Постанова від 13 вересня 2026 р. у справі №520/20470/25 — Касаційний адміністративний суд Верховного Суду

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 вересня 2026 року

м. Київ

справа № 520/20470/25

адміністративне провадження № К/990/7811/26

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Шишова О.О.,

суддів: Васильєвої І.А., Яковенка М.М.

розглянув у порядку письмового провадження в касаційній інстанції справу

за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Харківській області, за участю третьої особи - Головного управління ДПС у м. Києві, про скасування податкового повідомлення-рішення, провадження в якій відкрито

за касаційною скаргою фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 30 вересня 2025 року (прийняте в складі: головуючого судді Сліденка А.В.) та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 21 січня 2026 року (постановлену в складі колегії суддів: головуючого судді Ральченка І.М., суддів Катунова В.В. , Подобайло З.Г.)

УСТАНОВИВ;

І. Суть спору

1. ФОП ОСОБА_1 (далі-позивачка, ФОП) звернулась до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області (далі-відповідач, податковий орган), за участю третьої особи - Головного управління ДПС у м. Києві, в якому просить суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №00286990707 від 13.06.2025 р. про нарахування штрафних санкцій в сумі 3.262.285,62грн. за порушення п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

2. Обґрунтовуючи позовні вимоги позивачка посилається на те, що:

1) звернення суб`єкта права, котре послугувало підставою для прийняття контролюючим органом наказу з приводу призначення заходу податкового контролю у формі фактичної перевірки оформлено неналежно;

2) наказ ГУ ДПС у м.Києві від 08.05.2025р. №3409-п суперечить ст.80 Податкового кодексу України і це призводить до неправомірності усіх висновків проведеної перевірки;

3) складений контролюючим органом акт фактичної перевірки є неналежним доказом;

4) видаткові накладні від 01.03.2025р. №42 та від 15.03.2025р. №43 стосуються реалізації товару у магазині « ІНФОРМАЦІЯ_2», а не у магазині « "ІНФОРМАЦІЯ_1"»;

5) вартість товарно-матеріальних цінностей за складеним працівниками контролюючого органу описом товару на суму 85.090,00грн. охоплюється видатковою накладною від 02.10.2024р. №0110, накладною на внутрішнє переміщення товару від 15.05.2025р. №1, видатковою накладною від 01.04.2025р. №1041, накладною на внутрішнє переміщення товару від 01.05.2025р. №1;

6) з 15.05.2025р. ФОП було розпочато облік товарно-матеріальних цінностей у магазині "ІНФОРМАЦІЯ_1", а придбання ювелірного виробу Bottega Veneta 02.10.2024р. не створює обов`язку ведення обліку товарів за місцем реалізації саме з указаної дати;

7) під час проведення контрольної розрахункової операції працівниками контролюючого органу були безпідставно використані не кошти державного органу.

ІІ. Рішення судів першої й апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення

3. Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 30 вересня 2025 року залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 21 січня 2026 року було відмолено у задоволенні позовних вимог.

4. Відмовляючи в задоволенні позовних вимог, суди попередніх інстанцій висновували, що відповідачем дотримано порядок проведення перевірки, доведено обґрунтованість висновків перевірки та правомірність оскаржуваних рішень.

ІІІ. Провадження в суді касаційної інстанції

5. ОСОБА_1 не погодившись з постановою суду апеляційної інстанції подала касаційну скаргу, в яких посилаючись на порушення судом першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права щодо відмови позовних вимог, просить скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 30 вересня 2025 року, постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 21 січня 2026 року у справі №520/20470/25 та прийняти рішення про задоволення позивних вимог.

6. У касаційній скарзі позивачка зазначила підставами касаційного оскарження пункти 1, 3 та 4 частини четвертої статті 328 КАС України.

6.1. Так, позивачка вважає, що суди попередніх інстанцій застосували п.п. 80.2.3 пункту п.80.2 статті 80 ПК України без урахування висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, сформованих Верховним Судом у Постановах від 20 листопада 2018 року у справі №820/6001/16, від 24 грудня 2025 року у справі № 580/4426/25, від 16 грудня 2025 року у справі № 300/670/25, та Постанові Великої Палати Верховного Суду від 08.09.2021 у справі № 816/228/17.

Позивачка вважає, що в цій справі податковий орган не довів, що письмове звернення покупця (споживача) оформлено відповідно до закону, що відповідно до підпункту 80.2.3 пункту 80.2 статті 80 ПК України є обов`язковою передумовою для прийняття рішення про проведення фактичної перевірки.

Так, в матеріалах справи наявна копія заяви споживача від 5.05.2025 р. (вхідний реєстраційний номер К/1351/ЕЗ від 08.05.2025) із заретушованими даними щодо прізвища та адреси заявника, та яка не містить даних, який товар був придбаний споживачем; коли було здійснено придбання товару споживачем. Відсутність конкретних даних щодо дати придбання товару та його найменування в магазині позивача свідчить про емитацію створення законності підстав для фактичної перевірки.

При цьому судом першої інстанції не враховано, що наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій, та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів - є іншою окремою самостійною підставою призначення фактичної перевірки за п. 80.2.2 ПКУ

6.2. На думку позивачки суди попередніх інстанцій неправильно застосували п.п.80.4, 80.8 ст.80 ПКУ, ст. 2 Закону України "Про джерела фінансування органів державної влади", щодо питання застосування яких у подібних правовідносинах відсутній висновок Верховного Суду.

15 травня 2025 року посадовими особами ГУ ДПС у м.Києві вже під час проведення фактичної перевірки, як визначено в п.2.2.20 акту фактичної перевірки, «здійснено розрахункову операцію з придбання ювелірного виробу Bottega Veneta за ціною 37268 грн. з відбитком проби «Ад 925». Оплата за придбаний товар здійснена готівкою, фіскальний чек ПРРО виданий.

Позивачка наголошує, що для проведення контрольної розрахункової операції 15 травня 2025 року посадовим особам ГУ ДПС у м.Києві, які проводили фактичну перевірку, використані власні грошові кошти, що протирічить вимогам Закону України "Про джерела фінансування органів державної влади" і, як наслідок, є неправомірним проведений податковий контрольний захід та його результат, а отже і акт фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 .

За таких обставин контрольна розрахункова операція, яка проведена ГУ ДПС в м.Києві 15 травня 2025 року в порушення п.80.4, 80.8 ПКУ, ст. 2 Закону України "Про джерела фінансування органів державної влади" не за рахунок контролюючого органу, тобто не у зв`язку з виконанням функцій держави, є неправомірною, тому акт фактичної перевірки є недопустимим доказом у розумінні ч.1 ст.74 КАС України, що призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої перевірки - незаконності Податкового повідомлення-рішення №00286990707 від 13.06.2025 р.

6.3. Також позивачка акцентує увагу судами попередніх інстанцій порушено норми процесуального права, що призвело до неповного з`ясування обставин справи та ухвалення рішення без належного дослідження доказів - суди не дослідили зібрані у справі докази, що є порушенням статей 90, 94 КАС України та встановили обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів, що суперечить вимогам статей 9, 90, 94 КАС України (частина друга статті 353 цього Кодексу).

На думку позивачки, виходячи зі змісту пункту 12 статті 3, ст.20 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" №265/95-ВР для притягнення до відповідальності за ст.20 цього Закону позивача, який є платником єдиного податку 3 групи, відповідач повинен довести, що позивач продавав ювелірний виріб з дорогоцінних металів.

Жодного належного доказу своїм доводам про продаж ювелірного виробу саме з дорогоцінних металів відповідач не надав до справи. У п.2.2.20 акту фактичної перевірки висловлені власні припущення перевіряючих. Посадовими особами ГУ ДПС в м.Києві під час проведення фактичної перевірки 15.05.2025 р. о 18.26 годині придбано за готівкові кошти сережки з металу жовтого кольору, на яких була маркировка «Аg 925», яку вони вважають «відбитком проби» (пробірним клеймом) дорогоцінного металу, якого саме - не вказують.

Суди першої та апеляційної інстанції за відсутності належних доказів по справі на підставі лише припущень в акті фактичної перевірки зробили висновок про те, що позивач здійснював продаж ювелірного виробу з дорогоцінного металу, з чим не погоджується позивачка.

6.4. Крім того, позивачка указує, що під час розгляду справи в судах першої та апеляційної інстанцій Позивач стверджував, що висновки акту фактичної перевірки про те, що «в період з 9.05.2025 по 18.05.2025 р. в бутіку «ІНФОРМАЦІЯ_1»» за адресою АДРЕСА_1 в реалізації знаходились товари на загальну суму 3 262 285, 62 грн.», не відповідають дійсності, оскільки товар на загальну суму 3 176 476, 62 грн. за видатковими накладними (на комісію) №42 від 1.03.2025 та №43 15.03.2025 на час перевірки вже був проданий та не знаходився у місці продажу.

Відповідно податковому повідомленню-рішенню №00286990707 від 13.06.2025 до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 3262285,62 грн. за порушення п. 12 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» на підставі ст. 20 цього Закону. Сума штрафних (фінансових) санкцій складається з вартості товару за видатковими накладними (на комісію) №42 та №43грн. - 3 176 476, 62 грн. та вартості товарних залишків на суму 85 809 грн., які зафіксовані на підставі складеного ГУ ДПС в м.Києві опису 15 травня 2025 р.

Позивачка звертає увагу, що загальна вартість товарів 3 176 476, 62 грн. за видатковими накладними (на комісію) №42 від 1.03.2025 (2 238 129,63 грн.) та №43 (938 346,99 грн.) від 15.03.2025 не повинна включатися до вартості необлікованих товарних залишків, яка і становить розмір застосованих штрафних санкцій відповідно податковому повідомленню-рішенню, що оскаржується.

7. У письмовому відзиві на касаційну скаргу податковий орган заперечував проти доводів позивачки, просив залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої та постанову суду апеляційної інстанції - без змін як законні й обґрунтовані.

IV. Установлені судами фактичні обставини справи

8. Суди попередніх інстанцій установили, що згідно з наказом контролюючого органу - ГУ ДПС у м.Києві від 08.05.2025р. №3409-п відносно заявника було призначено захід податкового контролю у формі фактичної перевірки на підставі п.п.80.2.2 ст.80 Податкового кодексу України з питання дотримання порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, обігу підакцизних товарів, дотримання законодавства з приводу укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), дотримання вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки) в обєкті торгівлі - бутік «ІНФОРМАЦІЯ_1» (адреса - АДРЕСА_2).

9. За результатами проведеної перевірки складено акт від 18.05.2025 за реєстраційним № 41513/Ж5/26/15/07/2676007342, яким зафіксовано порушення позивачем п. 291.6 ст. 291 Податкового кодексу України, п. 12 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», порушення ведення обліку товарних запасів, здійснення продажу товару, які не відображено в обліку; а саме в ході перевірки 15.05.2025 придбано ювелірний виріб Bottega Veneta за ціною 37268 грн. з відбитком проби "Ag 925" (назва товару відповідно до фіскального чеку "Біжутерія жін BV804847VAHUO"). В період з 09.05.2025 по 18.05.2025 в бутіку "ІНФОРМАЦІЯ_1" за адресою: АДРЕСА_2 в реалізації знаходились товари на загальну суму 3262285,62 грн. з порушенням установленого порядку обліку ТМЦ, оскільки на запит про надання документів, а саме завірену копію форми обліку товарних запасів та завірені копії накладних від постачальника або будь-які інші первинні документи на товар, що знаходиться в місці продажу, не надано.

10. У подальшому, на підставі вказаного акту Головним управлінням ДПС у Харківській області прийнято податкове повідомлення-рішення №00286990707 від 13.06.2025, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 3262285,62 грн. за порушення п. 12 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

11. Позивач, уважаючи протиправними податкові повідомлення-рішення відповідача, звернувся до суду з вимогами про їх скасування.

V. Оцінка Верховного Суду

12. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України (тут і далі, в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року), виходить з такого.

13. Перевіряючи правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі встановлених ними фактичних обставин справи, колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду виходить з такого.

14. Згідно з частиною 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

15. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

16. Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

17. Підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України визначено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

18. Порядок проведення фактичної перевірки врегульовано статтею 80 ПК України, пунктом 80.1 якої передбачено, що фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

19. Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:

80.2.1. у разі коли за результатами перевірок інших платників податків виявлено факти, які свідчать про можливі порушення платником податків законодавства щодо виробництва та обігу підакцизних товарів, здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, та виникає необхідність перевірки таких фактів;

80.2.2. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;

80.2.3. письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування;

80.2.4. неподання суб`єктом господарювання в установлений законом строк обов`язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками;

80.2.5. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального;

80.2.6. у разі виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3;

80.2.7. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації.

20. Відповідно до пункту 81.1 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

- направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

- копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

- службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

21. Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

22. Колегія суддів наголошує, що наказ про проведення перевірки є не лише внутрішнім організаційним документом контролюючого органу, а насамперед юридичним актом індивідуальної дії, який спрямований на породження правових наслідків для конкретного платника податків. Саме з моменту пред`явлення належно оформленого наказу виникає процесуальна підстава для допуску посадових осіб до перевірки, а відтак розпочинається реалізація заходів податкового контролю, які можуть впливати на майнову та правову сферу суб`єкта господарювання.

23. У зв`язку з цим наказ виконує, зокрема, гарантійну функцію, оскільки сприяє забезпеченню балансу між публічними інтересами держави у сфері податкового контролю та правами платника податків. Його зміст має бути достатньо визначеним і зрозумілим, таким, що дає можливість ідентифікувати особу, обсяг та межі перевірки без обґрунтованих сумнівів. Саме через наказ платник податків отримує можливість завчасно ознайомитися з підставами перевірки.

24. З огляду на це вимоги пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо зазначення найменування платника податків, його реквізитів, об`єкта перевірки, виду та підстав перевірки мають імперативний характер і спрямовані на забезпечення належної індивідуалізації акта контролю. Відсутність такої індивідуалізації або її заміна узагальненими позначеннями фактично нівелює правову визначеність наказу як підстави для втручання у сферу господарської діяльності.

25. Судами встановлено, що в наказі про проведення перевірки як об`єкт визначено «магазину «ІНФОРМАЦІЯ_1», розташованого за адресою - АДРЕСА_2, тобто використано комерційне найменування торговельного об`єкта, яке не є суб`єктом податкових правовідносин і не може самостійно нести обов`язки платника податків. Водночас фактичні перевірочні дії були здійснені щодо конкретної фізичної особи-підприємця - ФОП ОСОБА_1 , на яку й були складені документи за результатами перевірки.

26. При цьому судами не перевірено чи дозволяє наказ про проведення перевірки забезпечити належну індивідуалізацію об`єкта перевірки.

27. Такий підхід підтриманий Верховним Судом у постанові від 06.08.2026 у справі №340/3794/25.

28. Крім того, колегія суддів звертає увагу, що у наказі № 3409-п від 08 травня 2025 року підставою для призначення перевірки зазначено п.п.80.2.2, 80.2.3, 80.2.4, 80.2.7 п.80.2 ст.80, п.п.69.27 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VI.

29. З резолютивної частини наказу вбачається, що провести фактичні перевірки платників податків, зазначених у додатку 1-357, з питання дотримання порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, обігу підакцизних товарів, дотримання законодавства з приводу укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), дотримання вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки).

Обґрунтування: доповідна записка управління фактичних перевірок від 08.05.2025р. №1008/26-15-07-07-00-12.

30. При цьому у додатку 325 до наказу ГУ ДПС у м. Києві № 3409-п від 08 травня 2025 року підставою для призначення перевірки зазначено п.п. 80.2.3, п.80.2 ст.80, п.п.69.27 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VI. Мета проведення перевірки: дотримання порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, обігу підакцизних товарів, дотримання законодавства з приводу укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), дотримання вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки).

31. Колегія суддів зазначає, що нормативною підставою проведення перевірки контролюючим органом у наказі № 3409-п від 08 травня 2025 року «Про проведення фактичних перевірок» зазначено : підпункт 80.2.3 пункту 80.2 статті 80, пункт 69.27 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» ПК України, Закон «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР, Закон України від 21.06.2012 № 5007-VI «Про ціни і ціноутворення», а фактичною: доповідну записку управління фактичних перевірок від 08.05.2025р. №1008/26-15-07-07-00-12, складену в результаті отримання письмового звернення покупця (споживача) про порушення суб`єктами господарювання відповідно до додатка, а саме «магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 », розташованого за адресою - АДРЕСА_2.

32. Верховний Суд у постанові від 20 листопада 2018 року у справі №820/6001/16 наголосив, що фактичною підставою для проведення фактичної перевірки за підпунктом 80.2.3 пункту 80.2 статті 80 ПК України є письмове звернення покупця (споживача), оформлене відповідно до Закону України «Про звернення громадян», і таке звернення має містити: дані про заявника (у тому числі адресу проживання або місце перебування); інформацію про суб`єкта господарювання, щодо якого подано скаргу; опис обставин, які заявник вважає порушенням; дату та предмет придбання товару/отримання послуги.

33. Суди попередніх інстанцій визнали наявність як правових (підпункт 80.2.3 ПК України), так і фактичних підстав для проведення фактичної перевірки (наявність скарги споживача), проте не надали жодної оцінки змісту такої скарги, не встановили, чи містить вона обставини, які можуть свідчити про ймовірне порушення саме позивачем, не з`ясували, чи відповідає така скарга вимогам закону, які є обов`язковими для її врахування як фактичної підстави.

34. Верховний суд у постановах від 16 грудня 2025 року у справі № 300/670/25, від 24 грудня 2025 року у справі №580/4426/25 та від 21 січня 2026 року у справі №140/14221/24, скасовуючи рішення судів першої і апеляційної інстанції та направляючи справи на новий розгляд, уже наголошував на тому, що у випадку, коли фактичною підставою проведення перевірок вказано підпункт 80.2.3 ПК України, суди мають навести та проаналізували зміст звернення, встановити його правову природу та обґрунтувати, з яких саме підстав скарга може бути кваліфікована як звернення покупця (споживача) у розумінні податкового законодавства, а також надати оцінку змісту звернення, встановивши, чи містить воно обставини, які можуть свідчити про ймовірне порушення законодавства конкретним суб`єктом господарювання.

35. У касаційній скарзі скаржник зазначає, що у внутрішній доповідній записці податкового органу, складеній на підставі звернення споживача, як і у самому такому зверненні, відсутні будь-які відомості, які б прямо чи опосередковано ідентифікували саме ФОП ОСОБА_1 , як суб`єкта господарювання, стосовно якого подано скаргу. Натомість, інформація у доповідній записці має лише узагальнений характер і стосується назви торгової марки «магазину «ІНФОРМАЦІЯ_1», що не дозволяє пов`язати ймовірне порушення з конкретним платником податків. Окремим суттєвим аргументом скаржника є те, що відповідач долучив до матеріалів справи нечитабельні копії документів, а саме: доповідну записку та саму «скаргу-заяву», що унеможливлює встановити їх дійсний зміст, предмет звернення та осіб, яких вони стосуються.

36. На переконання скаржника, викладене свідчить про порушення судами попередніх інстанцій норм процесуального права, зокрема вимог статті 242 КАС України щодо законності та обґрунтованості судового рішення. Суди не дотрималися обов`язку щодо повного та всебічного з`ясування фактичних обставин справи, як того вимагає частина четверта статті 9 КАС України, що призвело до ухвалення рішень за неповної перевірки фактів, які мають фундаментальне значення для спору.

37. Такі арґументи позивача знайшли своє підтвердження під час касаційного перегляду.

Щодо податкового повідомлення-рішення № №00286990707 від 13.06.2025, яким до позивачки на підставі статті 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» застосовано штрафні санкції в сумі 3262285,62 грнза порушення пункту 12 статті 3 Закону, Суд зазначає наступне.

38. Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Дія його поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі визначає Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» №265/95-ВР від 06 липня 1995 року (далі - Закон №265/95-ВР).

39. Розділ ІІ Закону №265/95-ВР врегульовує питання порядку проведення розрахунків суб`єктами господарювання. У статті 3, яка міститься у зазначеному розділі, перелічено низку обов`язків, які висуваються законодавцем до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

40. Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин), суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

41. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

42. Згідно зі статтею 20 Закону № 265/95-ВР до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

43. Так, виключення становлять обставини здійснення продажу технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння.

44. Під час проведення фактичної перевірки встановлено, що позивачем здійснено продаж ювелірного виробу Bottega Veneta за ціною 37268 грн. з відбитком проби "Ag 925" (назва товару відповідно до фіскального чеку "Біжутерія жін BV804847VAHUO"), що на думку відповідача, створює обов`язок виконання вимог п. 12 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" щодо ведення обліку товарних запасів та здійснення продажу лише тих товарів, що відображені в такому обліку.

45. Суди попередніх інстанцій висновували, що виріб, який реалізовувався позивачем, мав відбиток проби "Ag 925", а отже за встановленими вище ознаками відноситься до виробів з дорогоцінного металу, ювелірного (побутового) виробу, виготовленого зі сплаву (сплавів) дорогоцінного (дорогоцінних) металу (металів), який використовується як прикраса.

46. Однак колегія суддів уважає вказаний висновок передчасним, оскільки судами попередніх інстанцій не досліджено маркування на виробі «Ag 925» та чи є вироб Bottega Veneta ювелірним чи дорогоцінним металом у відповідності до законодавства.

47. При цьому накладні та фіскальний чек містять інформацію, що придбаний під час фактичної перевірки вироб Bottega Veneta є біжутерією (ювелірного виробу) BV804847VAHUO.

48. Позивачка наголошувала на тому, що товари вироб Bottega Veneta є біжутерією. Тому, такий виріб у розумінні чинного законодавства для застосування п. 12 ст. 3 Закону України №265/95-ВР не є ювелірним виробом. На переконання позивачки, у неї, в силу закону, відсутній обов`язок мати документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів.

49. Отже, судам необхідно встановити, чи відповідає в виріб Bottega Veneta ювелірним виробам та чи наявний обов`язок у продавця вести товарний облік запасів, як це передбачено п. 12 ст. 3 Закону №265/95-ВР.

50. Крім того, на фотографіях виробу, долучених відповідачем до матеріалів справи, на виробі має місце маркування з написом «Ag 925», а тому необхідно надати оцінку чи відповідає формі українського основного пробірного клейма та формі пробірного клейма Італії.

51. Указані недоліки позбавляють суд касаційної інстанції можливості перевірити обґрунтованість висновку судів попередніх інстанцій про наявність підстав для відмови в позові в цій частині.

52. Повертаючись до складу правопорушення, за яке до позивача застосовано штрафні санкції на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР, суди попередніх інстанцій в оскаржуваних рішеннях акцентують на тому, що саме ненадання на початок проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться в місці продажу (господарському об`єкті) є підставою для застосування штрафної санкції на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР.

53. Однак, констатуючи неподання позивачем до перевірки документів, які підтверджують належний облік товарних запасів за місцем їх реалізації, як суд першої, так і суд апеляційної інстанції, не надали їм оцінку й не врахували специфіку господарської діяльності позивача у контексті вимог законодавства щодо ведення обліку товарних запасів за місцем продажу. Хоча саме аналіз особливостей здійснення відповідного виду діяльності був покладений в основу висновку про допущення позивачем порушення пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР.

54. Позивач обґрунтовував підстави для касаційного оскарження судових рішень відсутністю висновку Верховного Суду з питання застосування норм права у подібних правовідносинах, проте, ненадання оцінки доводам сторін, зокрема позивача, у питаннях, які скаржник ставить перед судом касаційної інстанції, позбавляє касаційний суд можливості здійснити касаційний перегляд справи із прийняттям остаточного судового рішення, яке б вирішило спір між сторонами, і реалізувати мету, з якою касаційне провадження було відкрито.

55. Згідно із частиною третьою статті 2 КАС України, одним із принципів адміністративного судочинства є офіційне з`ясування всіх обставин у справі. Дотримання цього принципу вимагає від суду, який розглядає адміністративну справу, встановлення фактичних обставин справи, навіть якщо на них немає посилання сторін в їх доводах чи запереченнях, з витребуванням відповідних доказів в тому числі із власної ініціативи, що обумовлюється публічним характером спору в адміністративній справі.

56. За правилами статті 244 КАС України під час ухвалення рішення суд вирішує: 1) чи мали місце обставини (факти), якими обґрунтовувалися вимоги та заперечення, та якими доказами вони підтверджуються; 2) чи є інші фактичні дані, які мають значення для вирішення справи, та докази на їх підтвердження; 3) яку правову норму належить застосувати до цих правовідносин; 4) чи слід позов задовольнити або в позові відмовити; 5) як розподілити між сторонами судові витрати; 6) чи є підстави допустити негайне виконання рішення; 7) чи є підстави для скасування заходів забезпечення позову.

57. Відповідно до частин першої - четвертої статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом

58. За змістом частини четвертої статті 9 КАС України суд повинен: визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі позовних вимог та заперечень; з`ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів для виявлення та витребування доказів.

59. Принцип всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.

60. Відповідно до статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: 1) письмовими, речовими і електронними доказами; 2) висновками експертів; 3) показаннями свідків.

61. Статтею 73 КАС України встановлено, що належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення. Сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їхніх вимог або заперечень. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування.

62. За приписами частин першої, другої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

63. При цьому обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з`ясування всіх обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 2 та частини четвертої статті 9 КАС України, відповідно до змісту якого суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Тобто, цей принцип зобов`язує суд до активної ролі в судовому процесі для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.

64. Крім того, суд звертає увагу, що встановлення та надання судом належної оцінки всім підставам прийняття оскаржуваного рішення суб`єкта владних повноважень є визначеною процесуальним законом гарантією справедливого судового розгляду.

65. Не встановлення та ненадання правової оцінки обставинам, які мають суттєве значення у справі, свідчить про недотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при розгляді справи.

66. Верховний Суд зазначає, що для повного, об`єктивного та всебічного з`ясування обставин у цій справі суду необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які містяться в матеріалах справи або витребовуються, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.

67. З урахуванням викладеного, керуючись нормами права, що підлягають застосуванню у даній справі, суд касаційної інстанції дійшов висновку про необхідність передати справу на новий розгляд до суду першої інстанції, оскільки під час розгляду справи порушено норми процесуального права, що унеможливило встановлення фактичних обставин, які мають значення для правильного вирішення справи.

68. Пунктом 1 частини другої статті 353 КАС України передбачено, що підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1-3 частини четвертої статті 328 цього Кодексу.

69. Суд визнає, що судами попередніх інстанцій порушені норми процесуального права, які унеможливлюють встановлення фактичних обставин у справі, що мають значення для правильного вирішення справи, що відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 КАС України є підставою для скасування судових рішень і направлення справи на новий розгляд.

70. Під час нового розгляду справи суду необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи, з урахуванням предмета доказування у цій справі, з перевіркою їх належними та допустимими доказами, надати належну правову оцінку кожному доказу окремо та у їх сукупності.

VI. Судові витрати

71. З огляду на результат касаційного розгляду судові витрати розподілу не підлягають.

72. Керуючись статтями 3, 341, 344, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд

ПОСТАНОВИВ:

1. Касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 - задовольнити частково.

2. Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 30 вересня 2025 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 21 січня 2026 року у справі №520/20470/25 - скасувати, справу направити на новий розгляд до Харківського окружного адміністративного суду.

3. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і не може бути оскаржена.

Головуючий О.О. Шишов

Судді І.А. Васильєва

М.М. Яковенко