Постанова від 21 вересня 2026 р. у справі №640/19482/22 — Шостий апеляційний адміністративний суд

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Справа № 640/19482/22 Суддя першої інстанції: Щавінський В.Р.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 вересня 2026 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді - Файдюка В.В.,

суддів - Карпушової О.В., Мєзєнцева Є.І.,

при секретарі - Масловській К.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 21 травня 2025 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Астра Омега Комплект 2023» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

У листопаді 2022 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Кофемакс» (далі - позивач, ТОВ «Кофемакс»), у подальшому перейменоване на Товариство з обмеженою відповідальністю «Астра Омега Комплект 2023» (далі - ТОВ «Астра Омега Комплект 2023») звернулося до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі - відповідач, ГУ ДПС у м. Києві) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 24.12.2021 №00046480702, №00046460702, №00046410702, №00046430702, №00046530702.

Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 07.12.2022, залишеною без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 11.05.2023, позовну заяву повернуто на підставі пункту 9 частини четвертої статті 169 КАС України.

Постановою Верховного Суду від 28.09.2023 касаційну скаргу ТОВ «Кофемакс» задоволено - ухвалу Окружного адміністративного суду міста Києва від 07.12.2022 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 11.05.2023 скасовано, а справу направлено на продовження розгляду до суду першої інстанції.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 21.05.2025 позов задоволено частково:

- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у м. Києві від 31.01.2022 №0046460702;

- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у м. Києві від 31.01.2022 №00046430702 в частині нарахування податкового зобов`язання з податку на прибуток підприємств і організацій у розмірі 2 536 839,00 грн;

- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у м. Києві від 31.01.2022 №00046410702 в частині нарахування податкового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 5 381 682,00 грн;

- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у м. Києві від 31.01.2022 №00046530702 в частині нарахування податкового зобов`язання з податку на додану вартість а саме штрафних санкцій за не реєстрацію податкових накладних у розмірі 86 102,50 грн.

У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.

При цьому суд першої інстанції виходив з того, що безоплатно отриманий товар у кількості 2 834,65 кг на суму 838 258,00 грн був повністю реалізований підприємством, а базу його оподаткування встановити неможливо з огляду на те, що у наданих регістрах бухгалтерського обліку відсутня деталізація отриманих товарно-матеріальних цінностей, адже відображено лише загальні дані у розрізі місяців за період з січня 2018 року по вересень 2021 року, що унеможливлює визначити собівартість такого товару. Крім того, суд зазначив, що встановлена нестача товару в сумі 11 517 873,51 грн зарахована у рахунок його надлишку на цю ж суму в результаті пересорту, що підтверджується протоколами засідання інвентаризаційних комісій, а відтак ці обставини жодним чином не вплинули на правильність визначення позивачем об`єкта оподаткування. Окремо суд зауважив, що у межах природного убутку мала місце нестача товару на суму 4 928,64 грн, а також на суму 15 783,94 грн внаслідок псування, що зумовило необхідність його списання підприємством. Крім іншого, суд вказав на неможливості підтвердження правомірності висновків перевірки в частині заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість на суму 2 536 122 грн та завищення від`ємного значення з цього ж податку на суму 534 081 грн, оскільки собівартість реалізованого підприємством товару не визначалася контролюючим органом на підставі первинних документів. Водночас суд звернув увагу на правильності висновків перевірки про заниження позивачем суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість на суму 3 194,00 грн та 1 108,00 грн, оскільки ТОВ «Кофемакс» не були зареєстровані податкові накладні на вказані суми.

Не погоджуючись із вказаним рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати його в частині задоволення позовних вимог та прийняти постанову, якою відмовити повністю у задоволенні позовних вимог.

Свою позицію обґрунтовує тим, що судом не було враховано, що надані до перевірки документи свідчать про реалізацію позивачем товарів за ціною, нижчою від ціни придбання без реєстрації на відповідні суми податкових накладних, а документів на підтвердження первісної вартості товарів підприємством не надано. Крім того, наголошує, що судом залишено поза увагою ненадання позивачем документів на підтвердження розбіжностей між інформацією з митних декларацій та інвойсів і обсягом оприбуткування товарів на складах підприємства, у той час як результати інвентаризації підтверджують факт відсутності оприбуткування товарів, які перетнули митний кордон України. Також зауважує на ненаданні позивачем документального підтвердження списання товарів та їх причин, а також незабезпеченні реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на оприбутковані за різною кількістю товарів.

Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 28.10.2025 відкрито апеляційне провадження у справі, встановлено строк для подачі відзиву на апеляційну скаргу та витребувано матеріали справи з суду першої інстанції.

У відзиві на апеляційну скаргу ТОВ «Астра Омега Комплект 2023» просить відмовити в її задоволенні та залишити без змін рішення суду першої інстанції.

В обґрунтування своїх доводів зазначає, що суд першої інстанції правильно встановив фактичні обставини справи і надав їм належну оцінку, вказавши на порушення ГУ ДПС у м. Києві методології здійснення розрахунків, що вплинули на показники для обрахунку, а також неврахування інформації з первинних документів, що підтверджується також висновками експертизи. Крім того, підкреслює, що висновки контролюючого органу про неоприбуткування позивачем всіх товарів, які перетнули митний кордон України, є помилковими, адже відповідачем не було враховано здійснені на підставі належних первинних документів коригування в бухгалтерській програмі, що підтверджується бухгалтерськими довідками. Наголошує, що ГУ ДПС у м. Києві не було враховано, що частина нестачі була списана у результаті інвентаризації у межах природного убутку бакалійних товарів, а інша частина списана у зв`язку із зіпсуванням, про що складені необхідні документи. Окремо зауважує, що позивачем проведено залік суми нестач у межах суми надлишків кави зеленої у результаті пересортиці без виявлення вартісних інвентаризаційних різниць, що не вплинуло на фінансовий результат.

Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 07.09.2026 продовжено строк розгляду справи та призначено її до розгляду у відкритому судовому засіданні на 22.09.2026.

У судовому засіданні представник відповідача доводи апеляційної скарги підтримав та просив суд її вимоги задовольнити повністю.

Представник ТОВ «Астра Омега Комплект 2023» наполягав на залишенні апеляційної скарги ГУ ДПС в м. Києві без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Відповідно до частини першої статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Оскільки рішення суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог не є предметом оскарження, то судова колегія вважає за необхідне здійснювати перевірку його законності та обґрунтованості у межах доводів та вимог апеляційної скарги ГУ ДПС у м. Києві.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, заслухавши пояснення представників учасників справи, повно та всебічно дослідивши обставини справи, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу відповідача необхідно залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін, виходячи з такого.

Вирішуючи спір, суд першої інстанції встановив, що у листопаді-грудні 2021 року працівниками ГУ ДПС у м. Києві на підставі наказу від 25.11.2021 №9383-п, направлень від 29.11.2021 №22297/26-15-07-07-01, №22301/26-15-07-08-03, №22303/26-15-07-07-01, №22356/26-15-07-09-06, від 30.11.2021 №22677/26-15-07-10-03, від 03.12.2021 №22939/26-15-07-07-03, №22969/26-15-07-10-02 й згідно з пп. 78.1.7 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України (далі - ПК України) було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Кофемакс» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2017 по дату завершення перевірки, валютного - за період з 01.01.2017 по дату завершення перевірки, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 12.05.2015 по дату завершення перевірки та іншого законодавства за відповідний період.

У ході перевірки контролюючим органом було виявлено порушення позивачем:

- п. п. 44.1, 44.2, 44.6 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, п.п. 5, 7, 21 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», п. п. 5, 7, 20 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», в результаті чого занижено податок на прибуток підприємства на загальну суму 2 227 589 грн, у тому числі за 2018 рік на суму 735 080 грн, за 2019 рік - 517 718 грн, за 2020 рік - 864 874 грн, за 9 місяців 2021 року - 109 917 грн;

- п.п. 44.1, 44.6 ст. 44, п. 188.1 ст. 188, п. 189.1 ст. 189, п. 198.5 ст. 198, п. п. 201.1, 201.4, 201.10 ст. 201 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість, який сплачується до державного бюджету всього на суму 4 309 648 грн, у тому числі по періодам - за травень 2020 року на суму 552 302 грн, за липень 2020 року на суму 967 059 грн, за серпень 2020 року на суму 579 901 грн, за жовтень 2020 року на суму 36 025 грн, за листопад 2020 року на суму 667 190 грн, за грудень 2020 року на суму 406 313 грн, за січень 2021 року на суму 750 494 грн, за березень 2021 року на суму 191 288 грн, за травень 2021 року на суму 159 076 грн, а також завищено суму від`ємного значення податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядом 21 декларації) всього на суму 534 081 грн, у тому числі за жовтень 2021 року на суму 534 081 грн;

- п. п. 201.1, 201.4, 201.10 ст. 201 ПК України в частині відсутності реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму податку на додану вартість 4 843 729 грн за періоди з грудня 2017 року по вересень 2021 року;

- п. 57.3 ст. 57 ПК України у зв`язку з несвоєчасною сплатою грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 5 555,70 грн.

Висновки перевірки зафіксовані в акті від 24.12.2021 №94386/26-15-07-02-01-17/39787249, які залишені без змін за наслідками розгляду заперечень платника податків.

На підставі викладених в акті перевірки висновків відповідачем 31.01.2022 прийняті податкові повідомлення-рішення:

- №00046480702 форми «Ш», яким за порушення п. 57.3 ст. 57 ПК України позивача зобов`язано сплатити штраф у розмірі 1 387,93 грн, що складає 25% несвоєчасно сплаченої суми податку на додану вартість у розмірі 5 555,70 грн;

- №00046460702 форми «В4», яким ТОВ «Кофемакс» внаслідок порушення п.п. 44.1, 44.6 ст. 44, п. 188.1 ст. 188, п. 189.1 ст. 189, п. 198.5 ст. 198, п. п. 201.1, 201.4, 201.10 ст. 201 ПК України зменшено розмір від`ємного значення податку на додану вартість на суму 534 081 грн за жовтень 2021 року;

- №00046410702 форми «Р», яким ТОВ «Кофемакс» за порушення п.п. 44.1, 44.6 ст. 44, п. 188.1 ст. 188, п. 189.1 ст. 189, п. 198.5 ст. 198, п. п. 201.1, 201.4, 201.10 ст. 201 ПК України збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 5 387 060 грн, у тому числі за податковим зобов`язанням 4 309 648 грн та штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 1 077 412 грн;

- №00046430702 форми «Р», яким позивачу за порушення п. п. 44.1, 44.2, 44.6 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, п.п. 5, 7, 21 П(С)БО 15 «Дохід», п. п. 5, 7, 20 П(С)БО 16 «Витрати», ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств, які сплачують інші підприємства, на загальну суму 2 540 789 грн, у тому числі за податковим зобов`язанням 2 227 589 грн та штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 313 200 грн;

- №00046530702 форми «ПН», яким до позивача за порушення п. п. 201.1, 201.4, 201.10 ст. 201 ПК України застосовано штраф у сумі 86 318,75 грн за платежем податок на додану вартість.

За наслідками адміністративного оскарження рішенням ДПС України від 14.07.2022 №7208/6/99-00-06-01-03-06 частково задоволено скаргу ТОВ «Кофемакс» - скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у м. Києві від 31.01.2022 №00046480702, а податкові повідомлення-рішення від 31.01.2022 №00046460702, №00046410702, №00046430702, №00046530702 - залишені без змін.

Вирішуючи питання щодо правомірності спірних індивідуальних актів, суд першої інстанції встановив таке.

Перевіркою зроблено висновки, що ТОВ «Кофемакс» за результатами проведеної інвентаризації товарно-матеріальних цінностей фактично підтверджено безоплатне отримання товарів на загальну суму 838 258 грн, у тому числі за 2018 рік на суму 127 093 грн, за 2019 рік на суму 25 691 грн та за 2020 рік на суму 685 474 грн.

Водночас, судом першої інстанції встановлено, що на підтвердження придбання товару позивачем було надано зовнішньоекономічні контракти, укладені з постачальниками-партнерами: BERO Polska sp z 0.0 (Польща), Collaborativ Coffe Sours (Норвегія), MARETERRA 20035.I. (Іспанія), Touton Specsfltses GmbH (Німеччина), Ipanema Comercial e Exportadora S.A. (Бразилія), NORDIC APPROACH AS (Норвегія), CARAVELA Limited (Великобританія), Iniciativas Comerciales Navarras, S.A. (Іспанія), CTS Coffee Trading Stehl GmbH (Німеччина), Gollucke & Rothfos GmbH тощо (т. 11 а.с. 213-250, т. 12 а.с. 1-218).

За цими договорами позивачу постачалася кава зелена не обсмажена з кофеїном та без кофеїну сортів Робуста та Арабіка. Указані договори діяли протягом періоду з 01.01.2018 по 30.09.2021.

За умовами зазначених вище контрактів (договорів) з іноземними постачальниками кількість, ціна, асортимент та умови поставки зазначаються у інвойсах або специфікаціях.

Поставка товару здійснювалася на підставі ряду митних декларації, наявних у матеріалах справи (т. 13 а.с. 9-67, т. 15 а.с. 252).

Крім того, позивачем були надані до матеріалів справи інвойси (т. 16 а.с. 13, 41-251, т. 17 а.с. 1-29), CMR до зовнішньоекономічних контрактів, договори про надання транспортно-експедиторських послуг з організації і виконання перевезень вантажів у міжнародних та/або внутрішніх сполученнях, укладені між ТОВ «Кофемакс» з експедиторами:

- ТОВ «Глобал Оушен Енд Ленд» - договір про надання транспортно-експедиторських послуг з перевезення вантажів автомобільним транспортом №2017/1206-ГЛ від 30.11.2017;

- ТОВ «Глобал Оушен Лінк» - договір про надання транспортно-експедиторських послуг у контейнерах експортно-імпортних та транзитних вантажів №1345/17 від 04.12.2017;

- ТОВ «Дженерал транс Альянс Логістик» - договір про надання транспортно-експедиторських послуг №40-UA від 15.08.2018;

- ТОВ «Р-ТРАНС» - договір про надання транспортно-експедиторських послуг №04 від 15.01.2018;

- ТОВ «Транспортир Груп» - договір про надання транспортно-експедиторських послуг по організації перевезення вантажів у міжміському та міжнародному сполученні №1501/19 від 15.01.2019;

- ТОВ «ФТЛ Сервіс Україна» - договір про надання транспортно-експедиторських послуг по організації перевезення вантажів у міжміському та міжнародному сполученні №ФТЛ00657 від 16.07.2020;

- ТОВ «Бест-Авто-Транс» - договір на транспортно-експедиторське обслуговування перевезень вантажу у міжнародному сполученні №100 від 30.11.2021;

- ТОВ «КСТ Груп Україна» - договір на транспортно-експедиційні послуги у міжнародному сполученні від 15.07.2021 №АТЕ-16 (т. 12 а.с. 230-251, т. 13 а.с. 1-8).

Крім іншого, позивачем надані регістри бухгалтерського обліку щодо відображення операцій з оприбуткування кави зеленої в асортименті, зокрема, по рахунках 281 «Товари на складі», 632 «Розрахунки з іноземними постачальниками».

Також під час перевірки встановлено заниження задекларованих ТОВ «Кофемакс» показників у рядку 01 «Дохід від будь-якої діяльності за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» податкових декларацій з податку на прибуток підприємства за 2018 - 2021 роки на загальну суму 11 516 523,00 грн (в тому числі: за 2018 рік на суму 3 951 756,00 грн; за 2019 рік на суму 2 850 524,00 грн; за 2020 рік на суму 4 103 594,00 грн; за 2021 рік на суму 610 649,00 грн.)

Указане порушення вплинуло на встановлення порушення щодо заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість на суму 2 303 305,00 грн, а також встановлено порушення щодо нереєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкових накладних на загальну суму податку на додану вартість 2 303 305,00 грн.

Щодо цього судом першої інстанції встановлено, що позивачем надані до матеріалів справи наказ ТОВ «Кофемакс» від 13.05.2015 №1 «Про організацію бухгалтерського обліку та облікову політику» (т. 8 а.с. 193) та наказ ТОВ «Кофемакс» від 04.12.2017 №2 «Про внесення змін в наказ про облікову політику №1 від 13.05.2015р.» (т. 8 а.с. 195), а також наказ ТОВ «Кофемакс» від 04.12.2017 №1-інв «Про створення постійно діючої інвентаризаційної комісії» (т. 8 а.с. 194).

Крім того, матеріали справи містять протоколи засідання інвентаризаційної комісії ТОВ «Кофемакс» за період з 01.01.2018 по 30.09.2021 (т. 8 а.с. 196-249, т. 9 а.с. 1-250, т. 10 а.с. 1-75, т. 11 а.с. 210), а також бухгалтерські довідки, оформлені за результатами інвентаризацій (т. 10 а.с. 76-250, т. 11 а.с. 1-209).

Також судом першої інстанції встановлено, що згідно з договором про надання комплексного логістичного обслуговування №21/12-18 від 21.12.2018, укладеним між ТОВ «Кофемакс» (Замовник) та ТОВ «Праймері Плюс» (Виконавець), сторонами (серед іншого) визначено таке:

1) виконавець зобов`язаний на підставі Заявок Замовника отримувати, відвавантажити за вказівкою Замовника Товари, передані Виконавцю Замовником і надавати Замовнику послуги зі складської обробки, обліку Товарів та інші послуги, вартість, найменування і порядок надання яких значається цим договором та додатками до нього, а Замовник зобов?язується катити вартість зберігання і вартість наданих послуг згідно з розцінками та вовами, встановленими у цьому договорі та додатках до нього (п. 1.1);

2) зберігання Товару здійснюється на складі Виконавця за адресою: Вишневе, вул. Промислова, 5 (п. 1.2);

3) сторони проводять фізичну інвентаризацію залишків Товару на складі за обов?язкової участі представників Виконавця і Замовника. Дата проведення вентаризації погоджується сторонами додатково, але така інвентаризація не частіше за кожні шість календарних місяців та повідомлення про бажання проведення чергової інвентаризації надсилається Замовником Виконавцеві не менш ніж за 10 робочих днів до бажаної дати її проведення (п. 7.1);

4) вартість послуг комплексного логістичного обслуговування та складської обробки Товару встановлюються додатками до договору, які є його невід?ємною частиною (п. 8.1);

5) за фактом надання послуг, Виконавець надає Замовнику Акт приймання-передачі наданих послуг та надсилає електронну копію такого Акту на електронну адресу Замовника (п. 8.6);

6) всі зміни та доповнення до договору дійсні, якщо вони складені у письмовій формі у вигляді Додаткової Угоди, або Додатку до цього договору і підписані уповноваженими представниками обох сторін.

На підставі змісту згаданих вище документів суд першої інстанції встановив, що на підставі затверджених директором ТОВ «Кофемакс» протоколів засідання інвентаризаційної комісії підприємством складені бухгалтерські довідки, за якими проведені коригування облікових даних про залишки товару у системі бухгалтерського обліку для проведення їх у відповідність до даних фактичної наявності в місці зберігання в розрізі номенклатури.

Залік суми нестачі в межах суми надлишків зі змістом проводки «Пересорт кави зеленої необсмаженої» у бухгалтерському обліку відображається внутрішнім проведенням: Дт 281 - Кт 281, що було здійснено в обліку ТОВ «Кофемакс».

Щодо завищення позивачем інших витрат всього на суму 20 713,00 грн судом першої інстанції встановлено, що згідно з протоколом інвентаризаційної комісії ТОВ «Кофемакс» від 31.12.2018 на підставі наказу від 28.12.2018 №1/інв на підприємстві проведена інвентаризація фактичної наявності товарно-матеріальних цінностей станом на 31.12.2018 та встановлені розбіжності з фактичною наявністю матеріальних активів і даними бухгалтерського обліку, встановлені за результатами інвентаризації, а саме - встановлено нестачу від витрат у межах норм природного убутку на загальну суму 4 928,64 грн.

Відповідно до акта приймання за якістю та комплектністю від 11.02.2020 №19 (до якого додається фотофіксація виявлених пошкоджень (т. 16 а.с. 4-7) та наказу від 11.02.2020 №2/г про утилізацію зіпсованого товару здійснено списання та утилізація кави зеленої Vietnam Robusta Gr.1 Scr.18 у кількості 377 кг (т. 16 а.с. 2), що відображено в бухгалтерському обліку ТОВ «Кофемакс» наступним чином: Дт 947 Кт 281, сума 15 783,94 грн.

Поряд з цим, згідно з відомостями витягів з Єдиного реєстру податкових накладних ТОВ «Кофемакс» не зареєстровано податкові накладні на загальну суму 4 143 грн по вищезазначених операціях із списання товарів, у тому числі: за грудень 2018 року - на суму 985,73 грн; за лютий 2020 року - на суму 3 156,78 грн.

Водночас, у лютому 2020 року ТОВ «Кофемакс» зареєстровано податкову накладну на суму 3 035,20 грн.

Щодо встановленого порушення позивачем вимог п. 44.1, п. 44.6 ст. 44, п. 188.1 ст. 188, п. 201.1, п. 201.4, п. 201.10 ст. 201 ПК України, в результаті чого занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість на суму 2 536 122,00 грн та не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідні податкові накладні на цю ж суму по операціях з реалізації товарів нижче бази оподаткування, судом першої інстанції встановлено таке.

Матеріали справи містять видаткові накладні на продаж кави зеленої необсмаженої в асортименті, інвойси за контрактами на отримання товару ТОВ «Кофемакс» за період з 2017 року по 30.09.2021; витяги з Єдиного реєстру податкових накладних та реєстри отриманих та виданих податкових накладних; податкові декларації з податку на додану вартість ТОВ «Кофемакс» за період з 01.05.2017 по 30.09.2021 з додатками та квитанціями про прийняття; банківські виписки з рахунків.

У бухгалтерському обліку ТОВ «Кофемакс» операції по реалізації товарів та списання первісної вартості товарів до складу собівартості товарів відображено наступним чином: Дт 28- Кт 63, Дт 361 - Кт 702, Дт 902 - Кт 281.

В акті перевірки (стор. 19) вказано, що перелік накладних надано лише згідно з бухгалтерським обліком, а також відомості щодо: сум реалізації товарів; номенклатури товарів; сум списання товарів до складу собівартості; сум придбання товарів (первісна вартість запасів); сум реалізації товарів нижче ціни придбання; сум заниження податку на додану вартість, наведені у Додатку «Б» до акта перевірки, за даними якого деталізовано встановлене контролюючим органом порушення, а саме: за даними бухгалтерського обліку, у період з 21.12.2017 по 30.09.2021 значиться: 1) загальна сума доходу від реалізації товарно-матеріальних цінностей: 49 644 352,63 грн; 2) загальна сума витрат (придбання) товарно-матеріальних цінностей: 62 324 970,17 грн; 3) загальна сума відхилення (доходи мінус витрати): (-) 12 680 617,54 грн; 4) загальна сума заниження ПДВ (20% від суми відхилень, тобто, розрахунково): (-)2 536 123,51 грн.

Водночас, аналізом Додатка «Б» до акта перевірки встановлено, що у ньому відсутні відомості щодо списання товарів до собівартості, а порушення встановлено виключно розрахунковим методом на підставі відомостей бухгалтерського обліку, без співставлення з первинною документацією, у тому числі за накладними на отримання ТОВ «Кофемакс» по номенклатурі реалізованих товарно-матеріальних цінностей.

На підставі встановлених вище обставин, суд першої інстанції прийшов до висновків про часткову протиправність спірних податкових повідомлень рішень з огляду на ненадання контролюючим органом доказів правильності обчислення донарахованих податкових зобов`язань, обчислення їх без урахування первинних документів, які наявні у матеріалах справи та надавалися під час перевірки.

З такими висновками суду першої інстанції колегія суддів не може не погодитися з огляду на таке.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (далі - Закон № 996-XIV).

Згідно із частиною другою статті 8 Закону № 996-XIV питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належать до компетенції його власника (власників) або уповноваженого органу (посадової особи) відповідно до законодавства та установчих документів.

Відповідно до частини п`ятої статті 8 Закону № 996-XIV підприємство самостійно: визначає за погодженням з власником (власниками) або уповноваженим ним органом (посадовою особою) відповідно до установчих документів облікову політику підприємства; обирає форму бухгалтерського обліку як певну систему регістрів обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації в них з додержанням єдиних засад, встановлених цим Законом, та з урахуванням особливостей своєї діяльності і технології обробки облікових даних; розробляє систему і форми внутрішньогосподарського (управлінського) обліку, звітності і контролю господарських операцій, визначає права працівників на підписання бухгалтерських документів; затверджує правила документообороту і технологію обробки облікової інформації, додаткову систему рахунків і регістрів аналітичного обліку; може виділяти на окремий баланс філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи, які зобов`язані вести бухгалтерський облік, з наступним включенням їх показників до фінансової звітності підприємства; визначає доцільність застосування міжнародних стандартів (крім випадків, коли обов`язковість застосування міжнародних стандартів визначена законодавством).

Положеннями частини першої статті 9 Закону № 996-XIV закріплено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Згідно із частиною другою статті 9 Закону № 996-XIV первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Залежно від характеру господарської операції та технології обробки облікової інформації до первинних документів можуть включатися додаткові реквізити (печатка, номер документа, підстава для здійснення операції тощо).

Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

Матеріали справи свідчать, що, за висновками перевірки, підприємством безоплатно отримано активів протягом 2018-2020 років на загальну суму 838 258 грн, що підтверджується, на переконання контролюючого органу, також й результатами проведеної інвентаризації товару згідно з наказом від 11.10.2021 №1-інв, за якою відхилень фактичної наявності запасів від даних бухгалтерського обліку.

Судом апеляційної інстанції враховується, що згідно з висновками експерта Горобець І.В. від 28.04.2023 №10/04-23, яка попереджена про кримінальну відповідальність (т. 4 а.с. 129-152), за результатом дослідження наданої первинної документації ТОВ «Кофемакс» встановлено відхилення обсягу отриманих товарів в обліку від показників митних декларацій у загальній кількості 2 824,65 кг.

Відповідно до пункту 21 П(С)БО 15 «Дохід» дохід відображається в бухгалтерському обліку в сумі справедливої вартості активів, що отримані або підлягають отриманню.

Якщо безоплатно отриманий актив забезпечує надходження економічних вигід протягом кількох звітних періодів, то доходи визнаються на систематичній основі (наприклад, у сумі нарахованої амортизації) протягом тих звітних періодів, коли надходять відповідні економічні вигоди.

Згідно з пунктом 5 П(С)БО 9 «Запаси» запаси визнаються активом, якщо існує імовірність того, що підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди, пов`язані з їх використанням, та їх вартість може бути достовірно визначена.

Пунктом 9 П(С)БО 9 «Запаси» передбачено, що первісною вартістю запасів, що придбані за плату, є собівартість запасів, яка складається з таких фактичних витрат:

суми, що сплачуються згідно з договором постачальнику (продавцю) за вирахуванням непрямих податків;

суми ввізного мита;

суми непрямих податків у зв`язку з придбанням запасів, які не відшкодовуються підприємству;

транспортно-заготівельні витрати (затрати на заготівлю запасів, оплата тарифів (фрахту) за вантажно-розвантажувальні роботи і транспортування запасів усіма видами транспорту до місця їх використання, включаючи витрати зі страхування ризиків транспортування запасів). Сума транспортно-заготівельних витрат, що узагальнюється на окремому субрахунку рахунків обліку запасів, щомісячно розподіляється між сумою залишку запасів на кінець звітного місяця і сумою запасів, що вибули (використані, реалізовані, безоплатно передані тощо) за звітний місяць. Сума транспортно-заготівельних витрат, яка відноситься до запасів, що вибули, визначається як добуток середнього відсотка транспортно-заготівельних витрат і вартості запасів, що вибули, з відображенням її на тих самих рахунках обліку, у кореспонденції з якими відображено вибуття цих запасів. Середній відсоток транспортно-заготівельних витрат визначається діленням суми залишків транспортно-заготівельних витрат на початок звітного місяця і транспортно-заготівельних витрат за звітний місяць на суму залишку запасів на початок місяця і запасів, що надійшли за звітний місяць. Приклади розподілу транспортно-заготівельних витрат наведені в додатку до Національного положення (стандарту) 9;

інші витрати, які безпосередньо пов`язані з придбанням запасів і доведенням їх до стану, в якому вони придатні для використання у запланованих цілях. До таких витрат, зокрема, належать прямі матеріальні витрати, прямі витрати на оплату праці, інші прямі витрати підприємства на доопрацювання і підвищення якісно технічних характеристик запасів.

У разі, якщо на момент оприбуткування запасів неможливо достовірно визначити їх первісну вартість, такі запаси можуть оцінюватися та відображатися за справедливою вартістю з наступним коригуванням до первісної вартості.

Згідно з пунктом 12 П(С)БО 9 «Запаси» первісною вартістю запасів, одержаних підприємством безоплатно, визнається їх справедлива вартість з урахуванням витрат, передбачених пунктом 9 цього Національного положення (стандарту).

Пунктом 3.5 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку запасів, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 10.01.2007 №2, передбачено, що запаси, які одержані безоплатно, оформлюються накладною-вимогою на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів або товарно-транспортною накладною з використанням штампу (позначення) про оприбуткування, або актом про приймання матеріалів, або прибутковим ордером. Прибутковий ордер складається матеріально відповідальною особою у день прийняття запасів.

Колегією суддів враховується, що документи щодо оприбуткування безоплатно отриманих товарів в обсязі 2 834,65 кг не надані ТОВ «Кофемакс» ні до перевірки, ні до матеріалів справи. Водночас, наявні у матеріалах справи видаткові накладні (т. 2 а.с. 164-219) свідчать, що цей обсяг товару був реалізований протягом звітного року, в якому здійснено оприбуткування. Відтак, враховуючи відсутність відображення в обліку первісної вартості як справедливої вартості за датою отримання товарів у кількості 2 834,65 кг, дохід від реалізації безоплатно отриманих товарів за нульовою собівартістю визначено та відображено в бухгалтерському обліку на дату їх продажу за кредитом рахунку 702 «Дохід від реалізації товарів».

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Отже, дохід від реалізації безоплатно отриманих товарів, визначений та задекларований ТОВ «Кофемакс» у рядку 01 «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» у податкових деклараціях з податку на прибуток підприємства за 2018-2020 роки.

Викладене дає підстави погодитися з висновками суду першої інстанції про безпідставність висновків контролюючого органу про заниження позивачем показників у рядку 01 «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» податкових декларацій з податку на прибуток на загальну суму 838 258 грн, а відтак і про заниження податкового зобов`язання з цього податку на суму 150 886,44 грн.

З приводу позиції ГУ ДПС у м. Києві щодо відсутності відображення ТОВ «Кофемакс» в бухгалтерському та податковому обліку доходу на суму безоплатно отриманих активів (товарів) на загальну суму 11 516 523,00 грн (у тому числі: за 2018 рік на суму 3 951 756,00 грн; за 2019 рік на суму 2 850 524,00 грн; за 2020 рік на суму 4 103 594,00 грн; за 2021 рік на суму 610 649,00 грн) колегія суддів вважає за необхідне зазначити таке.

Так, статтею 10 Закону №996-XIV визначено, що для забезпечення достовірності даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності підприємства зобов`язані проводити інвентаризацію активів і зобов`язань, під час якої перевіряються і документально підтверджуються їх наявність, стан і оцінка. Об`єкти і періодичність проведення інвентаризації визначаються власником (керівником) підприємства, крім випадків, коли її проведення є обов`язковим згідно з законодавством.

Отже, для підтвердження правильності та достовірності даних бухгалтерського обліку та звітності, підприємства (незалежно від форм власності) зобов`язані проводити інвентаризацію майна, коштів і фінансових зобов`язань.

Колегією суддів враховується, що з метою забезпечення достовірності даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності на підприємстві проводиться інвентаризація. Організація, основні правила та порядок документального оформлення інвентаризації активів та зобов`язань, що перебувають на балансі суб`єкта господарювання, визначено у Положенні про інвентаризацію активів та зобов`язань, затвердженому наказом Міністерства фінансів України від 02.09.2014 № 879, зареєстрованому у Міністерстві юстиції України 30.10.2014 за № 1365/26142 (далі - Положення №879).

Відповідно до пункту 5 розділу І Положення №879 інвентаризація проводиться з метою забезпечення достовірності даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності підприємства. Під час інвентаризації активів і зобов`язань перевіряються і документально підтверджуються їх наявність, стан, відповідність критеріям визнання і оцінка. При цьому забезпечуються:

виявлення фактичної наявності активів та перевірка повноти відображення зобов`язань, коштів цільового фінансування, витрат майбутніх періодів;

установлення лишку або нестачі активів шляхом зіставлення фактичної їх наявності з даними бухгалтерського обліку;

виявлення активів, які частково втратили свою первісну якість та споживчу властивість, застарілих, а також матеріальних та нематеріальних активів, що не використовуються, невикористаних сум забезпечення;

виявлення активів і зобов`язань, які не відповідають критеріям визнання.

За правилами пункту 7 розділу І Положення №879 проведення інвентаризації є обов`язковим у разі встановлення фактів крадіжок або зловживань, псування цінностей (на день встановлення таких фактів) в обсязі, визначеному керівником підприємства.

Відповідно до пункту 1 розділу IV Положення №879 висновки щодо виявлених розбіжностей між фактичною наявністю активів і зобов`язань і даними бухгалтерського обліку, які наводяться в звіряльних відомостях, та пропозиції щодо їх врегулювання відображаються інвентаризаційною комісією у протоколі, що складається після закінчення інвентаризації і передається на розгляд та затвердження керівнику підприємства. У протоколі наводяться: причини нестач, втрат, лишків, а також пропозиції щодо заліку внаслідок пересортиці, списання нестач в межах норм природного убутку, а також понаднормових нестач і втрат від псування цінностей із зазначенням причин та вжитих заходів щодо запобігання таким втратам і нестачам. Підприємства можуть додавати до протоколів іншу інформацію, що є суттєвою для прийняття рішень щодо визнання і оцінки активів і зобов`язань та розкриття відповідної інформації у фінансовій звітності.

За правилами пункту 4 розділу IV Положення №879 виявлені при інвентаризації розбіжності між фактичною наявністю активів і зобов`язань і даними бухгалтерського обліку регулюються підприємствами в такому порядку:

основні засоби, нематеріальні активи, які виявлені в лишках, підлягають оприбуткуванню зі збільшенням доходів майбутніх періодів (доходів спеціального фонду бюджетної установи);

цінні папери, грошові кошти, їх еквіваленти та інші оборотні матеріальні цінності, які виявлені в лишках, підлягають оприбуткуванню зі збільшенням доходу звітного періоду підприємства (доходу спеціального фонду бюджетної установи);

нестача запасів у межах установлених норм природного убутку, виявлена під час інвентаризації, списується за розпорядженням керівника підприємства на витрати. Норми природного убутку можуть застосовуватися лише у разі виявлення фактичних нестач і після взаємозаліку нестач цінностей і лишків внаслідок пересортиці. За відсутності норм природного убутку втрата розглядається як нестача понад норму;

нестача цінностей понад норми природного убутку, а також втрати від псування цінностей списуються з балансу та відносяться на рахунок винних осіб у розмірі, визначеному відповідно до законодавства, у разі якщо винні особи не встановлені, вони зараховуються на позабалансовий рахунок до моменту встановлення винних осіб або закриття справи згідно із законодавством.

При цьому згідно з пунктом 5 розділу IV Положення №879 взаємний залік лишків і нестач внаслідок пересортиці допускається тільки щодо запасів однакового найменування і в тотожній кількості за умови, що лишки і нестачі утворились за один і той самий період, що перевіряється, та в однієї і тієї самої матеріально відповідальної особи.

Відповідно до пункту 4.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88 (далі - Положення №88) у тексті та цифрових даних первинних документів, облікових регістрів і звітності підчистки і необумовлені виправлення не допускаються.

Водночас, згідно з пунктом 4.3 Положення №88 помилки в облікових регістрах за минулий звітний період виправляються способом сторно. Цей спосіб передбачає складання бухгалтерської довідки, в яку помилка (сума, кореспонденція рахунків) заноситься червоним чорнилом, пастою кулькових ручок тощо або із знаком «мінус», а правильний запис (сума, кореспонденція рахунків) заноситься чорнилом, пастою кулькових ручок тощо темного кольору. Внесенням цих даних до облікового регістру у місяці, в якому виявлено помилку, ліквідується неправильний запис та відображається правильна сума і кореспонденція рахунків бухгалтерського обліку. Довідка має наводити причину помилки, посилання на документи та облікові регістри, в яких допущено помилку, і підписується працівником, який склав довідку, та після її перевірки - головним бухгалтером.

Така довідка, за наявності у ній всіх необхідних реквізитів може вважатися первинним документом, що підтверджується також листом Міністерства фінансів України від 21.03.2023 № 41010-07-5/7607.

Колегією суддів враховується, що наявні у матеріалах справи протоколи засідання інвентаризаційної комісії ТОВ «Кофемакс» за період з 01.01.2018 по 30.09.2021, кожен з яких затверджений директором підприємства, свідчать, що на їх підставі платником податків складені бухгалтерські довідки, за якими проведені коригування облікових даних про залишки товару у системі бухгалтерського обліку для проведення їх у довідність до відомостей фактичної наявності у місці зберігання в розрізі номенклатури.

Залік суми нестачі у межах суми надлишків зі змістом проводки «Пересорт кави зеленої необсмаженої» у бухгалтерському обліку відображається внутрішнім проведенням: Дт 281 - Кт 281, що було здійснено в обліку ТОВ «Кофемакс».

Наявні у матеріалах справи оборотно-сальдові відомості по рахунку 281 та бухгалтерські довідки свідчать, що у спірному випадку відбувся залік нестачі в межах суми надлишків кави зеленої (обсмаженої) у результату пересорту в сумі 11 517 873,51 грн.

Відтак, враховуючи, що оскільки надлишки і нестачі утворилися по товарно-матеріальних цінностях тотожної кількості та які мають однакове найменування, надлишки і нестачі утворилися в однієї матеріально-відповідальної особи і в одному і тому ж інвентаризаційному періоді, а, результати коригування інвентаризаційних різниць відображені в інвентаризаційної документації, то проведені коригування за правилами пункту 5 розділу IV Положення №879 жодним чином не зумовили зміни у бухгалтерському та фінансовому результатах.

Викладеним, як правильно підкреслив суд першої інстанції, спростовується твердження ГУ ДПС у м. Києві про безоплатне отримання товару на суму 11 517 873,51 грн та, як наслідок, про заниження податку на прибуток в сумі 2 072 974,14 грн.

Крім того, враховуючи, що за результатами аналізу первинної документації ТОВ «Кофемакс» щодо заліку суми нестачі в межах суми надлишків у результаті пересортиці спростовується висновок контролюючого органу про заниження задекларованих доходів на загальну суму 11 516 523 грн то підстави для її оподаткування податком на додану вартість також відсутні, що свідчить про необґрунтованість висновків акта перевірки про заниження суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість ТОВ «Кофемакс» на загальну суму 2 303 305 грн.

Надаючи оцінку висновками суду першої інстанції про спростування матеріалами справи факту завищення ТОВ «Кофемакс» інших витрат всього на суму 20 713,00 грн колегія суддів вважає за необхідне зазначити таке.

Матеріали справи свідчать, що на підставі наказу від 28.12.2018 №1/інв на підприємстві проведена інвентаризація фактичної наявності товарно-матеріальних цінностей станом на 31.12.2018 та встановлені розбіжності з фактичною наявністю матеріальних активів і даними бухгалтерського обліку, встановлені за результатами інвентаризації, а саме - встановлено нестачу від витрат у межах норм природного убутку на загальну суму 4 928,64 грн. Указані відомості зафіксовані у протоколі інвентаризаційної комісії ТОВ «Кофемакс» від 31.12.2018.

Крім того, відповідно до акта приймання за якістю та комплектністю від 11.02.2020 №19 (до якого додається фотофіксація виявлених пошкоджень) та наказу від 11.02.2020 №2/г про утилізацію зіпсованого товару здійснено списання та утилізація кави зеленої Vietnam Robusta Gr.1 Scr.18 у кількості 377 кг, що відображено в бухгалтерському обліку ТОВ «Кофемакс» таким чином: Дт 947 Кт 281, сума 15 783,94 грн.

Як вже було зазначено вище, відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

За правилами пункту 44.2 статті 44 ПК України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

При цьому, як правильно зауважив суд першої інстанції, Податковий кодекс України не встановлює спеціальних правил щодо відображення у податковому обліку нестач товарно-матеріальних цінностей від втрат у межах норм природного убутку та понаднормових втрат. Таким чином, операції від списання виявлених в результаті інвентаризації сум нестач відображаються при формуванні фінансового результату до оподаткування та, відповідно, об`єкту оподаткування податком на прибуток підприємств згідно з правилами бухгалтерського обліку.

Отже, висновки перевірки про заниження показників рядку 02 «Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до Національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (+, -)» податкових декларацій з податку на прибуток підприємства ТОВ «Кофемакс» на загальну суму 20 713,00 грн є помилковими.

Щодо твердження ГУ ДПС у м. Києві про заниження ТОВ «Кофемакс» податкових зобов`язань з податку на додану вартість на суму 2 536 122,00 грн та незабезпечення реєстрації на цю суму в Єдиному реєстрі податкових накладних податкових накладних по операціях з реалізації товарів нижче бази оподаткування колегія суддів вважає за необхідне зазначити таке.

Відповідно до підпункту «а» пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.

Пунктом 188.1 статті 188 ПК України встановлено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення (абзац другий зазначеного пункту).

Згідно із підпунктом 14.1.71 пункту 14.1 статті 14 ПК України звичайна ціна - ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін. Це визначення не поширюється на операції, що визнаються контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 14.1.219 пункту 14.1 статті 14 ПК України ринкова ціна - ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівняних економічних (комерційних) умовах.

Відповідно до частини 1 статті 10 Закону України «Про ціни і ціноутворення» суб`єкти господарювання під час провадження господарської діяльності використовують: вільні ціни; державні регульовані ціни.

Вільні ціни встановлюються суб`єктами господарювання самостійно за згодою сторін на всі товари, крім тих, щодо яких здійснюється державне регулювання цін (стаття 11 зазначеного Закону).

Як було встановлено раніше, позивачем до матеріалів справи були надані видаткові накладні на продаж кави зеленої необсмаженої в асортименті, інвойси за контрактами на отримання товару ТОВ «Кофемакс» за період з 2017 року по 30.09.2021; витяги з Єдиного реєстру податкових накладних та реєстри отриманих та виданих податкових накладних; податкові декларації з податку на додану вартість ТОВ «Кофемакс» за період з 01.05.2017 по 30.09.2021, з додатками та квитанціями про прийняття; банківські виписки з рахунків.

Крім того, у ході перевірки встановлено, що у бухгалтерському обліку ТОВ «Кофемакс» операції з реалізації товарів та списання первісної вартості товарів до складу собівартості товарів відображено таким чином: Дт 28- Кт 63, Дт 361 - Кт 702, Дт 902 - Кт 281.

Водночас, в акті перевірки вказано, що перелік накладних надано лише згідно з бухгалтерським обліком, а також дані щодо: сум реалізації товарів; номенклатури товарів; сум списання товарів до складу собівартості; сум придбання товарів (первісна вартість запасів); сум реалізації товарів нижче ціни придбання; сум заниження податку на додану вартість, наведені у Додатку «Б» до акта перевірки, за даними якого деталізовано встановлене контролюючим органом порушення, а саме: за даними бухгалтерського обліку, у період з 21.12.2017 по 30.09.2021 значиться: 1) загальна сума доходу від реалізації товарно-матеріальних цінностей: 49 644 352,63 грн; 2) загальна сума витрат (придбання) товарно-матеріальних цінностей: 62 324 970,17 грн; 3) загальна сума відхилення (доходи мінус витрати): (-) 12 680 617,54 грн; 4) загальна сума заниження ПДВ (20% від суми відхилень, тобто, розрахунково): (-) 2 536 123,51 грн.

Водночас, аналіз змісту відомостей Додатка «Б» до акта перевірки свідчить, що у ньому відсутні відомості щодо списання товарів до собівартості, а порушення встановлено виключно розрахунковим методом на підставі даних бухгалтерського обліку, без співставлення з первинною документацією, у тому числі за накладними на отримання ТОВ «Кофемакс» по номенклатурі реалізованих товарно-матеріальних цінностей.

При цьому надані регістри бухгалтерського обліку ТОВ «Кофемакс» у вигляді аналізу та оборотів по рахунках 361, 632, 702, 902, дані яких неможливо співставити з даними регістрів бухгалтерського обліку по рахунку 281, не розкривають дані щодо номенклатури та руху товару (придбання/продаж) за спірний період.

Тобто, ГУ ДПС у м. Києві порушено методологію здійснення розрахунку, що свою чергу призводить до спотворення показників для обрахунку та, відповідно, робить неможливим перевірку правильності висновків контролюючого органу щодо заниження податкових зобов`язань позивачем з податку на додану вартість на загальну суму 2 536 122,00 грн.

Аналогічні за змістом висновки зроблені як у висновку експерта від 28.04.2023 №10/04-23, так й у висновку експертів від 17.09.2024 №21357/21358/23-71 (т. 18 а.с. 67-125).

За таких обставин висновки перевірки про порушення ТОВ «Кофемакс» вимог пунктів 44.1, 44.6 статті 44, пункту 188.1 статті 188, пунктів 201.1, 201.4, 201.10 статті 201 ПК України, в результаті чого занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість на суму 2 536 122,00 грн, є необґрунтованими.

У свою чергу щодо іншої частини позовних вимог, у задоволенні яких судом першої інстанції відмовлено, колегія суддів зазначає, що згідно з вже згаданою вище частиною першою статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. А тому, враховуючи, що позивачем рішення суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог не оскаржується, згадане рішення переглядалося у межах доводів і вимог апеляційної скарги ГУ ДПС у м. Києві.

Згідно з пунктом 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Таким чином, судова колегія приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, а викладені в апеляційній скарзі доводи позицію суду першої інстанції не спростовують.

Відповідно до пункту 1 частини першої статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Приписи статті 316 КАС України визначають, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст. ст. 242-244, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві - залишити без задоволення.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 21 травня 2025 року - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення.

Касаційна скарга на судове рішення суду апеляційної інстанції подається безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені статтями 328-331 КАС України.

Головуючий суддя В.В. Файдюк

Судді О.В. Карпушова

Є.І. Мєзєнцев

Повне судове рішення виготовлено 22 вересня 2026 року.