Постанова від 13 вересня 2026 р. у справі №160/28515/25 — Касаційний адміністративний суд Верховного Суду

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 вересня 2026 року

м. Київ

справа № 160/28515/25

адміністративне провадження № К/990/16821/26

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

Головуючого судді-доповідача - Яковенка М. М.,

суддів - Васильєвої І. А., Шишова О. О.,

участі:

секретаря судового засідання: Бугаєнко Н. В.,

представник позивача Благодір Р. В.,

представник відповідача Делятинська К. А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції в касаційній інстанції адміністративну справу № 160/28515/25

за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ДОНБАСЬКЕ ПРОМИСЛОВО-ТРАНСПОРТНЕ ПІДПРИЄМСТВО» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду (головуючого судді: В. В. Горбалінського) від 16 грудня 2025 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду (колегія у складі суддів: С. В. Сафронова, А. О. Коршун, Д. В. Чепурнов) від 17 березня 2026 року,

УСТАНОВИВ:

І. РУХ СПРАВИ

1. У жовтні 2025 року до Дніпропетровського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю «ДОНБАСЬКЕ ПРОМИСЛОВО-ТРАНСПОРТНЕ ПІДПРИЄМСТВО» (далі - ТОВ «ДОНБАСЬКЕ ПРОМИСЛОВО-ТРАНСПОРТНЕ ПІДПРИЄМСТВО» або ТОВ «ДОНПРОМТРАНС», позивач) до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі - ГУ ДПС, відповідач, скаржник), в якій позивач просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «В3» від 10 липня 2025 року № 0394650714, яким ТОВ «ДОНБАСЬКЕ ПРОМИСЛОВО-ТРАНСПОРТНЕ ПІДПРИЄМСТВО» відмовлено у наданні бюджетного відшкодування за квітень 2025 року на суму 172 647 622,03 грн.

2. В обґрунтування позову позивач зазначає, що у Державному реєстрі санкцій відсутня інформація щодо накладення санкцій відносно ПрАТ «Камет - Сталь», ПрАТ «ПІВНГЗК», ПрАТ «ІНГЗК», ПрАТ «ЦГЗК» та ПАТ «Запоріжсталь», засновників (учасників) та кінцевих бенефіціарних власників підприємства. З огляду на зазначене, підстави для застосування по відношенню до ТОВ «ДОНБАСЬКЕ ПРОМИСЛОВО-ТРАНСПОРТНЕ ПІДПРИЄМСТВО» положень пункту 200.4-1 статті 200 Податкового кодексу України (далі - ПК України) відсутні.

Підсанкційні особи, вказані в акті перевірки, не є засновниками (учасниками) та кінцевими бенефіціарними власниками позивача. В Акті відповідач безпідставно застосовує до позивача положення підпункту 200.4-1 статті 200 ПК України, в якому зазначено, що платники податку, щодо яких (та/або щодо засновників (учасників), кінцевих бенефіціарних власників яких) у порядку, встановленому Законом України «Про санкції», прийняті рішення про застосування спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій), протягом строку застосування таких санкцій не мають права на отримання бюджетного відшкодування суми від`ємного значення.

Підсанкційні особи не мають прямого та непрямого вирішального впливу на діяльність позивача шляхом реалізації права контролю, володіння, користування або розпорядження всіма активами чи їхньою часткою, права отримання доходів від діяльності позивача та не мають права вирішального впливу на формування складу, результати голосування органів управління, а також вчинення правочинів, які дають можливість визначати основні умови господарської діяльності позивача, приймати обов`язкові до виконання рішення, що мають вирішальний вплив на діяльність позивача.

Відтак, застосовані до вказаних в акті осіб санкції не мають розповсюджуватися безпосередньо на ТОВ «ДОНБАСЬКЕ ПРОМИСЛОВО-ТРАНСПОРТНЕ ПІДПРИЄМСТВО». Крім того, позивач зазначає, що господарські операції між ТОВ «ДОНБАСЬКЕ ПРОМИСЛОВО-ТРАНСПОРТНЕ ПІДПРИЄМСТВО» та ПрАТ «Камет - Сталь», ПрАТ «ПІВНГЗК», ПрАТ «ІНГЗК», ПрАТ «ЦГЗК» та ПАТ «Запоріжсталь» мали реальний характер, діяльність позивача була спрямована на отримання економічної вигоди від підприємницької діяльності, підприємства ознак фіктивності на час здійснення господарської операції не мали, що зумовлює хибність викладених в акті перевірки висновків податкового органу.

3. Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 16 грудня 2025 року, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 17 березня 2026 року, позов задоволено.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення форми «В3» від 10 липня 2025 року № 0394650714.

Стягнуто з ГУ ДПС у Дніпропетровській області за рахунок бюджетних асигнувань на користь ТОВ «ДОНБАСЬКЕ ПРОМИСЛОВО-ТРАНСПОРТНЕ ПІДПРИЄМСТВО» судові витрати з оплати судового збору у розмірі 24 224,00 грн.

4. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, 14 квітня 2026 року через систему «Електронний суд» до Верховного Суду надійшла касаційна скарга, в якій відповідач просить скасувати рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 16 грудня 2025 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 17 березня 2026 року, і ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

5. Після усунень недоліків касаційної скарги, ухвалою Верховного Суду від 23 квітня 2026 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою та встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.

6. 27 квітня 2026 року до суду надійшла заява про зупинення або зупинення дії судового рішення, якій скаржник просить зупинити дію рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 16 грудня 2025 року та постанови Третього апеляційного адміністративного суду від 17 березня 2026 року у адміністративній справі № 160/28515/25.

7. Ухвалою Верховного Суду від 11 травня 2026 року у задоволенні клопотання Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про зупинення виконання або зупинення дії судового рішення у справі № 160/28515/25 відмовлено.

8. Позивач скористався своїм процесуальним правом та подав 01 травня 2026 року через систему «Електронний суд» до суду касаційної інстанції відзив на касаційну скаргу, в якому просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін, оскільки вважає доводи такої скарги безпідставними, а оскаржувані рішення - таким, що ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права.

8.1 Зокрема позивач вказує, що зазначена відповідачем підстава касаційного оскарження передбачена пунктами 1, 3 частини четвертої статті 328 КАС України є безпідставною, оскільки на сьогодні Верховним Судом сформована практика з питань застосування пункту 200.4-1 статті 200 ПК України, яка викладена у постановах Верховного Суду від 3 червня 2025 року у справі № 280/7764/24, від 5 листопада 2025 року у справі № 160/31001/24, від 11 березня 2026 року у справі № 160/5758/25.

Також ТОВ «Донбаське ПТП» вважає безпідставними і посилання скаржника на пункт 4 частини четвертої статті 328 КАС України, як на підставу касаційного оскарження, так як позиція відповідача спростовується матеріалами самого Акта перевірки, оскільки відповідачем в Акті перевірки не зазначено про жодні порушення норм податкового законодавства, жодних зауважень до первинних документів не було. Більш того, контролюючим органом в Акті перевірки самостійно підтверджено рух активів (товарів та грошових коштів), отриманих ТОВ «ДОНПРОМТРАНС» від ПРАТ «ІНГЗК» та ПАТ «Запоріжсталь».

У пункті 2.11 Акта перевірки зазначено, що «Перелік документів, які були використано при проведенні перевірки: платіжні документи, документи які засвідчують факт оплати за отриманні товари (послуги) та виписки банку; договори поставки на придбання товарів, контракти з додатками, специфікації до контрактів, договори комісії з додатками, специфікації до договорів комісії, договори оренди, прибуткові накладні, залізничні накладні, акти приймання- передачі, акти приймання-передачі на комісію, звіти комісіонерів, щомісячні реєстри операцій з реалізації товарів, звіти комісіонера з виконаного доручення, сертифікати якості від виробника; вантажно-митні декларації, податкові накладні, головна книга, оборотно-сальдові відомості та журнали-ордери по рахунках.

Крім того, на сторінках 16 та 19 Акту перевірки перевіряючими зазначено «Так, відповідно специфікацій до договорів поставки та експортних контрактів щодо реалізації ТМЦ встановлено момент переходу право власності…» Актом перевірки підтверджено правомірне формування податкового зобов`язання, податкового кредиту, від`ємного значення ПДВ.

Як вбачається зі змісту касаційної скарги контролюючий орган вважає, що а) правочини між ПрАТ «ІНГЗК», ПАТ «Запоріжсталь» та ТОВ «ДОНПРОМТРАНС» є удаваними; б) до засновників (учасників) та кінцевих бенефіціарних власників ПАТ «Запоріжсталь» та ПрАТ «ІНГЗК» застосовані санкції.

У свою чергу, заперечення позивача ґрунтуються на тому, що відповідачем не надано доказів та не доведено, що правочини між ПрАТ «ІНГЗК», ПАТ «Запоріжсталь» та ТОВ «ДОНПРОМТРАНС» є удаваними; підсанкційні особи не є засновниками (учасниками) та кінцевими бенефіціарними власниками ПАТ «Запоріжсталь» та ПрАТ «ІНГЗК», що підтверджується рішеннями Верховного Суду, а до ТОВ «ДОНПРОМТРАНС» не застосовані санкції.

9. Ухвалою Верховного Суду закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у відкритому судовому засіданні.

IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ

10. Судами попередніх інстанцій встановлено та підтверджено матеріалами справи, що на підставі направлень від 10 червня 2025 року № 6308, № 6311, виданих Головним Управлінням ДПС у Дніпропетровській області, та наказу ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 06 червня 2025 року № 3778-п, виданого на підставі пункту 191.1 статті 19, підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78, пункту 82.2 статті 82, підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, посадовими особами контролюючого органу проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «ДОНБАСЬКЕ ПРОМИСЛОВО-ТРАНСПОРТНЕ ПІДПРИЄМСТВО» (код ЄДРПОУ 31366355) щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за квітень 2025 року від`ємного значення з ПДВ у сумі 1 487 169 106грн, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету у сумі 1 438 078 876 грн, з урахуванням періодів формування від`ємного значення та поданих уточнюючих розрахунків, за результатами якої складено акт від 25 червня 2025 року № 2816/04-36-07-14-04/31366355.

11. Перевіркою дотримання податкового законодавства при декларуванні за квітень 2025 року від`ємного значення з ПДВ у сумі 1 487 169 106 грн, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету у сумі 1 438 078 876 грн, з урахуванням періодів формування від`ємного значення та поданих уточнюючих розрахунків, встановлено порушення:

пункту 200.4-1 статті 200 ПК України ТОВ «ДОНБАСЬКЕ ПРОМИСЛОВО-ТРАНСПОРТНЕ ПІДПРИЄМСТВО» (код ЄДРПОУ 31366355), внаслідок чого відмовлено у відшкодуванні з бюджету на рахунок платника у банку у сумі 172 647 622,03грн.

12. Податковим органом у акті перевірки вказано, що операції ТОВ «ДОНПРОМТРАНС» із придбання продукції (залізовмісна продукція: залізорудна сировина та металопродукція) у ПрАТ «ІНГЗК» і ПАТ «Запоріжсталь» та її одночасної подальшої передачі цим підприємствам як комісіонерам для експорту мали удаваний характер і були спрямовані на отримання бюджетного відшкодування ПДВ з подальшим перерахуванням коштів зазначеним підприємствам.

Разом з тим, в ході проведення документальної позапланової виїзної перевірки позивача було встановлено також застосування спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій) у порядку, встановленому Законом України «Про санкції» та відповідно до підпункту 1, 2 Додатку 2 до Рішення РНБО від 08 жовтня 2024 року до засновників (учасників), кінцевих бенефіціарних власників, ПрАТ «ІНГЗК», ПАТ «ЗАПОРІЖСТАЛЬ».

13. На підставі висновків акта перевірки від 25 червня 2025 року № 2816/04-36-07-14-04/31366355 прийнято податкове повідомлення рішення з податку на додану вартість форми «В3» від 10 липня 2025 року № 0394650714 на суму 172 647 622,03 грн.

14. Представником позивача було складено та направлено скаргу на означене податкове повідомлення-рішення до Державної податкової служби України.

15. Рішенням Державної податкової служби України від 05 вересня 2025 року № 25908/6/99-00-06-01-03-06 про результати розгляду скарги ТОВ «ДОНБАСЬКЕ ПРОМИСЛОВО-ТРАНСПОРТНЕ ПІДПРИЄМСТВО», скаргу залишено без задоволення, податкове повідомлення рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області з податку на додану вартість форми «В3» від 10 липня 2025 року № 0394650714 на суму 172 647 622,03 грн залишено без змін.

16. Не погодившись з податковим повідомленням-рішенням від 10 липня 2025 року № 0394650714 на суму 172 647 622,03 грн позивач звернувся до суду з позовом про визнання його протиправним та скасування.

17. В ході розгляду справи, судами попередніх інстанції встановлено, що господарські операції у спірному випадку відбувались між ТОВ «ДОНПРОМТРАНС» та ПрАТ «ІНГЗК» і ПАТ «Запоріжсталь».

18. Між ПАТ «Запоріжсталь» та ТОВ «ДОНПРОМТРАНС» укладено договір поставки металопродукції № 31366355/2/24/1 від 19 грудня 2024 року та договір комісії № 31366355/2/24/1 від 19 грудня 2024 року, відповідно до якого Комітент доручає, а Комісіонер зобов`язується від свого імені, але за рахунок та за дорученням Комітента за плату вчиняти такі дії: продати нерезидентам України в митному режимі «експорт» металопродукцію, що є власністю Комітента, як у рамках раніше укладених зовнішньоекономічних договорів (контрактів), так і в рамках зовнішньоекономічних договорів (контрактів), що укладаються, а також оформити та підписати інші документи, які є необхідними для виконання доручень Комітента; укласти договори (у разі необхідності) на митне оформлення Товару; вчинити інші дії, які є доцільними та необхідними для виконання доручень Комітента.

19. Між ПрАТ «ІНГЗК» та ТОВ «ДОНПРОМТРАНС» укладено договір поставки № 1556 30/2024 від 23 жовтня 2024 року та договір комісії № 1554-30/2024 від 23 жовтня 2024 року, відповідно до якого Комітент доручає, а Комісіонер зобов`язується від свого імені, але за дорученням Комітента за плату вчиняти такі дії: продати нерезидентам України в митному режимі «експорт» залізорудну сировину - ЗРС, що є власністю Комітента, як у рамках раніше укладених зовнішньоекономічних договорів (контрактів), так і в рамках зовнішньоекономічних договорів (контрактів), що укладаються, а також оформити та підписати інші документи, які є необхідними для виконання доручень Комітента; укласти договори на митне оформлення Товару; вчинити інші дії, які є доцільними та необхідними для виконання доручень Комітента.

20. На підтвердження господарських взаємовідносин надано платіжні документи; виписки банку; договори поставки на придбання товарів, контракти з додатками, специфікації до контрактів, договори комісії з додатками, специфікації до договорів комісії, договори оренди, прибуткові накладні, залізничні накладні, акти приймання передачі, акти приймання-передачі на комісію, звіти комісіонерів, щомісячні реєстрі операцій з реалізації товарів, звіти комісіонера з виконаного доручення, сертифікати якості від виробника; вантажно-митні декларації, податкові накладні, головна книга, оборотно-сальдові відомості та журнали-ордери по рахунках.

IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

21. Суд першої інстанції задовольняючи позовні вимоги, з висновками якого погодився й суд апеляційної інстанції, що для цілей застосування пункту 200.14-1 статті 200 ПК України визначальним є встановлення обставин, які свідчать про застосування санкцій щодо однієї з наступних осіб: самого платника податку; засновників (учасників) платника податку (позивача); кінцевих бенефіціарних власників платника податку (позивача).

Проте, контролюючим органом не встановлено застосування санкцій: до платника податку - ТОВ «ДОНПРОМТРАНС»; до його засновників або учасників; до його кінцевих бенефіціарних власників. Таким чином, враховуючи викладене, суди дійшли висновку, що застосування контролюючим органом пункту 200.4-1 статті 200 ПК України до ТОВ «ДОНБАСЬКЕ ПРОМИСЛОВО-ТРАНСПОРТНЕ ПІДПРИЄМСТВО» є необґрунтованим та безпідставним.

Суд відхилив посилання контролюючого органу про застосування спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій) до засновників (учасників), кінцевих бенефіціарних власників ПАТ «ЗАПОРІЖСТАЛЬ» та ПрАТ «ІНГЗК», в розрізі спірних правовідносин, оскільки у розумінні пункту 200.4-1. статті 200 ПК України, ані ПАТ «ЗАПОРІЖСТАЛЬ», ані ПрАТ «ІНГЗК», не є засновником (учасником) платника податку (ТОВ «ДОНБАСЬКЕ ПРОМИСЛОВО-ТРАНСПОРТНЕ ПІДПРИЄМСТВО») та/або кінцевим бенефіціарним власником платника податку (ТОВ «ДОНБАСЬКЕ ПРОМИСЛОВО-ТРАНСПОРТНЕ ПІДПРИЄМСТВО»).

Щодо висновків контролюючого органу про здійснення удаваного правочину між ТОВ «ДОНПРОМТРАНС» та ПрАТ «ІНГЗК», ПАТ «Запоріжсталь», зазначено, що для визнання правочину удаваним необхідно встановити:

який саме правочин сторони формально уклали;

який інший правочин вони фактично приховували;

наявність свідомої узгодженої волі обох сторін на приховування іншого правочину;

настання інших прав та обов`язків, ніж передбачені формально укладеним договором.

При цьому, податковий орган, не встановив та не довів обставин щодо того, який правочин було приховано між ТОВ «ДОНПРОМТРАНС» та ПрАТ «ІНГЗК», ПАТ «Запоріжсталь», для визнання його удаваним.

Суд також урахував, що підпункт 20.1.30 пункту 20.1 статті 20 ПК України надає контролюючому органу право звернутися до суду з позовом про визнання правочинів недійсними. Доказів реалізації такого права щодо спірних договорів не надано.

У зв`язку із цим суд відхилив висновок ДПС про удаваність правочинів.

Щодо реальності господарських операцій, суди врахували надані позивачем договори поставки та комісії, платіжні документи, банківські виписки, накладні, акти приймання-передачі, звіти комісіонерів, митні декларації, податкові накладні та документи бухгалтерського обліку. При цьому зазначили, що в акті перевірки контролюючий орган не заперечував достатності й дійсності цих документів, не ставив під сумнів достовірність зазначених у них відомостей та не встановив порушень під час їх складання. Пославшись на правові позиції Верховного Суду, вказано, що податкова інформація з інформаційно-аналітичних баз, а також сама по собі відсутність необхідних трудових і матеріальних ресурсів не є безумовним підтвердженням нереальності господарських операцій.

Судами також враховано, що контролюючим органом не подано доказів, які однозначно свідчили б про неправдивість одержаних від платника документів, підтверджували б фіктивний характер спірних операцій та недобросовісність позивача як платника податків, відповідачем не надано суду жодних доказів, які підтверджували б те, що вчинення правочину (укладення договору), на підставі якого виникли взаємовідносини між позивачем та контрагентом не відповідали дійсним намірам сторін щодо набуття цивільних прав та обов`язків чи свідчили б про незвичність цін за спірними операціями, або про невідповідність господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності товариства, господарській меті з метою досягнення правових наслідків та які порушують публічний порядок, суперечать моральним засадам суспільства та спрямовані на заволодіння майном держави.

22. При цьому, додатково, колегія суддів суду апеляційної інстанції визнала встановленим і не спростованим відповідачем те, що стосовно ТОВ «ДОНПРОМТРАНС», ПрАТ «ІНГЗК» і ПАТ «Запоріжсталь» рішення Ради національної безпеки і оборони України про застосування спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій) не приймалися.

Державний реєстр санкцій також не містить інформації про застосування санкцій до ПрАТ «ІНГЗК» і ПАТ «Запоріжсталь», їх засновника (учасника) Metinvest B.V. та кінцевого бенефіціарного власника ОСОБА_2 . Водночас відповідач не надав належних і достатніх доказів того, що зазначені в акті перевірки та апеляційній скарзі підсанкційні особи є засновниками, учасниками або кінцевими бенефіціарними власниками ТОВ «ДОНПРОМТРАНС», ПрАТ «ІНГЗК» чи ПАТ «Запоріжсталь».

Оцінивши надані докази за правилами статей 72- 76 КАС України, апеляційний суд дійшов висновку, що відповідачем не наведено та не надано належних і достатніх доказів правомірності відмови ТОВ «ДОНПРОМТРАНС» у бюджетному відшкодуванні ПДВ за квітень 2025 року. Суд виходив із відсутності санкцій щодо самого Товариства, його засновників, учасників і кінцевих бенефіціарних власників, а також відсутності інших правових підстав для такої відмови. Відмову в бюджетному відшкодуванні за цих обставин суд апеляційної інстанції розцінює як незаконне втручання контролюючого органу у право Товариства володіти, користуватися та розпоряджатися власними обіговими коштами ТОВ «ДОНПРОМТРАНС».

Суд апеляційної інстанції відхилив посилання контролюючого органу на застосування санкцій до окремих осіб, пов`язаних зі структурою власності ПАТ «Запоріжсталь» і ПрАТ «ІНГЗК».

Колегія суддів установила, що до переліку осіб, щодо яких рішенням РНБО від 12 травня 2023 року, введеним у дію Указом Президента України від 12 травня 2023 року № 275/2023, застосовано санкції, включено окремих акціонерів ПАТ «Запоріжсталь», а саме: Global Steel Investments Limited (Велика Британія) із часткою 12,3466%, ТОВ «Київ Секюрітіз Груп» із часткою 24,5003% та ТОВ «Мідланд Кепітал Менеджмент» із часткою 11,2224%.

Водночас відповідно до даних Єдиного державного реєстру юридичних осіб фізичних осіб підприємців та громадських формувань засновниками ПрАТ «ІНГЗК» є МЕТІНВЕСТ Б.В. (НІДЕРЛАНДИ), МЕТІНВЕСТ МЕНЕДЖМЕНТ Б.В. (НІДЕРЛАНДИ).

У структурі власності Metinvest B.V. частка 76,24% (відсоток частки статутного капіталу або відсоток права голосу (непрямий вплив) належить СКМ (СИСТЕМ КЕПІТАЛ МЕНЕДЖМЕНТ) ЛІМІТЕД), Кіпр - 71,24% та компанії КЛАРЕНДЕЙЛ ЛІМІТЕД, Кіпр - 5%, кінцевим бенефіціарним власником яких є Рінат Ахметов.

Решта 23,76% належить компанії СМАРТ СТІЛ ЛТД (Кіпр), яка належить компанії СМАРТ ХОЛДИНГ (САЙПРУС) ЛТД (Кіпр), і яку передано в управління трастам: СМАРТ ТРАСТ - 80%, СТЕП ТРАСТ - 20%, а управителями цих трастів є громадяни Кіпру: Андреас Срфокл eye через ПРОТЕАС ТРАСТІ СЕРВІСІЗ ЛТД, Кіпр; ОСОБА_4 через ПРОТЕАС ТРАСТІС ЛТД, Кіпр, а також ОСОБА_5, ОСОБА_6, ОСОБА_7. До яких відповідно до підпункту 1, 2 Додатку 2 до Рішення РНБО від 08 жовтня 2024 року застосовані санкції (строк застосування десять років).

Колегія суддів суду апеляційної інстанції зазначила, що застосування санкцій до окремих управителів цих трастів саме по собі не підтверджує наявності підстав для застосування до ТОВ «ДОНПРОМТРАНС» пункту 200.4-1 статті 200 ПК України. Суд виходив із того, що частка Smart Steel Ltd у Metinvest B.V. становить 23,76%, а зазначені учасники та управителі не здійснюють прямого або непрямого вирішального впливу на діяльність Metinvest B.V. та через цю компанію - на ПрАТ «ІНГЗК» і ПАТ «Запоріжсталь», а також не є кінцевими бенефіціарними власниками цих підприємств.

Крім того, суд також вказав, що управителі Smart Trust і Step Trust не мають доведеного відношення чи впливу на діяльність ТОВ «ДОНПРОМТРАНС», ПрАТ «ІНГЗК» або ПАТ «Запоріжсталь». Тому наведені контролюючим органом відомості про застосування санкцій до окремих управителів трастів апеляційний суд не визнав належним доказом правомірності відмови позивачу в бюджетному відшкодуванні ПДВ на підставі пункту 200.4-1 статті 200 ПК України.

IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ

23. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.

24. Враховуючи доводи уточненої касаційної скарги, підставою касаційного оскарження скаржник визначає пункти:

1 частини четвертої статті 328 КАС України, - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку;

3 частини четвертої статті 328 КАС України, - якщо відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах;

4 частини четвертої статті 328 КАС України, - якщо судове рішення оскаржується з підстав, передбачених частинами другою і третьою статті 353 цього Кодексу.

25. Зокрема у касаційній скарзі відповідач вказує, що не погоджується з висновком суду апеляційної інстанції та вважає, що при розгляді справи було неправильно застосовано норми права: пункти 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пункт 200.4 статті 200, з урахуванням пункту 44.1 статті 44 ПК України, яким передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством, та без урахування висновків Верховного Суду щодо застосування зазначених норм викладених у постанові від 6 травня 2020 року у справі № 640/4687/19 та у постанові Великої Палати Верховного Суду від 7 липня 2022 року у справі № 160/3364/19.

26. За доводами скаржника, наявність належно оформлених первинних документів сама по собі не є достатньою підставою для формування показників податкового обліку, якщо такі документи не підтверджують фактичного здійснення господарських операцій. Тому суди мали дослідити не лише формальну відповідність документів вимогам законодавства, а й фактичний рух товару, зміну активів і зобов`язань, наявність матеріальних і трудових ресурсів та реальну участь позивача у спірних операціях.

27. Скаржник посилається також на висновки Верховного Суду, відповідно до яких розумна економічна причина (ділова мета) має бути наявною в кожній господарській операції та передбачає її спрямованість на отримання позитивного економічного ефекту у вигляді приросту або збереження активів платника чи створення умов для такого приросту або збереження в майбутньому.

28. Скаржник зазначає, що судами не було досліджено та не надано належної оцінки обставинам, встановленим відповідачем під час перевірки, зокрема: з моменту укладення договорів комісії ПрАТ «ІНГЗК» і ПАТ «Запоріжсталь» не укладали контрактів із нерезидентами для здійснення комісійної діяльності, а використовували раніше укладені контракти; придбання ТМЦ та його передача ПрАТ «ІНГЗК» і ПАТ «Запоріжсталь» як комісіонерам відбувалися одного дня - у момент прийняття товару перевізником для транспортування до пункту перетину кордону, його митного оформлення та реалізації нерезидентам; щодо відсутності економічної обґрунтованості операцій між ТОВ «ДОНПРОМТРАНС» та ПрАТ «ІНГЗК», ПАТ «Запоріжсталь»; щодо відсутності первинних документів (доказів розвантаження, навантаження товару у великих обсягах); щодо ненадання доказів перевезення товару; товарно-транспортних накладних або інших перевізних документів.

Жодних документів, що підтверджують рух товару від ПрАТ «ІНГЗК», ПАТ «Запоріжсталь» до ТОВ «ДОНПРОМТРАНС» матеріали справи не містять доказів, які підтверджують рух товару за договорами поставки товарів від ПрАТ «ІНГЗК», ПАТ «Запоріжсталь» на адресу ТОВ «ДОНПРОМТРАНС»; щодо відсутності у достатній кількості трудового ресурсу для здійснення операцій з метою прийняття значної кількості залізовмісної продукції реалізованої на адресу ТОВ «ДОНПРОМТРАНС».

Зазначене на думку податкового органу свідчить про наявність факту удаваних правочинів між ПрАТ«ІНГЗК», ПАТ «Запоріжсталь» та ТОВ «ДОНПРОМТРАНС».

29. Крім того, скаржник зазначає, що суд першої інстанції відмовив у задоволенні клопотання про виклик як свідка головного державного інспектора Яни Купових, яка, за доводами відповідача, могла надати показання щодо обставин, установлених під час перевірки, бухгалтерського обліку та фінансової звітності ТОВ «ДОНПРОМТРАНС». Зазначене скаржник визначає підставою касаційного оскарження, передбаченою пунктом 4 частини четвертої статті 328 у взаємозв`язку з пунктом 3 частини другої статті 353 КАС України.

30. Крім того, контролюючий орган посилається, як на підставу для касаційного оскарження на пункт 3 частини четвертої статті 328 КАС України, вказуючи, що на теперішній час відсутні висновки Верховного Суду щодо дослідження питання застосування статті 200.4-1 ПК України до платника податків, у зв`язку із наявністю обґрунтованих доказів щодо участі останнього у схемі, яка має на меті отримання бюджетного відшкодування, яке в подальшому буде спрямоване на розрахункові рахунки підприємств (в даному випадку ПрАТ «ІНГЗК», ПАТ «ЗАПОРІЖСТАЛЬ)» щодо акціонерів яких застосуванні спеціальні економічні та інші обмежувальні заходи (санкції) у порядку, встановленому Законом України «Про санкції» від 14 серпня 2014 року № 1644-VII (із змінами та доповненнями).

31. В судовому засіданні представник відповідача наполягав на задоволенні касаційної скарги у повному обсязі.

32. Представник позивача заперечував проти касаційної скарги, просив відмовити у її задоволенні, а судові рішення залишити без змін.

V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ

33. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.

34. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

35. В основну покладеного податкового правопорушення та прийняття спірного податкового повідомлення - рішення про відмову у наданні бюджетного відшкодування за квітень 2025 року покладено дві основі підстави: відсутність реальності господарських правовідносин між позивачем та його контрагентами, що складають суть безтоварності господарських операцій та ставлять під сумнів правомірність формування показників податкової звітності та заявленого бюджетного відшкодування у спірному податковому періоді,

та наявність встановлених пунктом 200.4-1 статті 200 Податковим кодексом України (надалі - ПК України, в редакції станом на час спірних правовідносин) правових обмежень на отримання бюджетного відшкодування суми від`ємного значення у зв`язку із прийняттям рішення відносно визначеного кола суб`єктів про застосування санкцій у порядку, встановленому Законом України «Про санкції».

36. Підпунктом 14.1.18 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що бюджетне відшкодування - відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника.

37. Порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків встановлюється статтею 200 ПК України.

38. Відповідно до пункту 200.4-1 статті 200 ПК України, платники податку, щодо яких (та/або щодо засновників (учасників), кінцевих бенефіціарних власників яких) у порядку, встановленому Законом України "Про санкції", прийняті рішення про застосування спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій), протягом строку застосування таких санкцій не мають права на отримання бюджетного відшкодування суми від`ємного значення.

Суми такого від`ємного значення зараховуються у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

39. За приписами пункту 200.12-1 статті 200 ПК України з дати прийняття рішення про застосування спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій), прийнятого у порядку, встановленому Законом України «Про санкції», зупиняються бюджетне відшкодування узгодженої суми бюджетного відшкодування та перебіг строків здійснення такого бюджетного відшкодування, визначених цією статтею.

40. Зазначена в абзаці першому цього пункту сума бюджетного відшкодування залишається доступною органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, та перераховується цим органом на рахунок платника податку в обслуговуючому банку/небанківському надавачі платіжних послуг та/або на бюджетні рахунки для перерахування у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету України, протягом п`яти операційних днів з дати прийняття рішення про скасування спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій), прийнятого у порядку, встановленому Законом України «Про санкції».

41. Отже, для цілей застосування пункту 200.4-1 статті 200 ПК України визначальним є встановлення обставин, які свідчать про застосування санкцій у порядку встановленому Законом України "Про санкції" щодо однієї з наступних осіб: самого платника податку; засновників (учасників) платника податку (позивача); кінцевих бенефіціарних власників платника податку.

42. Згідно підпункту 14.1.241-1 пункту 14.1 статті 14 ПК України, термін "кінцевий бенефіціарний власник" вживається у значенні, наведеному в Законі України «Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення».

43. За приписами пункту 30 статті 1 Закону України від 6 грудня 2019 року № 361-IX «Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення» (далі - Закон № 361-IX) кінцевий бенефіціарний власник - будь-яка фізична особа, яка здійснює вирішальний вплив (контроль) на діяльність клієнта та/або фізичну особу, від імені якої проводиться фінансова операція.

Кінцевим бенефіціарним власником є:

для юридичних осіб - будь-яка фізична особа, яка здійснює вирішальний вплив на діяльність юридичної особи (в тому числі через ланцюг контролю/володіння);

для трастів, утворених відповідно до законодавства країни їх утворення, - засновник, довірчий власник, захисник (за наявності), вигодоодержувач (вигодонабувач) або група вигодоодержувачів (вигодонабувачів), а також будь-яка інша фізична особа, яка здійснює вирішальний вплив на діяльність трасту (в тому числі через ланцюг контролю/володіння);

для інших подібних правових утворень - особа, яка має статус, еквівалентний або аналогічний особам, зазначеним для трастів.

Ознакою здійснення прямого вирішального впливу на діяльність є безпосереднє володіння фізичною особою часткою у розмірі не менше 25 відсотків статутного (складеного) капіталу або прав голосу юридичної особи.

Ознаками здійснення непрямого вирішального впливу на діяльність є принаймні володіння фізичною особою часткою у розмірі не менше 25 відсотків статутного (складеного) капіталу або прав голосу юридичної особи через пов`язаних фізичних чи юридичних осіб, трасти або інші подібні правові утворення, чи здійснення вирішального впливу шляхом реалізації права контролю, володіння, користування або розпорядження всіма активами чи їх часткою, права отримання доходів від діяльності юридичної особи, трасту або іншого подібного правового утворення, права вирішального впливу на формування складу, результати голосування органів управління, а також вчинення правочинів, які дають можливість визначати основні умови господарської діяльності юридичної особи, або діяльності трасту або іншого подібного правового утворення, приймати обов`язкові до виконання рішення, що мають вирішальний вплив на діяльність юридичної особи, трасту або іншого подібного правового утворення, незалежно від формального володіння.

При цьому кінцевим бенефіціарним власником не може бути особа, яка має формальне право на 25 чи більше відсотків статутного капіталу або прав голосу в юридичній особі, але є комерційним агентом, номінальним власником або номінальним утримувачем, або лише посередником щодо такого права.

44. Аналогічну правову позицію було викладено Верховним Судом у постановах від 14 березня 2023 року у справі № 640/12206/19, від 21 липня 2025 року у справі №160/30897/24, від 17 вересня 2025 року у справі № 160/30975/24, від 5 листопада 2025 року у справі № 160/31001/24,11 березня 2026 року у справі № 160/5758/25, від 17 червня 2026 року у справі № 160/24231/25.

45. У справі, що розглядається, під час судового розгляду судами попередніх інстанцій було підтверджено, що контролюючим органом не встановлено жодних обставин, які б свідчили про прийняття рішень щодо застосування санкцій безпосередньо до самого платника податку - ТОВ «ДОНБАСЬКЕ ПРОМИСЛОВО-ТРАНСПОРТНЕ ПІДПРИЄМСТВО», його безпосередніх засновників (учасників) або кінцевих бенефіціарних власників

46. Крім того, безпосередньо щодо контрагентів - ПрАТ «ІНГЗК» та ПАТ «ЗАПОРІЖСТАЛЬ» - Радою національної безпеки і оборони України рішення про застосування спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів також не приймалися.

47. Державний реєстр санкцій не містить інформації про накладення санкцій відносно ПрАТ «ІНГЗК» та ПАТ «ЗАПОРІЖСТАЛЬ», їх засновників (учасників) та кінцевих бенефіціарних власників.

48. Крім того, суд апеляційної інстанції вірно врахував, що відповідачем не було надано жодних належних і достатніх доказів того, що особи, згадані ним у Акті перевірки як підсанкційні, є засновниками або кінцевими бенефіціарними власниками ТОВ «ДОНПРОМТРАНС», ПрАТ «ІНГЗК» чи ПАТ «ЗАПОРІЖСТАЛЬ» у розумінні норм Закону № 361-IX

49. Так, Рішенням Ради національної безпеки і оборони України від 12 травня 2023 року «Про застосування та внесення змін до персональних спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій)», затвердженого Указом Президента України від 12 травня 2023 року № 275/2023, увійшли наступні акціонери підприємства:

GLOBAL STEEL INVESTMENTS LIMITED (Велика Британія) (частка 12,3466%), ТОВ «Київ Секюрітіз Груп» (частка 24,5003%), ТОВ «МІДЛАНД КЕПІТАЛ МЕНЕДЖМЕНТ» (частка 11,2224%), а відповідно до даних Єдиного державного реєстру юридичних осіб фізичних осіб підприємців та громадських формувань засновниками ПрАТ «ІНГЗК» є МЕТІНВЕСТ Б.В. (НІДЕРЛАНДИ), МЕТІНВЕСТ МЕНЕДЖМЕНТ Б.В. (НІДЕРЛАНДИ).

50. У свою чергу, МЕТІНВЕСТ Б.В. належить компанії СКМ (СИСТЕМ КЕПІТАЛ МЕНЕДЖМЕНТ) ЛІМІТЕД), Кіпр - 71,24%, компанії КЛАРЕНДЕЙЛ ЛІМІТЕД, Кіпр - 5%, де кінцевим бенефіціарним власником є ОСОБА_2 (відсоток частки статутного капіталу або відсоток права голосу (непрямий вплив) - 76,24%), а решта 23,76% належить компанії СМАРТ СТІЛ ЛТД (Кіпр), яка належить компанії СМАРТ ХОЛДИНГ (САЙПРУС) ЛТД (Кіпр), і яку передано в управління трастам: СМАРТ ТРАСТ - 80%, СТЕП ТРАСТ - 20%, а управителями цих трастів є громадяни Кіпру: ОСОБА_3 через ПРОТЕАС ТРАСТІ СЕРВІСІЗ ЛТД, Кіпр; ОСОБА_4 через ПРОТЕАС ТРАСТІС ЛТД, Кіпр, а також ОСОБА_5, ОСОБА_6, ОСОБА_7. До яких відповідно до підпункту 1, 2 Додатку 2 до Рішення РНБО від 08 жовтня 2024 року застосовані санкції (строк застосування десять років)

51. Матеріали справи не містять належних і достатніх доказів того, що відповідні підсанкційні компанії або управителі трастів мають відношення до ТОВ «ДОНПРОМТРАНС» чи здійснюють прямий або непрямий вирішальний вплив на його діяльність.

52. Суд звертає увагу на те, що зміст норми пункту 200.4-1 статті 200 ПК України пов`язує обмеження права на бюджетне відшкодування із застосуванням санкцій безпосередньо до платника податку та/або його засновників (учасників) чи кінцевих бенефіціарних власників. Відтак для її застосування недостатньо лише встановити наявність підсанкційних осіб у структурі власності або управління саме контрагентів платника податку. Контролюючий орган повинен довести, що відповідні особи мають один із передбачених цією нормою статусів щодо самого платника податку.

53. За таких обставин Суд погоджується з висновками суду апеляційної інстанції, що сама по собі констатація контролюючим органом факту застосування санкцій до окремих осіб у структурі власності ПАТ «Запоріжсталь» і ПрАТ «ІНГЗК» не є належним та достатнім доказом правомірності застосування саме до ТОВ «ДОНПРОМТРАНС» положень пункту 200.4-1 статті 200 ПК України, оскільки учасники, управителі компанії Smart Steel Ltd не здійснюють прямого та/або непрямого вирішального впливу на діяльність на Metinvest B.V. (Нідерланди) та через Metinvest B.V. (Нідерланди) на ПрАТ «ІНГЗК» та ПАТ «ЗАПОРІЖСТАЛЬ», частка Smart Steel Ltd у Metinvest B.V. (Нідерланди) становить лише 23,76 %, також вказані особи не являються кінцевим бенефіціарним власником ПрАТ «ІНГЗК» та ПАТ «ЗАПОРІЖСТАЛЬ» у розумінні законодавства України, яке наведено судом у даному рішенні.

До того ж, корпоративними правами Smart Steel Ltd на 99,99% володіє Smart Holding (Сyprus) Ltd (Кіпр), корпоративними правами Smart Holding (Сyprus) Ltd (Кіпр) володіють: Smart Trust 80% та Step Trust 20%, а управителями відповідних трастів є: Smart Trust 85% ОСОБА_3 та 15% - ОСОБА_4 через Protеas Trustee Services Ltd, а також ОСОБА_5,ОСОБА_8, ОСОБА_7; Step Trust 85% ОСОБА_4 та 15% ОСОБА_3 через Protеas Trustee Ltd, які в свою чергу також не мають жодного відношення та впливу ні на ТОВ «ДОНПРОМТРАНС» ні на ПрАТ «ІНГЗК» та ПАТ «ЗАПОРІЖСТАЛЬ».

54. Отже, відповідач, як суб`єкт владних повноважень усупереч вимогам частини другої статті 77 КАС України не довів правомірності застосування до ТОВ «ДОНПРОМТРАНС» установленого пунктом 200.4-1 статті 200 ПК України обмеження та не надав належних і достатніх доказів того, що зазначені ним підсанкційні особи є засновниками (учасниками) або кінцевими бенефіціарними власниками позивача. Так само відповідач не підтвердив, що ПрАТ «ІНГЗК» чи ПАТ «ЗАПОРІЖСТАЛЬ» мають один із передбачених цією нормою статусів щодо ТОВ «ДОНПРОМТРАНС».

55. Таким чином, наведені вище обставини свідчать про безпідставність та необґрунтованість висновків контролюючого органу щодо правомірності застосування до позивача приписів пункту 200.4-1 статті 200 ПК України.

56. Суд також ураховує, що в Єдиному державному реєстрі судових рішень міститься постанова Верховного Суду від 17 червня 2026 року у справі № 160/24231/25, ухвалена у подібних правовідносинах - між тими самими сторонами, щодо аналогічного податкового правопорушення та операцій із тими самими контрагентами, що мало місце у спірному податковому періоді лютий 2025 року. У зазначеній справі Верховний Суд залишив касаційну скаргу ГУ ДПС у Дніпропетровській області без задоволення, а постанову Третього апеляційного адміністративного суду - без змін.

57. Додаткового слід також зазначити, що питання застосування пункту 200.4-1 статті 200 ПК України у зв`язку із санкціями щодо осіб, пов`язаних із ПрАТ «ІНГЗК» та ПАТ «ЗАПОРІЖСТАЛЬ», які є контрагентами позивача у цій справі, також вже було предметом касаційного перегляду.

58. Так, у постановах від 5 листопада 2025 року у справі № 160/31001/24 та від 11 березня 2026 року у справі № 160/5758/25 Верховний Суд розглядав питання щодо правомірності застосування пункту 200.4-1 статті 200 ПК України безпосередньо до ПрАТ «ІНГЗК».

59. У зазначених справах установлено, що Державний реєстр санкцій не містив інформації про застосування санкцій до ПрАТ «ІНГЗК», його засновників (учасників), а також кінцевого бенефіціарного власника. Контролюючий орган не довів, що особи, до яких застосовано санкції, є засновниками (учасниками) або кінцевими бенефіціарними власниками ПрАТ «ІНГЗК» чи здійснюють прямий або непрямий вирішальний вплив на його діяльність.

60. Верховний Суд виходив із того, що для застосування пункту 200.4-1 статті 200 ПК України санкції мають бути застосовані безпосередньо до платника податку, його засновника (учасника) або кінцевого бенефіціарного власника. Саме по собі посилання контролюючого органу на корпоративний зв`язок із підсанкційною особою без доведення її належності до визначеного цією нормою кола суб`єктів є недостатнім.

61. Щодо ПАТ «ЗАПОРІЖСТАЛЬ» аналогічне обґрунтування контролюючого органу було предметом розгляду Верховного Суду в постановах від 3 червня 2025 року у справі № 280/7764/24 та від 12 серпня 2025 року у справі № 280/6631/24. У цих справах ДПС обґрунтовувала відмову ПАТ «ЗАПОРІЖСТАЛЬ» у бюджетному відшкодуванні застосуванням санкцій до його акціонерів. Верховний Суд установив, що санкції безпосередньо до ПАТ «ЗАПОРІЖСТАЛЬ» не застосовувалися. Водночас зазначені справи стосувалися редакції пункту 200.4-1 статті 200 ПК України, яка на час виникнення відповідних правовідносин передбачала обмеження права на бюджетне відшкодування лише в разі застосування санкцій безпосередньо до платника податку.

62. Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

63. Згідно підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

64. Підпунктом 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

65. За приписами підпунктів 16.1.2, 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів; сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

66. Відповідно до пункту 36.1 статті 36 ПК України, податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи.

67. Згідно пункту 44.1 статті 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

68. Пунктом 185.1 статті 185 ПК України передбачено, об`єктом оподаткування є операції платників податку, зокрема, з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

69. За приписами пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

70. Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

71. Згідно пункту 198.3 статті 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду, визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні засоби почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

72. За приписами підпункту «г» пункту 198.5 статті 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

73. Пунктом 198.6 статті 198 ПК України передбачено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/ розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

74. Відповідно до пункту 201.4 ст.201 ПК України податкова накладна складається у день виникнення податкових зобов`язань продавця.

75. Згідно пункту 201.10 статті 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

76. За приписами пункту 44.1. статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

77. Пунктом 200.1 статті 200 ПК України визначено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

78. Оцінюючи доводи касаційної скарги щодо реальності господарських операцій між ТОВ «ДОНПРОМТРАНС», ПрАТ «ІНГЗК» та ПАТ «ЗАПОРІЖСТАЛЬ», колегія суддів виходить із такого.

79. В акті перевірки контролюючий орган послався на обставини придбання позивачем товару та його передачі постачальникам на комісію в один день, відсутність безпосередньої участі позивача в навантаженні, зберіганні й транспортуванні товару, а також недостатність його трудових ресурсів. На підставі цих обставин податковий орган дійшов висновку про удаваність господарських операцій та використання ТОВ «ДОНПРОМТРАНС» з метою отримання бюджетного відшкодування для подальшого спрямування відповідних коштів на рахунки ПрАТ «ІНГЗК» та ПАТ «ЗАПОРІЖСТАЛЬ».

80. Отже, твердження про нереальність та удаваність господарських операцій були наведені податковим органом безпосередньо в акті перевірки як фактичне обґрунтування висновку про відсутність у позивача права на бюджетне відшкодування.

81. Водночас у підсумковій частині акта перевірки контролюючий орган не встановив порушення позивачем положень статті 198 ПК України та не визначив завищення податкового кредиту чи від`ємного значення внаслідок нереальності господарських операцій. Єдиним установленим порушенням, що стало юридичною підставою для відмови в бюджетному відшкодуванні, визначено недотримання пункту 200.4-1 статті 200 ПК України.

82. За таких обставин доводи контролюючого органу щодо реальності спірних операцій підлягають оцінці як складова фактичного обґрунтування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

83. Отже, як вже зазначалося вище, господарські операції у спірному випадку відбувались між ТОВ «ДОНПРОМТРАНС» та ПрАТ «ІНГЗК» і ПАТ «Запоріжсталь».

84. Матеріалами справи встановлено, що ПрАТ «ІНГЗК» як постачальником і ТОВ «ДОНПРОМТРАНС» як покупцем укладено договір поставки №1556-30/2024, за умовами якого постачальник зобов`язався передати, а покупець - прийняти та оплатити залізорудну сировину, визначену у специфікаціях до договору.

Того самого дня між ПрАТ «ІНГЗК» як комісіонером і ТОВ «ДОНПРОМТРАНС» як комітентом укладено договір комісії № 1554-30/2024. За його умовами Комітент доручає, а Комісіонер зобов`язується від свого імені, але за дорученням Комітента за плату вчиняти такі дії: продати нерезидентам України в митному режимі «експорт» залізорудну сировину - ЗРС, що є власністю Комітента, як у рамках раніше укладених зовнішньоекономічних договорів (контрактів), так і в рамках зовнішньоекономічних договорів (контрактів), що укладаються, а також оформити та підписати інші документи, які є необхідними для виконання доручень Комітента; укласти договори на митне оформлення Товару; вчинити інші дії, які є доцільними та необхідними для виконання доручень Комітента.

85. Крім того, 19 грудня 2024 року між ПАТ «Запоріжсталь» як постачальником і ТОВ «ДОНПРОМТРАНС» як покупцем укладено договір поставки металопродукції № 31366355/2/24/1, за умовами якого постачальник зобов`язався передати, а покупець - прийняти та оплатити металопродукцію, визначену у специфікаціях до договору.

Того самого дня між ПАТ «Запоріжсталь» як комісіонером і ТОВ «ДОНПРОМТРАНС» як комітентом укладено договір комісії № 31366355/2/24/3к. Відповідно до його умов Комітент доручає, а Комісіонер зобов`язується від свого імені, але за рахунок та за дорученням Комітента за плату вчиняти такі дії: продати нерезидентам України в митному режимі «експорт» металопродукцію, що є власністю Комітента, як у рамках раніше укладених зовнішньоекономічних договорів (контрактів), так і в рамках зовнішньоекономічних договорів (контрактів), що укладаються, а також оформити та підписати інші документи, які є необхідними для виконання доручень Комітента; укласти договори (у разі необхідності) на митне оформлення Товару; вчинити інші дії, які є доцільними та необхідними для виконання доручень Комітента.

86. На підтвердження цих операцій позивач надав платіжні документи; виписки банку; договори поставки на придбання товарів, контракти з додатками, специфікації до контрактів, договори комісії з додатками, специфікації до договорів комісії, договори оренди, прибуткові накладні, залізничні накладні, акти приймання передачі, акти приймання-передачі на комісію, звіти комісіонерів, щомісячні реєстрі операцій з реалізації товарів, звіти комісіонера з виконаного доручення, сертифікати якості від виробника; вантажно-митні декларації, податкові накладні, головна книга, оборотно-сальдові відомості та журнали-ордери по рахунках.

87. Оцінивши надані позивачем документи первинного бухгалтерського обліку, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновку про те, що такі є належними та достатніми доказами того, що фінансово-господарські операції між позивачем та його контрагентами були спрямовані на настання реальних наслідків фінансово-господарської діяльності.

88. Акт перевірки не містить зауважень щодо оформлення, достовірності чи дійсності зазначених первинних документів. Контролюючим органом також не складалося жодного акта про ненадання платником податків документів, їх копій, довідок, пояснень або інформації, необхідних для проведення перевірки, та не застосовувалася відповідальність за їх ненадання.

89. Тому посилання скаржника на відсутність документів, що підтверджують рух товару, спростовуються переліком документів, використаних під час перевірки. Крім того, в акті перевірки відображено визначений специфікаціями до договорів поставки та експортних контрактів момент переходу права власності на товар.

90. Доводи податкового органу про те, що позивач безпосередньо не здійснював навантаження, розвантаження, зберігання та транспортування товару не враховують установлену договорами порядок здійснення господарських відносин. За договорами комісії ПрАТ «ІНГЗК» та ПАТ «ЗАПОРІЖСТАЛЬ» як комісіонери зобов`язалися від свого імені, але за рахунок і за дорученням ТОВ «ДОНПРОМТРАНС», продати належний останньому товар нерезидентам у митному режимі експорту, забезпечити його митне оформлення та вчинити інші необхідні для виконання доручення дії.

91. Водночас на сторінці 19 акта перевірки контролюючим органом зазначено, що завантаження вагонів здійснювали постачальники, а транспортно-експедиторські послуги, подачу та прибирання вагонів, оформлення вантажних митних декларацій, сепарацію порту й оформлення відповідних сертифікатів - ТОВ «МЕТІНВЕСТ-ШИППІНГ».

92. Отже, та обставина, що ТОВ «ДОНПРОМТРАНС» безпосередньо не здійснювало завантаження, зберігання, транспортування та митне оформлення товару, відповідала погодженій сторонами моделі виконання договорів, за якою зазначені операції здійснювали постачальники, комісіонери та залучений виконавець - ТОВ «МЕТІНВЕСТ-ШИППІНГ». Тому нездійснення таких операцій безпосередньо позивачем саме по собі не спростовує придбання ним товару, переходу права власності на цей товар і його подальшої передачі комісіонерам для реалізації нерезидентам у митному режимі експорту.

93. З тих самих підстав посилання податкового органу на недостатню кількість працівників ТОВ «ДОНПРОМТРАНС» не підтверджує неможливості здійснення спірних операцій. Контролюючий орган не навів доказів того, що наявного трудового ресурсу було недостатньо для виконання саме тих функцій, які за умовами укладених договорів покладалися безпосередньо на позивача.

94. Так само придбання товару та його передача на комісію в один день, а також твердження скаржника про збереження фактичного контролю виробників над товаром до його експорту самі по собі не спростовують реальності цих операцій. За передбаченим договорами порядком право власності на товар спочатку переходило до ТОВ «ДОНПРОМТРАНС», після чого товар передавався ПрАТ «ІНГЗК» та ПАТ «ЗАПОРІЖСТАЛЬ» як комісіонерам для реалізації нерезидентам. Перехід права власності, оприбуткування товару та його передача на комісію підтверджувалися дослідженими судами первинними документами й відображалися у бухгалтерському обліку позивача.

95. Висновок контролюючого органу про удаваність правочинів також обґрунтовано відхилено судами попередніх інстанцій з огляду на наступне.

96. За загальним правилом процесуального законодавства, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі (частини 1, 2 статті 77 КАС України).

97. Відповідно до частин 4 - 6 статті 78 КАС України, обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.

Обставини, встановлені стосовно певної особи рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, можуть бути у загальному порядку спростовані особою, яка не брала участі у справі, в якій такі обставини були встановлені.

Вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.

98. За змістом статті 204 ЦК України, правочин є правомірним, якщо його недійсність прямо не встановлена законом або якщо він не визнаний судом недійсним.

99. Відповідно до статті 215 ЦК України, підставою недійсності правочину є недодержання в момент вчинення правочину стороною (сторонами) вимог, які встановлені частинами першою - третьою, п`ятою та шостою статті 203 цього Кодексу.

Недійсним є правочин, якщо його недійсність встановлена законом (нікчемний правочин). У цьому разі визнання такого правочину недійсним судом не вимагається.

У випадках, встановлених цим Кодексом, нікчемний правочин може бути визнаний судом дійсним.

Якщо недійсність правочину прямо не встановлена законом, але одна із сторін або інша заінтересована особа заперечує його дійсність на підставах, встановлених законом, такий правочин може бути визнаний судом недійсним (оспорюваний правочин).

100. Фіктивним є правочин, який вчинено без наміру створення правових наслідків, які обумовлювалися цим правочином.

Фіктивний правочин визнається судом недійсним.

Правові наслідки визнання фіктивного правочину недійсним встановлюються законами Стаття 234 ЦК України).

101. За змістом статті 235 ЦК України удаваним є правочин, який вчинено сторонами для приховання іншого правочину, який вони насправді вчинили. Якщо буде встановлено, що правочин був вчинений сторонами для приховання іншого правочину, який вони насправді вчинили, відносини сторін регулюються правилами щодо правочину, який сторони насправді вчинили.

102. В акті перевірки контролюючий орган зазначив, що договори поставки та комісії приховували іншу юридичну дію - отримання ТОВ «ДОНПРОМТРАНС» бюджетного відшкодування з подальшим спрямуванням відповідних коштів на рахунки ПрАТ «ІНГЗК» та ПАТ «ЗАПОРІЖСТАЛЬ».

103. Проте, судами встановлено, що контролюючий орган не визначив, який саме інший правочин у розумінні статті 235 ЦК України було приховано між ТОВ «ДОНПРОМТРАНС» та ПрАТ «ІНГЗК», ПАТ «Запоріжсталь», для визнання його удаваним. Зазначене податковим органом отримання бюджетного відшкодування та подальше перерахування коштів постачальникам визначив як іншу юридичну дію, однак не кваліфікував її як окремий прихований правочин.

104. Контролюючий орган також не надав доказів узгодженого наміру сторін оформити договори поставки та комісії для приховання іншого правочину.

105. Крім того, контролюючий орган не реалізував передбаченого підпунктом 20.1.30 пункту 20.1 статті 20 ПК України права на звернення до суду з позовом щодо визнання оспорюваних правочинів недійсними та застосування встановлених законом наслідків. Судове рішення, яким правочини між ТОВ «ДОНПРОМТРАНС», ПрАТ «ІНГЗК» та ПАТ «ЗАПОРІЖСТАЛЬ» визнано удаваними або недійсними, відповідачем не надано.

106. За таких обставин висновок контролюючого органу про удаваний характер договорів не підтверджений установленням обов`язкових ознак удаваного правочину, передбачених статтею 235 ЦК України, а тому не може бути самостійною підставою для заперечення реальності спірних господарських операцій та застосування до позивача відповідних податкових наслідків.

107. Не знайшли підтвердження й доводи скаржника про відсутність у спірних операцій розумної економічної причини та їх спрямованість виключно на одержання бюджетного відшкодування. Контролюючим органом не подано доказів, які однозначно свідчили б про неправдивість одержаних від платника документів, підтверджували б фіктивний характер спірних операцій та недобросовісність позивача як платника податків, відповідачем не надано суду жодних доказів, які підтверджували б те, що вчинення правочину (укладення договору), на підставі якого виникли взаємовідносини між позивачем та контрагентом не відповідали дійсним намірам сторін щодо набуття цивільних прав та обов`язків чи свідчили б про незвичність цін за спірними операціями, або про невідповідність господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності Товариства, господарській меті з метою досягнення правових наслідків та які порушують публічний порядок, суперечать моральним засадам суспільства та спрямовані на заволодіння майном держави.

108. Крім того, як встановлено під час судового розгляду справи будь-яких судових рішень з приводу визнання недійсними правочинів між позивачем та його контрагентами, або встановлених судовими рішеннями наявності нікчемності правочинів, удаваних правочинів із застосуванням відповідних правових наслідків, які б вказували на такі правочини, як на недійсний, фіктивний або вчинений що з метою, завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, водночас суперечить моральним засадам суспільства, порушує публічний порядок, та надавали б право податковому органу приймати відповідне рішення відсутні.

109. Колегія суддів звертає увагу, що при прийнятті рішення, саме податковий орган повинен з`ясувати усі необхідні обставини, на підставі яких приймається рішення. Рішення суб`єкту владних повноважень повинно бути обґрунтованим. Перекладання свого обов`язку щодо доказування обставин справи, що стосується встановлення факту правопорушення позивача, та як правило на обґрунтованість прийнятого відповідачем рішення на суд, який за думкою відповідача повинен доводити правомірність прийнятого податковим органом рішення, є некоректним.

110. Саме податковий орган повинен приймати рішення на підставі усіх встановлених обставинах справи, яким суд надає оцінку та такому рішенню, суд не може перебирати на себе функцію виконання обов`язків податкового органу. Відсутність доведення факту правопорушення, та неналежна оцінка міжгосподарських відносин призвела до невідповідності висновків контролюючого органу фактичним обставинам справи.

111. З огляду на вищевикладене, з урахуванням вимог матеріального та процесуального права, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку, що первинні документи, надані позивачем на підтвердження дійсності господарських операцій із контрагентами, ураховуючи співвідношення вчинених господарських операцій з основним видом діяльності позивача та у сукупності зі встановленими обставинами господарських операцій, підтверджують формування показників податкової звітності та вказують на реальність господарських операцій, які достовірно відображені у бухгалтерському обліку, тоді як контролюючий орган не довів обставин, покладених в основу оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, та його відповідності вимогам закону.

112. Недоведеність податковим органом порушення платником податку, при прийнятті спірного податкового повідомлення - рішення, доводить протиправність визначення податкових зобов`язань, і як наслідок цього безпідставність застосування штрафних (фінансових) санкцій.

113. За сукупності встановлених обставин висновки контролюючого органу не знайшли підтвердження під час судового розгляду справи. Тому суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення від 10 липня 2025 року № 0394650714 та наявність підстав для його скасування.

114. Щодо доводів скаржника про необґрунтовану відмову суду першої інстанції у задоволенні клопотання про виклик свідка колегія суддів зазначає таке.

115. Як убачається з касаційної скарги, 13 листопада 2025 року відповідач заявив клопотання про виклик як свідка головного державного інспектора Яни Купових, яка брала участь у проведенні перевірки позивача. Необхідність її допиту відповідач обґрунтовував наявністю у неї знань у сфері економіки, бухгалтерського обліку та аудиту, а також можливістю повідомити відомі їй обставини проведення перевірки.

116. Водночас скаржник не зазначив, які саме обставини, що не були відображені в акті перевірки та не могли бути встановлені на підставі наявних у справі письмових доказів, мала повідомити ця особа. Посилання на необхідність установлення всіх відомих інспектору обставин без їх конкретизації не підтверджує значення її показань для правильного вирішення спору. Крім того, висновки контролюючого органу, фактичні обставини перевірки та документи, на підставі яких їх сформовано, викладені в акті перевірки, підписаному, зокрема, Яною Купових. Показання посадової особи контролюючого органу не можуть замінювати документального обґрунтування висновків перевірки, доповнювати їх новими обставинами або змінювати підстави прийнятого податкового повідомлення-рішення.

117. Отже, скаржник не довів, що відмова у задоволенні зазначеного клопотання унеможливила встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи. Тому передбачена пунктом 3 частини другої статті 353 КАС України підстава для скасування судових рішень відсутня.

118. Суд також додатково ураховує, що постановою Верховного Суду від 17 червня 2026 року у справі № 160/24231/25 вирішено спір у подібних правовідносинах між тими самими сторонами. У зазначеній справі підставою для відмови ТОВ «ДОНПРОМТРАНС» у бюджетному відшкодуванні також були висновки контролюючого органу про порушення пункту 200.4-1 статті 200 ПК України за операціями з ПрАТ «ІНГЗК» та ПАТ «ЗАПОРІЖСТАЛЬ».

119. В обох справах досліджувалися операції, здійснені на підставі тих самих договорів поставки та комісії, зокрема договорів поставки від 23 жовтня 2024 року №1556-30/2024 і комісії № 1554-30/2024, укладених із ПрАТ «ІНГЗК», а також договорів поставки від 19 грудня 2024 року №31366355/2/24/1 і комісії №31366355/2/24/3к, укладених із ПАТ «ЗАПОРІЖСТАЛЬ». Контролюючий орган посилався на ті самі обставини щодо порядку придбання товару, його передачі постачальникам на комісію, реалізації нерезидентам, удаваності правочинів та застосування санкцій до осіб, яких він пов`язував із зазначеними контрагентами.

120. Відмінними є лише звітний період, за який позивач заявив бюджетне відшкодування, сума такого відшкодування та прийняте за результатами відповідної перевірки податкове повідомлення-рішення.

121. Вказаною постановою Верховного Суду від 17 червня 2026 року у справі № 160/24231/25 касаційну скаргу податкового органу залишено без задоволення, а постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 22 квітня 2026 року - без змін.

122. Доводи скаржника про те, що оскаржувані рішення ухвалені без урахування висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах викладених у постановах Верховного Суду, колегія суддів вважає безпідставними. Доводи відповідача у касаційній скарзі ґрунтуються на цитуванні фрагментів із постанов Верховного Суду, які стосуються лише підходів до оцінки доказів, а не тлумачення чи застосування конкретних норм права. Наведені цитати відображають загальний, усталений у практиці Верховного Суду підхід до аналізу обставин, що можуть свідчити про реальність або нереальність господарських операцій платника податків. Однак такі посилання не підтверджують, що у цій справі суди попередніх інстанцій неправильно застосували норми права, або не врахували висновок Верховного Суду саме щодо застосування норм права у подібних правовідносинах.

123. У розрізі підстави касаційного оскарження рішень судів попередніх інстанцій по пункту 3 частини четвертої статті 328 КАС України відповідач зазначав про відсутність висновку Верховного Суду щодо співвідношення положень пункту 200.4-1 статті 200 ПК України та положень Закону України «Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення» у частині визначення кінцевих бенефіціарних власників та осіб, які мають істотну участь у юридичній особі.

124. При цьому, відповідачем не зазначено в чому саме полягає незрозумілість пункту 200.4-1 статті 200 ПК України в аспекті положень Закону України «Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення» у частині визначення кінцевих бенефіціарних власників та осіб, які мають істотну участь у юридичній особі.

125. Фактично доводи відповідача викладені у касаційні скарзі не стосуються питання щодо тлумачення норми, зводяться до його незгоди з висновками судів попередніх інстанцій в частині оцінки встановлених обставин справи. Вимагати від Верховного Суду надання в межах прийнятого судового рішення консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган є безпідставним та таким, що не узгоджується з вимогами процесуального законодавства. Формування правового висновку та надання відповіді на незрозумілі питання для сторін у податкових правовідносин (для платника податків чи контролюючого органу) є різними за своєю правовою природою.

126. Наведені доводи щодо відсутності висновку Верховного Суду щодо співвідношення положень пункту 200.4-1 статті 200 ПК України та положень Закону України «Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення» у частині визначення кінцевих бенефіціарних власників та осіб, які мають істотну участь у юридичній особі в більшості своєї залежать від встановлених фактичних обставин справи.

127. Категорія спорів за схожих подібних правовідносин не є новою, а були предметом перегляду Верховним Судом, практика якої наявна, при цьому в кожному конкретному випадку оцінці підлягали різні положення норм податкового законодавства, зокрема і норм наведених скаржником. І в кожному разі питання справи вирішувалися, як то на користь платника податків чи на користь контролюючого органу в залежності від фактичних обставин кожної конкретної справи.

128. Інших доводів щодо підстав для застосування до позивача положень пункту 200.4-1 статті 200 ПК України матеріали перевірки не містять.

129. Отже доводи й аргументи заявника касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження відповідно до пунктів 1, 3, 4 частини четвертої статті 328 КАС України, не знайшли свого підтвердження під час касаційного перегляду справи.

130. За таких обставин Судом не встановлено визначених КАС України підстав для скасування рішення суду першої інстанції та постанови суду апеляційної інстанції, а відтак і для задоволення касаційної скарги відповідача.

131. Частиною першою статті 350 КАС України передбачено, що суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

132. Таким чином, зважаючи на приписи статті 350 КАС України, касаційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.

133. Відповідно до частини шостої статті 139 КАС України якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

134. Оскільки Верховний Суд не змінює судові рішення та не ухвалює нове, розподіл судових витрат не здійснюється.

Керуючись статтями 3, 344, 345, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, Верховний Суд,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 16 грудня 2025 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 17 березня 2026 року у справі № 160/28515/25 залишити без змін.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя-доповідач М. М. Яковенко

Судді І. А. Васильєва

О. О. Шишов