по вул. Молодіжній, 6 та вул. Козацькій, 16, у подальшому розграбували майно, яке знаходилося всередині, та пошкодили вказані приміщення, чим завдали ТОВ «Омега» матеріальної шкоди.

ТОВ «Омега» використовувалось для зберігання основних засобів та товару у приміщеннях складського комплексу за адресою: Київська область, Броварський район, с. Квітневе, вул. Гоголівська, 16-а, використовувало комплекс логістичних послуг, пов`язаних зі складською обробкою та перевезенням товару згідно з договором про надання комплексу логістичних послуг № 1 від 01 березня 2016 року, укладеним між ТОВ «Омега» як замовником та ТОВ «САП Логістика» як виконавцем.

Відповідно до наказу ТОВ «ТОВ Омега» №11/1 від 10 січня 2021 року з метою оптимізації документообороту та належного зберігання первинних документів визначено для бухгалтерської служби додаткове місце зберігання первинних документів, що стосуються господарських операцій, які проводяться у межах складу за адресою: Київська область, Броварський район, с. Квітневе, вул. Гоголівська, 1-а, а саме операторські приміщення № 80, 81, 85, 87, 84; побутові приміщення другого поверху № 320.

Відповідно до наказу за вказаним місцем зберігались первинні документи: накладні на відвантаження та приймання товару; акти приймання-передачі; товарно-транспортні накладні; акти списання, повернення товарів; реєстри обліку руху товарів на складі; температурні листи та журнали контролю температурного режиму; акти інвентаризації товарів на складі; інші документи, пов`язані з господарською діяльністю на складі.

Відповідно до витягу з Єдиного реєстру досудових розслідувань (номер кримінального провадження: 42022112130000054; дата реєстрації провадження (виділення матеріалів досудового розслідування): 12.03.2022), 12.03.2022 року, в період часу з 03 год. 50 хв. по 15 год. 15 хв., представники підрозділів збройних сил та інших силових відомств Російської Федерації, із застосуванням військової техніки та зброї, здійснили збройний напад на цивільні об`єкти, що розташовані в селі Квітневе, Броварського району Київської області, та допустили порушення законів та звичаїв війни. Зокрема, останні відкрили вогонь (ракетною зброєю) по складських приміщеннях де зберігалися запаси продовольства, що розташовані за адресою: Київська область, Броварський район, с. Квітневе, вул. Гоголівська, 1-А, площею 65446,8 кв.м., які належать ТОВ «Техноенерготрейд». Внаслідок обстрілу відбулася пожежа та руйнування складів. Є05920. Внаслідок пожежі знищено майно ТОВ «Новус Україна», ТОВ «БФІ Сервіс», ТОВ «Фора», ТОВ «Сільпо-Фуд», ДП «Лакталіс-Україна», ТОВ «Омега».

Відповідно до акту про пожежу від 12 вересня 2022 року ГУ ДСНС України у Київській області внаслідок обстрілу сталась пожежа всередині складських приміщень, що знаходяться за адресою: Броварський район, с. Квітневе, вул. Гоголівська, 1-А.

Згідно з експертним висновком Київської обласної ТПП № ЕР-008 від 03 серпня 2022 року складський комплекс за адресою: Київська область, Броварський район, с. Квітневе, вул. Гололівська, 1-а, знищений практично повністю. Знищені стіни, внутрішні перегородки, всі інженерні мережі та комунікації складського комплексу, а також товарно-матеріальні цінності (зокрема непродовольчі товари), інше майно яке знаходилось в складському комплексі.

Актом ТОВ «Омега» про втрату (знищення) первинних документів № 01 від 20 квітня 2022 року встановлено, що на підставі даних програмного забезпечення інформаційно - комунікаційної системи « 1С: Підприємство» встановлено наступний орієнтовний перелік втрачених (знижених) первинних документів за звітний період 10.01.2021 - 12.03.2022, що стосувалися господарських операцій у межах складу: прибуткові накладні на товар по рахунку 63 за період січень 2021 по березень 2022 по договорах поставки; прибуткові накладні по рахунку 685 за період з січня 2021 по грудень 2021 договорах поставки; документи переміщення за період січень 2021 по березень 2022. Відновлення втрачених (знищених) первинних документів неможливе.

ТОВ «Омега» здійснювалось зберігання основних засобів та товару у складських приміщеннях, розташованих у корпусі №23 ангару №1 цеху №1 «Б», загальною площею 5 984,4 кв.м за адресою: Дніпропетровська область, Дніпровський район, с. Старі Кодаки, вул. Аеропорт, 19-д, на підставі договору оренди об`єкта нерухомого майна, укладеного 01 липня 2021 року з ТОВ «Аріноко ЛТД».

Відповідно до наказу ТОВ «Омега» №03/21 від 04 січня 2021 року у зв`язку зі збільшенням документообігу та необхідністю додаткового місця для зберігання документації архіву наказано організувати додаткове місце зберігання документів за адресою: Дніпропетровська область, Дніпровський район, с. Старі Кодаки, вул. Аеропорт, 19-д, для чого виділити площу 20 кв.м. на території складу обладнання за вказаною адресою, забезпечити приміщення архіву необхідним обладнанням для зберігання документів.

Наказом ТОВ «Омега» №04/21 року від 04 січня 2021 року з метою забезпечення належного зберігання, обліку, відбору, упорядкування та використання архівних документів, що утворилися в процесі діяльності, затверджено Положення про архівний підрозділ ТОВ «Омега», а також наказано організувати роботу архівного підрозділу відповідно до затвердженого положення.

Пунктами 1.4, 2.1, 2.4 Положення про архівний підрозділ ТОВ «Омега» установлено, що архівний підрозділ розташовується за адресою: Дніпропетровська область, Дніпровський район, с/р Новоолександрівська, комплекс будівель і споруд, будинок 19-д (склад Дніпро Аеропорт); основними завданнями архівного підрозділу є прийом, облік, зберігання, систематизація та використання документів постійного та тривалого строків зберігання, забезпечення схоронності, обліку та контролю за станом архівних документів.

Актом про пожежу від 10 квітня 2022 року, складеним ГУ ДСНС України у Дніпропетровській області, підтверджено, що 10 квітня 2022 року внаслідок військової агресії Російської Федерації проти України у результаті ракетного обстрілу Новоолександрівської сільської територіальної громади Дніпровського району Дніпропетровської області (територія міжнародного аеропорту «Дніпро») повністю знищено складські приміщення корпус №23 ангар №1 цех №1 «Б» за адресою: Дніпропетровська область, Дніпровський район, с/р Новоолександрівська, комплекс будівель і споруд, будинок 19-д, де був розміщений архівний підрозділ ТОВ «Омега» згідно із наказом №03/21 від 04 січня 2021 року.

Згідно з експертним висновком №ГО-399 від 29 липня 2022 року, складеним Дніпропетровською торгово – промисловою палатою, складський комплекс, який належить ТОВ «Аріноко ЛТД» (код ЄДРПОУ 40520938) на праві власності на підставі свідоцтва на право власності від 10.11.2017, реєстр. № 2950, який переданий в оренду ТОВ «Омега» (договір оренди № 07 від 01.07.2021), та товару і архіву документів, що належать ТОВ «Омега» і розташований за адресою: Дніпропетровська область, Дніпровський район, с. Старі Кодаки, вул. Аеропорт, 19-д, знищений практично повністю. Знищені стіни, внутрішні перегородки, всі інженерні мережі та комунікації складського комплексу, а також товарно-матеріальні цінності (зокрема обладнання та архіву документів), інше майно яке знаходилось в складському комплексі.

Витягом з Державного реєстру майна, пошкодженого та знищеного внаслідок бойових дій, терористичних актів, диверсій, спричинених збройною агресією Російської Федерації проти України від 05.05.2025 року встановлено, що об`єкт нерухомого майна Корпус №23. Ангар№1 Цех№1 «Б» за адресою: Дніпропетровська область, Дніпровський район, Новоолександрівська ТГ, Комплекс будівель і споруд 19-д, будинок 19, корпус/секція , літера д, непридатний для використання за цільовим призначенням, повністю втратили свою економічну цінність, наявні пошкодження несучих та огороджувальних конструкцій, ступінь та характер яких свідчить про небезпеку аварійного обвалення об`єкта (зруйновані об`єкти), пошкодження 81-100%.

ТОВ «Омега» здійснювало господарську діяльність (супермаркет «Varus») за адресою: Донецька область, м. Бахмут, вул. Ювілейна, 69, у приміщенні загальною площею 1 204,1 кв.м в період з 28 вересня 2019 року по 08 квітня 2022 року на підставі договору оренди нежитлового приміщення №11/09-19 від 28 вересня 2019 року, укладеним з ТОВ «Востторг-Т».

Довідкою форми 20-ОПП підтверджено використання цього об`єкта в господарської діяльності ТОВ «Омега».

Згідно з порядком документообігу ТОВ «Омега» первинна документація, що безпосередньо стосується господарської діяльності підприємства (касові документи, договірні, розрахункові, платіжні, товарні звіти, накладні, кадрові документи працівників, документи від постачальників тощо), зберігалася в адміністративних приміщеннях цього торгівельного об`єкту за адресою Донецька область, м. Бахмут, вул. Ювілейна, 69.

Листом Головного управління СБУ в Донецькій та Луганській областях №78.1/78/2/13/1-4519 від 18 серпня 2025 року повідомлено, що внесено відомості до ЄРДР за №22025050000000822 від 18.08.2025 року за ознаками вчинення кримінального правопорушення, передбаченого ч. 1 ст. 438 КК України. Обставини провадження: до слідчого відділу надійшла заява від ТОВ «ОМЕГА» про те, що внаслідок обстрілів з боку російських окупаційних військ та ведення бойових дій були зруйновані та в подальшому розграбовані приміщення супермаркетів «Varus», які були орендовані товариством для здійснення роздрібної торгівлі товарами, а саме наступні об`єкти: “Varus №601” за адресою Донецька область, м. Бахмут, вул. Ювілейна 69; “Varus №602” за адресою Донецька область, м. Світлодарськ, проспект Миру 6, “Varus №603” за адресою Донецька область, м. Добропілля, м. Білозерське. вул. Будівельна 17, прм. 1; “Varus №604” за адресою Донецька область, м. Миколаївка, вул. Синецького 19; “Varus №605” за адресою Донецька область, м. Селидове, вул. Карла Маркса 29; “Varus №606” за адресою Донецька область, м. Краматорськ, вул. Приймаченко Марії 15; “Varus №607” за адресою Донецька область, м. Покровськ, Лазурний м-ри, б/н, “Varus №608” за адресою Донецька область, м. Краматорськ, вул. Академічна 8 А. Вказані дії Російської Федерації та, як наслідок, неможливість фактичного використання вказаних об`єктів за цільовим призначенням, нанесли ТОВ «Омега» значні матеріальні збитки.

ТОВ «Омега» здійснювало господарську діяльність (супермаркет «Varus») за адресою: Донецька область, м. Покровськ, Лазурний м-рн, у приміщенні загальною площею 1500 кв.м. в період з 11 червня 2021 року по 20 серпня 2024 року, приміщення використовувалось позивачем на підставі договору суборенди нерухомого майна №0705/05 від 11 червня 2021 року, укладеного з ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 .

Довідкою форми № 20-ОПП ТОВ «Омега» використовувало в господарській діяльності магазин за адресою: Донецька область, м. Покровськ, Лазурний м-рн, буд. б/н.

Згідно з порядком документообігу ТОВ «Омега» первинна документація, що безпосередньо стосується господарської діяльності підприємства (касові документи, договірні, розрахункові, платіжні, товарні звіти, накладні, кадрові документи працівників, документи від постачальників тощо), зберігалася в адміністративних приміщеннях вказаного торгівельного об`єкту за адресою Донецька область, м. Покровськ, Лазурний м-рн, буд. б/н.

Наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України від 22 грудня 2022 року № 309, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України від 23 грудня 2022 року за № 1668/39004, затверджено Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, до якого включена Покровська міська територіальна громада Донецької області, як територія можливих бойових дій (дата виникнення можливості бойових дій - 24.02.2022, дата припинення можливості бойових дій 22.08.2024), як територія активних бойових дій, на яких функціонують державні електронні інформаційні ресурси (з 23.08.2024).

Наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України від 28 лютого 2025 року № 376, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 11 березня 2025 року за № 380/43786, затверджено Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, який містить аналогічні відомості.

Згідно з листом Головного управління СБУ в Донецькій та Луганській областях №78.1/78/2/13/1-4519 від 18 серпня 2025 року, до ЄРДР за №22025050000000822 від 18.08.2025 року внесено відомості за ознаками вчинення кримінального правопорушення, передбаченого ч. 1 ст. 438 КК України. Обставини провадження: до слідчого відділу надійшла заява від ТОВ «Омега» про те, що внаслідок обстрілів з боку російських окупаційних військ та ведення бойових дій були зруйновані та в подальшому розграбовані приміщення супермаркетів “Varus”, які були орендовані товариством для здійснення роздрібної торгівлі товарами, а саме наступні об`єкти: “Varus №601” за адресою Донецька область, м. Бахмут, вул. Ювілейна 69; “Varus №602” за адресою Донецька область, м. Світлодарськ, проспект Миру 6, “Varus №603” за адресою Донецька область, м. Добропілля, м. Білозерське. вул. Будівельна 17, прм. 1; “Varus №604” за адресою Донецька область, м. Миколаївка, вул. Синецького 19; “Varus №605” за адресою Донецька область, м. Селидове, вул. Карла Маркса 29; “Varus №606” за адресою Донецька область, м. Краматорськ, вул. Приймаченко Марії 15; “Varus №607” за адресою Донецька область, м. Покровськ, Лазурний м-ри, б/н, “Varus №608” за адресою Донецька область, м. Краматорськ, вул. Академічна 8 А. Вказані дії Російської Федерації та, як наслідок неможливість фактичного використання вказаних об`єктів за цільовим призначенням, нанесли ТОВ «Омега» значні матеріальні збитки.

Спірним в цій справі є питання правомірності рішень контролюючого органу про відмову у застосуванні щодо платника податків спеціальних правил для підтвердження даних, визначених у податковій звітності.

Вирішуючи спірні правовідносини, суд виходить з наступного.

Статтею 16 Податкового кодексу України (далі – ПК України) встановлено, що платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів; подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів; сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Підпунктом 69.28 пункту 69 підрозділу розділу ХХ ПК України установлено, що до платників податків/податкових агентів, які провадили діяльність на територіях активних бойових дій або на тимчасово окупованих Російською Федерацією територіях України і не можуть пред`явити первинні документи, на підставі яких здійснюється облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, як виняток із положень статті 44 цього Кодексу застосовуються спеціальні правила для підтвердження даних, визначених у податковій звітності.

Підставами неможливості пред`явлення первинних документів є втрата (знищення чи зіпсуття) первинних документів або знаходження їх на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на тимчасово окупованих Російською Федерацією територіях України, у разі якщо їх неможливо вивезти або їх вивезення пов`язане з ризиком для життя чи здоров`я платника податків, фізичних осіб чи неможливе у зв`язку з адміністративними перешкодами, встановленими органами влади.

У разі втрати та/або неможливості вивезення первинних документів платник податків/податковий агент подає до контролюючого органу в довільній формі повідомлення про неможливість вивезення первинних документів, підписане керівником підприємства та головним бухгалтером, в якому зазначаються: обставини, що призвели до втрати та/або неможливості вивезення первинних документів, податкові (звітні) періоди, а також загальний перелік первинних документів (за можливості - із зазначенням реквізитів).

Дані та показники податкової звітності платника податків/податкового агента за податкові (звітні) періоди, зазначені у повідомленні, не можуть бути піддані сумніву лише на підставі відсутності первинних документів. Подане повідомлення є також підставою для збереження витрат (включаючи витрати у зв`язку з придбанням цінних паперів/корпоративних прав) та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток (включаючи від`ємний фінансовий результат за операціями з цінними паперами/корпоративними правами), та/або податкового кредиту з податку на додану вартість, та/або суми від`ємного значення податку на додану вартість минулих податкових (звітних) періодів без наявності договірних, розрахункових, платіжних та інших первинних документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Після подання до контролюючого органу повідомлення про неможливість вивезення первинних документів у зв`язку з їх знаходженням на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на тимчасово окупованих Російською Федерацією територіях України, запроваджується мораторій на проведення документальних перевірок щодо зазначених у повідомленні податкових (звітних) періодів.

Якщо після подання повідомлення про неможливість вивезення первинних документів платнику податків/податковому агенту стане відомо про втрату таких документів, такий платник податків/податковий агент зобов`язаний подати до контролюючого органу повідомлення про втрату первинних документів із зазначенням обставин такої втрати.

Платники податків/податкові агенти, які подали повідомлення про втрату первинних документів відповідно до цього підпункту, не підлягають перевірці контролюючим органом щодо зазначених у повідомленні податкових (звітних) періодів, у тому числі після завершення дії воєнного стану.

Втрата документів, що не пов`язана з проведенням на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на тимчасово окупованих Російською Федерацією територіях України, бойових дій, не надає права платнику податків/податковому агенту застосовувати положення цього підпункту.

Обов`язок доведення відсутності підстав для застосування положень цього підпункту покладається на контролюючий орган. Платник податків/податковий агент, який безпідставно застосував положення цього підпункту, вважається таким, що ухиляється від сплати податків, та несе відповідальність, передбачену цим Кодексом та іншими законами України.

У разі відмови у застосуванні положень цього підпункту контролюючий орган не пізніше одного місяця з дати отримання відповідного повідомлення від платника податків/податкового агента видає вмотивоване рішення із зазначенням підстави та доказів такої відмови.

Рішення контролюючого органу може бути оскаржено в адміністративному чи судовому порядку. До винесення остаточного рішення по справі контролюючий орган не може піддавати сумніву показники податкової звітності, а також ініціювати проведення будь-якої перевірки платника податків/податкового агента щодо податкових (звітних) періодів, зазначених у відповідному повідомленні.

У податкових (звітних) періодах, зазначених у відповідному повідомленні, не може бути переглянуто у бік збільшення суми податкових зобов`язань з податків і зборів, задекларовані в податкових деклараціях за зазначені податкові (звітні) періоди, у бік збільшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток, задекларовані в податкових деклараціях/розрахунках за зазначені податкові (звітні) періоди, у бік збільшення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, заявлені в податкових деклараціях за зазначені звітні періоди.

Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, визначається у встановленому Кабінетом Міністрів України порядку.

Відтак, підпунктом 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України також установлено дві обставини, за яких до платника податків можуть бути застосовані визначені вказаним підпунктом спеціальні правила: втрата (знищення чи зіпсуття) первинних документів та/або неможливість вивезення первинних документів в зв`язку із знаходженням їх на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями Російської Федерації.

Обставиною, на підставі якої контролюючий орган має право прийняти рішення про відмову у застосуванні підпункту 69.28 пункту 69 розділу ХХ Перехідні положення ПК України, є втрата документів, що не пов`язана з проведенням на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями Російської Федерації, бойових дій.

Суд зауважує, що для реалізації положень підпункту 69.28 пункт 69 розділу ХХ ПК України законодавцем встановлено такий алгоритм дій платника податків: подання платником до контролюючого органу в довільній формі повідомлення про неможливість вивезення первинних документів; зазначення в повідомленні обставин, що призвели до втрати та/або неможливості вивезення первинних документів, податкові (звітні) періоди, а також загальний перелік первинних документів (за можливості - із зазначенням реквізитів).

Тобто, обов`язком платника податків є зазначення обставин, що призвели до втрати та/або неможливості вивезення первинних документів, податкові (звітні) періоди, загальний перелік первинних документів.

В цьому випадку позивачем подані контролюючому органу повідомлення, в яких зазначено про неможливість вивезення первинних документів із зазначенням відповідних підстав, визначених наведеними вище нормами права; зазначені податкові періоди та загальний перелік таких первинних документів.

Відтак, позивачем дотримано вимоги підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України.

Надаючи оцінку підставам, за якими контролюючим органом відмовлено позивачу у застосуванні положень підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, суд виходить з наступного.

Стосовно повідомлень про втрату (знищення) первинних документів, що стосуються господарської діяльності супермаркету під торговельною маркою Varus №69 за адресою: Запорізька область, м. Енергодар, вул. Козацька, 16-в, супермаркету під торговельною маркою Varus №601 за адресою: Донецька область, м. Бахмут, вул. Ювілейна, 69, супермаркету під торговельною маркою Varus №607 за адресою: Донецька область, м. Покровськ, Лазурний м-рн суд зазначає наступне.

Відповідно до Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, затвердженого наказом Міністерства розвитку громад та територій України від 28 лютого 2025 року №376, Енергодарська міська територіальна громада є тимчасово окупованою з 04 березня 2022 року; м. Бахмут Бахмутської міської територіальної громади є тимчасово окупованою територією з 13 грудня 2023 року; Покровська міська територіальна громада Донецької області визначено територією, на яких ведуться (велися) бойові дії.

Як вказано вище, ТОВ «Омега» провадило господарську діяльність через магазин Varus №69 за адресою: Запорізька область, м. Енергодар, вул. Козацька, 16-в, у період з 28 листопада 2019 року по 04 березня 2022 року, використовувало приміщеннями за цією адресою на підставі відповідних договорів оренди та суборенди, що підтверджено повідомленням форми 20-ОПП.

В адміністративних приміщеннях вказаного торгівельного об`єкту за адресою: Запорізька область, м. Енергодар, вул. Козацька, 16-в, відповідно до установленого порядку документообігу ТОВ «Омега» зберігалась первинна документація, що безпосередньо стосується господарської діяльності підприємства (касові документи, договірні, розрахункові, платіжні, товарні звіти, накладні, кадрові документи працівників, документи від постачальників тощо).

ТОВ «Омега» провадило господарську діяльність через супермаркет «Varus» за адресою: Донецька область, м. Бахмут, вул. Ювілейна, 69, використовувало приміщення в період з 28 вересня 2019 року по 08 квітня 2022 року, що підтверджено повідомленням форми 20-ОПП.

В адміністративних приміщеннях вказаного торгівельного об`єкту за адресою: Донецька область, м. Бахмут, вул. Ювілейна, 69, відповідно до установленого порядку документообігу ТОВ «Омега» зберігалась первинна документація, що безпосередньо стосується господарської діяльності підприємства (касові документи, договірні, розрахункові, платіжні, товарні звіти, накладні, кадрові документи працівників, документи від постачальників тощо).

ТОВ «Омега» провадило господарську діяльність через супермаркет «Varus» за адресою: Донецька область, м. Покровськ, Лазурний м-рн, використовувало приміщення в період з 11 червня 2021 року по 20 серпня 2024 року, що підтверджено повідомленням форми 20-ОПП.

В адміністративних приміщеннях вказаного торгівельного об`єкту за адресою: Донецька область, м. Покровськ, Лазурний м-рн, відповідно до установленого порядку документообігу ТОВ «Омега» зберігалась первинна документація, що безпосередньо стосується господарської діяльності підприємства (касові документи, договірні, розрахункові, платіжні, товарні звіти, накладні, кадрові документи працівників, документи від постачальників тощо).

Листом Головного управління СБУ в Донецькій та Луганській областях №78.1/78/2/13/1-4519 від 18 серпня 2025 року повідомлено, що внесено відомості до ЄРДР за №22025050000000822 від 18.08.2025 року за ознаками вчинення кримінального правопорушення, передбаченого ч. 1 ст. 438 КК України. Обставини провадження: до слідчого відділу надійшла заява від ТОВ «ОМЕГА» про те, що внаслідок обстрілів з боку російських окупаційних військ та ведення бойових дій були зруйновані та в подальшому розграбовані приміщення супермаркетів «Varus», які були орендовані товариством для здійснення роздрібної торгівлі товарами, а саме наступні об`єкти: «Varus №601» за адресою Донецька область, м. Бахмут, вул. Ювілейна 69; “Varus №602” за адресою Донецька область, м. Світлодарськ, проспект Миру 6, “Varus №603” за адресою Донецька область, м. Добропілля, м. Білозерське. вул. Будівельна 17, прм. 1; “Varus №604” за адресою Донецька область, м. Миколаївка, вул. Синецького 19; “Varus №605” за адресою Донецька область, м. Селидове, вул. Карла Маркса 29; “Varus №606” за адресою Донецька область, м. Краматорськ, вул. Приймаченко Марії 15; «Varus №607» за адресою Донецька область, м. Покровськ, Лазурний м-ри, б/н, “Varus №608” за адресою Донецька область, м. Краматорськ, вул. Академічна 8 А. Вказані дії Російської Федерації та, як наслідок, неможливість фактичного використання вказаних об`єктів за цільовим призначенням, нанесли ТОВ «Омега» значні матеріальні збитки.

Відмовляючи у застосуванні спеціальних правил, передбачених підпунктом 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, Східне МУ ДПС по роботі з ВПП вказало дві підстави:

1) здійснення платником податків фінансово-господарської діяльності, надання до органів ДПС податкових декларацій, реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, здійснення оплати податків, зборів та платежів, тобто всі показники податкової звітності сформовано та підтверджено належним чином оформленими первинними документами, що є доказом ведення електронного документообігу;

2) відповідно до реєстраційних документів ТОВ «Омега» податковою адресою платника є м. Дніпро, вул. Панікахи, 15, 49041; фактичне місцезнаходження підприємства – м. Дніпро, проспект О. Поля, 104-а, 49055, і саме за цією адресою знаходиться весь адміністративний персонал підприємства, зокрема, централізована бухгалтерія; за результатами аналізу ІКС контролюючого органу встановлено, що надсилання податкової звітності та реєстрація податкових накладних здійснюється з ІР-адрес, які розташовані у м. Дніпро та м. Києві, що свідчить, що форс-мажорні події за адресами, вказаними у зазначених повідомленнях, не впливали на можливість доступу до первинних документів, їх облікових копій, електронних даних чи інших носіїв, які зберігаються та обробляються у бухгалтерії за місцем її розташування – м. Дніпро.

Разом з тим, такі підстави не відповідають приписам підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України.

Суд зауважує, що в силу приписів абзацу дев`ятого підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України обов`язок доведення відсутності підстав для застосування положень цього підпункту покладається на контролюючий орган, а контролюючим органом в цьому випадку не доведено відсутності підстав для застосування цього підпункту до ТОВ «Омега».

Крім того, за змістом абзацу 8 підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України єдиною підставою, за якою контролюючий орган має право прийняти рішення про відмову у застосуванні цієї норми, є втрата документів, що не пов`язана з проведенням на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, та на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями Російської Федерації, бойових дій.

У межах спірних правовідносин втрата документів ТОВ «Омега» на території м. Енергодара Запорізької області, м. Бахмута та м. Покровська Донецької області безпосередньо пов`язана з тимчасовою окупацією (м. Енергодар) та проведенням на цих територіях бойових дій (м. Бахмат та м. Покровськ), отже у межах спірних правовідносин відсутня єдина законодавчо визначена підстава для відмови у застосуванні пункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України.

Щодо повідомлень № 03-11-2025/1-А про втрату (знищення) первинних документів, що стосуються господарської діяльності ТОВ «Омега» та зберігались у складському комплексі за адресою: Київська область, Броварський район, с. Квітневе, вул. Гоголівська, 1-а, за податковий період з 10.01.2021 - 12.03.2022 включно у зв`язку з веденням активних бойових дій та знищенням складського комплексу внаслідок збройної агресії Російської Федерації, та № 05-11-2025/1 про втрату (знищення) первинних документів, що зберігались в архівному підрозділі ТОВ «Омега» за адресою: Дніпропетровська область, Дніпровський район, с/рада Новоолександрівська, комплекс будівель і споруд, будинок 19-д, що стосуються господарської діяльності ТОВ «Омега» за податкові періоди з 01.01.2018 – 31.03.2022 включно у зв`язку з веденням активних бойових дій Російської Федерації, суд зазначає наступне.

Згідно з цим наказом за вказаним місцем зберігались первинні документи: накладні на відвантаження та приймання товару; акти приймання-передачі; товарно-транспортні накладні; акти списання, повернення товарів; реєстри обліку руху товарів на складі; температурні листи та журнали контролю температурного режиму; акти інвентаризації товарів на складі; інші документи, пов`язані з господарською діяльністю на складі.

Актом про пожежу від 12 вересня 2022 року ГУ ДСНС України у Київській області підтверджено, що внаслідок обстрілу сталась пожежа всередині складських приміщень, що знаходяться за адресою: Броварський район, с. Квітневе, вул. Гоголівська, 1-а.

Актом ТОВ «Омега» про втрату (знищення) первинних документів № 01 від 20 квітня 2022 року встановлено, що на підставі даних програмного забезпечення інформаційно - комунікаційної системи « 1С: Підприємство» встановлено наступний орієнтовний перелік втрачених (знижених) первинних документів за звітний період 10.01.2021 - 12.03.2022, що стосувалися господарських операцій у межах складу: прибуткові накладні на товар по рахунку 63 за період січень 2021 по березень 2022 по договарах поставки; прибуткові накладні по рахунку 685 за період з січня 2021 по грудень 2021 договорах поставки; документи переміщення за період січень 2021 по березень 2022. Відновлення втрачених (знищених) первинних документів неможливе.

Відтак, наведеними вище доказами доведено факт втрати позивачем первинних документів внаслідок прямої збройної агресії Російської Федерації.

Основним доводом апелянта стосовно цих повідомлень є те, що ці два об`єкта розташовані на території, на якій не велись (не ведуться) бойові дії, не є тимчасово окупованими.

У розумінні статті 1 Закону України «Про оборону України» бойові дії - форма застосування з`єднань, військових частин, підрозділів (інших сил і засобів) Збройних Сил України, інших складових сил оборони, а також поліції особливого призначення Національної поліції України для вирішення бойових (спеціальних) завдань в операціях або самостійно під час відсічі збройної агресії проти України або ліквідації (нейтралізації) збройного конфлікту, виконання інших завдань із застосуванням будь-яких видів зброї (озброєння);

збройна агресія - застосування іншою державою або групою держав збройної сили проти України. Збройною агресією проти України вважається будь-яка з таких дій: вторгнення або напад збройних сил іншої держави або групи держав на територію України, а також окупація або анексія частини території України.

Пунктом b) статті 3 Резолюції Генеральної Асамблеї ООН 3314 (ХХІХ) «Визначення агресії» від 14 грудня 1974 року установлено, що актом агресії, згідно є, зокрема бомбардування збройними силами держави території іншої держави або застосування будь - якої зброї державою проти території іншої держави.

Відтак, суд погоджується з висновком суду першої інстанції, що ракетний удар у контексті спірних правовідносин можливо розглядати як акт збройної агресії, який є безпосередньою складовою застосування бойових дій з боку країни-агресора, а знищення первинної документації таким ударом є прямим наслідком бойових дій, незалежно від включення атакованої території до офіційного Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією.

Крім того, належними доказами доведено, що втрата документів фінансово-господарської діяльності ТОВ «Омега» безпосередньо пов`язана із веденням бойових дій, спричинених військовою агресією Російської Федерації на території, де зберігались документи та комп`ютерна техніка позивача.

Також суд зауважує, що у рішенні відповідача про результати розгляду повідомлень № 5676/6/32-00-04-03-06 від 28 листопада 2025 року контролюючий орган не зазначив обставину розташування об`єктів, зазначених у повідомленнях від 03 листопада 2025 року № 03-11-2025/1-А та від 05 листопада 2025 року № 05-11-2025/1, на територіях, які не віднесені до Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, як підставу для відмови про застосування до позивача спеціальних правил для підтвердження даних, визначених у податковій звітності.

Аргумент апелянта стосовно ведення позивачем електронного документообігу як підстави для спростування тверджень позивача про знищення документів суд відхиляє.

Відповідно до частини другої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» № 996-XIV від 16 липня 1999 року (далі - Закон № 996-XIV) первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати відповідні обов`язкові реквізити.

Отже, платнику податків надано право самостійно обирати форму ведення первинних документів.

При цьому чинне законодавство не містить приписів, які зобов`язують великих платників податків (до яких віднесено ТОВ «Омега») вести первинний облік виключно в електронному вигляді.

Твердження позивача про те, що операції з приймання товару на складах, товарно-транспортні накладні, акти приймання-передачі, касові документи та внутрішньо-складські переміщення у мережі супермаркетів традиційно оформлюються на паперових носіях безпосередньо у місцях приймання товару (на складах та в магазинах), відповідачем не спростовані.

Крім того, контролюючий орган хибно посилається на записи в обліковій системі (1С:Підприємство), адже наявність записів у базі даних не замінює оригіналів паперових первинних документів з фізичними підписами матеріально відповідальних осіб (водіїв, експедиторів, комірників).

При цьому саме паперові оригінали первинних документів зберігалися у складських приміщеннях (с. Квітневе, с. Старі Кодаки) та супермаркетах, і були фізично знищені вогнем і обстрілами, що унеможливлює їх пред`явлення контролюючому органу.

Наступним аргументом апелянта є відсутність обґрунтувань щодо звернення платника податків з відповідними повідомленнями лише наприкінці жовтня та на початку листопада 2025 року (більше ніж 1-3 роки після настання відповідних обставин, з якими він пов`язує можливість застосування підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу), та не наведення доказів (відсутнє документальне підтвердження) про наявність перешкод для здійснення реалізації своїх прав.

З цього питання суд зазначає, що підпункт 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України не містить жодних приписів щодо строку подання платником податків повідомлення про застосування спеціальних правил для підтвердження даних, визначених у податковій звітності, у порядку, визначеному цим підпунктом, тому суд відхиляє цей аргумент апелянта.

Твердження апелянта про те, що відповідно до реєстраційних документів ТОВ «Омега» податковою адресою платника є м. Дніпро, вул. Панікахи, 15, 49041; фактичне місцезнаходження підприємства – м. Дніпро, проспект О. Поля, 104-а, 49055, і саме за цією адресою знаходиться весь адміністративний персонал підприємства, зокрема, централізована бухгалтерія; за результатами аналізу ІКС контролюючого органу встановлено, що надсилання податкової звітності та реєстрація податкових накладних здійснюється з ІР-адрес, які розташовані у м. Дніпро та м. Києві, що свідчить, що форс-мажорні події за адресами, вказаними у зазначених повідомленнях, не впливали на можливість доступу до первинних документів, їх облікових копій, електронних даних чи інших носіїв, які зберігаються та обробляються у бухгалтерії за місцем її розташування – м. Дніпро, є безпідставними, позаяк вище судом встановлено, що певні первинні документи, які зазначені ТОВ «Омега» у повідомленнях, зберігались як у відповідних магазинах (супермаркетах), так й у складських приміщеннях та архівному підрозділу, знищених внаслідок бойових дій.

При цьому підпункт 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України пов`язує право платника податків на застосування спеціального порядку не з юридичною адресою реєстрації суб`єкта господарювання, а з фактом здійснення діяльності на територіях активних бойових дій чи тимчасово окупованих територіях та фактичним знаходженням первинних документів на цих територіях, тобто вирішальним для застосування норми є фактичне місце зберігання/перебування документів та об`єктивна неможливість доступу до них внаслідок збройної агресії Російської Федерації, а не податкова адреса головного офісу підприємства.

Судом відхиляється довід апелянта про неналежного оформлення повідомлень та дефектність наданих доказів, оскільки підпунктом 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України передбачено подання повідомлень у довільній формі, а також не передбачено особливих вимог до оформлення документів, які подаються до повідомлення.

Крім того, суд зауважує, що ці обставини не були підставою для відмови у застосування положень підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України спірним в цій справі рішенням.

Зважаючи на наведені вище обставини, а також недоведення контролюючим органом відсутності підстав для застосування положень підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, суд погоджує висновок суду першої інстанції про протиправність рішення №5676/6/32-00-04-03-06 від 28 листопада 2025 року про відмову ТОВ «Омега» у застосуванні спеціальних правил для підтвердження даних, визначених у податковій звітності, відповідно до підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України.

Стосовно обраного судом першої інстанції способу захисту порушеного права позивача суд зазначає таке.

Відповідно до частини третьої статті 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

За приписами статті 8 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.

Статтею 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» №3477-IV від 23 лютого 2006 року встановлено, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

Так, Європейський суд з прав людини у рішенні від 13 січня 2011 року (остаточне) по справі «Чуйкіна проти України» (CASE OF CHUYKINA v. UKRAINE) (Заява №28924/04) констатував: « 50. Суд нагадує, що процесуальні гарантії, викладені у статті 6 Конвенції, забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов`язків. Таким чином стаття 6 Конвенції втілює «право на суд», в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань становить один з його аспектів (див. рішення від 21 лютого 1975 року у справі «Голдер проти Сполученого Королівства» (Golder v. the United Kingdom), пп. 2836, Series A № 18). Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог пункту 1 статті 6 Конвенції. Ціль Конвенції гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати «вирішення» спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для пункту 1 статті 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (див. рішення у справах «Мултіплекс проти Хорватії» (Multiplex v. Croatia), заява № 58112/00, п. 45, від 10 липня 2003 року, та «Кутіч проти Хорватії» (Kutic v. Croatia), заява № 48778/99, п. 25, ECHR 2002-II)».

Таким чином, позовні вимоги щодо зобов`язання застосувати положення підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, запровадити мораторій на проведення документальних перевірок податкових (звітних) періодів з 01.01.2018 року по 20.08.2024 року за поданим ТОВ «Омега» повідомленнями про неможливість вивезення первинних документів є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, і вказане рішення неможливо визнати втручанням у дискреційні повноваження відповідача, оскільки ним такі повноваження були самостійно реалізовані шляхом прийняття оскарженого рішення, яке є предметом судового контролю у межах цієї справи.

Враховуючи той факт, що рішення про відмову у застосуванні підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України визнано судом протиправним, суд погоджує висновок суду першої інстанції про наявність правових підстав для задоволення позовних вимог щодо зобов`язання відповідача застосувати положення підпункту 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, запровадити мораторій на проведення документальних перевірок податкових (звітних) періодів з 01.01.2018 року по 20.08.2024 року за поданим ТОВ «Омега» повідомленнями про неможливість вивезення первинних документів.

З урахуванням викладеного суд дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому відсутні підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення.

Оскільки ця справа є справою незначної складності у розумінні частини шостої статті 12 КАС України, розглянута за правилами спрощеного позовного провадження та не відноситься до справ, які відповідно до КАС України розглядаються за правилами загального позовного провадження, судове рішення суду апеляційної інстанції згідно з п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України не підлягає оскарженню в касаційному порядку, крім випадків, передбачених цим пунктом.

Керуючись ст. ст. 6, 7, 8, 9, 242, 243, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 09 червня 2026 року в справі № 160/7998/26 залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 09 червня 2026 року в справі № 160/7998/26 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Омега» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду набирає законної сили з дати ухвалення 23 вересня 2026 року та відповідно до п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених цим пунктом.

Повне судове рішення складено 23 вересня 2026 року.

Суддя-доповідач В.А. Шальєва

суддя В.Є. Чередниченко

суддя С.М. Іванов

Оригінал: reyestr.court.gov.ua