Постанова від 21 вересня 2026 р. у справі №420/37588/25 — П'ятий апеляційний адміністративний суд

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

————————————————————————

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

22 вересня 2026 р.м. ОдесаСправа № 420/37588/25

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді-доповідача Скрипченка В.О.,

суддів Голуб В.А. та Осіпова Ю.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 25 березня 2026 року (суддя Юхтенко Л.Р., м. Одеса, повний текст рішення складений 25.03.2026) по справі за адміністративним позовом Приватного підприємства «Агрофірма «Дністровська» до Головного управління ДПС в Одеській області та Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,-

В С Т А Н О В И В:

06.11.2025 до Одеського окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов Приватного підприємства «Агрофірма «Дністровська» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України, у якому позивач просив суд:

визнати протиправним та скасувати Рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області №13380312/39457355 від 21.10.2025 року про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №1 від 01.10.2025 року.

зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №1 від 01.10.2025 року, подану Приватним підприємством ««Агрофірма «Дністровська»» датою її подання на реєстрацію.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 25 березня 2026 року адміністративний позов задоволено повністю.

Не погоджуючись з ухваленим рішенням ГУ ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, у якій, посилаючись на неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи, та порушення норм матеріального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.

В обґрунтування апеляційної скарги зазначив, що ПП «АГРОФІРМА «ДНІСТРОВСЬКА» направило на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних податкову накладну №1 від 01.10.2025, виписану на адресу ТОВ «АВЕРА УКРАЇНА» (код ЄДРПОУ 45889958) на загальну суму з урахуванням ПДВ 675 414, 49 грн. (в т. ч. ПДВ 82 945, 64 грн.) із номенклатурою товару «Насіння ріпаку, врожаю 2025 року українського походження».

За отриманою Квитанцією №1 від 09.10.2025 з Єдиного вікна приймання звітності Державної податкової служби України Позивачу було повідомлено, що реєстрація податкової накладної №1 зупинена, оскільки: «Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Порядок), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (зі змінами), реєстрація податкової накладної від 01.10.2025 №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 1205, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомляємо: показник "D"=17.3991%, "Рпоточ"=64011.67. Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Пропонуємо надати пояснення та копії документів (договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі), достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі».

Апелянт звернув увагу, що Позивачем була подана на реєстрацію таблиця даних платника податку на додану вартість із кодом УКТЗЕД/ДКПП 1205 як таким, що на постійній основі постачається/виготовляється, за реєстраційним номером від 18.09.2023 №9241841893, однак, за результатами розгляду таблиці даних платника податку, відповідно до пункту 16 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165, прийнято рішення про її неврахування від 21.09.2023 №9569695/39457355 з підстав виявлення невідповідності визначених платником податку в таблиці даних видів діяльності у платника податку основним засобам: недотримання п. 13 Порядку. Отже, діяльність підприємства не є підтвердженою.

На виконання п. 11 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165, позивач подав до контролюючого органу повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено.

Разом із повідомленням від 10.10.2025 № 2 про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних (розрахунків коригування), реєстрацію яких зупинено, позивач надав 27 додатків довільного формату. Зокрема, було надано копії таких документів: договорів, додаткових угод, специфікацій, платіжних інструкцій, банківських виписок, видаткових накладних, товарно-транспортних накладних, довідки про кількість земельних ділянок, витягу про державну реєстрацію прав тощо.

Розглянувши надані первинні документи, представник зазначив, що між ПП «АГРОФІРМА «ДНІСТРОВСЬКА» (Постачальник) та ТОВ «АВЕРА УКРАЇНА» (Покупець) 19.09.2025 укладено договір поставки №19/09-1, згідно з яким Постачальник зобов`язується поставити та передати у власність Покупця, а Покупець зобов`язується прийняти та оплатити сільськогосподарську продукцію українського походження врожаю 2025 року.

В наданих ПП «АГРОФІРМА «ДНІСТРОВСЬКА» документах до повідомлення про подання пояснень відсутні: рахунок на оплату та платіжна інструкція відповідно до умов авансового платежу обсягом 86% від вартості товару; гарантійний лист (п. 5.7.1); рахунок-фактура (5.7.2); реєстр товарно-транспортних накладних (п. 5.7.2); договір із ТОВ «СПЕЦЗАПЧАСТИНА» стосовно закупівлі запчастин; договори щодо закупівлі паливних та мастильних матеріалів; форма 4-СГ «Звіт про посівні площі сільськогосподарських культур»; форма 29-СГ «Звіт про площі та валові збори сільськогосподарських культур»; форма 37-СГ «Звіт про збирання врожаю сільськогосподарських культур»; штатний розпис працівників на підприємстві, договори найму працівників; складські квитанції та/або інвентаризаційні описи складських приміщень; договори оренди транспортних засобів відповідно до акту приймання-передачі сільськогосподарської техніки; сертифікати якості товарів, лабораторні висновки; договори купівлі сільськогосподарської продукції, розрахункові документи, товаросупровідні документи, акти приймання-передачі товарів, рахунки фактури, видаткові накладні; розрахункові документи, рахунки-фактури, акти приймання-передачі мінеральних добрив із ПП «КАСМЕТ»; договір із ТОВ «АГРОРЕСУРС-А» стосовно закупівлі засобів захисту рослин.

В той же час, Позивачем на розгляд Комісії регіонального рівня не надавалося повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (форма №20-ОПП), зокрема про наявні потужності підприємства: офісні приміщення, складські приміщення, автомобільний транспорт та іншу техніку необхідну для функціонування підприємства та виконання своїх функцій та обов`язків, що знаходиться в оренді чи власності підприємства.

Поряд з цим, хоча такі документи й не зазначені у переліку, що наведений у пункті 5 Порядку №520, однак Позивачем в підтвердження реальності відображених у податкових накладних господарських операцій також не було надано бухгалтерського документа (наприклад, оборотно-сальдових відомостей, аналізів або карток по субрахункам рахунків 10, 15, 30, 31, 36, 66, 90, 93 тощо, плану рахунків бухгалтерського обліку (або їх аналогів відповідно до Спрощеного плану рахунків), які б свідчили про зміну активів та пасивів підприємства внаслідок проведення зазначених господарських операцій, що б сприяло підтвердженню настання реального економічного ефекту для позивача від господарських операцій, відображуваних у ПН позивача (наявність ділової мети)).

Платіжні інструкції не містять підпису банківської установи, уповноваженого працівника надавача платіжних послуг та платника банківської установи, а тому, апелянт вважає, що розрахункові документи є сумнівними та ймовірно складені з порушенням чинного законодавства.

Надалі, контролюючим органом було складено Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №13362574/39457355 від 14.10.2025, у якому зазначено: «У зв`язку з необхідністю надання додаткових пояснень та/або документів для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних запропоновано надати такі додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування» та надано перелік запитуваних документів.

Відповідно до фактичних обставин справи, Позивачем було подано повідомлення про подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 16.10.2025 № 2 із додатками довільного формату у кількості 24 шт.

За результатами розгляду Повідомлення про подання додаткових пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, Комісією регіонального рівня прийнято рішення № 13380312/39457355 від 21.10.2025 про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 01.10.2025 в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку з ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН, платником податку. Додаткова інформація: не надано документів щодо зберігання, сертифікати якості товару.

Апелянт зазначає, що позивач під час подання документів разом із повідомленням про надання пояснень та копій документів задля підтвердження господарської діяльності повинен бути обізнаний в тому, на підставі яких саме документів була виписана податкова накладна, та повинен довести весь ланцюг здійснення операції від самого початку до кінцевої стадії з контрагентом, на якого була складена податкова накладна.

Отже, апелянт вважає, що Комісією, яка приймає рішення щодо реєстрації або відмови в такій реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, було правомірно винесене оскаржуване рішення про відмову в реєстрації вищезазначеної податкової накладної.

Позивач своїм правом подати відзив на апеляційну скаргу не скористався, що, відповідно до частини четвертої статті 304 КАС України не перешкоджає апеляційному перегляду справи.

Справа розглянута судом першої інстанції за правилами спрощеного позовного провадження.

Апеляційним судом справа розглянута в порядку письмового провадження відповідно до статті 311 КАС України, якою передбачено, що суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Заслухавши суддю-доповідача, доводи апеляційної скарги, відзиву на неї, вивчивши матеріали справи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів і вимог апеляційної скарги, апеляційний суд дійшов таких висновків.

Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, Приватне підприємство «Агрофірма «Дністровська» зареєстровано 29.04.2004 року.

Основний вид господарської діяльності: 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур.

Також, судом першої інстанції встановлено, що з метою здійснення господарської діяльності між ПП «Агрофірма «Дністровська» (постачальник) та ТОВ «АВЕРА УКРАЇНА» (покупець) було укладено договір поставки №19/09-1 від 19.09.2025 року, відповідно до умов якого постачальник зобов`язується поставити та передати у власність покупця, а покупець, зобов`язується прийняти (придбати) та оплатити сільськогосподарську продукцію (зернові культури) українського походження, врожаю 2025 року. (п. 1.1 договору)

Найменування, кількість, ціни, порядок її визначення та загальна вартість товару, умови та строк поставки товару, інші суттєві умови договору за погодженням сторін визначаються у додаткових угодах, які є невід`ємними частинами цього договору. (п. 1.2 договору)

Відповідно до укладеної між сторонами додаткової угоди №2 від 25.09.2025 року, узгоджено, що товар – насіння ріпаку, врожаю 2025 року, українського походження (товар згідно з УКТ ЗЕД 1205). (п. 1 угоди)

Загальна кількість товару, що підлягає поставці по цій додатковій угоді, складає 35 метричних тон +/- 10% за вибором постачальника. (п. 2 угоди)

Строк поставки товару – з 25.09.2025 року по 01.10.2025 року.(пп.2 п.5 угоди)

Ціна за товар ґрунтується на умовах поставки, визначених цією додатковою угодою, і складає за 1 метричну тону товару 22000,00 грн в тому числі ПДВ 2701,75 грн. (пп. 3 п. 5 угоди)

Покупець здійснює оплату вартості товару в наступному розмірі: оплата за товар вноситься покупцем за даними складеними реєстрів товарно-транспортних накладних і на підставі наданих постачальником документів (видаткова накладна/рахунок, товарно-транспортна накладна) в розмірі 86% від вартості товару вказаної у видатковій накладній/рахунку протягом 3 банківських днів; остаточна оплата вноситься покупцем на підставі даних про залікову вагу (на складі покупця) та після виконання постачальником у повному обсязі зобов`язань, передбачених договором… (пп. 5 п. 5 угоди)

Так, на виконання умов вказаного договору, постачальником було поставлено товар «насіння ріпаку, врожаю 2025 року, українського походження – 35187 кг» за видатковою накладною №17 від 01.10.2025 року на суму 675414,49 грн в т.ч. ПДВ 82945,64 грн.

За фактом поставки товару позивачем сформовано та направлено на реєстрацію податкову накладну №1 від 01.10.2025 року, проте її реєстрацію зупинено.

Відповідно до квитанції №9309461511 від 09.10.2025 року реєстрацію ПН/РК зупинено з підстав: «Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Порядок), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (зі змінами), реєстрація податкової накладної від 01.10.2025 №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 1205, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомляємо: показник "D"=17.3991%, "Рпоточ"=64011.67. Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Пропонуємо надати пояснення та копії документів (договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі), достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі».

На пропозицію податкового органу позивачем було направлено повідомлення №2 від 10.10.2025 року щодо зупиненої податкової накладної, в якій в графі пояснення зазначено: «В вересні місяці 2025 року підприємством був заключений договір з ТОВ "Авера Україна" №19/09-1 від 19.09.2025 року на реалізацію ріпаку власного виробництва. Продукція вирощена підприємством на орендованих земельних ділянках за допомогою власної техніки. Всі документи що підтверджують факт вирощення продукції у додатках. Враховуючи діяльність підприємства забезпеченість виробничими та трудовими ресурсами просимо здійснити реєстрацію накладної».

До вказаних пояснень позивачем надано 27 додатків, серед яких і розгорнуті пояснення за вих. №68 від 10.10.2025 року.

Вказані пояснення відповідно до квитанції №9311649707 від 10.10.2025 – прийняті.

Податковим органом за результатом розгляду поданих пояснень направило на адресу позивача Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних№13362574/39457355 від 14.10.2025 року.

У відповідь на вказане повідомлення позивачем було направлено повідомлення про подання додаткових пояснень №2 від 16.10.2025 року до яких надано 24 додатків, серед яких також було надано розгорнуті пояснення за вих.. №70 від 17.10.2025 року.

Відповідно до квитанції №9322498313 від 17.10.2025 року - документ прийнято.

За результатами розгляду всіх наданих пояснень та документів податковим органом було прийнято рішення №13380312/39457355 від 21.10.2025 року про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яким в реєстрації ПН №1 від 01.10.2025 року відмовлено у зв`язку з: ненаданням / частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку. Додаткова інформація – не надано документів щодо зберігання, сертифікати якості товару.

Не погодившись із вказаними рішенням позивач звернувся до ДПС з відповідною скаргою, проте у її задоволенні було відмовлено та рішення регіонального рівня залишено без змін.

Не погоджуючись з такими рішеннями, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.

Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог суд першої інстанції виходив з того, що надані позивачем документи підтверджували фактичне здійснення операції були достатніми для реєстрації ПН. Проте, контролюючий орган будь-якої оцінки вказаним у поясненнях обставинам не надав, жодних перевірок позивача з метою підтвердження чи спростування зазначеної інформації не проводив. Крім того, оспорюване рішення не містить мотивів неврахування наданих позивачем пояснень та долучених документів, тому суд вважає необ`єктивним та необґрунтованим твердження щодо правомірності оспорюваного рішення про відмову у реєстрації податкової накладної. Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

З метою відновлення порушеного права суд першої інстанції зобов`язав ДПС зареєструвати податкову накладну позивача в ЄРПН датою подання.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.

Так, частиною другою статті 19 Конституції України установлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно частини другої статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Встановлення невідповідності діяльності суб`єкта владних повноважень вказаним критеріям для оцінювання рішення, (дій) є достатньою підставою для задоволення адміністративного позову, за умови, що встановлено порушення прав та інтересів позивача.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі – ПК України).

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня. Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів визначені Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою КМУ від 11 грудня 2019 року №1165 (далі – Порядок №1165).

Згідно до пункту 3 цього Порядку податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.

Пунктом 6 Порядку №1165 встановлено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

Згідно з пунктами 10 та 11 Порядку №1165 встановлено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації ПН/РК зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

При зупиненні реєстрації податкової накладної зазначається пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Пунктами 4, 5 та Порядку №1165 передбачено, що у разі зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі.

Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.

Як вбачається з матеріалів справи, направлену позивачем на реєстрацію до ЄРПН податкову накладну прийнято, але її реєстрація була зупинена та вказано, що обсяг постачання товару/послуги 1205, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомляємо: показник "D"=17.3991%, "Рпоточ"=64011.67. Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Пропонуємо надати пояснення та копії документів (договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі), достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Проте, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не зазначено конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття відповідних рішень.

У зв`язку з чим варто наголосити, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних прямо залежить від зазначення у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних чіткого переліку документів.

Зупинення реєстрації податкових накладних без переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної не надало позивачу можливості надати достатній обсяг підтверджуючих документів. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.

Разом з тим, вживання податковим органом загального посилання на пункт 1 Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Аналогічна правова позиція вже неодноразово висловлена Верховним Судом, зокрема, у справі №0940/1240/18, у справі №819/330/18, у справі №824/245/19-а.

Верховний Суд у справах №640/11321/20, №320/3484/21 зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком №1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 Критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України.

При цьому, оскільки відповідачем в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не зазначено, які саме конкретно документи потрібні, позивач надав контролюючому органу копії документів на власний розсуд.

Водночас, з оскаржуваних рішень про відмову у реєстрації податкової накладної вбачається, що вони не містять конкретної інформації, щодо причин та підстав для його прийняття, а лише містить загальне посилання про те, що підставою для відмови стало надання платником податку копій документів, складених / оформлених із порушенням законодавства. Додаткова інформація (зазначити конкретні документи): первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури / інвойси. акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні.

Відтак, в даному випадку відповідачем у спірному рішенні було викладено загальні правові норми без зазначення конкретних документів, а також без повідомлення причин та мотивів, за яких надані позивачем пояснення та документи не були враховані.

Таким чином такі рішення податкового органу не відповідають принципу обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень, яке полягає у тому, щоб рішення було прийнято з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії), на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Європейський Суд з прав людини у рішенні по справі "Суомінен проти Фінляндії" (Suominen v. Finland), №37801/97, п. 36, від 1 липня 2003 року, вказує, що орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

Колегія суддів наголошує, що принцип прийняття рішення на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України є орієнтиром при реалізації повноважень владного суб`єкта, який вимагає від останнього діяти на виконання закону, за умов та обставин, визначених ним, з дотриманням встановленої законом процедури. Критерій прийняття рішення, вчинення (невчинення) дії обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення або вчинення дії, відображає принцип обґрунтованості рішення або дії. Він вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями, а не конкретними обставинами. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.

Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним.

Аналогічна правова позиція вже неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, у постановах від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18, від 10 квітня 2020 року у справі №819/330/18 та від 18 червня 2020 року у справі №824/245/19-а.

У справі, що розглядається, судом встановлено, що Головне управління ДПС в Одеській області не скористалось правом направлення позивачу повідомлення із вказанням переліку документів, яких недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній.

На переконання колегії суддів, зазначених документів вистачало для підтвердження реальності господарської операції та прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, оскільки позивачем надано значну кількість первинних документів на підтвердження реальності підприємства та здійснення ним профільної господарської діяльності, а саме: видаткові накладні, виписка по рахунку, платіжне доручення, витяг про державну реєстрацію, специфікація, довідки, договір поставки та додаткові угоди, звіт про посівні площі сільськогосподарських культур, податкова звітність та декларації, акти та інші.

Що стосується не належності банківських документів, колегія суддів зазначає, що спірна податкова накладна була сформована за фактом поставки товару, а не надходження коштів. Тому такі доводи, є помилковими.

За вказаних обставин, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції про те, що ГУ ДПС, як при зупиненні реєстрації податкової накладної, так і при винесенні оскаржуваного рішення, обмежилося лише загальними фразами та не вказало конкретно, які саме документи не подані і що вони мали б підтвердити або спростувати.

Відповідно до частини другої статті 77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

З приводу зазначеного є сталою позиція Верховного Суду, що вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови винесення обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень. і навпаки, ненаведення мотивів прийнятих рішень "суб`єктивізує" акт державного органу і не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, з яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність рішення (постанови Верховного Суду від 18.09.2019 у справі №826/6528/18, від 10.04.2020 у справі №819/330/18, від 10.01.2020 у справі №2040/6763/18).

Прийняття протиправного рішення про зупинення реєстрації податкової накладної є передумовою прийняття відповідного рішення Комісії.

Із врахуванням вищевикладених обставин, а також того, що надані позивачем документи підтверджують здійснення господарської операції по поданій ПН, що не спростовується апелянтом, та обставин, які б унеможливлювали реєстрацію ПН №1 від 01.10.2025 в ЄРПН відповідачами не доведено, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про зобов`язання ДПС України зареєструвати згадану ПН позивача в ЄРПН датою її подання, оскільки це є гарантією, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.

Аналогічний підхід щодо обрання способу захисту порушеного права застосовано Верховним Судом у складі Касаційного адміністративного суду у постановах від 31 січня 2018 року у справі №825/849/17, від 6 березня 2018 року у справі №826/4475/16, та відповідно до частини п`ятої статті 242 КАС України є обов`язковими для врахування колегією суддів при розгляді цієї справи.

Колегія суддів відхиляє посилання апелянта на підтвердження обґрунтованості своєї позиції на правову позицію Верховного Суду, викладену у постанові від 21.10.2019 у справі №640/4480/19, оскільки у згаданій справі 21.10.2019 судом першої інстанції ухвалено рішення, а Верховним Судом 03.03.2020 постановлено ухвалу про відмову у відкритті провадження.

Посилання апелянта на постанови Верховного Суду від 14.05.2019 у справі №825/3990/14 та від 06.03.2018 у справі №804/5444/16 також не є аргументованими, оскільки обставини даної справи не є подібними.

Зокрема, предметом розгляду вказаних апелянтом справ є скасування податкового повідомлення-рішення прийнятого за результатами певного виду перевірок, а отже, свідчить про дослідження судом господарських операцій платника податків на підставі первинних документів наданих до справи.

При реєстрації ж податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому під час розгляду справи суд не робить висновків щодо реальності операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної. При цьому здійснення моніторингу відповідності ПН/РК критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення такого моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу (аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 21.05.2020 у справі №0940/1240/18).

Враховуючи вищевикладене, проаналізувавши інші доводи апеляційної скарги відповідача, колегія суддів дійшла висновків, що вони також не містять належних, переконливих доводів та аргументів, які б спростовували висновки суду першої інстанції про задоволення позовних вимог чи давали підстави вважати інакше. Адже суд першої інстанції правильно та повно з`ясував усі обставини справи та надав їм юридичну оцінку відповідно до норм матеріального та процесуального права.

Згідно з пунктом першим частини першої статті 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення — без змін.

Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Відтак, апеляційна скарга ГУ ДПС в Одеській області задоволенню не підлягає.

Керуючись статтями 292, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, апеляційний суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 25 березня 2026 року – без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена в касаційному порядку виключно у випадках, передбачених частиною четвертою та пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя-доповідач В.О.Скрипченко

Суддя В.А.Голуб

Суддя Ю.В.Осіпов