Постанова від 14 вересня 2026 р. у справі №400/13101/25 — П'ятий апеляційний адміністративний суд

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

————————————————————————

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

15 вересня 2026 р.м. ОдесаСправа № 400/13101/25

Головуючий в 1 інстанції: Біоносенко В. В.

Час і місце ухвалення: м. Миколаїв

Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого – Лук`янчук О.В.

суддів – Бітова А. І.

– Ступакової І. Г.

розглянувши у порядку письмового провадження в місті Одеса адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 17 липня 2026 року у справі за позовом Селянського (фермерського) господарства «Ужакін» до Головного управління ДПС у Миколаївській області, Деравної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішень від 29.04.2025 №12803480/32362257, №12803482/32362257 та зобов`язання вчинити певні дії, -

В С Т А Н О В И Л А :

СФГ «Ужакін» звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Миколаївській області, Державної податкової служби України, в якому просило:

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових Головного управління ДПС у Миколаївській області №12803480/32362257 від 29.04.2025 про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 04.04.2025 в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових Головного управління ДПС у Миколаївській області №12803482/32362257 від 29.04.2025 про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 05.04.2025 в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Селянського (фермерського) господарства "Ужакін" № 1 від 04.04.2025 на загальну суму 640395,86 гривень, з яких ПДВ 78645,09 грн, датою її подання;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Селянського (фермерського) господарства "Ужакін" № 2 від 05.04.2025 на загальну суму 576624,86 гривень, з яких ПДВ 70813,58 грн, датою її подання.

В обґрунтування позовних вимог позивачем зазначено, що СФГ "Ужакін" зареєстрований в Єдиному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань та є суб`єктом господарювання. Основини видом діяльності СФГ "Ужакін" є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (КВЕД 01.11). 04.04.2025 СФГ "Ужакін" укладено з ТОВ "Кернел-Трейд" договір поставки №МИК25-29802 на поставку врожаю 2024 року українського походження (насіння соняшника). В квітні 2025 року позивач здійснював поставку соняшника на адресу ТОВ "Кернел-Трейд" згідно товаро-транспортної накладної №909554 від 04.04.2025 у кількості 23780 т, та згідно товаро-транспортної накладної ПЗО №114462 від 04.04.2025 у кількості 24100 т, всього 47800 т. На виконання вимог Податкового кодексу України позивачем було складено та направлено на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних податкову накладну №1 від 04.04.2025 на суму 640395,75 гривень, в тому числі ПДВ 78645,09 гривень, та податкову накладну №2 від 05.04.2025 на суму 576624,86 грн, в тому числі ПДВ 70813,58 грн. Однак, реєстрація вказаних податкових накладних була зупинена з підстав невідповідності вимогам п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, обсяг постачання товару/послуги 1206, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, та запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Позивачем були надані контролюючому органу детальні пояснення щодо здійснення господарської діяльності, та первинні документи, достатні для підтвердження господарських операції з продажу товару ТОВ "Кернел Трейд". В подальшому, позивачем були надані додаткові пояснення та документи, необхідні для розгляду питання про реєстрацію податкових накладних. Однак, незважаючи на те, що позивачем були надані первинні документи та пояснення, на підтвердження здійснення господарської діяльності, відповідачем було прийнято рішення №112803480/32362257 від 29.04.2025 про відмову в реєстрації податкової накладної "1 від 04.04.2025, та рішення №12803482/32362257 від 29.04.2025 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 05.04.2025. Не погоджуючись з цими рішеннями, позивач звернувся до Державної податкової служби України зі скаргами, які були залишені без задоволення. На переконання позивача, надані ним документи до податкових накладних та пояснення у повній мірі надають змогу переконатися у дійсності господарських операцій. Вважаючи, що рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних винесено протиправно, позивач звернувся до суду.

Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 17 липня 2026 року позов Селянського (фермерського) господарства «Ужакін» - задоволено.

Визнано протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Миколаївській області № 12803480/32362257 від 29.04.2025 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкової накладної податкової накладної № 1 від 04.04.2025 та № 12803482/32362257 від 29.04.2025 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкової накладної податкової накладної № 2 від 05.04.2025

Зобов`язано Державну податкову службу України (04053, м. Київ, Львівська площа, 8, код ЄДРПОУ 43005393) здійснити реєстрацію податкових накладних Селянського (фермерського) господарства "Ужакін" (вул. Перемоги, 38, с-ще Веселинове, Вознесенський район, Миколаївська область, 57001, код ЄДРПОУ 32362257) № 1 від 04.04.2025 на суму 640395,75 гривень, в тому числі ПДВ 78645,09 гривень, та №2 від 05.04.2025 на суму 576624,86 гривень, в тому числі ПДВ 70813,58 гривень, датою їх подання.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України на користь Селянського (фермерського) господарства "Ужакін" судові витрати в розмірі 3028 (три тисячі двадцять вісім) гривень.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Миколаївській області на користь Селянського (фермерського) господарства «Ужакін» судові витрати в розмірі 3028 (три тисячі двадцять вісім) гривень.

Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Миколаївській області, подало апеляційну скаргу, в якій зазначає про порушення норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування обставин справи, а тому просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову.

В своїй скарзі апелянт щодо податкових накладних від 04.04.2025 №1, від 05.04.2025 року №2 слід зауважити, що за результатами розгляду поданого платником Повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, Комісія ГУ ДПС у Миколаївській області дійшла висновку щодо неможливості прийняття рішень у зв`язку з недостатністю поданих документів. Відповідно до наданих підприємством документів стало відомо, що він є с/г виробником і ним були виписані податкові накладні на поставку соняшника на адресу ТОВ «КЕРНЕЛ-ТРЕЙД». Згідно наданої статистичної звітності за формою 4-сг під урожай 2024року встановлено, що посівні площі соняшником склали 113,9га. Але серед наданого пакету документів були відсутні пояснення та документальне підтвердження щодо збору та врожайності соняшника. За даними Єдиного реєстру податкових накладних (ЄРПН) реалізація соняшнику з жовтня 2024року по 05.04.2025 склала 485,76т.

З урахуванням наведеного, платнику 22.04.2025 було направлено Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією рішення про реєстрацію податкових накладних в Реєстрі, за встановленою формою, а саме: копій первинних складських документів та статистичну звітність про валові збори у 2024році за формою 29-сг.

Підприємством 23.04.2025 року була надана додатково статистична звітність про валові збори сільськогосподарських культур у 2024році, де відображено, що урожай соняшника склав 410т. Таким чином різниця між зібраним урожаєм соняшника та його реалізацією становить 75,76т. Первинних складських документів щодо руху с/господарської продукції по складу не надано, у зв`язку з чим, відповідно до вимог Порядку, комісією прийняті рішення від 29.04.2025 №12803482/32362257 та №12803480/32362257 про відмову в реєстрації вказаних податкових накладних.

Підставою для прийняття рішень від 29.04.2025 №12803482/32362257 та №12803480/32362257 про відмову в реєстрації вказаних податкових накладних є ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/ придбання товарів/послуг, зберігання i транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (iнвентаризацiйнi описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачi товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

Також апелянт посилається також на практику Верховного Суду, викладену у постановах від 30.01.2026 у справі №260/224/24, від 24.03.2025 у справі №140/32696/23.

Справу розглянуто судом апеляційної інстанції в порядку письмового провадження на підставі ч.1 ст.311 КАС України.

Розглянувши матеріали справи, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів зазначає наступне.

Судом першої інстанції встановлено, що СФГ "Ужакін" зареєстроване в якості юридичної особи 11.03.2003, про що в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань зроблено відповідний запис. Основним видом діяльності СФГ "Ужакін" є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (КВЕД 1.11).

З метою здійснення господарської діяльності СФГ "Ужакін" уклало з ТОВ "Кернел-Трейд" договір поставки № МИК-25-29802 від 04.04.2025.

За умовами вказаного договору позивач зобов`язувався поставити, а ТОВ "Кернел-Трейд" прийняти та оплатити товар українського походження, врожаю 2024 року на умовах, зазначених у договорі. Пунктом 1.2 Договору визначено характеристики, кількість, ціна та вартість товару, а саме визначено найменування товару - насіння соняшнику (код УКТ ЗЕД 1206009900).

В квітні 2025 року СФГ "Ужакін" здійснив поставку ТОВ "Кернел-Трейд" соняшника в кількості 47800 т згідно товаро-транспортної накладної №909554 від 04.04.2025 у кількості 23780 т та товаро-транспортної накладної серії ПЗО №114462 від 04.04.2025 у кількості 24100 т.

Поставка товару було здійснено за видатковою накладною №ЗМ24-28750 від 05.04.2025 на суму 576624,86 грн, в тому числі ПДВ 70813,58 грн, та видатковою накладною №ЗМ24-28749 від 04.04.2025 на суму 640395,75 грн, в тому числі ПДВ 78645,09 грн.

ТОВ "Кернел-Трейд" сплатило на адресу СФГ "Ужакін" за поставлений товар 561750,66 гривень згідно платіжної інструкції №1723314 від 08.04.2025 та 505811,28 гривень згідно платіжної інструкції №1723315 від 08.04.2025.

За цим фактом СФГ "Ужакін" склало та передало на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних податкову накладну №1 від 04.04.2025 на загальну суму 640395,75 гривень, у т.ч. ПДВ 78645,09 гривень, та податкову накладну №2 від 05.04.2025 на загальну суму 576624,86 гривень, у т.ч. ПДВ 70813,58 гривень

Рішеннями Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Миколаївській області реєстрацію податкової накладної №1 від 04.04.2025 та податкової накладної №2 від 05.04.2025 зупинено.

У Квитанціях від 14.04.2025 зазначено: відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України, обсяг постачання товару/послуги 1206, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку. Додатково: показник "D"=2.2601%, "Рпоточ"=0. Запропоновано надати пояснення та копії документів (договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками, довіреності, акти керівного органу, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції, первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг), з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні, розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків, документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством, інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі), достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

05.05.2025 СФГ "Ужакін" надіслано на адресу Комісії повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних /розрахунків коригування, до якого було надано копії документів, що підтверджують господарську операцію та її проведення. В поясненнях СФГ "Ужакін" зазначило, що для ведення товарного виробництва підприємство орендує земельні ділянки площею 113,90 га (зареєстровані договори оренди землі належним чином відображені у звіті 20-ОПП). Для забезпечення виробничого процесу, а саме вирощування та зберігання с/г продукції підприємство має власну техніку: трактор МТЗ-892, автомобіль ГАЗ-53, борону дискову, борону ротаційну, культиватор КПС4,2, оприскувач ОВП-2000, всівалку, зерновий склад, тощо. Підприємством своєчасно подаються статистичні звіти щодо результатів своєї діяльності, сплачуються податки та інші обов`язкові платежі. Станом на 05.05.2025 відсутня заборгованість зі сплати податків та зборів. Підприємство має ліцензію на зберігання пального. СФГ включено до державного реєстру суб`єктів, які здійснюють виробництво с/г продукції. Для здійснення господарської діяльності в 2024 році було придбано насіння соняшнику, міндобрива у ЗЗР ТОВ "Агроснаб-Південь та ТОВ "Агро Сенс", дизпаливо у ТОВ "Кворум Нафта".

23.04.2025 позивачем були подані додаткові пояснення та документи, необхідні для розгляду питання про реєстрацію податкових накладних.

За результатами розгляду поданих позивачем повідомлення про надання пояснень та додаткових документів, 29.04.2025 Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ухвалено рішення:

№ 12803480/32362257 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 04.04.2025, у зв`язку з ненаданням /частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією рішення про реєстрацію ПН;

№ 12803482/32362257 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 05.04.2025, у зв`язку з ненаданням /частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією рішення про реєстрацію ПН.

Не погоджуючись з цими рішеннями, позивачем 05.05.2025 подано скарги до Державної податкової служби України, до якої надано весь перелік документів, що надавався до пояснень.

Рішенням Державної податкової служби України за результатами розгляду скарги від 12.05.2025 № №20325/32362257/2, скаргу позивача залишено без задоволення.

Рішенням Державної податкової служби України за результатами розгляду скарги від 12.05.2025 № №20507/32362257/2, скаргу позивача залишено без задоволення.

Не погоджуючись з цим, позивач звернувся до суду.

Вирішуючи справу, суд першої інстанції дійшов до висновку про задоволення позовних, оскільки рішення відповідача від 29.04.2025 №12803480/32362257 про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 04.04.2025 та рішення від 29.04.2025 №12803482/32362257 про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 05.04.2025 є необґрунтованими.

При цьому вказав, що необхідним для поновлення прав позивача є зобов`язання ДПС України зареєструвати спірні податкові накладні датою їх фактичного подання на реєстрацію.

Колегія суддів надаючи оцінку рішенню суду першої інстанції з урахуванням доводів апелянта виходить з наступного.

Відповідно до п.201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Аналогічні за своїм змістом положення визначено п.201.10 ст.201 ПК України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою КМУ від 11.12.2019р. №1165 (далі Порядок №1165).

Згідно п.3 Порядку №1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.

Відповідно до п.4, п.5 Порядку №1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі. Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.

Згідно п.7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Відповідно до п.10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Пунктом 11 Порядку №1165 передбачено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

У постановах від 03.06.2021р. по справі №822/2095/18, від 24.06.2021р. по справі №140/2034/19 Верховний Суд вказав, що первинним об`єктом судового дослідження у справі, предметом якої є визнання протиправним та скасування рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, є обставини, за яких відповідач вчинив дії щодо зупинення реєстрації податкової накладної та приймав рішення про відмову у її реєстрації. Підставою для таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оспорюваних рішень.

З огляду на зазначене, враховуючи правові висновки Верховного Суду, в межах предмету розгляду даної адміністративної справи, суд апеляційної інстанції надає оцінку як правомірності дій податкового органу по зупиненню реєстрації податкових накладних та наявності підстав для витребування від позивача пояснень та копій документів, так і законності та обґрунтованості прийнятих Комісією рішень про відмову в їх реєстрації.

Як вже зазначалося, підставою для зупинення реєстрації податкових накладних стало те, що обсяг постачання товару/послуги 1206, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Пропонуємо надати пояснення та копії документів (договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання / придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/ інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певнихтипових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі), достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі”.

В порушення п.11 Порядку №1165, квитанції містять вимогу про надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття відповідного рішення.

У постановах від 03.11.2021р. у справі №360/2460/20, від 29.06.2022р. у справі №380/5383/21, від 27.07.2022р. у справі №520/15348/2020, від 16.09.2022р. у справі №380/7736/21, від 25.11.2022р. №320/3484/21 Верховний Суд зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Колегія суддів вважає, що зупинення реєстрації податкових накладних без переліку документів, необхідних для прийняття рішення про їх реєстрацію в ЄРПН, не надало позивачу можливості надати достатній, на думку податкового органу, обсяг підтверджуючих документів.

Колегія суддів звертає увагу на те, що зупинення реєстрації ПН/РК за п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Таким чином, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.

Аналогічного правового висновку дійшов Верховний Суд у постанові у справі №380/2365/21 від 27 січня 2022 року.

Крім того, колегія суддів вказує, що за відсутності чіткої вимоги щодо документів, які контролюючий орган вважав необхідними для реєстрації податкової накладної, на позивача не може бути перекладена відповідальність у вигляді відмови в реєстрації податкової накладної (як несприятливий наслідок для позивача через обмеження його в правах платника ПДВ, зокрема в праві на збільшення реєстраційного ліміту в системі електронного адміністрування ПДВ).

При цьому, колегія суддів також хоче зазначити, що за правовим висновком Верховного Суду, викладеним у постанові від 12.06.2018 року по справі №825/3419/14 сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій та відмови у формуванні податкового кредиту, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі платника у зв`язку з його господарською діяльністю.

Вказаний правовий висновок вказаний також в інших справах Верховного Суду, зокрема в постанові від 25.08.2022 року №400/3884/19.

При цьому, Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019р. №520 затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520).

Пунктом 2 Порядку №520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.

Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

При цьому, у відповідності до п.6 Порядку №520, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Згідно з вимогами пунктів 9, 10 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Колегія суддів встановила, 05.05.2025 СФГ "Ужакін" надіслано на адресу Комісії повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних /розрахунків коригування, до якого було надано копії документів, що підтверджують господарську операцію та її проведення. В поясненнях СФГ "Ужакін" зазначило, що для ведення товарного виробництва підприємство орендує земельні ділянки площею 113,90 га (зареєстровані договори оренди землі належним чином відображені у звіті 20-ОПП). Для забезпечення виробничого процесу, а саме вирощування та зберігання с/г продукції підприємство має власну техніку: трактор МТЗ-892, автомобіль ГАЗ-53, борону дискову, борону ротаційну, культиватор КПС4,2, оприскувач ОВП-2000, всівалку, зерновий склад, тощо. Підприємством своєчасно подаються статистичні звіти щодо результатів своєї діяльності, сплачуються податки та інші обов`язкові платежі. Станом на 05.05.2025 відсутня заборгованість зі сплати податків та зборів. Підприємство має ліцензію на зберігання пального. СФГ включено до державного реєстру суб`єктів, які здійснюють виробництво с/г продукції. Для здійснення господарської діяльності в 2024 році було придбано насіння соняшнику, міндобрива у ЗЗР ТОВ "Агроснаб-Південь та ТОВ "Агро Сенс", дизпаливо у ТОВ "Кворум Нафта".

23.04.2025 позивачем були подані додаткові пояснення та документи, необхідні для розгляду питання про реєстрацію податкових накладних.

За результатами розгляду поданих позивачем повідомлення про надання пояснень та додаткових документів, 29.04.2025 Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ухвалено рішення:

№ 12803480/32362257 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 04.04.2025, у зв`язку з ненаданням /частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією рішення про реєстрацію ПН;

№ 12803482/32362257 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 05.04.2025, у зв`язку з ненаданням /частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією рішення про реєстрацію ПН.

Разом з тим, відповідачем за наслідками розгляду пояснень та доданих до них первинних документів було прийнято оскаржуване рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.

Колегія суддів зазначає, що загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Також колегія суддів зазначає, що незважаючи на те, що затверджена Порядком №1165 форма рішення не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1 - 8 критеріїв ризиковості платника податку, це не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України.

Згідно змісту спірних рішень від 29.04.2025 №12803480/32362257, №12803482/32362257 про відмову в реєстрації в ЄРПН податкових накладних комісія регіонального рівня ГУ ДПС у Миколаївській області обґрунтувала “ ненаданням / частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку”. Графа “Додаткова інформація (зазначити конкретні документи):” не заповнена жодними відомостями.

Колегія суддів зазначає, що всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкових накладних.

Також вказуючи в апеляційній скарзі про те, що підставою для прийняття рішень від 29.04.2025 №12803480/32362257, №12803482/32362257, про відмову у реєстрації вказаних податкових накладних є ненадання платником копій первинних документів щодо постачання/ придбання товарів/послуг, зберігання i транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (iнвентаризацiйнi описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачi товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.- податковий орган не враховує, що такі не були підставою для відмови в реєстрації податкової накладної.

Також колегія суддів зазначає, що вищенаведені доводи наведені в апеляційній скарзі та не були відомі платнику податків під час зупинення реєстрації ПН та прийняття відповідачем рішення про відмову реєстрації ПН. Спірне рішення, не містить посилання та вимоги про необхідність надання та ненадання позивачем зазначених документів.

Оскаржуване рішення податкового органу не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії, та породжує їх неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Зазначений висновок суду узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини (далі ЄСПЛ), рішення якого відповідно до статті 17 Закону України “Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини” від 23.02.2006 рокує джерелом права.

У рішенні від 13 грудня 2001 року у справі “Церква Бесарабської Митрополії проти Молдови” ЄСПЛ зазначив, що закон має бути доступним та передбачуваним, тобто вираженим з достатньою точністю, щоб дати змогу особі в разі необхідності регулювати його положеннями свою поведінку (пункт 109).

На державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок ("Лелас проти Хорватії", заява № 55555/08, п. 74, від 20 травня 2010 року; "Тошкуце та інші проти Румунії", заява №36900/03, п. 37, від 25 листопада 2008 року) і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах.

Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків ("Лелас проти Хорватії", п. 74).

При цьому, колегія судді зазначає, що приймаючи рішення про реєстрацію податкових накладних контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності, оскільки предметом розгляду у цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних.

Отже, зважаючи на наявність у позивача передбачених чинним законодавством документів, необхідних для складання податкової накладної та беручи до уваги, що реальність господарської операції може бути перевірена контролюючим органом під час проведення перевірки платника податків, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що оскаржуване рішення податкового органу підлягають скасуванню.

Колегія суддів враховує правовий висновок Верховного Суду, викладений у постанові від 30.01.2026 у справі №260/224/24, відповідно до якого відмова в реєстрації податкової накладної у випадку ненадання або часткового надання платником податку витребуваних пояснень і документів є не проявом надмірного формалізму з боку податкового органу, а наслідком невиконання платником податку встановленого законом процесуального обов`язку, що, у свою чергу, унеможливлює реалізацію податковим органом покладеної на нього функції оцінки достатності та належності поданих матеріалів.

Разом з тим, судом встановлено, що на вимогу контролюючого органу позивач надав додаткові пояснення щодо реальності здійснення господарської операції.

Посилання апелянта на постанову Верховного Суду від 24.03.2025 у справі № 140/32696/23 колегія суддів відхиляє з огляду на відмінність фактичних обставин у справах.

Так, у справі № 140/32696/23 підприємство не надало жодних документів на вимогу податкового органу, у зв`язку з чим Комісія ГУ ДПС прийняла рішення, оцінку яким надавав Верховний Суд.

Натомість, у справі, що розглядається Селянського (фермерського) господарства «Ужакін» скористалось правом на подання додаткових пояснень.

Відповідно до пункту першого частини першої статті 315 КАС за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

За змістом частини першої статті 316 КАС суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Оскільки судове рішення ухвалене судом першої інстанції з додержанням норм матеріального і процесуального права, на підставі правильно встановлених обставин справи, а доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, то суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.

Керуючись ст. ст. 308, 311, ст.315, 316, 321, 322, 325, 327, 328, 329 КАС України, колегія суддів,

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області залишити без задоволення.

Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 17 липня 2026 року залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню в касаційному порядку до Верховного Суду не підлягає, за винятком випадків, перелічених у пункті 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Повний текст постанови складено та підписано 15 вересня 2026 року.

Головуючий суддя: О.В. Лук`янчук

Суддя: А.І. Бітов

Суддя: І.Г. Ступакова