Постанова від 13 вересня 2026 р. у справі №240/15407/26 — Сьомий апеляційний адміністративний суд

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 240/15407/26

Головуючий суддя 1-ої інстанції - Леміщак Дмитро Михайлович

Суддя-доповідач - Боровицький О. А.

14 вересня 2026 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Боровицького О. А.

суддів: Ватаманюка Р.В. Курка О. П. ,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 22 червня 2026 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «МК-АГРОЛАЙФ» до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,

В С Т А Н О В И В :

Позивач звернувся до Житомирського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії.

Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 22 червня 2026 року адміністративний позов задоволено.

Не погоджуючись з даним рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального права просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволені позовних вимог відмовити.

Враховуючи, що рішення суду першої інстанції ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження), суд апеляційної інстанції в порядку п.3 ч.1 ст.311 КАС України розглядає справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, оскільки справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів.

Заслухавши доповідь судді, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що 07.04.2026 позивач через електронний кабінет платника подав до контролюючого органу чотири окремі Таблиці даних платника ПДВ - щодо гороху, кукурудзи, пшениці та ячменю, - до кожної з яких долучено пакет документів на підтвердження реальності господарських операцій. Загальна кількість підтвердних документів, доданих позивачем до таблиць, перевищує 110 одиниць.

09.04.2026 всі чотири таблиці даних відхилено окремими рішеннями контролюючого органу (№ 13713009/45008078, № 13713004/45008078, № 13713006/45008078, № 13713008/45008078) з тотожним обґрунтуванням - з посиланням на пункт 13 Порядку № 1165.

Із витягу з протоколу засідання Комісії № 56/06-30-18-02-03 від 16.04.2026 вбачається, що оскаржуване рішення прийнято "за результатами проведеного моніторингу даних ЄРПН та аналізу інформаційних баз даних, у зв`язку з отриманням інформації у процесі поточної діяльності". Рішення не містить посилання на конкретну подану позивачем для реєстрації в ЄРПН податкову накладну / розрахунок коригування, яка й мала б стати підставою для ініціювання процедури перевірки в порядку, передбаченому пунктами 5-6 Порядку № 1165.

Ключовим у цій справі, на переконання суду, є питання про те, чи відповідає порядок прийняття рішення № 17808 вимогам Порядку № 1165 щодо необхідної передумови - наявності ініціюючої події у вигляді подання платником конкретної податкової накладної / розрахунку коригування для реєстрації в ЄРПН.

Згідно з частиною другою статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України.

Відповідно до підпункту 20.1.45 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України, контролюючі органи мають право здійснювати щоденну обробку даних та інформації електронного кабінету, необхідних для виконання покладених на них функцій з адміністрування податкового законодавства та законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, що включає, зокрема, прийняття, обробку та аналіз документів та даних платників податків, здійснення повноважень, передбачених законом, які можуть бути реалізовані в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку.

Пунктом 61.1 статті 61 Податкового кодексу України визначено, що податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Згідно з підпунктом 62.1.2 пункту 62.1 статті 62 Податкового кодексу України податковий контроль здійснюється шляхом, серед іншого, інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів.

Відповідно до підпункту 71.1 статті 71 Податкового кодексу України інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - комплекс заходів щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій.

Згідно з підпунктом 74.1 пункту 74.3 статті 74 Податкового кодексу України податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, зберігається в базах даних Інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем (далі - Інформаційні системи) центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.

Інформаційні системи і засоби їх забезпечення, розроблені, виготовлені або придбані центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є державною власністю.

Система захисту податкової інформації, що зберігається в базах даних Інформаційних систем, встановлюється центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.

Внесення інформації до баз даних Інформаційних систем та її опрацювання здійснюються контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, а також контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.2 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, в порядку інформаційної взаємодії відповідно до пункту 41.2 статті 41 цього Кодексу.

Перелік Інформаційних систем визначається центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.

Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової політики.

Згідно з пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН ) у встановлений цим Кодексом термін.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку/небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс) (пункт 201.7 статті 201 ПК України).

Нормами пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою.

Відповідно до вимог пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (далі - Порядок № 1165, в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Цей Порядок визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.

Відповідно до пункту 2 Порядку № 1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик.

Ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту а або б пункту 185.1 статті 185, підпункту а або б пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.

Згідно з приписами пункту 4 Порядку № 1165, у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку № 1165 передбачено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.

Відповідно до вимог пункту 6 Порядку № 1165, У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено та/або подано податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).

У рішенні зазначається підстава та інформація, за якою встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з пунктом 8 додатка 1 у відповідних полях рішення зазначаються детальна інформація, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з УКТЗЕД/Державним класифікатором/умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

У рішенні про відповідність платника податку вимогам пункту 8 додатка 1 комісія регіонального рівня зазначає наявну інформацію, що свідчить про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, виявлену під час моніторингу господарських операцій, відображених у податкових накладних/розрахунках коригування, поданих для реєстрації в Реєстрі, у тому числі податкових накладних/розрахунках коригування, реєстрацію яких зупинено.

При цьому не може бути підставою для розгляду питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з пунктом 8 додатка 1 операція, відображена у податковій накладній/розрахунку коригування, дата реєстрації якої/якого у Реєстрі припадає на період, що перевищує 180 днів до дати прийняття рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку.

У разі отримання рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку платник податку має право подати на розгляд комісії регіонального рівня інформацію та копії відповідних документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг", "Про електронні довірчі послуги" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.

Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;

інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.

За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).

Якщо за результатами розгляду інформації та копій документів, що свідчать про невідповідність платника податку вимогам пункту 8 додатка 1, комісією регіонального рівня прийнято рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, в такому рішенні зазначається:

актуальна інформація щодо податкової інформації, що стала підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, та ризикових операцій, відображених у попередньому рішенні про відповідність критеріям ризиковості платника податку. До такої інформації не застосовуються вимоги абзацу дев`ятого цього пункту;

інформація щодо операцій, відображених у податковій накладній/розрахунку коригування, дата подання для реєстрації в Реєстрі яких не раніше 180 днів до дати прийняття попереднього рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку. До такої інформації не застосовуються вимоги абзацу дев`ятого цього пункту.

У разі прийняття комісією регіонального рівня рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку за результатами розгляду інформації та копій документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, попереднє рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку втрачає чинність.

У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом одинадцятим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).

У рішенні про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (додаток 4) за результатами розгляду інформації та копій документів, надісланих відповідно до абзацу восьмого цього пункту, комісія регіонального рівня у відповідних полях рішення зазначає детальну інформацію, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, зазначає/обирає з переліку документ/документи, не наданий/не надані платником податку, який може/які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку.

Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Якщо комісією регіонального рівня протягом семи робочих днів, що настають за датою надходження зазначеної інформації та документів, не прийнято відповідного рішення, платник податку виключається з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня за основним місцем обліку платника податку виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

У разі виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, на підставі рішення комісії регіонального рівня або рішення суду автоматично виключаються з переліку ризикових його контрагенти за умови, що:

виключною підставою для включення такого контрагента до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості на підставі пункту 8 додатка 1, було здійснення операції з таким платником податку;

відсутні інші підстави та інформація, за якою встановлено відповідність контрагента критеріям ризиковості платника податку.

Рішення про відповідність/невідповідність критеріям ризиковості платника податку набирає чинності у день засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку. Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. (п. 7 Порядку № 1165).

Таким чином, законодавцем встановлена певна послідовність прийняття рішення про відповідність платника ПДВ Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість. Так, вирішенню Комісією питання відповідності платника податку Критеріям ризиковості платника ПДВ має передувати складання та направлення таким платником податкової накладної/розрахунку коригування, потім моніторинг платника податку, податкової накладної/ розрахунку коригування.

Крім того, встановленню наявності у контролюючих органах податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, яка стала відома контролюючому органу у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, має передувати моніторинг податкової накладної/розрахунку коригування, поданої для реєстрації.

Отже, питання відповідності позивача Критеріям ризиковості платника ПДВ має розглядатись Комісією регіонального рівня за наслідками подання платником податку для реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування та моніторингу платника податку і податкової накладної/ розрахунку коригування, що направлена для реєстрації.

Критерії ризиковості платника податків на додану вартість викладено у Додатку 1 до Порядку № 1165, відповідно до яких таким критерієм є, зокрема:

"8. У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування".

Довідник кодів податкової інформації, яка є підставою для прийняття рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, визначається ДПС та затверджується відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Додатком № 4 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затверджено бланк рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.

Бланк рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку містить обов`язкове для заповнення поле "податкова інформація (заповнюється у разі відповідності пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку)".

Верховним Судом сформовані правові позиції у спорах щодо рішень про відповідність платника ПДВ критеріям ризиковості, які є орієнтирами для оцінки обставин цієї справи.

Зокрема, у постанові від 05.01.2021 у справі № 640/11321/20 Верховний Суд визначив, що суди повинні досліджувати і надавати оцінку змісту оскаржуваного рішення, протоколу засідання комісії та наданих податковим органом документів, порядку прийняття рішення та повноваженням комісії.

У постанові від 23.06.2022 у справі № 640/6130/20 Верховний Суд сформулював принцип: питання відповідності підприємства критеріям ризиковості платника ПДВ має розглядатись Комісією регіонального рівня за наслідками подання платником для реєстрації конкретної податкової накладної / розрахунку коригування та моніторингу цієї накладної.

У постанові від 22.07.2021 у справі № 520/480/20 Верховний Суд підкреслив, що посилання контролюючого органу на наявність ризиків без належного обґрунтування і документального підтвердження не може свідчити про відповідність рішення критеріям правомірності за частиною другою статті 2 КАС України.

Як встановлено судом, весь механізм, закладений у пунктах 5 і 6 Порядку, органічно пов`язує перевірку платника на відповідність критеріям ризиковості з конкретною поданою для реєстрації накладною. Пункт 5 прямо адресований "платнику податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну / розрахунок коригування" - тобто перевірка відбувається щодо платника, який вже подав накладну. Відповідно до пункту 6, зупинення реєстрації відбувається "у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості". Саме за таких умов питання ризиковості виноситься на розгляд комісії. Норма про "постійний моніторинг" комісії є інструментом підтримання актуальності вже прийнятих рішень, а не самостійною підставою для первинного включення платника до переліку ризикових поза зв`язком із поданою накладною.

Таким чином, суд дійшов висновку, що рішення № 17808 від 16.04.2026 прийнято з порушенням встановленої Порядком № 1165 процедури. Ця обставина є самостійною та достатньою підставою для визнання рішення протиправним. Тим не менш, суд вважає за необхідне дати оцінку також і змістовній стороні рішення.

Форма рішення, закріплена Додатком № 4 до Порядку № 1165, передбачає обов`язкове заповнення поля "Податкова інформація (заповнюється у разі відповідності пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку)".

Цей реквізит виконує конкретну правову функцію: він зобов`язує контролюючий орган не просто вказати номер пункту нормативного акта, а розкрити зміст тієї конкретної інформації, яка в конкретному випадку конкретного платника підтверджує наявність ризику. Тільки за наявності такого розкриття платник може: зрозуміти суть претензій; цілеспрямовано підготувати документи на спростування; оскаржити рішення з конкретними контраргументами; а суд - перевірити рішення по суті. Без цього "податкова інформація", яка заповнена лише кодами, є порожньою процедурною оболонкою.

В оскаржуваному рішенні поле "Інформація" містить перелік операцій з постачання зернових культур (коди УКТЗЕД/ДКПП 1001 - пшениця, 1003 - ячмінь, 1005 - кукурудза, 1201 - соя) за певний часовий проміжок та посилання на "дату включення в ризикові", а також на коди податкової інформації "03" і "08". Рішення не розкриває: яких конкретно постачань стосуються ці коди; чому відсутність придбань готового зерна в ЄРПН є "ризиковою" ознакою для підприємства-виробника, а не посередника; які саме показники ЄРПН або АІС "Податковий блок" свідчать про ризик у діяльності позивача; як проводилося порівняння обсягів виробництва позивача із нормативними або середніми показниками; нарешті - яка саме інформація з яких джерел спричинила висновок про відсутність "необхідних умов або обсягів матеріальних ресурсів" (код 03).

Позивач зазначив, що з оскаржуваного рішення "неможливо встановити, на підставі яких документів чи якої інформації податковий орган дійшов такого висновку, що унеможливлює самостійно визначити позивачем обсяг та перелік документів, необхідних для спростування вказаного висновку". Відповідач у відзиві намагається заповнити прогалину мотивації ретроспективними поясненнями про "моніторинг даних ЄРПН", "аналіз інформаційних баз даних", "середню врожайність по Житомирській області" тощо. Проте акт індивідуальної дії оцінюється за станом на момент його видання, а не за розширеними поясненнями, наданими суду вже після початку судового провадження.

Відповідач не надав суду доказів, на підставі яких зроблено висновок про ризиковість - у матеріалах справи відсутні виписки з конкретних накладних, конкретні числові показники "аномальної" реалізації, деталізований розрахунок відхилення від середньої врожайності, відомості про конкретних контрагентів, щодо яких виникли підозри. Натомість відповідач обмежився загальними посиланнями на "аналіз даних ЄРПН та АІС Податковий блок", що не відповідає стандарту мотивованості, якому мають задовольняти акти індивідуальної дії суб`єктів владних повноважень у розумінні пункту 3

Ключовим фактичним аргументом відповідача є твердження, зафіксоване у протоколі засідання Комісії та підтверджене у відзиві, - про те, що ТОВ "МК-АГРОЛАЙФ" здійснює постачання сільськогосподарської продукції (кукурудзи, сої, ячменю, пшениці) "за відсутності придбання такої продукції". Відповідач констатує, що за даними ЄРПН відсутні відомості про закупівлю позивачем зазначених зернових культур, і кваліфікує це як ознаку, що відповідає коду 08 критеріїв ризиковості.

Суд відхиляє цей аргумент як такий, що ґрунтується на принципово неправильному уявленні про характер господарської діяльності позивача.

ТОВ "МК-АГРОЛАЙФ" - сільськогосподарський товаровиробник, що здійснює вирощування зернових і бобових культур на орендованих землях власною технікою й силами найманих працівників. Це підприємство реалізує не придбані, а самостійно вирощені культури. Господарський ланцюг у його випадку виглядає так: придбання насіннєвого матеріалу - підготовка ґрунту - сівба - агрохімічний і фізичний захист рослин - збирання врожаю - зберігання - реалізація. Жодна ланка цього ланцюга не передбачає закупівлі готового зерна у постачальників.

Отже, відсутність у ЄРПН операцій із придбання кукурудзи, пшениці, ячменю та сої з боку ТОВ "МК-АГРОЛАЙФ" є нормальною та очікуваною характеристикою для підприємства-виробника, а не ознакою "ризиковості". Навпаки, якби така компанія показувала масові закупівлі готового зерна у постачальників при одночасному продажі зерна покупцям, це могло б свідчити про торговельну, а не виробничу природу діяльності, що суперечило б основному виду КВЕД. Таким чином, код 08 "постачання сільськогосподарської продукції за відсутності придбання такої продукції" у контексті виробника є суперечливим, адже виробник за своєю природою реалізує те, що він не купував у третіх осіб, а сам виростив.

Позивач документально підтвердив придбання посівного матеріалу - що є безпосереднім аналогом "придбання" у виробничому циклі. До позовної заяви і до відповіді на відзив долучено видаткові накладні, товарно-транспортні накладні та квитанції на насіння кукурудзи (від 04.03.2025, 28.04.2025, 30.04.2025, 15.04.2025, 03.02.2025), насіння пшениці (від 30.08.2024), насіння ріпаку (від 13.08.2024 та 26.07.2024), насіння сої (від 29.04.2025). Ця сукупність документів формує повний ланцюг підтвердження реального виробничого процесу. Відповідач жодним чином не поставив під сумнів достовірність зазначених документів і не навів обставин, що ставили б їхню автентичність під сумнів.

Необхідно наголосити і на внутрішній суперечливості позиції відповідача. У тому самому протоколі засідання Комісії від 16.04.2026, яким прийнято оскаржуване рішення, відповідач зафіксував, що позивач має у використанні 398 земельних ділянок та 19 одиниць колісної техніки. Ці відомості взяті відповідачем з тих самих інформаційних систем ДПС - і вони підтверджують реальну виробничу базу підприємства. Тим не менш, маючи цю інформацію, Комісія одночасно констатувала "відсутність умов для виробництва" (код 03).

Таке поєднання є логічно суперечливим: підприємство, яке має майже 400 земельних ділянок і 19 одиниць колісної техніки, апріорі та за визначенням має матеріальні умови для вирощування зернових культур. Відповідач у матеріалах справи жодним чином не пояснив, яким чином ці реальні виробничі потужності поєднуються з висновком про їх відсутність.

Другим фактичним аргументом відповідача є посилання на статистику середньої врожайності сільськогосподарських культур по суб`єктам господарювання Житомирської області за 2025 рік, опублікованої на офіційному сайті Міністерства аграрної політики України. Відповідач стверджує, що порівняння цих загальних статистичних показників з обсягами реалізації позивача дає підстави для висновку про "ймовірне завищення" ним обсягів виробництва (валового збору).

Суд звертає увагу, що цей аргумент є юридично недостатнім з кількох самостійних причин, кожна з яких є підставою для його відхилення.

Насамперед - за своєю статистичною природою "середня врожайність" є арифметичним середнім між найвищою та найнижчою урожайністю всіх суб`єктів господарювання, включених до вибірки. Це означає, що математично приблизно половина підприємств матиме врожайність вищу за середню, а половина - нижчу. Якщо перевищення середнього показника автоматично кваліфікувалося б як "ризиковість", то механізм моніторингу ризиків системно переслідував би найефективніших виробників - що є очевидно абсурдним результатом, несумісним з метою системи ЄРПН, призначеної для виявлення нереальних операцій, а не успішних підприємств.

Відповідач не навів жодного конкретного розрахунку: яких обсягів виробництва могло б досягти підприємство на своїх 565,0011 га; яка середня врожайність є репрезентативною саме для умов Чуднівського або суміжних районів, у яких розташовані землі позивача; наскільки задекларовані позивачем обсяги відхиляються від "середнього" і чи є це відхилення статистично аномальним або знаходиться в межах звичайного варіювання. Без таких розрахунків посилання на "середню врожайність по Житомирській області" є аргументом загального характеру, не прив`язаним до обставин конкретного суб`єкта господарювання, і не може відповідати стандарту допустимого та належного доказу за статтею 74 КАС України.

Крім того, урожайність сільськогосподарських культур залежить від великої кількості індивідуальних чинників: якості та складу ґрунту, рельєфу та мікроклімату земельних ділянок, застосовуваних сортів насіння, обсягу внесення мінеральних добрив та засобів захисту рослин, погодних умов конкретного вегетаційного сезону, агрономічних технологій конкретного підприємства. Сільськогосподарський виробник, що застосовує інтенсивні агрономічні технології та якісний насіннєвий матеріал, цілком законно і реально може отримати врожайність, що значно перевищує середньостатистичну. Автоматичне тлумачення вищої за середню врожайності як ознаки нереальності операцій є несумісним із принципом презумпції правомірності дій платника та з принципом обґрунтованості рішень, закріпленими у частині другій статті 2 КАС України.

Позивач до матеріалів справи долучив акт списання ячменю озимого, форми 20-ОПП по орендованих та суборендованих земельних ділянках, що у сукупності зі значним переліком документів, доданих до Таблиць даних, формує несуперечливу картину реального виробничого процесу - від оренди землі й придбання насіння до зберігання та реалізації врожаю. Відповідач не спростував жодного з цих документів.

Відповідач обстоює позицію, що включення платника до переліку ризикових є "службовою діяльністю" контролюючого органу, яка не тягне для платника безпосередніх правових наслідків і "не впливає на господарську діяльність, не створює перешкод для цього". Для підкріплення цих тверджень відповідач посилається на низку постанов Верховного Суду 2019-2020 років (від 10.07.2020 у справі № 520/5168/19; від 29.09.2020 у справі № 440/1385/19; від 17.07.2020 у справі № 280/1098/19; від 19.05.2020 у справі № 160/10287/19).

Суд відхиляє цей аргумент, адже сам відповідач у відзиві визнає, що включення до переліку ризикових є "передумовою зупинення" реєстрації накладних. Ця логічна послідовність ("ризиковий" статус - автоматичне зупинення реєстрації будь-яких накладних - відхилення всіх таблиць даних) не є абстрактною: вона означає, що підприємство позбавляється можливості реєструвати накладні незалежно від обсягу документального підтвердження реальності операцій. Контрагенти позивача за таких умов не можуть формувати податковий кредит, що руйнує господарські відносини й унеможливлює виконання договірних зобов`язань. Для аграрного підприємства, яке реалізує врожай покупцям, що потребують належно зареєстрованих накладних ПДВ, це рівнозначно фактичному блокуванню господарської діяльності.

Стосовно правових позицій - посилання відповідача на постанови Верховного Суду 2019-2020 років є некоректним застосуванням цих позицій до сучасного стану практики. Вже у постановах від 05.01.2021 у справах № 640/11321/20 та № 640/10988/20, від 22.07.2021 у справі № 520/480/20 та від 23.06.2022 у справі № 640/6130/20 Верховний Суд визнав, що рішення про відповідність платника ПДВ критеріям ризиковості породжує правові наслідки, підлягає судовому оскарженню, а суд зобов`язаний досліджувати його зміст, підстави та процедуру прийняття. Посилання на постанови 2019-2020 рр. без урахування більш пізньої та послідовної практики є вибірковим і не відображає актуального стану.

Аргумент відповідача про "неприпустимість втручання суду у дискреційні повноваження органу влади" суд відхиляє як такий, що ігнорує конституційне призначення адміністративного судочинства - захист особи від протиправних рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень (стаття 2 КАС України). Перевірка законності та обґрунтованості актів суб`єктів владних повноважень є саме тим, чим займається адміністративний суд. Скасовуючи незаконне рішення та зобов`язуючи відповідача виключити позивача з переліку ризикових, суд не "перебирає" на себе функцій органу влади, а відновлює законний порядок речей.

У відповіді на відзив позивач надав суду копію рішення контролюючого органу від 17.07.2025 про врахування Таблиці даних платника ПДВ, а також саму таблицю за 2025 рік. Ця обставина заслуговує на самостійну оцінку в контексті загального аналізу обґрунтованості оскаржуваного рішення.

Наданий документ свідчить про те, що лише за дев`ять місяців до прийняття оскаржуваного рішення - при тому самому виді діяльності позивача, тих самих видах сільськогосподарської продукції та в аналогічних умовах ведення господарства - той самий контролюючий орган визнав Таблицю даних позивача такою, що підлягає врахуванню. Це означає, що станом на липень 2025 року ГУ ДПС у Житомирській області не вбачало підстав для кваліфікації господарських операцій ТОВ "МК-АГРОЛАЙФ" як ризикових.

Між цим позитивним рішенням (липень 2025 р.) і оскаржуваним рішенням про ризиковість (квітень 2026 р.) минуло менше року. Відповідач у відзиві та інших матеріалах справи не навів жодного конкретного пояснення того, що суттєво змінилося в господарській діяльності ТОВ "МК-АГРОЛАЙФ" за цей проміжок часу. Не зазначено чи змінився склад контрагентів; чи виявлено нові, відмінні від попередніх, ризикові операції; чи отримано від інших органів нову інформацію, яка б виправдовувала кардинальну зміну оцінки. Ця прогалина в мотивації оскаржуваного рішення є особливо показовою.

Суд враховує цю обставину не як самостійну і вирішальну підставу для скасування рішення, а як один із чинників, що у сукупності з іншими доводами та доказами підтверджує, що оскаржуване рішення прийнято без належного аналізу конкретних обставин господарської діяльності позивача, без урахування наявної у контролюючого органу інформації про реальність операцій підприємства, і є наслідком формального застосування загальних статистичних критеріїв без індивідуальної оцінки ситуації конкретного платника.

Частиною другою статті 77 КАС України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні (частина перша статті 90 КАС України).

Враховуючи встановлені у справі обставини, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції при вирішенні даного публічно-правового спору правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, а доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають правових підстав для скасування оскаржуваного судового рішення.

Щодо інших доводі, колегія суддів зазначає, що у рішення ЄСПЛ по справі «Ґарсія Руіз проти Іспанії», заява № 30544/96, п. 26, ECHR 1999-1, Суд зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, це не може розумітись як вимога детально відповідати на кожен довід.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

З огляду на викладене, колегія суддів апеляційної інстанції дійшла висновку, що рішення суду першої інстанції ґрунтується на всебічному, повному та об`єктивному розгляді всіх обставин справи, які мають значення для вирішення спору, відповідає нормам матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, викладених у зазначеному рішенні, у зв`язку з чим підстав для його скасування не вбачається.

Інші доводи апеляційної скарги встановлених обставин справи та висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи.

За змістом частини першої статті 316 КАС суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Оскільки судове рішення ухвалене судом першої інстанції з додержанням норм матеріального і процесуального права, на підставі правильно встановлених обставин справи, а доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, то суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.

Одночасно слід зазначити, що в контексті положень п.6 ч.6 ст.12 КАС України дана справа відноситься до категорій справ незначної складності, а тому відповідно до п.2 ч.5 ст.328 цього Кодексу судове рішення за результатами її розгляду судом апеляційної інстанції в касаційному порядку оскарженню не підлягає.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області залишити без задоволення, а рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 22 червня 2026 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню не підлягає.

Головуючий Боровицький О. А.

Судді Ватаманюк Р.В. Курко О. П.