Постанова від 08 вересня 2026 р. у справі №620/7369/24 — Шостий апеляційний адміністративний суд

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Справа № 620/7369/24 Суддя (судді) першої інстанції: Лариса ЖИТНЯК

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 вересня 2026 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Ганечко О.М.,

суддів Кузьменка В.В.,

Безименної Н.В.,

за участі секретаря судового засідання Вдовенко Н.Ю.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 10 грудня 2024 р. у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «НОСІВКА АГРО» до Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

У С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю «НОСІВКА АГРО» звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Чернігівській області, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 01 лютого 2024 року № 1706/ж10/25-01-23-07, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на 24583219 грн (у тому числі за податковими зобов`язаннями - 19666575 грн та за штрафними санкціями - 4916644 грн).

В обґрунтування позовних вимог зазначено про те, що при виплаті доходів у вигляді процентів за кредитом на користь компанії-нерезидента AGROPROSPERIS 2 LIMITED, платником податків на виконання вимог податкового законодавства правомірно утримано податок з такого доходу за ставкою 2% (а не 15%), оскільки вказана компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED є резидентом Республіки Кіпр та бенефіціарним отримувачем такого доходу. Водночас, підхід контролюючого органу до аналізу руху коштів та структури грошових потоків, здійснений без урахування усіх обставин, що призвело до помилкових висновків щодо здійснення транзиту таких коштів.

Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 10 грудня 2024 року позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано оскаржуване податкове повідомлення-рішення. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Чернігівській області на користь ТОВ «НОСІВКА АГРО» 30280 грн судового збору.

Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 6 травня 2025 року рішення суду першої інстанції скасовано та ухвалено нове рішення, яким у задоволенні адміністративного позову відмовлено.

Не погодившись з ухваленим у справі судовим рішенням апеляційної інстанції, ТОВ «НОСІВКА АГРО» звернулося до Верховного Суду із касаційною скаргою.

Постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 17.12.2025 касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «НОСІВКА АГРО» задоволено частково. Постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 6 травня 2025 року скасовано, а справу направлено на новий судовий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 02.01.2026 прийнято до свого провадження адміністративну справу № 620/7369/24, призначено справу до апеляційного розгляду у відкритому судовому засідання. Продовжено строк розгляду справи.

Рішенням зборів суддів Шостого апеляційного адміністративного суду від 01 червня 2026 року, вирішено здійснити повторний автоматизований розподіл судових справ, які перебувають у провадженні судді Кучми А.Ю., через тривалу відсутність судді у зв`язку з тимчасовою непрацездатністю.

Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 16.06.2026 прийнято адміністративну справу № 620/7369/24 до свого провадження. Призначено справу до апеляційного розгляду у відкритому судовому засіданні на 29.07.2026.

29.07.2026 судом ухвалено продовжити строк розгляду апеляційної скарги та оголошено по справі перерву.

09.09.2026 у судовому засіданні представники апелянта вимоги апеляційної скарги підтримали у повному обсязі, просили їх задовольнити.

Представник позивача у судовому засіданні заперечувала проти задоволення апеляційної скарги.

09.09.2026 судом оголошено вступну і резолютивну частини постанови.

Заслухавши суддю доповідача, вислухавши пояснення представника апелянта, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга відповідача не підлягає задоволенню, з огляду на таке.

Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, основним видом діяльності ТОВ «НОСІВКА АГРО» є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур. Іншими видами діяльності є, зокрема, допоміжна діяльність у рослинництві, оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин.

Товариство входить до складу транснаціональної інвестиційної групи NCH, яка включає, зокрема: компанію «ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД» (компанія «ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED»); компанію «АМАРІСТА ЛІМІТЕД» (компанія «AMARISTA LIMITED»); компанію «АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД» (компанія «AGROPROSPERIS 2 LIMITED»).

ТОВ «НОСІВКА АГРО» та компанією «ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД» 22 січня 2008 року укладено Кредитний договір № LA-10-08 (далі - «Кредитний договір 2008 року»), згідно з підпунктами 1.1-1.3 якого Кредитор (компанія «ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД») передає Позичальнику (Позивач) у тимчасове користування грошові кошти, які у подальшому називаються «Кредит», для поповнення обігових коштів та налагодження фінансово-господарської діяльності Позичальника, а Позичальник зобов`язується використовувати Кредит для поповнення обігових коштів та налагодження фінансово-господарської діяльності Позичальника, повернути Кредитору на умовах цього Договору таку ж суму Кредиту і сплачувати Кредитору проценти за користування Кредитом. Загальна сума кредиту складає 5000000 (п`ять мільйонів) доларів США. Розмір ставки Процентів за користування Кредитом складає 11% (одинадцять процентів) річних, виходячи з 365 календарних днів у році".

У подальшому, з огляду на укладення 1 грудня 2016 року Договору про реструктуризацію між компанією «ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД», компанією «АМАРІСТА ЛІМІТЕД» та компанією «АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД» компанія «ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД» була замінена на нового кредитора компанію «АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД», зареєстровану у Республіці Кіпр; сума кредиту була змінена на 12997130,07 доларів США; процентна ставка була зменшена з 11% річних до 8% річних та до 3% річних.

01 жовтня 2009 року позивач та компанія «ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД» уклали договір позики №10/AL згідно з підпунктами 1.1-1.3 якого Позикодавець (компанія «ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД») передає Позичальнику (Позивач) грошові кошти, що надалі іменуються Позика, а Позичальник зобов`язується використовувати Позику для поповнення обігових коштів і налагодження фінансово-господарської діяльності, а також повернути Позикодавцю суму Позики, що надається Позичальнику за цим Договором, і сплачувати Позикодавцю відсотки за користування Позикою. Загальна сума Позики, що надається Позикодавцем Позичальнику, становить 3600000 (три мільйони шістсот тисяч) доларів США. Розмір ставки Відсотків за користування Позикою становить 15% (п`ятнадцять відсотків) річних, виходячи з 365 календарних днів у році.

У подальшому, з огляду на укладення 01 грудня 2016 року вище зазначеного Договору про реструктуризацію між компанією «ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД», компанією «АМАРІСТА ЛІМІТЕД» та компанією «АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД» компанія «ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД» була замінена на нового кредитора компанію «АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД»; сума кредиту була змінена на 6000000 доларів США; процентна ставка була зменшена з 15% річних до 3% річних.

Протягом 2017-2019 років ТОВ «НОСІВКА АГРО» здійснювало виплату доходу на користь нерезидента компанії «АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД» у вигляді процентів за Кредитними договорами: за 2017 рік - 88766970 грн; за 2018 рік - 30378325 грн; за 2019 рік - 32136054 грн.

При виплаті такого доходу, позивач застосовував зменшену ставку оподаткування податком з доходів нерезидента із джерелом їх походження з України у розмірі 2% на підставі Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи.

ТОВ «НОСІВКА АГРО» було нараховано та сплачено такі суми податку з доходів нерезидента із джерелом їх походження з України: за 2017 рік - 1775339 грн; за 2018 рік - 607567 грн; за 2019 рік - 642721 грн.

Копії податкових декларацій з податку на прибуток підприємств з додатками ПН за 2017-2019 роки, поданих позивачем, та копії квитанцій №2, що підтверджують прийняття таких декларацій як Додатки №23-25 містяться у матеріалах справи.

При цьому, протягом 2017-2019 років компанія «АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД» була резидентом Республіки Кіпр у розумінні Конвенції, що підтверджується свідоцтвами від 20 лютого 2017 року, від 19 квітня 2018 року, від 27 лютого 2019 року, виданими Міністерством фінансів Республіки Кіпр. Копії вказаних свідоцтв з перекладом на українську мову (справжність підпису перекладача засвідчена нотаріально) також містяться у матеріалах справи.

08 грудня 2023 року ГУ ДПС у Чернігівській області видано наказ № 2279-п «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «НОСІВКА АГРО» (податковий номер 34593872)» та у період з 12 по 18 грудня 2023 року проведено документальну позапланову виїзну перевірку позивача, за результатами якої 25 грудня 2023 року складено акт № 13790/Ж5/ 25-01-23-07.

У акті перевірки контролюючий орган дійшов висновку, що позивач не мав правових підстав для застосування зменшеної ставки податку на процентні доходи компанії «АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД» із джерелом їх походження з України у розмірі 2% у 2017-2019 роках на підставі Конвенції, оскільки, на думку відповідача, компанія «АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД» не є кінцевим отримувачем грошових коштів, а здійснює лише транзит, тому що всі нараховані та отримані проценти від українських підприємств AGROPROSPERIS 2 LIMITED перераховує безпосередньо NAP (Кайманові Острови).

Зазначений висновок ГУ ДПС у Чернігівській області обґрунтовано тим, що компанії AGROPROSPERIS 2, AMARISTA та ATS не мали жодних власних активів для надання позик українським підприємствам. Зазначені компанії повністю залежать від фінансування головної материнської компанії NAP (Кайманові Острови), яка несе всі ризики по вказаних операціях. Позики українським підприємствам були надані за рахунок фінансування від NAP (Кайманові Острови).

Також, в акті перевірки зазначено, що 27 жовтня 2016 року була створена компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED, якій 1 грудня 2016 року було передано частину кредитного портфелю українських підприємств від ATS через AMARISTA. У AMARISTA станом на 31 грудня 2017 року були наявні позики від NAP (Кайманові Острови) з відсотковою ставкою 11,5% та сформовано збиток у сумі 207423749 доларів США в результаті нарахованих процентних витрати у розмірі 306328567 доларів США на користь NAP. Надалі, прі виплаті українськими підприємствами процентних доходів компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED, AGROPROSPERIS 2 LIMITED перераховували їх безпосередньо компанії NAP (Кайманові Острови). У фінансовій звітності AMARISTA за 2017-2019 роки при зменшенні розміру інвестицій (викупу привілейованих акцій AGROPROSPERIS 2 LIMITED) одночасно зменшувався розмір позик від акціонерів у 2017 році та авансів акціонерів у 2018-2019 роках на однакові суми. Всього за 2017-2019 роки українські підприємства виплатили на користь AGROPROSPERIS 2 LIMITED процентні доходи у розмірі 215439 доларів США, у свою чергу AGROPROSPERIS 2 LIMITED здійснив викуп привілейованих акцій у AMARISTA у розмірі 218000 доларів США, які були перераховані AGROPROSPERIS 2 LIMITED безпосередньо NAP (Кайманові Острови).

Указані операції, на думку контролюючого органу, свідчать про транзит, отриманих Компанією AGROPROSPERIS 2 LIMITED процентів від українських підприємств, головній материнській Компанії NAP (Кайманові Острови), яка є фактичним отримувачем доходу.

Крім того, в акті перевірки також зазначено, що функції директорів компаній повністю контролюються офісом в Нью-Йорку, компанією NCH, яка є материнською компанією NAP (Кайманові Острови) та в результаті застосування режиму NID компанією AGROPROSPERIS 2 LIMITED, нараховані процентні доходи звільнені від оподаткування корпоративним податком на Кіпрі.

На підставі зазначених висновків акта перевірки, ГУ ДПС у Чернігівській області 01 лютого 2024 року прийнято податкове повідомлення-рішення № 1706/ж10/25-01-23-07, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на 24583219 грн (у тому числі за податковими зобов`язаннями - 19666575 грн та за штрафними санкціями - 4916644 грн).

Не погодившись з вказаним податковим повідомленням-рішенням, позивач подав скаргу до Державної податкової служби України, яка рішенням від 12 квітня 2024 року № 10548/6/99-00-06-01-02-06 скаргу залишила без задоволення, а податкове повідомлення-рішення - без змін.

Не погоджуючись з прийнятим відповідачем податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Задовольняючи позовні вимоги та скасовуючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення, суд першої інстанції виходив з того, що кінцевим бенефіціарним власником коштів, є компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED, а тому, згідно пункту 103.1 статті 103 ПК України, застосування правил міжнародного договору України здійснюється, шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України. Податкові органи не мають повноважень оцінювати правомірність застосування компанією AGROPROSPERIS 2 LIMITED режиму відрахування умовних відсотків за законодавством Республіки Кіпр, оскільки таке відносить до компетенції уповноваженого органу Республіки Кіпр. Формування відповідачем висновків про транзитність грошових коштів на рахунках AGROPROSPERIS 2 LIMITED в 2017-2019 роках, є безпідставним та таким, що свідчить про формування висновків акта перевірки на відомостях з відкритих баз даних та припущеннях, за відсутності їх документального підтвердження.

Скасовуючи рішення суду першої інстанції та відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд апеляційної інстанції виходив з того, що всього за 2017-2019 роки українські підприємства виплатили на користь AGROPROSPERIS 2 LIMITED процентні доходи у розмірі 215439 доларів США, у свою чергу AGROPROSPERIS 2 LIMITED перерахував 218000 доларів США безпосередньо (напряму) компанії NAP (Кайманові Острови). За період дії договору позики AMARISTA з NAP, компанією AMARISTA було нараховано 330633132 доларів США процентних витрат на користь NAP. Тому, фактично всі отримані проценти від українських підприємств за період 2017-2019 роки були перераховані компанії NAP (Кайманові Острови) у вигляді процентів. Наявність AGROPROSPERIS 2 LIMITED, як посередника, який лише перераховує доходи, на думку суду свідчить, що компанія не є фактичним власником процентного доходу. Відповідно, NAP (Кайманові Острови) є реальним бенефіціаром. Крім того, усі ризики щодо надання позик несе саме NAP (Кайманові Острови), що додатково підкреслює його ключову роль у структурі. Дані, що бенефіціарними власниками AGROPROSPERIS 2 LIMITED є резиденти США не є критерієм застосувати пониженої ставки податку на доходи нерезидентів відповідно до Конвенцій та ПК України. За наведених обставин, суд дійшов висновку, що пільгова ставка оподаткування доходів нерезидента, що отримує такий процентний дохід, не може бути застосована, оскільки, AGROPROSPERIS 2 LIMITED не є їх фактичним власником, а є лише проміжним агентом (здійснює транзит). Процентний дохід, сплачений TOB «ІІОСІВКА АГРО» на користь AGROPROSPERIS 2 LIMITED (Кіпр), підлягає оподаткуванню по ставці 15%, що визначено підпунктом 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК України та сплачується за рахунок таких доходів, а отже прийняте відповідачем оскаржуване податкове повідомлення-рішення є правомірним та не підлягає скасуванню.

Верховний Суд, скасовуючи постанову Шостого апеляційного адміністративного суду та направляючи справу на новий розгляд до суду апеляційної інстанції, наголосив на тому, що:

- право на застосування зменшеної ставки податку, передбачену відповідним міжнародним договором України, виникає, за умови одночасного виконання таких вимог: нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України; нерезидентом надано довідку (або її нотаріально засвідчену копію), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України; нерезидент є бенефіціарним власником доходу;

- чинним законодавством не встановлено форми документа, що підтверджує статус контрагента, як бенефіціарного власника доходу, та який повинна мати особа на момент проведення виплати;

- слід встановити чи є нерезидент бенефіціарним власником доходу (процентів) шляхом послідовного аналізу відповідних критеріїв (ознак), зокрема: нерезидент не повинен бути агентом (номінальним утримувачем); нерезидент має самостійно визначати економічну долю доходу; компанія нерезидент не повинна передавати отриманий дохід або переважну його частину на користь іншої особи. У таких спорах має досліджуватися «транзит» коштів компанії-нерезидента, часовий інтервал між укладенням договорів; вчинення дзеркальних, тобто ідентичних операцій між резидентом та особою-нерезидентом, що зареєстрована в Державі, з якою укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, та між останнім і третьою особою; хто несе фактичні ризики, пов`язані із наданням позики резиденту;

- з судового рішення суду апеляційної інстанції не вбачається наведення обґрунтованих мотивів, виходячи з яких була надана інша правова оцінка, встановленим судом першої інстанції обставинам. Не надано оцінки рішення суду першої інстанції та не зазначено підстав щодо неправильності застосування у цій справі фінансової звітності AGROPROSPERIS 2 LIMITED за 2017 - 2019 роки, яка була надана у відповіді ІКО (вх.28294/5 від 14 квітня 2021 року). Судом апеляційної інстанції не спростовано посилання суду першої інстанції у рішенні, як на підставу для задоволення позову на установчий договір та статут компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED, додаткові угоди до кредитних договорів, в яких компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED підтвердила, що вона є бенефіціарним власником процентного доходу, отриманого від позивача;

- судом апеляційної інстанції не надано належної оцінки посиланням на те, що відповідач не надав жодного належного та допустимого доказу на підтвердження того, що в результаті укладення Договору про реструктуризацію від 1 грудня 2016 року, компанія "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" набула статусу агента або особи, що виконує лише посередницькі функції щодо доходу, отримуваного за кредитними договорами, стороною яких вона стала;

- фактично, суд апеляційної інстанції надав іншу юридичну оцінку обставинам справи ніж суд першої інстанції без належного мотивування причин цього, що не відповідає правилам оцінки доказів за ст. 90 КАС України;

- судом апеляційної інстанції порушено принцип офіційного з`ясування всіх обставин справи, що призвело до ухвалення рішення, яке не відповідає вимогам щодо законності і обґрунтованості.

З урахуванням наведеного, колегія суддів вважає за необхідне зазначити таке.

Відповідно до ст. 3 ПК України, податкове законодавство України складається з Конституції України; цього Кодексу; Митного кодексу України та інших законів з питань митної справи у частині регулювання правовідносин, що виникають у зв`язку з оподаткуванням митом операцій з переміщення товарів через митний кордон України (далі - законами з питань митної справи); чинних міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування; нормативно-правових актів, прийнятих на підставі та на виконання цього Кодексу та законів з питань митної справи; рішень Верховної Ради Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування з питань місцевих податків та зборів, прийнятих за правилами, встановленими цим Кодексом.

Якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Згідно з пунктами 103.1, 103.2, 103.3 статті 103 ПК України, застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.

Особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.

Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті.

Бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів.

При цьому, бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу.

Підпунктами 141.4.1, 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК України, передбачено, що доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами, зокрема, є проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов`язаннями, випущеними (виданими) резидентом.

Резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3-141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Слід звернути увагу на те, що між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр укладено Конвенцію про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків та доходів від 08 листопада 2012 року, яка ратифікована - 04 липня 2013 року, дата набрання чинності для України - 07 серпня 2013 року.

Статтею 11 Конвенції, передбачено, що проценти, що виникають у Договірній Державі і сплачуються резиденту іншої Договірної Держави, можуть оподатковуватись в цій іншій Державі, якщо такий резидент є особою - фактичним власником таких процентів. Однак такі проценти можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо особа - фактичний власник процентів є резидентом іншої Договірної Держави, податок, що стягується таким чином, не повинен перевищувати 2 відсотків від загальної суми процентів.

Докладне визначення терміну «бенефіціарний власник» наведено в Коментарях до Модельної конвенції ОЕСР.

Відповідно до пункту 9 Коментарів до статті 11, вимогу щодо бенефіціарного власника додано до пункту другого статті 11 для того, щоб роз`яснити значення слів «і сплачуються резиденту», які використовуються в пункті 1. Зрозумілим є той факт, що країна джерела не зобов`язана поступатись у праві оподатковувати проценти на тій лише підставі, що проценти були сплачені саме резиденту Держави, з якою укладено міжнародний договір. Термін «фактичний власник доходу» використовується не у вузькому технічному сенсі, а розуміється в контексті та світлі завдань і цілей Конвенції, включаючи уникнення подвійного оподаткування, попередження випадків ухилення від сплати податків та уникнення оподаткування.

Пільга або звільнення від оподаткування по будь-якому із видів доходу, що надається Державою, з якої походить дохід, резиденту іншої Договірної держави з метою уникнення повністю або частково подвійного оподаткування, яке може виникнути у зв`язку із повторним оподаткуванням такого доходу Державою резиденства. Коли цей вид доходу отримує резидент Договірної Держави, що діє як агент чи номінальний отримувач, надання Державою, з якої походить дохід, такої пільги або звільнення виключно на підставі статусу безпосереднього отримувача доходу як резидента іншої Договірної Держави буде суперечити цілям та завданням Конвенції. Безпосередній отримувач в цій ситуації кваліфікуватиметься як резидент, однак цей статус не призводить до потенційного подвійного оподаткування, оскільки отримувач не розглядається як власник доходу для цілей оподаткування в Державі резиденства. Надання державою, з якої походить дохід, пільги або звільнення від оподаткування також буде суперечити цілям та завданням Конвенції, якщо резидент Договірної Держави, не використовуючи такі інструменти, як агентування або номінальної власності, буде діяти як проміжна ланка для іншої особи, котра фактично отримує вигоду від відповідного доходу. Проміжна ланка не може розглядатися як фактичний власник, якщо навіть за свого формального статусу власника, на практиці вона має досить вузькі повноваження щодо такого доходу, що надає можливість її розглядати як просту довірену особу, або управляючу особу, що діє від імені зацікавлених осіб (пункт 10 Коментарів до статті 11).

Отже, Угоди про уникнення подвійного оподаткування не можуть застосовуватися до ситуацій, коли відповідні відносини між резидентом та нерезидентом не пов`язані з фактичним веденням господарської діяльності, а дії учасників цих відносин спрямовані лише на створення зручного (пільгового) податкового режиму. Пільги за міжнародними угодами щодо уникнення подвійного оподаткування повинні відноситися лише до податкового резидента, який є дійсним одержувачем доходу.

Застосування податкових преференцій визнається неправомірним, коли сукупність угод (операцій) дозволяє зробити висновок про те, що основною їхньою метою були виведення доходу з-під оподаткування і формальне здійснення операцій з метою використання переваг за міжнародною угодою.

Результатом такої оцінки може стати перекваліфікація виплати з відповідною зміною режиму оподаткування, а також кваліфікація сукупності угод із застосуванням норм національного законодавства по виведеному з-під оподаткування доходу.

У випадках, які наводяться в Коментарях (агент, номінал, посередник тощо), безпосередній отримувач процентів не вважається бенефіціарним власником, оскільки право отримувача вільно розпоряджатись такими процентами обмежено в силу наявності договірних або інших юридичних обов`язків передати отриманий платіж іншій особі. Такий обов`язок зазвичай випливає з юридичних документів, однак також може з`ясовуватись на підставі фактів та обставин, які вказують, що по суті отримувач процентів не має право вільно розпоряджатись такими процентами.

За загальним правилом ознаками, які можуть вказувати на те, що особа-нерезидент не є кінцевим бенефіціарним власником доходу у вигляді процентів, є, зокрема: 1) відсутність фактичного самостійного здійснення господарської діяльності особою нерезидентом, яка зареєстрована в Державі, з якою Україною укладений договір про уникнення подвійного оподаткування, на відповідній території; 2) характер грошових потоків свідчить про наявність юридичних та фактичних обов`язків щодо подальшого перерахування отримуваних процентів особою-нерезидентом третій особі та відсутність у особи-нерезидента можливості самостійного прийняття рішення щодо долі отримуваного доходу та контролю щодо отримуваного доходу; 3) мінімальний часовий інтервал між: укладенням договору (видачею позики) між резидентом та особою-нерезидентом, з Державою якого укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, а також договору (видачею позики) між останнім та третьою особою; отриманням доходу особою-нерезидентом, з Державою якого укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, і виплатою грошових коштів третій особі; 4) відсутність диференційованих, що розрізняються умов договорів, правових документів, на підставі яких особа-нерезидент отримує дохід і в подальшому перераховує кошти; 5) вчинення дзеркальних, тобто ідентичних операцій між резидентом та особою-нерезидентом, що зареєстрована в Державі, з якою укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, та між останнім і третьою особою; 6) фактичні ризики, пов`язані із наданням позики резиденту, несе третя особа, а не особа-нерезидент.

Колегія суддів, аналізуючи наведене, вважає, що право на застосування зменшеної ставки податку, передбачену відповідним міжнародним договором України, виникає, за умови одночасного виконання таких вимог: нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України; нерезидентом надано довідку (або її нотаріально засвідчену копію), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України; нерезидент є бенефіціарним власником доходу. У разі, коли отримувач процентів має право отримувати вигоду та визначати подальшу економічну долю доходу і не пов`язаний договірними або юридичними зобов`язаннями щодо перерахування такого доходу іншій особі, отримувач є бенефіціарним власником доходу. На противагу чому, такі пільги зі сплати податку не можуть бути застосовані у випадку, коли нерезидент діє саме, як проміжна ланка в інтересах іншої особи, яка фактично отримує вигоду від доходу. Хоча, чинним законодавством не встановлено форми документа, що підтверджує статус контрагента, як бенефіціарного власника доходу, та який повинна мати особа на момент проведення виплати.

Як було наголошено судом касаційної інстанції в даній справі, при вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, суди повинні враховувати, що відповідно до вимог статті 77 КАС України, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень.

Також, слід врахувати й зазначення судом касаційної інстанції в даній справі в частині того, що орієнтовні критерії наведено в Коментарях до Модельної конвенції ОЕСР та в подальшому перелік ознак унормований пунктом 103.3 статті 103 Податкового кодексу України (в редакції Закону від 16 січня 2020 року № 466-IX, який набрав чинності 23 травня 2020 року). Зокрема, для того щоб нерезидент визнавався бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу, такий нерезидент не повинен виконувати «транзитну» роль (бути виключно посередником) у русі коштів. Як зазначено в розділі цієї постанови «Правове регулювання», нормативно закріпленою ознакою посередницької функції нерезидента є, зокрема, те, що зазначена особа не має достатньо повноважень або у випадку, підтвердженому фактами та обставинами, не має права користуватися та розпоряджатися таким доходом. Якісною стороною цього критерію є відсутність кореспондуючого обов`язку передати права на дохід третій особі (самостійне визначення нерезидентом економічної долі доходу). Кількісний критерій полягає у тому, що компанія нерезидент не повинна передавати отриманий дохід або переважну його частину на користь іншої особи (незалежно від способу оформлення такої передачі). Вказаний критерій передбачає обов`язок контролюючого органу довести співставність, в тому числі арифметичну, операцій між виплатою доходу з української компанії на користь нерезидента і подальшого перерахування сум грошових коштів з компанії нерезидента - встановити «транзитний» характер компанії-нерезидента за фактичними обставинами, а також дослідити обставини справи відносно господарської діяльності компанії-нерезидента з урахуванням особливостей її провадження.

Так, у спірних правовідносинах, контролюючим органом не визнано право позивача на застосування зменшеної ставки оподаткування податком з доходів нерезидента із джерелом їх походження з України у розмірі 2% у 2017-2019 роках на підставі Конвенції з посиланням на те, що компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED не була бенефіціарним власником процентного доходу, отриманого від позивача, оскільки, на думку контролюючого органу, здійснювала подальше перерахування процентів на користь компанії NAP (Кайманові Острови).

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що кінцевим бенефіціарним власником коштів, є компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED, оскільки остання використовувала отримані від українських дочірніх компаній процентні доходи для надання нових позик. Такі доходи також використовувалися і для здійснення інвестицій в акції дочірніх компаній.

Вказані висновки вбачаються з системного аналізу: установчого договору та статуту компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED, за яких, компанія є самостійною від інших компаній групи NCH юридичною особою, і що директори самостійно здійснюють управління нею; договору про реструктуризацію від 1 грудня 2016 року, в якому зазначено, що кредитний портфель, до складу якого входили Кредитні договори з позивачем, був переданий з акціонерного капіталу первинного кредитора до складу акціонерного капіталу компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED, а також те, що у компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED не було зобов`язань з викупу випущених привілейованих акцій; додатковим угодам до кредитних договорів, в яких компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED підтвердила, що вона є бенефіціарним власником процентного доходу, отриманого від позивача.

Крім того, судом першої інстанції було досліджено лист уповноваженого органу Республіки Кіпр від 18 січня 2021 року, в якому зазначено, що звичайні бухгалтерські функції компанії виконуються на Кіпрі, водночас операційні рішення, пов`язані з такими інвестиціями, приймаються директорами компанії у межах повсякденного ведення бізнесу, а не під час офіційних нарад директорів з консультаціями та під професійним керівництвом Джорджа Рора, Моріса Табачініча і співробітників офісу у Нью-Йорку. Також, у пункті 19 цього листа зазначено, що компанія надає кредити пов`язаним компаніям, таким чином компанія виконує функції, пов`язані з такою діяльністю (зокрема, фінансування, нагляд та бухгалтерський облік). Вказані обов`язки виконують директори компанії.

Колегіяє суддів також досліджено фінансову звітність AGROPROSPERIS 2 LIMITED за 2017 - 2019 роки, яка була надана у відповіді ІКО (вх.28294/5 від 14 квітня 2021 року) (лист від 18 січня 2021 року).

Відповідач посилається на те, що компанія не використовувала власні кошти для фінансування українських підприємств. Метою випуску привілейованих акцій була передача кредитного портфелю українських підприємств від первинного кредитора до нового кредитора AGROPROSPERIS 2 LIMITED через спільного акціонера та подальше процентного доходу на компанію NCH New Europe Property Fund LP (Кайманові Острови).

Так, договір про реструктуризацію від 01.12.2016 було укладено з метою передачі функцій фінансування в межах групи компаній AGROPROSPERIS 2 LIMITED. Тобто, за наслідками укладення такого договору компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED набула права вимоги до українських компаній групи за кредитними договорами, стороною яких вона стала, а не набула статусу агента, номінального утримувача (номінальним власником) чи посередника щодо доходу, отримуваного за такими кредитними договорами.

Вказане підтверджується і аналізом додаткових угод до кредитних договорів, якими, відповідно, замінено особу, що має право вимоги. Більше того, зміст договорів та додаткових угод від 05.09.2017 №8, 11 компаній AGROPROSPERIS 2 LIMITED не містить зобов`язань з передання отриманих за кредитними договорами процентів третім особам

Факт укладення Договору про реструктуризацію у 2016 році не підтверджує та не може підтверджувати, що компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED не була бенефіціарним власником процентного доходу, отриманого від позивача у 2017-2019 роках.

Відповідачем під час розгляду спору не підтверджено, що у AGROPROSPERIS 2 LIMITED наявні договірні або законні зобов`язання передавати отримані проценти іншій стороні.

Компанія має повне право використовувати та користуватися отриманими проценти. Директори Компанії уповноважені здійснювати операції по рахунку, з контролем функції в офісі у Нью- Йорку.

З огляду на наведене, факт зміни структури внутрішньогрупового фінансування у 2016 році, не може доводити відсутність у AGROPROSPERIS 2 LIMITED статусу бенефіціарного власника процентного доходу, отриманого від позивача у ході своєї діяльності.

Загальнодоступним є факт розгалуженості структури компаній групи NCH. Водночас, наявність гілки корпоративної мережі не свідчить про те, що створені компанії, зокрема й AGROPROSPERIS 2 LIMITED, не є самостійними учасниками відповідного ринку послуг.

Відповідно до долучених до позовної заяви управлінських звітів компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED, основними видами діяльності компанії є здійснення капіталовкладень та фінансування пов`язаних компаній. Дійсно, директори AGROPROSPERIS 2 LIMITED виконували функції директорів в інших компаніях. Водночас, як обґрунтовано зауважив суд першої інстанції, такі функції вони виконували лише в межах компанії груп на підставі відповідних договорів. При цьому, аутсорсинг та аутстафінг є законними, врегульованими законодавчими нормами та дієвими способами оптимізації певних бізнес-процесів, що економить ресурси власника бізнесу. Відтак, виконання директорами функцій у групі компанії на підставі таких договорів не може підтверджувати або спростовувати статус компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED, як бенефіціарного власника процентного доходу, отриманого від позивача.

Окрім того, відповідач стверджує, що функції директорів компаній AGROPROSPERIS 2 LIMITED повністю контролюються офісом в Нью Йорку, компанією NCH, яка є материнською компанією NCH New EuropeProperty Fund LP (Кайманові Острови).

Разом з тим, як було доцільно зауважено судом першої інстанції, у листі уповноваженого органу Республіки Кіпр від 18.01.2021 зазначено, що звичайні бухгалтерські функції компанії виконуються на Кіпрі, водночас операційні рішення, пов`язані з такими інвестиціями, приймаються директорами компанії в рамках повсякденного ведення бізнесу, а не під час офіційних нарад директорів з консультаціями та під професійним керівництвом Джорджа Рора, Моріса Табачініча і співробітників офісу у Нью-Йорку.

Судом першої інстанції, з чим погоджується і колегія суддів, серед іншого, наголошено, що структурування бізнес моделі груп компаній, є виключною компетенцією акціонерів (бенефіціарів) такої групи.

Колегія суддів вважає, що відповідачем так і не було надано доказів на підтвердження того, що в результаті укладення договору про реструктуризацію, компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED набула статусу агента або особи, що виконує лише посередницькі функції щодо доходу, отримуваного за кредитними договорами, стороною яких вона стала. Загальні посилання з аналізом руху коштів по рахунках, не є достатньою підставою для висновку про посередницьку функцію компанії, позаяк, контролюючим органом не аналіхувались та не встановлювались відповідність сум коштів отриманих від позивача та їх відповідність тим сумам, які, у подальшому використовувались компанією далі по руху. До того ж, відповідачем не було спростовано того, що основними видами діяльності компанії, є саме здійснення капіталовкладень та фінансування пов`язаних компаній. Колегія суддів також зауважує, що чинне законодавство не встановлює вимоги щодо джерела походження коштів, за рахунок яких, нерезидент надає позику платнику податків, як щодо умови, яка визначає беніфіціарного власника процентів, виплачених за позикою.

Ще одним критерієм, який свідчить про наявність у компанії-нерезидента статусу бенефіціарного власника доходу це відсутність ознак дзеркальності у договорах та операціях. Такий критерій вважається дотриманим, якщо умови та формулювання договору між компанією-резидентом (компанія, що здійснює виплату з джерелом походження з України) та компанією-нерезидентом (компанія, що отримує дохід з джерелом походження з України) є тотожними за своїм змістом та формою договорам між компанією-нерезидентом та третьою особою.

На переконання колегії суддів, доводи контролюючого органу про транзит грошових коштів на рахунках AGROPROSPERIS 2 LIMITED, є недоведеними та ґрунтуються на відомостях з відкритих баз даних та припущеннях, за відсутності їх документального підтвердження. Висновки акту перевірки про порушення позивачем положень пункту 141.4 статті 141 ПК України і заниження податку на прибуток іноземних юридичних осіб не знайшли свого підтвердження.

Відтак, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED була фактичним (бенефіціарним) отримувачем процентного доходу, а тому позивач правомірно застосував положення Конвенції між Урядом України та Урядом Республіки Кіпр та утримав податок за ставкою 2 відсотки, а не 15%, як помилково вважає відповідач.

Також, колегією суддів враховується і правова позиція Верховного Суду, висловлена у постанові від 04.08.2026 у справі № 580/6976/24 з подібними правовідносинами щодо наявності/відсутності у компанії "АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД" (яка здійснювала кредитування українських компаній групи NCH разом із, зокрема, компанією "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД") статусу бенефіціарного власника процентного доходу, отриманого з України протягом 2017, 2019 років, в якій Верховний Суд погодився з доводами позивача щодо реструктуризації, управління компанією "АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД" та руху грошових коштів, які є подібними доводам ТОВ "НОСІВКА АГРО" щодо компанії "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" у даній справі.

Тож, позовні вимоги є обґрунтованими та підлягають задоволенню, а доводи апеляційної скарги відповідача не спростовують висновків суду першої інстанції та не є підставою для скасування чи зміни оскаржуваного рішення суду першої інстанції.

Згідно з приписами ч. 1 ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

У відповідності до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Колегія суддів вважає, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та прийнято судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження під час апеляційного розгляду, з огляду на що, рішення суду першої інстанції підлягає залишенню без змін.

Судові витрати розподілу не підлягають.

Керуючись ст. ст. 243, 250, 315, 316, 321, 322, 325, 328 - 331 КАС України, суд,

У Х В А Л И В :

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області - залишити без задоволення.

Рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 10 грудня 2024 р. - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена, з урахуванням положень ст. 329 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя О.М. Ганечко

Судді В.В. Кузьменко

Н.В. Безименна

Повний текст постанови складено 17.09.2026 з урахуванням перебування головуючого судді у відрядженні.