Постанова від 14 вересня 2026 р. у справі №280/11601/25 — Третій апеляційний адміністративний суд

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

15 вересня 2026 року м. Дніпросправа № 280/11601/25

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого - судді Олефіренко Н.А. (доповідач),

суддів: Дурасової Ю.В., Божко Л.А.,

розглянувши в порядку письмового провадження в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду в м. Дніпрі апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю “ЛПКН АЛКО 2023” на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 23.04.2026 ( суддя Бойченко Ю.П.) в адміністративній справі №280/11601/25 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю “ЛПКН АЛКО 2023” до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

ВСТАНОВИВ:

ТОВ «ЛПКН АЛКО 2023» звернулося до суду з вимогами визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 02.10.2025 № 00171770901, від 02.10.2025 № 00172200708, від 02.10.2025 № 00172190708 винесені ГУ ДПС у Запорізькій області.

Підставами позову позивач зазначив:

1.Порушення процедури призначення та проведення фактичної перевірки:

Наказ на перевірку містить лише формальні посилання (на пп. 80.2.2 та пп. 80.2.5 п. 80 ст. 80 ПКУ, п. 69.27 ст. 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ) без деталізації інформації та конкретних фактів, що вказують на можливі порушення.

Відсутність фактичних підстав для призначення перевірки згідно з пп. 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, а також наявність розбіжностей між змістом наказу та поясненнями податкового органу.

2.Недопустимість доказів:

Оскільки перевірку проведено з порушенням встановленого законом порядку, отриманий за її результатами акт фактичної перевірки є недопустимим доказом у справі відповідно до частини другої статті 74 КАС України.

3.Підміна видів перевірок:

Позивач зазначає, що визначення в наказі періоду діяльності, що перевіряється (з 01.01.2025 по день закінчення перевірки), фактично має ознаки документальної перевірки, порядок проведення якої врегульований іншими нормами ПК України (статтями 77– 79), а не фактичної.

4.Безпідставність висновків контролюючого органу по суті:

Позивач надав повний пакет документів, що належать до предмета перевірки та підтверджують облік товарних запасів і законність придбання ТМЦ.

Акти про ненадання документів під час перевірки не складалися, а інспектори не доводили наявність порушень щодо фіскальних чеків (зокрема, щодо відсутності обов`язкових реквізитів марки акцизного податку).

5.Процесуальні порушення:

Запит про надання первинних документів та наказ про проведення перевірки були вручені податковим органом не уповноваженій особі підприємства.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 23.04.2026 року у задоволені вимог Товариства відмовлено судом, оскільки контролюючий орган довів правомірність прийняття оскаржуваних рішень, а доводи позивача не знайшли свого підтвердження під час судового розгляду.

Суд дійшов висновку, що фактична перевірка була призначена та проведена податковим органом за наявності визначених законом підстав (зокрема, на підставі пп. 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України та відповідної інформації із Системи обліку даних РРО).

Під час перевірки та на підставі даних СОД РРО було підтверджено факт здійснення роздрібної торгівлі підакцизними товарами (зокрема, тютюновими виробами та алкогольними напоями) з порушенням вимог законодавства (зокрема, без необхідної ліцензії та без зазначення обов`язкових реквізитів у розрахункових документах).

Позивач не надав належних і достатніх доказів на спростування висновків податкового органу, зафіксованих в акті перевірки.

Апеляційна скарга надійшла від Товариства з підстав викладених в обґрунтування позову.

У відзиві відповідач просить залишити рішення суду першої інстанції без змін, відмовивши у задоволенні апеляційної скарги.

Враховуючи, що рішення суду першої інстанції ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження), суд апеляційної інстанції в порядку п.3 ч.1 ст.311 КАС України розглядає справу без виклику учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, оскільки справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів.

Суд апеляційної інстанції, заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи і доводи апеляційної скарги, перевіривши юридичну оцінку обставин справи та повноту їх встановлення, дослідивши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, встановив наступне.

На підставі ст. 19-1, ст. 20, пп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 ПК України, пп. 80.2.2, пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80, пп. 69.2-2 п. 69.27, пп. 69.35-1 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового Кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI, ст. 72 Закону України від 18.06.2024 № 3817-IX Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального, наказу Головного управління ДПС у Запорізькій області від 21.08.2025 № 1503-п та направлень на проведення фактичної перевірки від 21.08.2025 № 2233, 2234, відповідачем проведено фактичну перевірку магазину-кафе, розташованого за адресою: Запорізька область, м. Запоріжжя, просп. Металургів, буд. 14, прим. 13, в якому здійснює діяльність ТОВ "ЛПКН АЛКО 2023" (код ЄДРПОУ 45052623). Період, що перевірявся: з 01.01.2025 по 29.08.2025.

Працівниками контролюючого органу на початку перевірки особі, яка здійснює розрахунки від імені ТОВ «ЛПКН АЛКО 2023» - продавцю ОСОБА_1 за адресою магазину-кафе: м. Запоріжжя, просп. Металургів, буд. 14, прим. 13, вручено запит про надання документів (копій документів) від 22.08.2025 (відмітка про вручення засвідчена підписом продавця ОСОБА_1 ).

В запиті про надання документів зазначений час та адреса, за якою позивачу необхідно надати копії документів, а саме до 25.08.2025 за адресою контролюючого органу.

За результатами фактичної перевірки складено Акт від 01.09.2025 № 12808/08/01/07/08/45052623. У зв`язку з відмовою платника податків, його законних представників від підписання Акта фактичної перевірки, посадовими особами складено Акт, що засвідчує факт відмови від отримання примірника акта(довідки) перевірки або неможливості його вручення та підписання від 01.09.2025 № 2140/08/01/07/08/45052623.

Згідно висновків Акту перевірки, за результатами фактичної перевірки встановлено, що ТОВ "ЛПКН АЛКО2023" порушено вимоги:

п. 1, п. 2 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР „Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг (зі змінами та доповненнями), в частині незастосування РРО/ПРРО на загальну суму 6863,77 грн;

п. 11 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР „Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг (зі змінами та доповненнями), в частині використання режиму попереднього програмування найменувань та цін товарів, обліку їх кількості з порушенням порядку встановленого законодавством - відсутність відповідного коду товарної під категорії згідно з УКТ ЗЕД у фіскальних касових чеках при продажу товарів підакцизної групи;

п. 12 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР „Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг (зі змінами та доповненнями), в частині порушення ведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації на суму 58091,26 грн;

п. 85.2 ст. 85 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (зі змінами та доповненнями), в частині не надання до перевірки всіх документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки;

ч. 1 ст. 23, ч. 3 ст. 41 Закону України від 18 червня 2024 року № 3817-ІХ Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального, в частині роздрібної торгівлі тютюновими виробами на загальну суму 94 389,97 грн, без наявності відповідної ліцензії.

Не погодившись з висновками акту фактичної перевірки від 01.09.2025 № 12808/08/01/07/08/45052623, ТОВ "ЛПКН АЛКО 2023" надано до Головного управління ДПС у Запорізькій області заперечення від 15.09.2025 № 15-09/2025-8.

Згідно висновку про результати розгляду заперечень від 25.09.2025 № 131/08/01/07/08/45052623 порушення, які викладені в акті фактичної перевірки від 01.09.2025 № 12808/08/01/07/08/45052623, є дійсними, та заперечення ТОВ "ЛПКН АЛКО 2023" від 15.09.2025 № 15-09/2025-8 залишені без задоволення.

На підставі Акту фактичної перевірки від 01.09.2025 № 12808/08/01/07/08/45052623, з урахуванням висновку за результатами розгляду заперечень, Головне управління ДПС у Запорізькій області прийняло податкові повідомлення-рішення від 02.10.2025 № 00172190708 на суму 73457,32 грн, від 02.10.2025 № 00172200708 на суму 2040,00 грн, від 02.10.2025 № 00171770901 на суму 188 779,94 грн.

За результатами адміністративного оскарження позивачем податкових повідомлень-рішень ДПС України прийняло рішення про результати розгляду скарги від 08.12.2025 № 35121/6/99-00-06-03-02-06, яким залишено скаргу позивача без задоволення, а ППР без змін.

Здійснюючи перегляд справи в апеляційному порядку в межах доводів апеляційної скарги колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає ПК України.

Підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 ПК України визначено, що контролюючими органами є податкові органи (центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, його територіальні органи) - щодо дотримання законодавства з питань оподаткування (крім випадків, визначених підпунктом 41.1.2 цього пункту, що відносяться до повноважень митних органів), законодавства з питань сплати єдиного внеску, а також щодо дотримання іншого законодавства, контроль за виконанням якого покладено на центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, чи його територіальні органи.

Згідно з підпунктом 19-1.1.16 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України, контролюючі органи здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального.

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Згідно з пунктом 61.1 статті 61 ПК України, податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Способом здійснення такого контролю є, зокрема, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів відповідно до підпункту 62.1.2 пункту 62.2 статті 62 ПК України.

Податковий контроль відповідно до підпункту 62.1.3 пункту 62.2 статті 62 ПК України здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Умови, порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичних перевірок, строки проведення перевірок та оформлення їх результатів визначені статтями 75, 80, 81 ПК України.

За змістом абзацу 1 пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно з підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України, фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Стаття 80 ПК України унормовує порядок проведення фактичної перевірки.

Так, відповідно до приписів пункту 80.1 статті 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Пунктом 80.2 статті 80 ПК України передбачено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема:

80.2.2. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

80.2.5 у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального

Згідно з пунктом 80.4 статті 80 ПК України, перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція.

Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу (пункт 80.5 статті 80 ПК України).

Згідно з пунктом 81.1 статті 81 ПК України, посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

- направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

- копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

- службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред`явлення або не надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.

При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції), такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.

У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.

Отже, фактична перевірка суб`єкта господарювання може бути проведена при дотриманні таких умов як наявність підстав для проведення фактичної перевірки та пред`явлення посадовими особами податкового органу необхідного пакету документів

Повертаючись до обставин справи, слід зазначити, що в акті перевірки, під час фактичної перевірки контролюючим органом встановлено:

1) Відповідно до бази даних ДПС України (СОД РРО) встановлено створення в РРО розрахункових документів при продажу алкогольних напоїв на загальну суму 6 863,77 грн, які повинні маркуватися марками акцизного податку, без відповідних реквізитів МАП. У відповідній графі почекових даних РРО відсутня інформація про серію та номер МАП.

2) В порушення п. 11 ст. З Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» перевіркою встановлено випадки використання режиму попереднього програмування найменувань та цін товарів, обліку їх кількості з порушенням порядку встановленого законодавством - відсутність відповідного коду товарної під категорії згідно з УКТ ЗЕД у фіскальних касових чеках при продажу товарів підакцизної групи. Даний факт підтверджено витягами з бази даних ДПС України, а саме: касовий чек від 01.01.2025 № 3635408734 (о 10 год. 21 хв.) на продаж 1 пляшки коньяку «Укр орд Аджаро» 0,250 л. за ціною 140,90 грн.

3) Порушення ведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації на суму 58 091,26 грн. Під час перевірки зняті фактичні залишки товарних запасів та складено відомість ТМЦ, яку підписано матеріально-відповідальною особою продавцем ОСОБА_1 .. В ході перевірки не були надані первинні документи на товар згідно відомості ТМЦ, які підтверджують походження товару та його оприбуткування в магазині-кафе за адресою: Запорізька область, м. Запоріжжя, Дніпровський район, просп. Металургів, буд. 14, прим. 13, в якому здійснює діяльність ТОВ «ЛПКН АЛКО 2023». В результаті чого порушено ведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації на суму 58 091,26 грн. ТОВ «ЛПКН АЛКО 2023» 29.08.2025 до перевірки надані товарно-транспортні накладні, видаткові накладні на постачання товару ТОВ «ЛКПН АЛКО 2023».

4) В порушення пункту 85.2 статті 85 ПКУ посадовим особам контролюючого органу не надано до перевірки всіх документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки за перевіряємий період, а саме: не надано до перевірки первинні документи на товар згідно відомості ТМЦ які підтверджують походження товару та його оприбуткування в магазині за адресою: Запорізька область, м. Запоріжжя, Дніпровський район, просп. Металургів, буд. 14, прим. 13, в якому здійснює господарську діяльність ТОВ «ЛПКН АЛКО 2023».

5) За даними інформаційної бази ДПС України, на яку надходять електронні копії розрахункових документів (Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій) встановлено, що ТОВ «ЛПКН АЛКО 2023» в об`єкті торгівлі за адресою: Запорізька область, м. Запоріжжя, Дніпровський район, просп. Металургів, буд. 14, прим. 13, через ПРРО: фіскальний номер 4000732672, здійснювало роздрібну торгівлю тютюновими виробами без отримання відповідної ліцензії, опис яких зазначено в додатку № 3. Таким чином, в об`єкті торгівлі за адресою: Запорізька область, м. Запоріжжя, Дніпровський район, пр-т Металургів, буд. 14, прим. 13, в якому здійснює діяльність ТОВ «ЛПКН АЛКО 2023» встановлено роздрібну торгівлю тютюновими виробами без наявності відповідної ліцензії на загальну суму 94389,97 грн, чим порушено вимоги ч. 1 ст. 23, ч. 3 ст. 41 Закону України від 18 червня 2024 року № 3817-ІХ Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального.

Щодо безпідставності посилання на пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПКУ

Для правомірності призначення перевірки за цим пунктом податковий орган повинен мати не будь-яку інформацію, а конкретні факти, які свідчать про порушення платником податків законодавства.

Сама по собі доповідна записка керівника управління аудиту чи лист ДПС вищого рівня про «встановлення ризиків» є лише внутрішнім документом і формою обміну інформацією між підрозділами.

Термін «ризик» не є тотожним поняттю «порушення». Ризик — це лише ймовірність, тоді як закон вимагає наявності чіткої інформації про вчинене або триваюче порушення.

Колегія суддів враховує, що Верховний Суд у подібних спорах зазначає, що за відсутності у наказі посилання на конкретні факти порушень (наприклад, скарги споживачів, матеріали правоохоронних органів, конкретні незафіксовані розрахункові операції) перевірка за цим підпунктом є безпідставною.

Щодо формального посилання на пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПКУ

Хоча цей підпункт дає податківцям право контролювати обіг підакцизних товарів у межах виконання ними регулярних функцій (навіть без інформації про порушення), наказ усе одно має містити індивідуальні підстави.

Таким чином, цитування норм закону у тексті наказу без прив`язки до фактичних обставин діяльності саме юридичної особи ТОВ "ЛПКН АЛКО 2023" свідчить про відсутність реального правового приводу для контролю.

Наказ не може складатися виключно із переліку статей Податкового кодексу України.

Разом з тим, податковий орган також зазначив, що підставою перевірки є «аналіз баз даних СОТА/М.Е.Doc/налогових накладних», тоді як в самому наказі підставою вказана лише доповідна записка щодо ТМ "Leprekon", що, на думку колегії суддів, створює суттєву суперечність.

Суд оцінює законність наказу виключно на момент його винесення. Якщо підстави, які податкова зазначає у поясненнях, відрізняються від тексту самого наказу чи доповідної записки, це є прямим доказом штучного вишукування приводів для перевірки.

Щодо доводів податківців, що оскільки вручено запит на документи безпосередньо в магазині-кафе і досліджували їх на місці, то це є виключно фактичною перевіркою, а не документальною.

В межах фактичної перевірки (ст. 80 ПКУ) податковий орган має право перевіряти виключно дотримання норм з обігу підакцизних товарів, розрахункових операцій (РРО/ПРРО), ліцензій та трудових відносин.

Якщо ДПС починає вимагати первинні документи (бухгалтерські регістри, виписки, прибуткові та видаткові накладні за весь період з 01.01.2025 по 29.08.2025) і проводити їх ретельний аналіз, вони фактично здійснюють документальну перевірку, для якої встановлено зовсім інший порядок призначення та проведення (ст. 75, 77, 78 ПКУ).

Колегія суддів зазначає, Верховний Суд неодноразово наголошував на незмінності суті перевірок:

предмет перевірки: фактична перевірка здійснюється за місцем фактичного провадження діяльності та спрямована на контроль фактичних обставин (наявність цінників, марок акцизного податку, видача чека «тут і зараз»);

якщо під час фактичної перевірки досліджується фінансово-господарська документація платника за значний проміжок часу (як у випадку позивача — майже 8 місяців), це свідчить про проведення саме документальної перевірки під виглядом фактичної, що є окремою підставою для визнання дій ДПС протиправними.

Разом з тим, продавець ОСОБА_1 є матеріально відповідальною особою лише щодо розрахунків та конкретних товарів на вітрині, продавець не є головним бухгалтером чи директором ТОВ "ЛПКН АЛКО 2023", тому вручення йому вимоги про надання загального пакету документів підприємства є неправомірним.

Отже, фактична перевірка має фіксувати стан справ на момент її початку, а не перевіряти ретроспективну звітність за минулі місяці. Для контролю минулих періодів за документами існує процедура документальних (планових чи позапланових) перевірок.

Правовий аналіз зазначених порушень.

Незастосування РРО/ПРРО на суму 6863,77 грн (п. 1, 2 ст. 3 Закону про РРО), тобто розрахункова операція проведена повз касовий апарат або без видачі фіскального чека, за що передбачено штраф у розмірі 100% або 150% (за повторне) від вартості товару, проданого з порушенням.

Досліджуючи матеріали справи, судом не встановлено проведення податківцями контрольної розрахункової закупівлі. Контрольна закупівля має супроводжуватися чітким дотриманням процедури (оформлення відповідного акта контрольної закупівлі, повернення купленого товару та грошей).

Якщо акта закупівлі немає або фіксація суми 6863,77 грн здійснювалася за залишками в ПРРО без підтвердження операцій — що є підставою для скасування штрафу.

Відсутність коду УКТ ЗЕД у чеках (п. 11 ст. 3 Закону про РРО), тобто продаж підакцизного товару (алкоголь, тютюн) без обов`язкового відображення у чеку 10-значного коду товарної підкатегорії, застосовується фіксований штраф у розмірі 5100 грн за сам факт виявлення такого порушення (незалежно від кількості чеків у межах однієї перевірки).

Якщо у фіскальному чеку було чітко і детально відображено назву товару (у справі за змістом акту перевірки це коньяк «Укр орд АДЖАРО» 0,025 за ціною 140,90 грн (т.1ас32 зворот)), ціну та суму нарахованого й сплаченого 5% роздрібного акцизного податку, то фіскальна функція чека повністю виконана, оскільки встановлено ідентифікація товару та сплата акцизу.

Верховний Суд у багатьох рішеннях наголошує на принципі пропорційності порушення та покарання. Формальна відсутність лише одного реквізиту (коду УКТ ЗЕД) при повній прозорості операції, ідентифікації товару та 100% сплаті податків до бюджету не повинна призводити до санкцій, оскільки це не завдало жодних збитків державі.

Щодо порушення ведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації на суму 58 091,26 грн.

Склад правопорушення за ст. 20 та п. 12 ст. 3 Закону про РРО полягає у реалізації товарів, які взагалі не обліковані, тобто на які немає документів або вони не внесені до книги/форми обліку.

Первинні документи (видаткові та ТТН) були офіційно надані перевіряючим 29.08.2025 року, тобто в останній день перевірки та до складання Акта перевірки.

Податкове законодавство не обмежує платника податків у праві надати документи в будь-який день протягом тривання перевірки.

Верховний Суд неодноразово наголошував, якщо платник податків надав первинні документи до моменту закінчення перевірки та складання акта, у податкового органу відсутні підстави вважати товар необлікованим, навіть якщо цих документів фізично не було на торговій точці в перший день візиту інспекторів.

Крім того, податківці зазначають про відсутність документів в магазині-кафе на момент зняття залишків і підписання відомості продавцем.

Разом з тим, жоден нормативно-правовий акт України (зокрема Порядок Мінфіну № 496) не зобов`язує юридичну особу зберігати оригінали або копії всіх первинних документів від постачальників безпосередньо на місці розрахунків (на касі у лінійного продавця). Документи зберігаються в бухгалтерії підприємства.

Надання документів 29.08.2025 року керівництвом або бухгалтером ТОВ повністю нівелює твердження ДПС про «непідтверджене походження товару».

Разом з тим, колегія суддів зазначає, оскільки податківці отримали накладні 29.08.2025року та почали звіряти їх із відомістю ТМЦ, щоб знайти розбіжності за минулі дні, вони здійснили суцільний документальний аудит руху товарів.

Це є прямим порушенням процедури, оскільки в межах фактичної перевірки дозволяється лише фіксація наявності або відсутності документів «тут і зараз», а не ретроспективний аналіз господарських операцій, що є прерогативою документальних перевірок.

Щодо порушення обліку товарних запасів на суму 58091,26 грн (п. 12 ст. 3 Закону про РРО).

Податківці виявили в магазині-кафе товар, на який на момент перевірки не було первинних документів (накладних) або який не було внесено до форми обліку, за що передбачено штраф 100% вартості таких товарів за цінами реалізації (але не менше 170 грн).

Суд зазначає, щоб встановити «порушення порядку ведення обліку», податкова мала провести суцільну інвентаризацію та звірити її з бухобліком.

Проте, поза увагою перевіряючих залишилось те, що перевіряти первинні документи за минулі місяці в межах фактичної перевірки — це перевищення повноважень.

Щодо ненадання документів до перевірки (п. 85.2 ст. 85 ПКУ), що зафіксовано відмовою або незабезпечення надання документів за запитом від 22.08.2025 року, за що передбчено штраф у розмірі 1020 грн (або 2040 грн за повторне протягом року).

Запит було вручено продавцю, який не є керівником, не уповноважений представляти ТОВ, не має доступу до сейфу з документами чи бухгалтерської програми. Фіксувати «ненадання документів» на підставі запиту, врученого лінійному продавцю без надання розумного строку для відповіді керівництвом компанії, є протиправним.

Щодо доводів перевіряючих, що за даними інформаційної бази ДПС України, на яку надходять електронні копії розрахункових документів (Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій) встановлено, що ТОВ «ЛПКН АЛКО 2023» здійснювало роздрібну торгівлю тютюновими виробами без отримання відповідної ліцензії.

Колегія суддів зазначає, що цей фрагмент акта перевірки повністю доводить факт перевищення повноважень та грубого порушення процедури проведення фактичної перевірки, оскільки податківці самі задокументували, що ними виявлені «порушення» не під час візуального контролю чи закупівлі в магазині-кафе, а шляхом ретроспективного аналізу електронних копій чеків у СОД РРО (Системі обліку даних РРО) за минулі періоди.

Таким чином, встановлено, що податкова провела камеральну/документальну перевірку під виглядом фактичної, оскільки збирання доказів через аналіз електронних баз даних (СОД РРО, ЄРНН, ІС «Податковий блок») є виключною ознакою камеральної або документальної перевірки (ст. 75, 76, 78 ПКУ).

Метою фактичної перевірки згідно з п. 75.1.3 ПКУ є контроль дотримання законодавства безпосередньо на момент її проведення за місцем фактичного здійснення діяльності.

Використання аналітичних баз ДПС для виявлення порушень за попередні місяці (період перевірки з 01.01.2025) виходить за межі правового поля фактичної перевірки.

Верховний Суд послідовно наголошує, що перевірка минулих періодів за даними електронних систем обліку (СОД РРО) не може бути предметом фактичної перевірки. Оформлення результатів аналізу баз даних як результату фактичного огляду торговельної точки є протиправним.

Суд має скасувати ППР через нелегітимний спосіб отримання доказів податковим органом.

Враховуючи зазначене, суд апеляційної інстанції вважає, що внаслідок неповного з`ясування обставин та порушення норм матеріального права, суд першої інстанції при ухваленні судового рішення про відмову у задоволенні позову дійшов помилкових висновків, а отже апеляційна скарга позивача підлягає задоволенню, рішення суду скасуванню з прийняттям нового судового рішення про задоволення позову.

Відповідно до вимог частини четвертої статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення, є, зокрема, неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Розподіл судових витрат здійснюється у відповідності до норм ст. 139 КАС України.

Керуючись ст.ст. 317, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю “ЛПКН АЛКО 2023” задовольнити.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 23.04.2026 в адміністративній справі №280/11601/25 скасувати та прийняти у справі нове судове рішення.

Позов задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 02.10.2025 № 00171770901, від 02.10.2025 № 00172200708, від 02.10.2025 № 00172190708 винесені Головним управлінням ДПС у Запорізькій області.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Запорізькій області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю “ЛПКН АЛКО 2023” судові витрати зі сплати судового збору за подання позову та апеляційної скарги у розмірі 8 721,16 грн.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили 15 вересня 2026 року та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України.

Повне судове рішення складено 21 вересня 2026 року.

Головуючий - суддя Н.А. Олефіренко

суддя Ю. В. Дурасова

суддя Л.А. Божко