Постанова від 14 вересня 2026 р. у справі №826/16187/17 — Шостий апеляційний адміністративний суд

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Справа № 826/16187/17 Суддя (судді) першої інстанції: Гебеш С.А.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 вересня 2026 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючий суддя Парінов А.Б.,

судді: Беспалов О.О.,

Кравченко Є.Д.,

розглянувши у письмовому провадженні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 29 серпня 2025 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "САНГРЕЙН ІНВЕСТ" до Головного управління ДФС у м. Києві, Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Сангрейн Інвест" звернулось до суду з адміністративним позовом, у якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у м. Києві від 28 листопада 2017 року № 0053071207, яким за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних до Товариства застосовано штраф у сумі 65 033,71 грн. В обґрунтування позову Товариство зазначило, що податкові накладні № 9 від 04.04.2017, № 10 від 06.04.2017, № 11 від 07.04.2017, № 12 від 08.04.2017, № 13 від 10.04.2017, № 14 від 12.04.2017, № 15 від 13.04.2017, № 16 від 14.04.2017 та № 17 від 15.04.2017 були складені та зареєстровані помилково, оскільки господарських операцій з відвантаження товару у ці дати не відбувалось, а тому обов`язку щодо реєстрації таких податкових накладних у Товариства не виникало; допущену помилку виправлено шляхом складення та реєстрації розрахунків коригування з причиною "помилково виписана", у зв`язку з чим підстави для застосування штрафних санкцій відсутні.

Рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 29 серпня 2025 року позов задоволено: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у м. Києві від 28 листопада 2017 року № 0053071207.

Ухвалюючи таке рішення, суд першої інстанції виходив з того, що на дати складення податкових накладних № 9– 17 господарських операцій з відвантаження товару не відбувалось, доказів здійснення таких операцій контролюючий орган не надав, а факт помилкової реєстрації прийнято контролюючим органом, оскільки зареєстровано розрахунки коригування до помилково складених податкових накладних; за таких обставин суд дійшов висновку про недоведеність складу податкового правопорушення та протиправність оскаржуваного рішення.

Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у м. Києві подало апеляційну скаргу, в якій просить це рішення скасувати та ухвалити нове рішення про відмову в задоволенні позову повністю. На обґрунтування апеляційної скарги апелянт посилається на те, що: судом першої інстанції неправильно застосовано норми матеріального права, не з`ясовано всіх обставин справи та не досліджено наданих доказів; реєстрація податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних у визначені строки є елементом податкового обов`язку, закріпленого для всіх платників податку на додану вартість, а невиконання цього обов`язку утворює склад податкового правопорушення; помилковість складення податкової накладної, яка виписана і зареєстрована платником, не є підставою для звільнення від відповідальності за її несвоєчасну реєстрацію; Податковий кодекс України не містить норм щодо звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної у разі помилковості її складення та подання розрахунку коригування після закінчення граничного строку реєстрації; таке правозастосування, на думку апелянта, відповідає правовим позиціям Верховного Суду, викладеним у постановах від 22 травня 2020 року у справі № 820/5563/16 та від 31 серпня 2020 року у справі № 804/5062/16.

Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

З огляду на викладене, колегія суддів визнала за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження.

У відзиві на апеляційну скаргу Товариство з обмеженою відповідальністю "Сангрейн Інвест" просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції – без змін, наполягаючи на тому, що обов`язок скласти та зареєструвати податкову накладну виникає лише на дату виникнення податкових зобов`язань, тобто за наявності першої події у розумінні статті 187 Податкового кодексу України; оскільки відвантаження товару у дати складення податкових накладних № 9– 17 не відбувалось, обов`язку щодо їх реєстрації не виникало, а помилкова реєстрація таких накладних із подальшим їх коригуванням не може бути підставою для накладення штрафу.

Перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги та відзиву на неї, колегія суддів дійшла таких висновків.

Судами встановлено, що 01 квітня 2017 року між Товариством з обмеженою відповідальністю "Сангрейн Інвест" (постачальник) та Приватним акціонерним товариством "КДЗ" (покупець) укладено договір поставки № 01/04-1, за умовами якого постачальник на умовах СРТ зобов`язався поставити кукурудзу врожаю 2016 року.

Фактичне відвантаження товару відбулося 17 квітня 2017 року, того ж дня складено видаткові накладні та акт приймання-передачі товару; на цю операцію Товариство склало податкові накладні № 35– 43 та зареєструвало їх в Єдиному реєстрі податкових накладних 17 квітня 2017 року без порушення строку, що контролюючим органом не заперечується. Водночас Товариством раніше було складено податкові накладні № 9– 17 з датами 04.04.2017 – 15.04.2017 на той самий товар за тим самим договором, за якими господарських операцій з відвантаження у відповідні дати не відбувалось. До податкових накладних № 9– 17 Товариство склало розрахунки коригування № 25– 33 від 17.04.2017 із причиною коригування "помилково виписана", якими суми податкового зобов`язання та податкового кредиту зменшено на відповідні суми, а самі податкові накладні № 9– 17 зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних 03 травня 2017 року.

За наслідками камеральної перевірки своєчасності реєстрації податкових накладних (акт від 07.11.2017 № 13355/26-15-12-07-20/34000176) контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 28 листопада 2017 року № 0053071207, яким за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних № 9– 17 застосовано штраф у розмірі 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в цих накладних, на загальну суму 65 033,71 грн.

Перевіривши доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла висновку про відсутність підстав для задоволення апеляційної скарги з огляду на таке.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Спірним у справі є питання правомірності застосування до Товариства штрафу за пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, які, за твердженням платника, складені та зареєстровані помилково і скориговані розрахунками коригування з причиною "помилково виписана".

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку – дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої – дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів – дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, а для послуг – дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно з пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

За приписами пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку – продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Реєстрація податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків, зокрема для податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, – до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені.

Зі змісту наведених норм у їх системному зв`язку вбачається, що обов`язок скласти податкову накладну та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних є похідним від обов`язку нарахувати податкові зобов`язання і виникає у платника податку лише на дату виникнення таких зобов`язань, тобто за умови настання першої з подій, визначених пунктом 187.1 статті 187 Податкового кодексу України, – відвантаження товару або отримання оплати. За відсутності першої події податкове зобов`язання не виникає, а отже не виникає і обов`язку скласти та зареєструвати податкову накладну.

Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що у дати складення податкових накладних № 9– 17 (04.04.2017 – 15.04.2017) ані відвантаження товару, ані його оплати не відбувалось; фактичне відвантаження товару за договором № 01/04-1 мало місце лише 17 квітня 2017 року і було задокументоване окремими податковими накладними № 35– 43, зареєстрованими своєчасно. А отже податкове зобов`язання за податковими накладними № 9– 17 у Товариства не виникло, у зв`язку з чим не виникло і обов`язку щодо їх складення та реєстрації.

Наведене має визначальне значення для кваліфікації діяння за пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України, згідно з яким порушення платниками податку на додану вартість граничних термінів реєстрації податкових накладних, що підлягають наданню покупцям – платникам податку на додану вартість, та розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених статтею 201 цього Кодексу, тягнуть за собою накладення на платників податку на додану вартість, на яких відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі 10 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, – у разі порушення терміну реєстрації до 15 календарних днів. Відповідальність за цією нормою пов`язується не із самим фактом складення документа, а з невиконанням покладеного статтями 192 та 201 Кодексу обов`язку щодо реєстрації податкової накладної. Оскільки у розглядуваному випадку перша подія не настала і податкового зобов`язання за податковими накладними № 9– 17 не виникло, обов`язок щодо їх реєстрації на Товариство не покладався, а тому склад податкового правопорушення, передбаченого пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України, у діях платника відсутній.

Такий підхід відповідає сталій практиці Верховного Суду. У постанові від 09 червня 2026 року у справі № 160/25879/24 Верховний Суд зазначив, що з огляду на непідтвердження факту заниження платником податкових зобов`язань з податку на додану вартість "відсутній у позивача і обов`язок складати та реєструвати в ЄРПН податкові накладні на суму не нарахованих податкових зобов`язань з ПДВ у відповідності до вимог пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, а відтак застосування до позивача штрафу … за не складення та не реєстрацію в ЄРПН податкових накладних … є протиправним".

Аналогічно, у постанові від 12 травня 2026 року у справі № 520/689/24 Верховний Суд виснував, що "за відсутності події придбання для використання в оподатковуваних операціях товарів/послуг та, як наслідок, неможливості визначення дати початку їх фактичного використання … у платника податку не може виникнути податкове зобов`язання з податку на додану вартість".

Наведені висновки, будучи застосовними до спірних правовідносин, підтверджують, що обов`язок щодо реєстрації податкової накладної є похідним від наявності податкового зобов`язання, за відсутності якого відсутні й підстави для притягнення платника до відповідальності за пунктом 120-1.1 статті 120-1 Кодексу.

Відхиляючи посилання апелянта на правову позицію, викладену у постанові Верховного Суду від 22 травня 2020 року у справі № 820/5563/16, згідно з якою "Податковий кодекс України не містить норм щодо звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної в ЄРПН у разі помилковості її складення та подання розрахунку коригування до такої податкової накладної після закінчення граничного строку для реєстрації податкової накладної в ЄРПН", колегія суддів виходить з того, що наступна і послідовна практика Верховного Суду уточнила відповідний підхід, пов`язавши наявність обов`язку щодо реєстрації податкової накладної та відповідальності за його невиконання з настанням першої події і виникненням податкового зобов`язання. У справі, що переглядається, спірним є не звільнення платника від відповідальності за наявний обов`язок, а сама відсутність такого обов`язку, оскільки податкового зобов`язання за податковими накладними № 9– 17 не виникло.

За таких умов правова позиція у справі № 820/5563/16 не спростовує висновків суду першої інстанції.

Помилковість складення податкових накладних № 9– 17 підтверджується і подальшими діями сторін.

Відповідно до пункту 192.1 статті 192 Податкового кодексу України розрахунок коригування до податкової накладної складається, зокрема, у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг. Товариство склало розрахунки коригування № 25– 33 від 17.04.2017 із причиною "помилково виписана", а контролюючий орган прийняв їх до Єдиного реєстру податкових накладних, чим фактично погодився з помилковістю складення відповідних податкових накладних. При цьому згідно з частиною першою статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи; будь-які документи мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Оскільки господарських операцій з відвантаження товару за податковими накладними № 9– 17 у дати їх складення не відбувалось, такі накладні не посвідчували жодної реальної операції і не породжували податкового зобов`язання.

Відповідно до частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Контролюючий орган, усупереч наведеному, не надав жодних доказів здійснення Товариством господарських операцій з відвантаження товару за податковими накладними № 9– 17 у дати 04.04.2017 – 15.04.2017, а відтак не довів настання першої події, виникнення податкового зобов`язання та, як наслідок, наявності обов`язку щодо реєстрації цих накладних, за порушення строку якої застосовано штраф. Колегія суддів ураховує також, що податкове зобов`язання за реальною операцією поставки від 17.04.2017 задекларовано Товариством через своєчасно зареєстровані податкові накладні № 35– 43, а тому втрат для бюджету від помилкового складення податкових накладних № 9– 17 не настало.

Доводи апеляційної скарги наведеного не спростовують. Твердження апелянта про те, що помилковість складення податкової накладної не звільняє від відповідальності за її несвоєчасну реєстрацію, ґрунтується на хибному розумінні предмета спору: у цій справі йдеться не про звільнення платника від відповідальності за наявний обов`язок, а про відсутність самого обов`язку щодо реєстрації податкових накладних, за якими податкового зобов`язання не виникло.

Посилання апелянта на те, що Податковий кодекс України не містить норм про звільнення від відповідальності у разі помилковості складення накладної, з тих самих підстав не має значення для вирішення спору, оскільки відсутність обов`язку виключає й саму відповідальність.

Довід про те, що реєстрація податкової накладної є елементом податкового обов`язку всіх платників, є правильним лише в частині, що такий обов`язок виникає за наявності податкового зобов`язання; за відсутності першої події та податкового зобов`язання цей обов`язок на платника не покладається. Обрання контролюючим органом камеральної перевірки як форми контролю своєчасності реєстрації податкових накладних відповідає пункту 75.1.1 статті 75 Податкового кодексу України і саме по собі правомірне, проте по суті спору наведених вище висновків не змінює.

Таким чином, суд першої інстанції повно з`ясував обставини справи, дав правильну правову оцінку спірним правовідносинам і ухвалив рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, а доводи апеляційної скарги його висновків не спростовують.

Відповідно до частини першої статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду – без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 242, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві – залишити без задоволення.

Рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 29 серпня 2025 року – залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду в порядку і строки, визначені статтями 328, 329 КАС України.

Головуючий суддя А.Б. Парінов

Судді: О.О. Беспалов

Є.Д. Кравченко

(Повний текст постанови суду виготовлено 15 вересня 2026 року)