Постанова від 09 вересня 2026 р. у справі №140/8714/26 — Восьмий апеляційний адміністративний суд

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 вересня 2026 року Справа № 140/8714/26 пров. № А/857/39543/26

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі головуючого судді Москаля Р.М., суддів Димарчук Т.М., Сала П.І., за участю секретаря судового засідання Нарок Т.Р., представника позивача Михайлової Б.В., представника відповідача Овсяннікова С.В., розглянув в місті Львові у відкритому судовому засіданні (в режимі відеоконференції) апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 06 липня 2026 року у справі № 140/8714/26 за адміністративним позовом Головного управління ДПС у Волинській області до приватного акціонерного товариства «Універмаг «Луцьк» про підтвердження обґрунтованості адміністративного арешту платника податків, -

Короткий зміст позовних вимог

03.07.2026 о 14:34 Головне управління ДПС у Волинській області (далі – ГУ ДПС у Волинській області, заявник) звернулося із заявою до приватного акціонерного товариства «Універмаг «Луцьк» (далі – ПрАТ «Універмаг «Луцьк», відповідач) про підтвердження обґрунтованості умовного адміністративного арешту майна на підставі рішення контролюючого органу від 03.07.2026. Заяву обґрунтовано тим, що відповідач не допустив відповідача до проведення документальної позапланової виїзної перевірки на підставі наказу ГУ ДПС у Волинській області від 1857-п від 26.06.2026 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ПрАТ «Універмаг «Луцьк». Так, посадова особа платника податків ознайомилася під розписку із цим наказом та відмовила у допуску посадових осіб контролюючого органу до проведення документальної позапланової виїзної перевірки з мотивів відсутності у наданих документах належного підтвердження підстав для проведення перевірки, передбачених пп.78.1.1 та 78.1.21 п.78.1 ст. 78 Податкового кодексу України (далі - ПК України). Заявник стверджує, що ГУ ДПС у Волинській області виконані усі передбачені статтею 81 ПК України умови допуску до проведення перевірки, тому о 12:00 год. 03.07.2026 було прийнято рішення про застосування адміністративного арешту майна платника податків. Відповідно до підпункту 16.1.13 пункту 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов`язаний допускати посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірок, а підпунктом 94.2.3 пункту 94.2 статті 94 цього Кодексу передбачено можливість застосування адміністративного арешту майна у разі відмови від проведення перевірки. Посилаючись на частину другу статті 283 Кодексу адміністративного судочинства України (далі – КАС України) заявник стверджує, що звернувся до суду у встановлений 24-годинний строк з моменту встановлення обставин, що зумовлюють звернення до адміністративного суду, та просить підтвердити обґрунтованість застосованого адміністративного арешту майна ПрАТ «Універмаг «Луцьк».

Короткий зміст рішення суду першої інстанції

Суд першої інстанції 06.07.2026 постановив рішення, яким відмовив у задоволенні заяви ГУ ДПС у Волинській області про підтвердження обґрунтованості умовного адміністративного арешту майна ПрАТ «Універмаг «Луцьк». Приймаючи оскаржене рішення, суд першої інстанції дійшов висновку, що заявник не довів наявності законних підстав для проведення перевірки, передбаченої підпунктом 78.1.1 пункту 78.1 та підпунктом 78.1.21. пункту 78.1 статті 78 ПК України, внаслідок чого відповідач мав право для відмови у допуску посадових осіб контролюючого органу до проведення такої перевірки. Отже, податковий орган не довів наявність передбаченої підпунктом 94.2.3 пункту 94.2 статті 94 ПК України сукупності умов для застосування адміністративного арешту майна платника податків ПрАТ «Універмаг «Луцьк», відтак відсутні підстави для задоволення заяви ГУ ДПС у Волинській області щодо підтвердження обґрунтованості адміністративного арешту майна цього платника податків.

Короткий зміст вимог апеляційної скарги

Заявник оскаржив рішення першої інстанції до Восьмого апеляційного адміністративного суду, посилаючись на те, що рішення суду першої інстанції прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права, висновки суду не відповідають дійсним обставинам справи, а обставини справи досліджені судом неповно. Просить апеляційний суд скасувати рішення Волинського окружного адміністративного суду від 06.07.2026 року у справі № 140/8714/26 та прийняти нове рішення, яким заяву задовольнити повністю. На обґрунтування вимог апеляційної скарги апелянт покликається на те, що суд першої інстанції дійшов висновку, що ГУ ДПС у Волинській області не доведено наявності законних підстав для проведення перевірки, передбаченої підпунктом 78.1.1 пункту 78.1 та підпунктом 78.1.21. пункту 78.1 статті 78 ПК України. Натомість, в рамках цього провадження суд мав надавати оцінку виключно обґрунтованості причин відмови від допуску до перевірки, а не законності наказу про проведення перевірки. При цьому суд встановив, що посадовими особами ГУ ДПС у Волинській області були виконані передбачені статтею 81 ПК України умови допуску до проведення документальної позапланової виїзної перевірки, зокрема було пред`явлено наказ, направлення на перевірку та службові посвідчення посадових осіб контролюючого органу. Аналіз статті 81 ПК України свідчить про відсутність у контролюючого органу обов`язку пред`явлення перед початком перевірки документів, отриманих від іноземного державного органу, як того вимагав ПрАТ «Універмаг «Луцьк». Суд першої інстанція це не взяв до уваги. Враховуючи те, що ПК України як підставу для відмови у допуску до перевірки вказує ненадання документів, передбачених статтею 81 Кодексу, то ненадання податкової інформації не може вважатися законною підставою для недопуску ГУ ДПС у Волинській області до перевірки ПрАТ «Універмаг «Луцьк». Таким чином, в діях відповідача вбачається умисне перешкоджання здійсненню заявником контрольно-перевірочних заходів відповідно до передбачених законодавством функцій податкового контролю та за наявності законних на те підстав. На підставі цього о 12:00 03.07.2026 ГУ ДПС у Волинській області прийняло рішення про застосування умовного адміністративного арешту майна ПрАТ «Універмаг «Луцьк», яке суд має підстави визнати обґрунтованим.

Узагальнені доводи та заперечення учасників справи

Відповідач подав відзив на апеляційну скаргу, просить відмовити у її задоволенні, а рішення суду першої інстанції залишити без змін, наводить такі аргументи: - платник податків на підставі п.77.6 ст. 77, підпункту 81.1 статті 81 ПК України на етапі допуску до перевірки реалізував надане законодавством право на недопуск працівників податкового органу до перевірки, наслідком чого стало складення акта, який засвідчує факт відмови допуску посадових осіб в проведенні перевірки від 29.06.2026 року № 1995/23, що містить підписи обох сторін (працівників ГУ ДПС та головного бухгалтера ПрАТ). Якщо контролюючий орган не було допущено до проведення перевірки на підставі наказу № 1857-п від 26.06.2026 та в результаті чого був складений відповідний акт, то цей наказ вважається реалізованим та таким, що вичерпав свою дію. В апеляційні скарзі контролюючий орган підтвердив, що 29.06., 30.06., 01.07. та 02.07. посадові особи ГУ ДПС здійснювали спроби розпочати документальну позапланову виїзну перевірку на підставі одного й того самого наказу № 1857-п від 26.06.2026 та тих самих направлень № 3076 від 29.06.2026 року та № 3077 від 29.06.2026 року жодного разу не оформивши нового наказу з актуальними датами початку і тривалості перевірки, така послідовність поведінки має ознаки штучного затягування часу з метою відтермінування моменту, з яким податковий орган пов`язує своє право на звернення до суду із заявою про підтвердження обґрунтованості умовного адміністративного арешту майна. ГУ ДПС звернулося до суду із заявою про підтвердження обґрунтованості умовного адміністративного арешту майна тільки 03.07.2026 року (тобто з значним перевищенням 24-годинного строку, встановленого законом); - оскільки ПрАТ «Універмаг «Луцьк» є безпосереднім суб`єктом оподаткування (платником), щодо якого здійснюється процедура адміністрування, нарахування або перевірки податків, обмеження статті 24 Конвенції не можуть застосовуватися проти нього, оскільки він є стороною цього податкового процесу, а тому обмеження конфіденційності не можуть застосовуватися до нього як до підстави для повної відмови у розкритті змісту та реквізитів документа, який став підставою перевірки. Ненадання платнику навіть базових відомостей про те, яким органом, коли і за яким документом передано інформацію, позбавляє його можливості перевірити наявність законних підстав для перевірки та реалізувати право на захист, гарантоване статтею 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод. Посилання ГУ ДПС на «таємницю» у відносинах із самим платником є викривленням самої суті міжнародного договору; - контролюючий орган не мав законних підстав для призначення перевірки на підставі наказу № 1857-п від 26.06.2026 на підставі підпунктів 78.1.1, 78.1.21 пункту 78.1 статті 78 ПК України. Відповідно до пункту 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, а отже, ненадання платнику податків жодних відомостей про те, які саме порушення і на підставі яких документів йому інкримінуються, позбавляє платника об`єктивної можливості перевірити наявність або відсутність цих підстав та у випадках встановлених законодавством реалізувати своє право на захист; - відповідно до пунктів 94.1, 94.2 статті 94 ПК України адміністративний арешт майна платника податків є винятковим способом забезпечення виконання платником податків його обов`язків, визначених законом, проте заявник не довів необхідності та пропорційності застосування такого обмеження.

В судовому засіданні представники сторін навели аргументи, аналогічні за змістом до викладених у письмових заявах, що долучені ними до матеріалів судової справи. На запитання суду представники учасників справи підтвердили такі обставини:

- контролюючий орган не надсилав платнику податків запиту про надання інформації як передумову призначення позапланової перевірки на підставі пп. 78.1.1. п.78.1 ст. 78 ПК України;

- попередня перевірка платника податків, якою охоплювалася взаємовідносини з нерезидентом VENSIMARS MANAGEMENT LIMITED та в межах якої здійснювалися запити до іноземного компетентного органу Республіки Кіпр про надання інформації, охоплювала період з 01.01.2015 по 30.06.2018 (до судової справи долучені акт від 21.11.2018 про результати планової документальної перевірки, а також акт від 04.01.2019 про результати документальної позапланової перевірки з питань, що стали предметом заперечень платника на акт планової документальної перевірки від 21.11.2018).

Обставини справи, які встановив суд першої інстанції та перевірив суд апеляційної інстанції

Взаємовідносини ПАТ «Універмаг «Луцьк» та нерезидента VENSIMARS MANAGEMENT LIMITED були предметом документальної планової виїзної перевірки відповідача за період з 01.01.2015 по 30.06.2018 (акт від 21.11.2018 №24577/14 01/01557325), а також документальної позапланової виїзної перевірки за період з 01.01.2015 по 30.06.2018 з питань, що стали предметом заперечення платника на згаданий акт планової документальної перевірки (від 04.01.2019 №104/14-01/01557325). В межах згаданої перевірки ГУ ДФС у Волинській області скеровувало запит про надання інформації до компетентного органу Республіки Кіпр стосовно отримання податкової інформації по нерезиденту VENSIMARS MANAGEMENT LIMITED (з метою підтвердження того, що нерезидент дійсно є бенефіціарним отримувачем доходу за договором позики, укладеним із платником податку), а також зазначило в акті перевірки, що у випадку отримання негативної відповіді буде проведена повторна позапланова перевірка з цього питання.

Начальник ГУ ДПС у Волинській області видав наказ від 26.06.2026 №1857-п «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ПрАТ «Універмаг «Луцьк», яким визначено провести документальну позапланову виїзну перевірку цього підприємства за період з 01.01.2017 по 31.12.2019, дата початку перевірки - 29.06.2026, тривалість - 5 робочих днів. В цьому наказі зазначено, що його видано на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1. статті 20, пункту 61.1, пункту 61.2 статті 61, підпункту 62.1.3 пункту 62.1 статті 62, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.1, підпункту 78.1.21 пункту 78.1 статті 78, пункту 82.2 статті 82 ПК України (із змінами та доповненнями), у зв`язку з отриманням відповіді від іноземного компетентного органу щодо VENSIMARS MANAGEMENT LIMITED (Республіка Кіпр), яка свідчить про порушення ПрАТ «Універмаг «Луцьк» (код за ЄДРПОУ 01557325) вимог податкового законодавства за 2017-2019 р.

29.06.2026 головний бухгалтер ПрАТ «Універмаг «Луцьк» ознайомилась із наказом №1857-п від 26.06.2026, однак у допуску посадових осіб контролюючого органу до проведення документальної позапланової виїзної перевірки відмовила, оскільки у наданих документах відсутнє належне підтвердження підстав для проведення перевірки, передбачених пп.78.1.1 та 78.1.21 п.78.1 ст. 78 ПК України, платнику податків не надано податкової інформації та/або документів, у тому числі отриманих від іноземного державного органу, які свідчать про порушення платником податків вимог податкового законодавства за 2017-2018 роки. Ці дії стали підставою для складення акту про відмову у допуску до проведення документальної позапланової перевірки від 29.06.2026 №1995/23.

Листом №13309/6/03-20-23-06 від 30.06.2026 ГУ ДПС у Волинській області відмовило платнику податків у наданні копій документів, отриманих від компетентного органу Республіка Кіпр та розкриття змісту отриманого повідомлення, пославшись на те, що видавником/розпорядником запиту податкового органу і інформації отриманої від компетентного органу Республіки Кіпр є Державна податкова служба України (далі ДПС) і зазначений лист (повідомлення) надійшов на адресу ДПС України, внаслідок чого у ГУ ДПС у Волинській області відсутні оригінали зазначених документів для виготовлення відповідних копій.

Суд першої інстанції констатував, що заявник не вказав ані назви компетентного органу іноземної держави, від якого надійшли відомості; ані назву міжнародної угоди чи конвенції, в межах якої здійснювався обмін чи реквізити офіційного документа (дата, номер, назва повідомлення чи запиту), яким ця інформація була передана до ДПС України; суду не було надано доказів отриманням відповіді від іноземного компетентного органу щодо VENSIMARS MANAGEMENT LIMITED (Республіка Кіпр), яка свідчить про порушення ПрАТ «Універмаг «Луцьк» вимог податкового законодавства за 2017-2019 роки

Контролюючий орган повідомив суд, що його посадові особи повторно здійснювали виїзди за юридичною адресою платника податків з метою вручення вже згаданих наказу, направлень й проведення перевірки 30.06.2026, 01.07.2026, 02.07.2026, проте це не призвело до початку перевірки, оскільки:

- 30.06.2026 об 11:30 не встановлено знаходження посадових осіб за адресою ПрАТ «Універмаг «Луцьк», про що складено акт від 01.07.2026 №2025/23;

- 01.07.2026 о 11:30 не встановлено знаходження посадових осіб за юридичною адресою ПрАТ «Універмаг «Луцьк», про що складено акт від 01.07.2026 №2026/23;

- 02.07.2026 о 15:46 посадові особи ПрАТ «Універмаг «Луцьк» відмовили в допуску посадових осіб ГУ ДПС у Волинській області до проведення позапланової перевірки, про що складено акт №2033/23/01557325 від 02.07.2026. Від підпису цього акту посадові особі платника податків відмовились, про що складено акт відмови підпису від 02.07.2026 №2035/03-20-23.

На підставі доповідної записки заступника начальника відділу трансферного ціноутворення ГУ ДПС у Волинській області від 03.07.2026 №258/03-20-23-04 начальник ГУ ДПС у Волинській області 03.07.2026 о 12:00 прийняв рішення про застосування адміністративного арешту майна платника податків, яким застосував умовний адміністративний арешт майна платника податків ПрАТ «Універмаг «Луцьк» (код ЄДРПОУ 01557325), що перебуває (розміщене, зберігається) за адресою: 43000, Волинська область, м.Луцьк, пр.Волі, 1, з таких підстав: платник податків відмовляється від допуску посадових осіб в проведенні перевірки.

З метою підтвердження обґрунтованості адміністративного арешту майна платника податків ГУ ДПС у Волинській області звернулось до суду із заявою в порядку ст. 283 КАС України.

Норми права, які регулюють спірні правовідносини

Відповідно до статті 283 КАС України провадження у справах за зверненням податкових та митних органів при здійсненні ними визначених законом повноважень здійснюється на підставі заяви таких органів щодо […] підтвердження обґрунтованості адміністративного арешту майна платника податків (п. 2 ч. 1 ст. 283).

Суд ухвалою відмовляє у відкритті провадження за заявою, якщо: 1) заявлено вимогу, не передбачену частиною першою цієї статті; 2) із поданих до суду матеріалів вбачається спір про право (ч. 4 ст. 283).

Згідно з положеннями пункту 94.1 статті 94 ПК України адміністративний арешт майна платника податків (далі - арешт майна) є винятковим способом забезпечення виконання платником податків його обов`язків, визначених законом. Відповідно до підпункту 94.2.3 пункту 94.2 статті 94 ПК України арешт майна може бути застосовано, якщо з`ясовується одна з таких обставин, зокрема, платник податків відмовляється від проведення документальної або фактичної перевірки за наявності законних підстав для її проведення або від допуску посадових осіб контролюючого органу.

Згідно з пунктом 94.5 статті 94 ПК України арешт майна може бути повним або умовним.

Повним арештом майна визнається заборона платнику податків на реалізацію прав розпорядження або користування його майном. У цьому випадку ризик, пов`язаний із втратою функціональних чи споживчих якостей такого майна, покладається на орган, який прийняв рішення про таку заборону.

Умовним арештом майна визнається обмеження платника податків щодо реалізації прав власності на таке майно, який полягає в обов`язковому попередньому отриманні дозволу керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу на здійснення платником податків будь-якої операції з таким майном. Зазначений дозвіл може бути виданий керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу, якщо за висновком податкового керуючого здійснення платником податків окремої операції не призведе до збільшення його податкового боргу або до зменшення ймовірності його погашення.

Згідно з пунктом 94.6 статті 96 ПК України керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу за наявності однієї з обставин, визначених у пункті 94.2 цієї статті, приймає рішення про застосування арешту майна платника податків, яке надсилається: платнику податків з вимогою тимчасово зупинити відчуження його майна; іншим особам, у володінні, розпорядженні або користуванні яких перебуває майно такого платника податків, з вимогою тимчасово зупинити його відчуження.

Законність вимоги щодо застосування адміністративного арешту майна платника податків на підставі підпункту 94.2.3 пункту 94.2 статті 94 ПК України пов`язана з наявністю, правомірністю та обґрунтованістю рішення керівника податкового органу щодо застосування арешту майна платника податків.

Згідно з пунктом 94.10 статті 94 ПК України арешт на майно може бути накладено рішенням керівника контролюючого органу (його заступника), обґрунтованість якого протягом 96 годин має бути перевірена судом. Зазначений строк не може бути продовжений в адміністративному порядку, у тому числі за рішенням інших державних органів, крім випадків, коли власника майна, на яке накладено арешт, не встановлено (не виявлено). У цих випадках таке майно перебуває під режимом адміністративного арешту протягом строку, визначеного законом для визнання його безхазяйним, або у разі якщо майно є таким, що швидко псується, - протягом граничного строку, визначеного законодавством. Порядок операцій з майном, власника якого не встановлено, визначається законодавством з питань поводження з безхазяйним майном. Строк, визначений цим пунктом, не включає добові години, що припадають на вихідні та святкові дні.

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. За змістом підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК передбачено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Підстави та порядок призначення і проведення документальних позапланових перевірок визначені у статті 78 ПК України таким чином:

документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав:

- отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником податків валютного, податкового законодавства, законодавства у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов`язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються порушення цим платником податків відповідно валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту (пп.78.1.1. п. 78.1 ст. 78);

- контролюючим органом після проведення документальної планової перевірки або документальної позапланової перевірки отримано інформацію та/або документи від іноземних державних органів, які стосуються питань, що були охоплені під час попередніх перевірок платника податків та свідчать про порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи. Така перевірка проводиться виключно щодо питань, що стали підставою для проведення такої перевірки (пп.78.1.21. п. 78.1 ст. 78).

Контролюючим органам забороняється проводити документальні позапланові перевірки, які передбачені підпунктами 78.1.1 […] пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, у разі, якщо питання, що є предметом такої перевірки, були охоплені під час попередніх перевірок платника податків (п.78.2 ст.78).

Про проведення документальної позапланової перевірки керівник контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом (п.78.4 ст. 78 ПК України).

Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено під розписку копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки. Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної позапланової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу (п. 78.5 ст. 78 ПК України).

Відповідно до п. 81.1. ст. 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

- направлення на проведення такої перевірки […];

- копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. […];

- службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Позиція суду апеляційної інстанції

ПК України визначає низку підстав для прийняття керівником контролюючого органу рішення про адміністративний арешт майна платника податків та визнання адміністративним судом цього рішення обґрунтованим, серед яких – відмова платника податку від допуску посадових осіб контролюючого органу до проведення документальної перевірки за наявності законних підстав для її проведення.

ГУ ДПС у Волинській області просить адміністративний суд підтвердити обґрунтованість рішення від 03.07.2026 №258/03-20-23-04, яким застосовано умовний адміністративний арешт майна ПрАТ «Універмаг «Луцьк» з підстави відмови цього платника податків від допуску посадових осіб контролюючого органу до проведення документальної позапланової перевірки, призначеної на підставі наказу №1857-п від 26.06.2026. Водночас платник податку підставою для такої відмови зазначає відсутність в контролюючого органу законних підстав для призначення та проведення документальної позапланової перевірки на підставі наказу № 1857-п від 26.06.2026.

Оцінюючи обґрунтованість причин відмови ПрАТ «Універмаг «Луцьк» у допуску посадових осіб ГУ ДПС у Волинській області до проведення документальної позапланової перевірки на підставі наказу № 1857-п від 26.06.2026 апеляційний суд враховує, що відповідно до п. 81.1. ст. 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної перевірки платника податку за умови одночасного існування двох необхідних умов, а саме:

1) за умови пред`явлення направлення на проведення такої перевірки, копії наказу про проведення перевірки (в якому зазначаються в т.ч. підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, а також період діяльності, який буде перевірятися), службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки;

2) за наявності підстав для проведення перевірки, визначених цим Кодексом.

Недотримання посадовими особами контролюючого органу цих умов дозволяє платнику податків законно відмовити у їх допуску до перевірки.

В спірній ситуації першу умову було дотримано – суд першої інстанції встановив, що відповідні документи були пред`явлені перед початком перевірки, сторони цю обставину не оспорюють. Водночас між сторонами виник спір щодо юридичного значення та/або дотримання контролюючим органом другої умови, а саме – чи існували підстави для проведення позапланової документальної перевірки ПрАТ «Універмаг «Луцьк» за період з 01.01.2017 по 31.12.2019 на підставі наказу № 1857-п від 26.06.2026.

Окреслюючи предмет доказування у цій справі, апеляційний суд на підставі частини п`ятої статті 242 КАС України враховує висновки Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду, сформовані ще в 2023 році, що мають усталений характер та неодноразово продубльовані в численних постановах колегій Касаційного адміністративного суду в 2024-2026 рр. (постанови КАС ВС від 21.05.2026 у справі № 240/26673/25, від 21.01.2026 у справі № 500/3215/25, від 17.04.2024 у справі № 240/35905/23, від 11.01.2024 у справі №520/19803/23, від 12.04.2023 у справі № 380/6993/22), що зводяться до такого:

«Право звернення до суду суб`єктом владних повноважень - податковим органом визначено статтею 94 ПК України, за змістом пункту 94.1 якої адміністративний арешт майна платника податків (далі - арешт майна) є винятковим способом забезпечення виконання платником податків його обов`язків, визначених законом.

Арешт майна може бути застосовано, якщо з`ясовується одна з таких обставин, зокрема, платник податків відмовляється від проведення документальної або фактичної перевірки за наявності законних підстав для її проведення або від допуску посадових осіб контролюючого органу (підпункт 94.2.3 пункту 94.2 статті 94 ПК України).

Пунктом 94.6 статті 94 ПК України передбачено, що керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу за наявності однієї з обставин, визначених у пункті 94.2 цієї статті, приймає рішення про застосування арешту майна платника податків, яке надсилається: 94.6.1 платнику податків з вимогою тимчасово зупинити відчуження його майна; 94.6.2 іншим особам, у володінні, розпорядженні або користуванні яких перебуває майно такого платника податків, з вимогою тимчасово зупинити його відчуження.

Арешт на майно може бути накладено рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, обґрунтованість якого протягом 96 годин має бути перевірена судом […] (пункт 94.10 статті 94 ПК України).

Тобто, саме під час розгляду судом подання (заяви) контролюючого органу про підтвердження обґрунтованості адміністративного арешту майна, застосованого рішенням керівника податкового органу, суди в цьому судовому провадженні насамперед зобов`язані перевірити обґрунтованість цього рішення. Не погодження з цим рішенням і оскарження його в порядку п.п.94.11 ст. 94 ПК України не свідчить про наявність спору про право. Тобто, право на оскарження рішення про арешт майна встановлено ПК України, що може свідчити про наявність публічно-правового спору, а не спору про право. […]

Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 23 лютого 2023 року у справі № 640/17091/21 вирішуючи питання про те, чи можна вважати, що подання платником податків позову про скасування наказу про проведення перевірки є спором про право в розумінні пункту 2 частини четвертої статті 283 КАС України при перевірці заяви контролюючого органу, передбаченої пунктом 2 частини першої статті 283 КАС України, акцентував увагу, що оцінку обґрунтованості заперечень платника податків щодо правомірності проведення перевірки має надавати суд в межах здійснення превентивного контролю при реалізації податковими органами певних видів його повноважень, шляхом розгляду заяв податкових органів, передбачених частиною першою статті 283 КАС України. У таких справах адміністративний суд фактично є незалежним суб`єктом, який здійснює перевірку об`єктивності прийнятого контролюючим органом рішення, та одночасно, виконує завдання захисту прав платників податків від потенційно можливих зловживань з боку суб`єктів владних повноважень. […]

Насамкінець, колегія суддів повторно зауважує, що оскарження платником податків наказу контролюючого органу про проведення перевірки, дій контролюючого органу при її проведенні, чи рішення про застосування адміністративного арешту майна, не є спором про право у розумінні пункту 2 частини четвертої статті 283 КАС України і не перешкоджає розгляду заяви про підтвердження обґрунтованості адміністративного арешту майна платника податків. Перевірка причин відмови у допуску посадових осіб податкового органу до проведення податкової перевірки з боку платника податків, обґрунтованості рішення про застосування адміністративного арешту майна входять до предмета доказування у справах, передбачених пунктом 2 частини першої статті 283 КАС України.».

Отже, під час розгляду заяви про підтвердження обґрунтованості адміністративного арешту майна платника адміністративний суд повинен здійснити оцінку обґрунтованості рішення контролюючого органу щодо адміністративного арешту майна платника шляхом перевірки наявності підстав для прийняття відповідного рішення та правильності юридичної кваліфікації дій платника, які стали підставою для прийняття такого рішення. Обґрунтованість причин відмови у допуску посадових осіб податкового органу до проведення податкової перевірки з боку платника входять до предмета доказування у справах, визначених пунктом 2 частини першої статті 283 цього Кодексу.

З огляду на це апеляційний суд відхиляє як помилковий аргумент апелянта про те, що в межах розгляду цієї справи суд першої інстанції не повинен був давати оцінку підставам призначення документальної позапланової перевірки – адже за такого тлумачення п. 1 ст. 81 ПК України контролюючий орган може зазначити в наказі про призначення перевірки будь-яку із двадцяти восьми передбачених пунктом 78.1. ст. 78 ПК України підстав, незалежно від її фактичного існування; водночас надана законом процесуальна гарантія, що полягає в можливості платника податку законно відмовити в допуску посадових осіб контролюючого органу до безпідставної перевірки втратить будь-який сенс, оскільки зведеться перевірки наявності певного переліку документів, незалежно від наявності/відсутності підстав для проведення перевірки, визначених ПК України.

Оцінюючи висновки суду першої інстанції колегія суддів враховує, що контролюючий орган в наказі № 1857-п від 26.06.2026 покликається на отримання відповіді від іноземного компетентного органу щодо VENSIMARS MANAGEMENT LIMITED (Республіка Кіпр), яка свідчить про порушення ПрАТ «Універмаг «Луцьк» вимог податкового законодавства за 2017-2019 р., у зв`язку із цим зазначає дві підстави для проведення позапланової документальної позапланової виїзної перевірки ПрАТ «Універмаг «Луцьк»:

1) пп. 78.1.1. п. 78.1. ст. 78 ПК України, котра передбачає проведення перевірки за умови, що контролюючий орган отримав податкову інформацію, що свідчить про порушення платником податків законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов`язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються порушення цим платником податків законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту.

Суд першої інстанції встановив, а представник апелянта в судовому засіданні підтвердив таку обставину – ГУ ДПС у Волинській області не скеровувало ПрАТ «Універмаг «Луцьк» обов`язкового письмового запиту контролюючого органу про надання пояснень та підтверджуючих документів, в якому мали б бути зазначені ймовірні порушення цим платником податків законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи (з огляду на зміст інформації, отриманої від іноземного компетентного органу щодо нерезидента VENSIMARS MANAGEMENT LIMITED.

Оскільки контролюючий орган в принципі не скеровував платнику податку письмового запиту про надання пояснень та підтверджуючих документів з приводу отриманої від іноземного компетентного органу інформації, то підстав для призначення та проведення документальної позапланової виїзної перевірки на підставі пп.78.1.1. ст. 78 ПК України не було.

Отже, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що відмова платника податків допустити посадових осіб контролюючого органу до перевірки за відсутності підстав для її проведення, визначених пп. 78.1.1. п. 78.1. ст. 78 ПК України, була законною та обґрунтованою.

2) пп. 78.1.21. п. 78.1. ст. 78 ПК України, котра передбачає проведення перевірки за умови, що контролюючий орган після проведення документальної планової перевірки або документальної позапланової перевірки отримав інформацію та/або документи від іноземних державних органів, які стосуються питань, що були охоплені під час попередніх перевірок платника податків та свідчать про порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи. Така перевірка проводиться виключно щодо питань, що стали підставою для проведення такої перевірки.

Попередня перевірка ПрАТ «Універмаг «Луцьк», що охоплювала взаємовідносини з нерезидентом VENSIMARS MANAGEMENT LIMITED, проводилася контролюючим органом за період з 01.01.2015 по 30.06.2018; в межах цієї перевірки скеровувався запит від 09.11.2018 №5542/8/03-2014-02-06 до компетентного органу Республіки Кіпр про надання податкової інформації по цьому нерезиденту з метою підтвердження того, що він дійсно є бенефіціарним отримувачем доходу за договором позики, укладеним із платником податку. В акті перевірки за результатами попередньої перевірки було зазначено (а.с.121), що у випадку отримання негативної відповіді буде проведена повторна позапланова перевірка з цього питання.

Отже, контролюючий орган, за умови отримання від компетентного іноземного органу відповіді на запит від 09.11.2018 №5542/8/03-2014-02-06, мав підстави для призначення позапланової документальної перевірки ПрАТ «Універмаг «Луцьк», що охоплювала взаємовідносини з нерезидентом VENSIMARS MANAGEMENT LIMITED за період, охоплений попередньою перевіркою, тобто з 01.01.2015 по 30.06.2018.

Оскільки контролюючий орган призначив повторну позапланову документальну перевірку ПрАТ «Універмаг «Луцьк» за період, що не був охоплений попередньою перевіркою платника податків (01.07.2018-31.12.2019), а також не надав платнику податків та суду першої інстанції доказів отримання відповіді на запит від 09.11.2018 №5542/8/03-2014-02-06, то підстав для призначення та проведення документальної позапланової виїзної перевірки на підставі пп.78.1.21. ст. 78 ПК України не було.

Отже, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що відмова платника податків допустити посадових осіб контролюючого органу до перевірки за відсутності підстав для її проведення, визначених пп. 78.1.21 п. 78.1. ст. 78 ПК України, була законною та обґрунтованою.

Апеляційний суд також враховує, що відповідно до п. 78.2 ст. 78 ПК України контролюючим органам забороняється проводити документальні позапланові перевірки, які передбачені підпунктом 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, у разі, якщо питання, що є предметом такої перевірки, були охоплені під час попередніх перевірок платника податків. Отже, підстави для призначення перевірки, як передбачені пп. 78.1.1. та пп.78.1.21 п. 78.1. ст.78 ПК України (повторна перевірка з питань, що були охоплені попередньою перевіркою, з огляду на отримання інформації від іноземних державних органів) є взаємовиключними, а їх одночасне зазначення в наказі № 1857-п від 26.06.2026 прямо суперечить нормі п. 78.2 ст. 78 ПК України.

Оскільки суд першої інстанції дійшов правильного висновку про відсутність в контролюючого органу законних підстав для проведення перевірки ПрАТ «Універмаг «Луцьк», передбачених пп. 78.1.1, 78.1.21 п. 78.1 ст. 78 ПК України, то відповідач правомірно відмовив у допуску посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки на підставі наказу №1857-п від 26.06.2026. Отже, контролюючий орган дійсно не довів наявності передбаченої пп.94.2.3 п. 94.2 ст. 94 ПК України сукупності умов для застосування адміністративного арешту майна платника податків ПрАТ «Універмаг «Луцьк», тому суд першої інстанції дійшов правильного висновку про відсутність підстав для задоволення заяви ГУ ДПС у Волинській області щодо підтвердження обґрунтованості адміністративного арешту майна платника податків ПрАТ «Універмаг «Луцьк».

Оскільки платник податку не оскаржував рішення суду першої інстанції в частині, що стосується оцінки його аргументів щодо недотримання контролюючим органом порядку звернення до суду із заявою (умисне затягування звернення до суду із заявою в порядку ст. 283 КАС України шляхом здійснення повторних виходів на адресу платника податків після складення 29.06.2026 акту відмови в допуску до перевірки), то апеляційний суд не має підстав давати їм оцінку при вирішенні вимог апеляційної скарги контролюючого органу.

Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права. Оскільки апеляційний суд визнав доводи апеляційної скарги помилковими та такими, що не спростовують висновки суду першої інстанції, то апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції – без змін.

З огляду на висновок по суті апеляційної скарги суд покладає понесені апелянтом судові витрати на нього.

Керуючись статтями 139, 229, 243, 272, 283, 294, 308, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, апеляційний суд -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 06 липня 2026 року у справі №140/8714/26 – без змін.

Понесені апелянтом судові витрати покласти на нього.

Постанова набирає законної сили з моменту її проголошення та оскарженню не підлягає. Складення постанови у повному обсязі відкладено на строк, що не перевищує п`ять днів з дня закінчення розгляду справи.

Головуючий суддя Р. М. Москаль

судді Т. М. Димарчук

П. І. Сало

Повне судове рішення складено 14.09.26