Постанова від 14 вересня 2026 р. у справі №240/4580/25 — Сьомий апеляційний адміністративний суд

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 240/4580/25

Головуючий суддя 1-ої інстанції - Приходько О.Г.

Суддя-доповідач - Шидловський В.Б.

15 вересня 2026 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Шидловського В.Б.

суддів: Капустинського М.М. Сапальової Т.В. ,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 21 травня 2026 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Експотранс-граніт" до Головного управління ДПС у Житомирській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,

В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю "Експотранс-граніт" звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Житомирській області, Державної податкової служби України, в якому просив:

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Житомирській області від 31 жовтня 2024 року № 11987068/35545678;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю "Експотранс-граніт" від 30 травня 2024 року № 23 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання.

Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 21 травня 2026 року позов задоволено.

Не погоджуючись із прийнятим судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, у якій просив скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.

В обґрунтування апеляційної скарги податковий орган зазначив, що наданий позивачем пакет документів щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по податковій накладній не є достатнім для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, що стало підставою для прийняття рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.

Крім того апелянт зазначає, що зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну є втручанням в дискреційні повноваження контролюючого органу.

15.07.2026 до суду надійшов відзив на апеляційну скаргу від представника позивача, в якому останній вказав на безпідставність доводів апеляційної скарги, у зв`язку із чим просив залишити рішення суду першої інстанції без змін.

Враховуючи, що рішення суду першої інстанції ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження), суд апеляційної інстанції в порядку п.3 ч.1 ст.311 КАС України розглядає справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, оскільки справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів.

Проаналізувавши вимоги та підстави апеляційної скарги, вивчивши матеріали справи в їх сукупності, проаналізувавши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін, з огляду на наступне.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено матеріалами справи, 17 червня 2024 року ТОВ "Експотранс-граніт" подано на реєстрацію податкову накладну від 30 травня 2024 року № 23 на суму 221260,00 грн та 44252,00 грн податку на додану вартість, та отримано квитанцію, згідно з якою "Документ збережено. Реєстрація зупинена.".

З посиланням на пункт 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (надалі - ПК України), Порядок № 1165 у квитанціях зазначено про зупинення реєстрації податкових накладних у зв`язку з тим, що обсяг постачання товару/послуги 7326, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомлено: показник D = 1,6699 %, P = 0. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН.

14 жовтня 2024 року за вих. № 14/10 позивачем подано пояснення із зазначенням про те, що позивач займається неспеціалізованою оптовою торгівлею відповідно до КВЕДУ 46.90 й 30 травня 2024 року позивач реалізував ТОВ "СВ "Факторіал" товари в сумі 265512,00 грн (в т. ч. ПДВ 44252,00 грн) в асортименті згідно з видатковою накладною № 100. На цю суму, відповідно, було складено податкову накладну від 30 травня 2024 року № 23. Реалізація цього товару здійснювалась відповідно до умов Договору купівлі-продажу товару від 30 травня 2024 року № 30/05-2024, згідно з пунктом 2.3 якого передача товарів здійснювалась зі складу позивача на умовах, вказаних у видатковій накладній, а саме "EXW-11742. Україна, Новоград-Волинський р-н село Наталівка, вулиця Пушкіна, будинок 16". Право власності на товар переходить на складі продавця і датою, зазначеною у видатковій накладній, тому транспортні послуги з доставки не надавались. За даний товар згідно з виставленим рахунком на оплату від 30 травня 2024 року № 39 та відповідно до виписки банку від 31 травня 2024 року надійшла оплата в сумі 265512,00 грн. Розрахунки проведені в повному обсязі.

22 жовтня 2024 року комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Житомирській області надіслано повідомлення № 11942781/35545678 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН (Додаток 2 до Порядку № 520 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 14 липня 2023 року № 394).

Відповідно до вказаного повідомлення позивачу запропоновано надати копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, а саме: договорів, у тому числі зовнішньоекономічних контрактів, з додатками у них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів, послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, інвентаризаційних описів, у тому числі рахунків-фактури / інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, а саме: первинних документів щодо придбання товарів, транспортування продукції; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків; документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та / або законодавством: паспорти якості.

На це повідомлення позивач подав знову пояснення від 28 жовтня 2024 року за № 28/10, загалом додавши до поданих обох пояснень: видаткову накладну від 30 травня 2024 року № 100, договір купівлі-продажу від 30 травня 2024 року № 30/05-2024, рахунок на оплату від 30 травня 2024 року № 39, виписку з банку б/н від 31 травня 2024 року, видаткову накладну від 21 березня 2022 року № ПП-000055, договір поставки товару від 29 березня 2021 року № 3; видаткову накладна від 22 грудня 2021 року № ПП-000308, рахунок-фактуру від 07 липня 2021 року № ПП-000200, рахунок-фактуру від 01 квітня 2021 року № ПП-000094, платіжну інструкцію від 29 квітня 2021 року № 8381, платіжну інструкцію від 16 липня 2021 року № 8694, платіжну інструкцію від 06 серпня 2021 року № 8775, платіжну інструкцію від 25 серпня 2021 року № 8845, видаткову накладну від 24 березня 2021 року № РН-000009, рахунок-фактура від 08 лютого 2021 року № СФ-000012, договір поставки від 08 лютого 2021 року № 01/02, платіжну інструкцію від 22 березня 2021 року № 8221, платіжну інструкцію від 09 лютого 2021 року № 8055, видаткову накладну від 04 грудня 2020 року № РН-0000040, акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 04 грудня 2020 року № ОУ-0000008, видаткову накладну від 25 листопада 2020 року № РН-0000034, акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 25 листопада 2020 року № ОУ-0000007, видаткову накладну від 12 листопада 2020 року № РН-0000022, акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 12 листопада 2020 року № ОУ-0000005, видаткову накладну від 30 жовтня 2020 року № РН-0000012, акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 30 жовтня 2020 року № ОУ-0000004, видаткову накладну від 16 листопада 2020 року № РН-0000028, акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 16 листопада 2020 року № ОУ-0000006, видаткову накладну від 27 жовтня 2020 року № РН-0000010, акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 27 жовтня 2020 року № ОУ-0000003, видаткову накладну від 22 жовтня 2020 року № РН-0000009, акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 22 жовтня 2020 року.

Рішенням комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Житомирській області від 31 жовтня 2024 року № 11987068/35545678 відмовлено у реєстрації податкової накладної від 30 травня 2024 року № 23, у якому підставою для відмови у реєстрації вказано: ненадання / часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН, платником податку.

Позивач вважає рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Житомирській області від 31 жовтня 2024 року № 11987068/35545678 протиправним, тому звернувся до суду.

Суд першої інстанції при ухваленні оскаржуваного рішення виходив з обґрунтованості та доведеності позовних вимог, а відтак наявності підстав для задоволення адміністративного позову.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції по суті спору, виходячи з наступного.

Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Податковий кодекс України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI є спеціальним законом з питань оподаткування та установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків, визначені заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу.

За правилами абзацу першого пункту 201.1 статті 201 ПК України (тут і надалі - в редакції, чинній на час складення спірної податкової накладної) на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги" та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до абзаців першого та другого пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

За змістом пункту 201.16 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначено Порядком № 1165 (тут і надалі - в редакції, чинній станом на дату зупинення реєстрації спірної податкової накладної).

Відповідно до абзацу другого пункту 5 Порядку № 1165 податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Абзаци перший-третій пункту 6 Порядку № 1165 встановлюють, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено та/або подано податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з пунктом 8 додатка 1 у відповідних полях рішення зазначаються детальна інформація, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з УКТЗЕД/Державним класифікатором/умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. У рішенні про відповідність платника податку вимогам пункту 8 додатка 1 комісія регіонального рівня зазначає наявну інформацію, що свідчить про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, виявлену під час моніторингу господарських операцій, відображених у податкових накладних/розрахунках коригування, поданих для реєстрації в Реєстрі, у тому числі податкових накладних/розрахунках коригування, реєстрацію яких зупинено (абзаци сьомий-восьмий пункту 6 Порядку № 1165).

Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет (пункт 8 Порядку № 1165).

Пункт 10 Порядку № 1165 передбачає, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

За правилами, встановленими пунктом 11 Порядку № 1165, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 року № 520.

Так, додатком № 3 до Порядку № 1165 (у редакції на час виникнення спірних правовідносин) визначено критерії ризиковості здійснення операцій, відповідно до пункту 1 якого таким критерієм визначено "Обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовним кодом такого товару, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року у Реєстрі за відсутності такого товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару у врахованій таблиці даних платника податку".

За встановлених обставин у цій справі, подана на реєстрацію позивачем податкова накладна була зупинена з підстав відповідності платника податків пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій і позивачу було запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК, для розгляду питання про прийняття рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН без деталізації того, які саме документи слід надати.

За результатом дослідження та аналізу доказів в матеріалах справи суд з`ясував, що 30 травня 2024 року між позивачем та ТОВ "СВ "Факторіал" укладено договір купівлі-продажу № 30/05-2024, за умовами пункту 2.3 якого передача товарів здійснювалась ТОВ "СВ "ФАКТОРІАЛ" зі складу позивача на умовах, вказаних у видатковій накладній, а саме "EXW-11742. Україна, Новоград-Волинський р-н село Наталівка, вулиця Пушкіна, будинок 16", тому, як пояснює позивач, транспортні послуги з доставки не надавались.

За цей товар згідно з виставленим рахунком на оплату від 30 травня 2024 року № 39 та відповідно до виписки з банку від 31 травня 2024 року надійшла оплата в сумі 265512,00 грн.

Своєю чергою, товар, який реалізовувався позивачем у межах операції, опосередкованої спірною податковою накладною від 30 травня 2024 року № 23, придбавався позивачем у: ПП ОСОБА_1 , ПП "Сенсор МД", ФОП ОСОБА_2 , ТОВ "Котрек", що підтверджено позивачем доданими до відповідних пояснень від 14 та 28 жовтня 2024 року документами, у тому числі на повідомлення контролюючого органу від 22 жовтня 2024 року № 11942781/35545678.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в ЄРПН, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено Порядком № 520.

Відповідно до пункту 2 Порядку № 520 рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, приймають комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі територіальних органів ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Пункт 4 Порядку № 520 встановлює, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Згідно із пунктом 5 Порядку № 520 платник податку, який склав податкову накладну / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації таких податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи:

договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;

інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

У разі, коли у квитанції до податкової накладної / розрахунку коригування зазначено код товару/ послуги згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності / умовним кодом товару / Державним класифікатором продукції та послуг, операція за яким стала підставою для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів виключно до такої операції.

Подання письмових пояснень та копій документів до розрахунків коригування, у яких передбачено зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, має право ініціювати отримувач (покупець), для чого:

отримувач (покупець) надсилає такі пояснення та копії документів постачальнику (продавцю) через електронний кабінет в електронній формі з накладенням кваліфікованого електронного підпису;

постачальник (продавець) подає такі пояснення та копії документів з накладенням кваліфікованого електронного підпису до контролюючого органу;

отримувачу (покупцю) надходить в електронний кабінет інформація щодо дати подання пояснень та копій документів постачальником (продавцем) і результату розгляду комісією регіонального рівня таких пояснень та копій документів.

Відповідно до пункту 9 Порядку № 520, в редакції, що набрала чинності у 2023 році, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги".

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Пунктом 10 Порядку № 520 передбачено, що Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Верховний Суд вже аналізував застосування положень Порядку № 520 з урахуванням змін, що набрали чинності з 08 березня 2023 року відповідно до наказу Міністерства фінансів України від 12 січня 2023 року № 19, і у постанові від 24 березня 2025 року у справі № 140/32696/23 дійшов таких висновків: "З метою вирішення питання про наявність / відсутність підстав для реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН з 08 березня 2023 року було встановлено наступний алгоритм взаємодії платника податків та контролюючого органу.

За наслідками отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН пункт 4 Порядку № 520 надає право платнику податків подати на розгляд комісії регіонального рівня письмові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у такій податковій накладній / розрахунку коригування. Загальний перелік таких документів визначений пунктом 5 Порядку № 520.

Якщо платник податків скористався правом подання письмових пояснень та копій документів, то за результатами розгляду останніх комісія регіонального рівня приймає одне із трьох наступних рішень:

1) рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН - якщо надані платником податків документи та письмові пояснення підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування;

2) про направлення Повідомлення - якщо наданих платником податків документів та письмових пояснень недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування. При цьому зміст форми указаного Повідомлення (Додаток 2 до Порядку № 520) свідчить, що у ньому мають бути вказані конкретні документи, які пропонується надати платнику податків;

3) рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН - якщо платник податків надав письмові пояснення та достатній обсяг документів, передбачених пунктом 5 Порядку № 520, але вони не відповідають вимогам законодавства, внаслідок чого не можуть вважатися такими, що підтверджують інформацію, зазначену в податковій накладній / розрахунку коригування.

У випадку направлення платнику податків Повідомлення, такий платник має право подати контролюючому органу додаткові пояснення та копії документів, зазначені у Повідомленні, за результатами розгляду яких комісія регіонального рівня приймає одне з рішень: 1) про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН; 2) про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН. Реалізація такого права має бути здійснена протягом п`яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення. Неподання платником податків додаткових пояснень та копій документів, зазначених у Повідомленні, або їх неповне подання протягом означеного строку має наслідком прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.

При цьому із змісту пункту 10 Порядку № 520 та форми Рішення (Додаток 1 до Порядку № 520) слідує, що комісія регіонального рівня у випадку, якщо подані платником податків пояснення / додаткові пояснення та копії документів не підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/ розрахунку коригування, проставляє відмітку у графі "надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства".

У випадку ж ненадання платником податків у встановлені строки додаткових пояснень і копій документів, встановлених абзацом шостим пункту 9 Порядку №520, комісія регіонального рівня проставляє відмітку у графі "ненадання / часткове надання додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку".

У постанові від 24 березня 2025 року у справі № 140/32696/23 Верховний Суд виснував, що якщо за результатами розгляду письмових пояснень та копій документів, наданих платником податків внаслідок отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, комісія регіонального рівня дійде висновку, що таких пояснень і документів недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, вона направляє платнику податків Повідомлення, в якому зазначає конкретний перелік документів та інформації, які слід надати. Протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення, платник податків може скористатися правом на подання додаткових пояснень та копій документів згідно із змістом Повідомлення. Якщо платник податків не скористався таким правом, то комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.

Суд у цій справі враховує його відповідно до приписів частини п`ятої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі - КАС України).

Верховним Судом у постановах від 12 листопада 2019 року у справі № 816/2183/18, від 18 лютого 2020 року у справі № 360/1776/19, від 27 квітня 2020 року у справі № 360/1050/19, від 18 червня 2020 року у справі № 824/245/19-а, від 06 липня 2023 року у справі № 140/1986/22 сформульовано висновок, відповідно до якого здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу. Приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями.

Тобто податковий орган під час виконання повноважень щодо моніторингу податкових накладних має аналізувати первинні документи у взаємозв`язку з відомостями податкової накладної та іншими джерелами (державними реєстрами, електронними документами) лише за зовнішніми (формальними, очевидними) критеріями, але не має права здійснювати аналіз господарських операцій платника податків на предмет її реальності (нереальності). Така оцінка може надаватись контролюючим органом виключно у межах проведення відповідної документальної перевірки платника податків, на чому слушно акцентує позивач у цій справі.

Тому, за результатом оцінки доказів в матеріалах справи колегія суддів вважає обґрунтованим висновок суду першої інстанції про те, що наданий позивачем на виконання вимог Порядку № 520 обсяг документів на підтвердження інформації у податковій накладній від 30 травня 2024 року № 23 був достатнім для цілей реєстрації податкової накладної.

До того ж, акти здачі-прийняття робіт (надання послуг) № ОУ-0000001, № ОУ-0000003, № ОУ-0000004, № ОУ-0000005, № ОУ-0000006 містять дати їх складання, тому доводи відповідачів є помилковими, а зроблені висновки додатково доводять про поверхневий аналіз та дослідження наданих платником документів на підтвердження інформації в податковій накладній.

Повертаючись до питання юридичної оцінки оскаржуваного рішення у цій справі, суд враховує, що Верховний Суд вже звертав увагу, зокрема у постанові від 17 квітня 2025 року у справі № 400/802/24, що загальними вимогами до акта індивідуальної дії як акта правозастосування є його обґрунтованість та вмотивованість, що означає надання контролюючим органом конкретних підстав для його оформлення (як фактичних, так і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів прийняття. Тому невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Рішення ж податкового органу у цій справі містить лише загальні підстави його прийняття без зазначення конкретної та зрозумілої інформації щодо причин та підстав його прийняття. А доводи контролюючого органу суд вважає спростованими й тим, що у графі "Додаткова інформація (зазначити конкретні документи)" оскаржуваного у цій справі рішення жодних документів, яких не надано платником, не вказано. Оскаржувана відмова містить лише загальне твердження без зазначення, які саме документи складені з порушенням законодавства, які вимоги законодавства порушено при складанні документів та яких документів не вистачило для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних. Тож за умови подання платником вичерпного та належного пакету документів на підтвердження інформації у податковій накладній, рішення контролюючого органу про відмову в реєстрації податкової накладної не відповідає критерію обґрунтованості.

При цьому, колегія суддів відхиляє доводи апелянта про те, що позивач фактично не погоджується з рішенням щодо зупинення реєстрації податкової накладної, що, як наполягає податковий орган, має бути предметом самостійного оскарження.

Водночас, суд апеляційної інстанції наголошує на тому, що предметом оскарження у цій справі є рішення про відмову у реєстрації податкової накладної від 31 жовтня 2024 року № 11987068/35545678. Тобто, позивач не оскаржує рішення контролюючого органу щодо зупинення реєстрації податкової накладної, як і не стверджує про його протиправність. Навпаки, позивач зазначає, що на виконання вимог щодо подання документів, зазначених у Повідомленні від 22 жовтня 2024 року № 11942781/35545678, задля забезпечення реєстрації ним було подано увесь пакет документів, які, на його переконання, є достатніми для підтвердження інформації, яка міститься у податковій накладній, а відтак і її реєстрації у встановленому порядку.

За встановлених обставин цієї справи, оскільки позивачем надано на підтвердження інформації у податковій накладній від 30 травня 2024 року № 23 належні та достатні документи для цілей її реєстрації у ЄРПН, доводи апелянта про те, що вимога зобов`язального характеру щодо реєстрації податкової накладної заявлена позивачем в обхід встановленому порядку щодо формальної перевірки податковим органом відповідних документів, не видаються переконливими.

Відтак, колегія суддів вважає, що обраний позивачем спосіб захисту порушеного права, як зобов`язання ДПС зареєструвати в ЄРПН податкову накладну від 30 травня 2024 року № 233 датою її подання на реєстрацію, узгоджується зі сталою позицією Верховного Суду у цій категорії спорів, яка викладена, зокрема, у постанові від 06 березня 2024 року у справі № 440/3706/23, як гарантія того, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.

Відсутність обставин, які б унеможливлювали реєстрацію в ЄРПН податкової накладної від 30 травня 2024 року № 23, разом з висновком суду щодо протиправності і скасування рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН Головного управління ДПС у Житомирській області від 31 жовтня 2024 року № 11987068/35545678 зумовлює зобов`язання ДПС зареєструвати означену податкову накладну датою її подання.

Зважаючи на наведену вище практику Верховного Суду щодо застосування норм Порядку № 520 та Порядку № 1165, встановлені у цій справі обставини в комплексному аналізі з наявними у матеріалах справи доказами, підтверджують дотримання позивачем вимог податкового законодавства й надання достатніх документів для реєстрації податкової накладної, а відтак доводять обґрунтованість заявлених позовних вимог.

За таких обставин, колегія суддів приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції у цій справі є законним та обґрунтованим і не підлягає скасуванню, оскільки суд, всебічно перевіривши обставини справи, вирішив спір у відповідності з нормами матеріального права та при дотриманні норм процесуального права, з дослідженням усіх основних питань, які є важливими для прийняття даного судового рішення.

Враховуючи вищезазначене, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не дають підстав для висновку про порушення судом першої інстанції норм матеріального права, які призвели до неправильного вирішення справи, тобто прийняте рішення відповідає матеріалам справи та вимогам закону і підстав для його скасування не вбачається.

З огляду на викладене, колегія суддів уважає, що рішення суду першої інстанції відповідає вимогам статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, підстав для задоволення вимог апеляційної скарги відповідача колегією суддів не встановлено.

Згідно з частини 1 статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Оскільки судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права та підстав для його скасування не вбачається, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду без змін.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області залишити без задоволення, а рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 21 травня 2026 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню не підлягає.

Головуючий Шидловський В.Б.

Судді Капустинський М.М. Сапальова Т.В.