Постанова від 03 вересня 2026 р. у справі №140/12169/24 — Восьмий апеляційний адміністративний суд

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 вересня 2026 рокум. ЛьвівСправа № 140/12169/24 пров. № А/857/7316/25

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

головуючого судді: Носа С.П.;

суддів: Кухтея Р.В., Шевчук С.М.;

розглянувши у порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 20 січня 2025 року у справі № 140/12169/24 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю “Волиньфармімпекс” до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень,-

суддя(і) у І інстанції Стецик Н.В.,

час ухвалення рішення не зазначено,

місце ухвалення рішення м. Луцьк,

дата складення повного тексту рішення не зазначено,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю “Волиньфармімпекс” (далі – позивач) звернулося у Волинський окружний адміністративний суд з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі – відповідач-1, ГУ ДПС у Волинській області), Державної податкової служби України (далі – відповідач-2, ДПС України), у якому просило визнати протиправними та скасувати рішення комісії ГУ ДПС у Волинській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 11.09.2024 №11760791/31572294, від 20.09.2024 №11799574/31572294. Зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подану ТОВ “Волиньфармімпекс” податкові накладні №448 від 12.08.2024, №467 від 20.08.2024 датою подання їх на реєстрацію. Визнати протиправними та скасувати рішення комісії ГУ ДПС у Волинській області про врахування/неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість від 02.09.2024 №11717176/31572294, від 13.09.2024 №11768544/31572294; зобов`язання ГУ ДПС у Волинській області врахувати таблиці даних платника податку на додану вартість від 28.08.2024, від 10.09.2024.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 20 січня 2025 року позов Товариства з обмеженою відповідальністю “Волиньфармімпекс” до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень задоволено частково.

Визнано протиправними та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Волинській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 11.09.2024 №11760791/31572294, від 20.09.2024 №11799574/31572294.

Визнано протиправними та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Волинській області про врахування/неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість від 02.09.2024 №11717176/31572294, від 13.09.2024 №11768544/31572294.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, подані Товариством з обмеженою відповідальністю “Волиньфармімпекс” податкові накладні від 12.08.2024 №448, від 20.08.2024 №467 датою подання їх на реєстрацію.

В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю “Волиньфармімпекс” за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області судовий збір у сумі 9689,60 грн (дев`ять тисяч шістсот вісімдесят дев`ять гривень 60 копійок).

Не погоджуючись з вищезазначеним рішенням суду першої інстанції, відповідач-1 оскаржив його в апеляційному порядку, яке, покликаючись на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції вважає встановленими, не надано належної правової оцінки наявним доказам, порушення судом норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове судове рішення, яким відмовити у задоволенні адміністративного позову повністю.

Свою апеляційну скаргу обґрунтовує тим, що позивачем не надано повного переліку документів, які вимагалися для підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних. Деякі документи, надані позивачем, оформлені неналежним чином або не містять усіх обов`язкових реквізитів, передбачених законодавством. Зупинення реєстрації податкових накладних обумовлене виявленими невідповідностями у зазначених обсягах постачання та їх залишках, що порушує пункти критеріїв ризиковості операцій. У доданих до таблиць даних поясненнях відсутня необхідна інформація для підтвердження постачання або придбання товарів за кодами УКТ ЗЕД, а також недостатньо інформації щодо залишків товарів на складах. Апелянт зазначає, що на розгляд контролюючого органу не було надано документів, обов`язкових згідно з умовами договорів (наприклад, реєстраційних посвідчень, ліцензій на реалізацію лікарських засобів тощо). Крім того, у товарно-транспортних накладних відсутні обов`язкові реквізити, що є порушенням Закону України “Про автомобільний транспорт” і правил перевезення вантажів.

Враховуючи, що рішення суду першої інстанції ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження), суд апеляційної інстанції в порядку п.3 ч.1 ст.311 КАС України розглядає справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, оскільки справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та апеляційну скаргу в межах наведених у ній доводів, колегія суддів прийшла до висновку, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення, з наступних підстав.

З матеріалів справи вбачається, що 11.08.2024 між ТОВ “Волиньфармімпекс” (Продавець) та ТОВ “Медконтракт” (Покупець) укладено договір купівлі-продажу №102, відповідно до якого Продавець зобов`язаний передати (поставити) медичне обладнання (далі - Товар) у власність Покупця, а Покупець зобов`язаний прийняти Товар та сплатити за нього грошові кошти відповідно до умов цього договору.

Товар передається по найменуваннях та в кількості, з зазначенням ціни і ціни відпускної, що будуть описані в кожному конкретному випадку у видаткових накладних (далі - видаткові накладні) (п. 1.2 Договору).

Підтвердження виконання замовлення Продавцем є підписання видаткової накладної Покупцем при прийманні-передачі партії Товару (п. 2.3 Договору).

Відповідно до п.2.5 Договору сума даного Договору складає 9 012 900,00 грн (дев`ять мільйонів дванадцять тисяч дев`ятсот гривень 00 копійок), в т.ч. ПДВ 589 628,97 грн, загальну суму товару, поставленого відповідно до умов даного договору, і визначається шляхом складання сум товарних партій визначених у видаткових накладних.

Товар вважається переданий Продавцем і прийнятий Покупцем по кількості та асортименту в момент підписання сторонами видаткової накладної на товарну партію (п. 6.1 Договору).

Згідно з п. 6.2 Договору право власності на Товар переходить від Продавця до Покупця з моменту підписання видаткових накладних.

На виконання умов даного договору ТОВ “Волиньфармімпекс” було поставлено товар (медичне обладнання) для покупця ТОВ “Медконтракт” згідно видаткової накладної №ВФ-0000479 від 12.08.2024 на загальну суму 9 012 900,00 грн з ПДВ 589 628,97 грн, що також підтверджується товарно-транспортною накладною (далі – ТТН) №99 від 12.08.2024.

За наслідками поставки медичного обладнання ТОВ “Волиньфармімпекс” в адресу ТОВ “Медконтракт” складено та відправлено на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну №448 від 12.08.2024.

Реєстрація ПН №448 від 12.08.2024 відповідно до квитанції від 28.08.2024 №9248985684 була зупинена в Єдиному реєстрі податкових накладних на підставі пункту 201.16 статті 201 ПК України з тієї причини, що обсяг постачання товару/послуги 8525, 8528 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Одночасно запропоновано надати пояснення та копії документів (договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання / придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі), достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

ТОВ “Волиньфармімпекс” подало до ГУ ДПС у Волинській області повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено від 28.08.2024 №6.

До пояснень були додані копії документів, що підтверджують здійснення господарської операції, а саме: договір купівлі-продажу №102 від 11.08.2024; додаток №1 до договору №102 від 11.08.2024 “Специфікація”; видаткова накладна №ВФ-0000479 від 12.08.2024; ТТН №99 від 12.08.2024; витяг з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань; платіжна інструкція від 15.08.2024 №55 про здійснення оплати за поставлений товар ТОВ “Медконтракт”; виписка з банківського рахунку ТОВ “Волиньфармімпекс” від 28.08.2024; видаткова накладна №ВФ-0000278 від 09.08.2024 на отримання медичного обладнання від ТОВ “Карл Шторц Україна”; платіжна інструкція від 07.03.2024 №666 про здійснення оплати за поставлений ТОВ “Карл Шторц Україна” товар; виписка з банківського рахунку ТОВ “Волиньфармімпекс” від 28.08.2024 про списання коштів в адресу ТОВ “Карл Шторц Україна” в розмірі 1 309 860,03 грн; платіжна інструкція від 16.08.2024 №971 про здійснення оплати за поставлений товар в адресу ТОВ “Карл Шторц Україна”; виписка з банківського рахунку ТОВ “Волиньфармімпекс” від 28.08.2024 про списання коштів в адресу ТОВ “Карл Шторц Україна” в розмірі 3 929 580,07 грн; оборотно-сальдова відомість по рах. 361 за серпень 2024; сертифікати якості на медичні вироби.

За результатами розгляду наданих документів контролюючим органом направлено повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №11717526/31572294 від 09.02.2024, відповідно до якого запропоновано надати копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них, первинних документів щодо постачання/придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунків- фактури / інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, первинних документів щодо постачання, придбання товарів, транспортування продукції, актів приймання -передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків, інших документів, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних.

ТОВ “Волиньфармімпекс” подало до ГУ ДПС у Волинській області повідомлення від 06.09.2024 №1 про надання додаткових пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної від 12.08.2024 №448.

До додаткових пояснень були надані наступні документи: договір поставки від 24.01.2024 №202401-01Д, укладений між ТОВ “Волиньфармімпекс” (Покупець) та ТОВ “Карл Шторц Україна” (Постачальник); рахунок на оплату №30 від 10.01.2024; повідомлення про об`єкти оподаткування №20-ОПП; акт приймання-передачі товару від 12.08.2024 до договору №102 від 11.08.2024 (про передачу товару від ТОВ “Волиньфармімпекс” до ТОВ “Медконтракт”); рахунок на оплату товару №ВФ-0000479 від 12.08.2024, виписаний в адресу ТОВ “Медконтракт”; договір №20240110-30/31 поставки товарів та надання послуг з інсталяції та пусконалагоджувальних робіт від 10.01.2024, укладений між ТОВ “Волиньфармімпекс” (Покупець) та ТОВ “Карл Шторц Україна” (Постачальник); додаток №1 до договору поставки №20240110-30/31 від 10.01.2024 року; додаток №2 до договору поставки №20240110-30/31 від 10.01.2024.

Рішенням комісії ГУ ДПС у Волинській області від 11.09.2024 №11760791/31572294 відмовлено у реєстрації податкової накладної від 12.08.2024 №448 у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. У “додатковій інформації” зазначено наступне: “Неналежним чином оформлені документи, надані до Повідомлення №6 від 28.08.2024, №1 від 06.09.2024. Суб`єктом господарювання не надано документи, наявність яких передбачена умовами договору, товаросупровідні документи”.

19.08.2024 між ТОВ “Волиньфармімпекс” (Продавець) та ТОВ “Медконтракт” (Покупець) укладено договір купівлі-продажу №1908, відповідно до якого Продавець зобов`язаний передати (поставити) автоматизований хемілюмінесцентний імуноаналітичний аналізатор Immu F6 (далі - Товар) у власність Покупця, а Покупець зобов`язаний прийняти Товар та сплатити за нього грошові кошти відповідно до умов цього договору.

Товар передається по найменуваннях та в кількості, з зазначенням ціни і ціни відпускної, що будуть описані в кожному конкретному випадку у видаткових накладних (далі - видаткові накладні) (п. 1.2 Договору).

Підтвердження виконання замовлення Продавцем є підписання видаткової накладної Покупцем при прийманні-передачі партії Товару (п. 2.3 Договору).

Відповідно до п. 2.5 цього Договору сума Договору складає 9 017 960,00 грн (дев`ять мільйонів сімнадцять тисяч дев`ятсот шістдесят гривень 00 копійок), в т.ч. ПДВ 589 960,00 грн, загальну суму товару, поставленого відповідно до умов даного договору, і визначається шляхом складання сум товарних партій визначених у видаткових накладних.

Товар вважається переданий Продавцем і прийнятий Покупцем по кількості та асортименту в момент підписання сторонами видаткової накладної на товарну партію (п. 6.1 Договору).

Згідно п. 6.2 даного Договору право власності на Товар переходить від Продавця до Покупця з моменту підписання видаткових накладних.

На виконання умов даного договору ТОВ “Волиньфармімпекс” було поставлено товар для покупця ТОВ “Медконтракт” згідно рахунка №ВФ-0000528 від 20.08.2024 та видаткової накладної №ВФ-0000528 від 20.08.2024 на загальну суму 9 017 960,00 грн з ПДВ, що також підтверджується ТТН №105 від 20.08.2024.

За наслідками поставки медичного обладнання ТОВ “Волиньфармімпекс” покупцю ТОВ “Медконтракт” позивачем складено та відправлено на реєстрацію податкову накладну №467 від 20.08.2024.

Реєстрація ПН №467 від 20.08.2024 відповідно до квитанції від 05.09.2024 №9257518529 була зупинена в Єдиному реєстрі податкових накладних на підставі пункту 201.16 статті 201 ПК України з тієї причини, що обсяг постачання товару/послуги 9027 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Одночасно запропоновано надати пояснення та копії документів (договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання / придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі), достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

ТОВ “Волиньфармімпекс” подало до ГУ ДПС у Волинській області повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено від 10.09.2024 №7.

До пояснень були додані копії документів, що підтверджують здійснення господарської операції, а саме: договір купівлі-продажу №1908 від 19.08.2024; додаток №1 до договору №1908 від 19.08.2024 “Специфікація”; рахунок на оплату №ВФ-0000528 від 20.08.2024; видаткова накладна №ВФ-0000528 від 20.08.2024 на поставку автоматизованого хемілюмінесцентного імуноаналітичного аналізатора; ТТН №105 від 20.08.2024 до ВН №ВФ -0000528 від 20.08.2024; витяг з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб- підприємців та громадських формувань; декларація про відповідність медичних виробів №2 версія 2; Додаток №1 до декларації про відповідність медичних виробів №2 версія 2; Додаток №2 до декларації про відповідність медичних виробів №2 версія 2; прибуткова накладна №ВН-76 від 27.05.2022 на придбання ТОВ “Волиньфармімпекс” автоматизованого хемілюмінесцентного імуноаналітичного аналізатора від ТОВ “Медсервісгруп”; рахунок на оплату №ВН-76 від 27.05.2022; договір купівлі-продажу №03 від 27.05.2022; специфікація до договору №03 від 27.05.2022; платіжна інструкція №5820 від 02.06.2022; банківська виписка за 02.06.2022; ПН №90 від 27.05.2022; оборотно-сальдова відомість по рах. 361 за серпень 2024 року.

За результатами розгляду наданих документів контролюючим органом направлено повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №11768796/31572294 від 13.09.2024, відповідно до якого запропоновано надати копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них, первинних документів щодо постачання/придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунків-фактури / інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, первинних документів щодо постачання, придбання товарів, зберігання, транспортування продукції, складський документів, інвентаризаційних описів, у тому числі рахунків фактури, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

ТОВ “Волиньфармімпекс” подало до ГУ ДПС у Волинській області повідомлення від 17.09.2024 №2 про надання додаткових пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної від 20.08.2024 №467.

До додаткових пояснень були надані наступні документи: інвентаризаційний опис станом на 31.12.2022; інвентаризаційний опис станом на 31.12.2023; звіт про переміщення товарів на складі в період з 01.07.2022 по 31.08.2024.

Рішенням комісії ГУ ДПС у Волинській області від 20.09.2024 №11799574/31572294 відмовлено у реєстрації податкової накладної від 20.08.2024 №467 у зв`язку з ненаданням / частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.

Зазначені вище рішення комісії ГУ ДПС у Волинській області позивач оскаржив їх до ДПС України, однак рішенням комісії центрального рівня скарги залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня - без змін з підстав ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

Крім того, ТОВ “Волиньфармімпекс” 28.08.2024 та 10.09.2024 подано до податкового органу таблиці даних платника податку за його основним видом діяльності КВЕД 46.46 (оптова торгівля фармацевтичними товарами).

За результатами розгляду Таблиці даних платника податку, зареєстрованої у контролюючому органі 28.08.2024 за №9249497912, відповідно до п. 16 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165, комісією ГУ ДПС у Волинській області прийнято рішення від 02.09.2024 №11717176/31572294 про її неврахування.

У вказаному рішенні у графі “інше” зазначено причини неврахування таблиці даних платника податку: “До таблиці даних платника податку на додану вартість не додано пояснення, що передбачено п. 14 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою КМ України від 11.12.2019 р. №1165. Недостатньо інформації для прийняття рішення про врахування Таблиці даних платника податку на додану вартість, зокрема в частині надання інформації та підтверджуючих документів по кодах згідно з УКТ ЗЕД щодо постачання (виготовлення) товарів/послуг та придбання (отримання) товарів/послуг, зазначених у Таблиці даних платника податку”.

За результатами розгляду Таблиці даних платника податку, зареєстрованої у контролюючому органі 10.09.2024 №9262432652, відповідно до п. 16 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165, комісією ГУ ДПС у Волинській області прийнято рішення від 13.09.2024 №11768544/31572294 про її неврахування.

У вказаному рішенні у графі “інше” зазначено причини неврахування таблиці даних платника податку: “До таблиці даних платника податку на додану вартість не додано пояснення, що передбачено п. 14 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою КМ України від 11.12.2019 р. №1165. Недостатньо інформації для прийняття рішення про врахування Таблиці даних платника податку на додану вартість, зокрема в частині надання інформації та підтверджуючих документів по кодах згідно з УКТ ЗЕД щодо постачання (виготовлення) товарів/послуг 9027500000 та придбання (отримання) товарів/послуг 9027500000, зазначених у Таблиці даних платника податку. Відсутня інформація та підтверджуючі документи щодо залишку товарів по коду згідно з УКТ ЗЕД 9027500000 (документи складського обліку / інвентаризаційні описи)”.

Позивач не погодившись із рішеннями комісії ГУ ДПС у Волинській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 11.09.2024 №11760791/31572294, від 20.09.2024 №11799574/31572294, звернувся до адміністративного суду із позовом за захистом своїх прав.

Постановляючи рішення суд першої інстанції виходив з того, що у позивача наявні передбачені законодавством документи стосовно господарських операцій, які обумовлюють складання податкових накладних від 12.08.2024 №448, від 20.08.2024 №467, надання ним достатніх документів для прийняття рішення про реєстрацію таких податкових накладних в ЄРПН, тому у контролюючого органу не було обґрунтованих причин для відмови у їх реєстрації ПН.

При наданні правової оцінки правильності вирішення судом першої інстанції цього публічно-правового спору оскаржуваним рішенням та доводам апелянта, що викладені у апеляційній скарзі, суд апеляційної інстанції виходить із такого.

Частиною 1 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Згідно з приписами частини 3 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.

Відповідно до абзацу першого пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (пункт 201.7 статті 201 ПК України).

За правилами абзаців першого, п`ятого пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин. Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку (абзаци десятий, дванадцятий пункту 201.10 статті 201 ПК України).

Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165, тут і надалі в редакції на момент виникнення спірних правовідносин) визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 3 Порядку №1165 визначені ознаки податкових накладних/розрахунків коригування, яким вони повинні відповідати для безумовної їх реєстрації.

У разі, коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/ розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі (пункт 4 Порядку №1165).

За приписами пункту 5 зазначеного Порядку платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Як установлено пунктом 7 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

За приписами пунктів 10, 11 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 р. №520.

У спірних правовідносинах зі змісту квитанцій від 28.08.2024 №9248985684, від 05.09.2024 №9257518529 встановлено, що реєстрацію податкових накладних №448 від 12.08.2024, №467 від 20.08.2024 зупинено з тієї причини, що обсяг постачання товару/послуг 8525, 8528, 9027 перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Додатком 3 до Порядку №1165 визначені Критерії ризиковості здійснення операцій, у пункті 1 яких вказано: обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовним кодом такого товару, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/ послуги, зазначеного/ зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі за відсутності такого товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/ Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару у врахованій таблиці даних платника податку.

За правилами пункту 4 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за №1245/34216, далі - Порядок №520; зі змінами), у разі зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку №520 встановлено, що платник податку, який склав податкову накладну/ розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/ відмову в реєстрації таких податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи:

договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;

інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

У разі, коли у квитанції до податкової накладної/ розрахунку коригування зазначено код товару/ послуги згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності/ умовним кодом товару/ Державним класифікатором продукції та послуг, операція за яким стала підставою для зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування, платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів виключно до такої операції.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/ розрахунку коригування (пункт 6 Порядку №520).

Пункт 5 Порядку №520 визначає перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, який не є вичерпним та не передбачає необхідності надання платником податку усіх документів згідно з таким переліком. Тобто наданню підлягають лише ті документи, які безпосередньо стосуються предмета господарської операції, за якою оформлено податкову накладну, суб`єктного складу її учасників, їх податкової поведінки.

У постанові Верховного Суду від 22 липня 2019 року у справі №815/2985/18 сформовано висновок, згідно з яким у випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу відповідно створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

У постанові від 03 листопада 2021 року у справі №360/2460/20 Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку №520 зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків із зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд (вказана правова позиція підтримана у постановах Верховного Суду від 01 грудня 2021 року у справі №600/1878/20-а, від 20 січня 2022 року у справі №140/4162/21, від 28 червня 2022 року у справі №380/9411/21, від 29 червня 2022 року у справі №380/5383/21, від 16 вересня 2022 року у справі №380/7736/21).

Суд апеляційної інстанції звертає увагу на те, що контролюючим органом не сформовано конкретних вимог щодо необхідності подання вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання для реєстрації в ЄРПН податкових накладних, а лише продубльовано перелік документів, який зазначений у пункті 5 Порядку №520.

Разом з тим позивач подав до комісії регіонального рівня разом із письмовими поясненнями копії документів, які розкривають зміст господарських операцій, щодо яких складено спірні податкові накладні, та які вважав достатніми для їх реєстрації в ЄРПН.

Відповідно до пункту 2 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку на додану вартість (далі - платник податку) засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України “Про електронні документи та електронний документообіг” і “Про електронні довірчі послуги” (пункт 3 Порядку №520).

Як встановлено пунктом 9 Порядку №520, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України “Про електронні документи та електронний документообіг” та “Про електронні довірчі послуги” за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України “Про електронні документи та електронний документообіг” та “Про електронні довірчі послуги” за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України “Про електронні документи та електронний документообіг” та “Про електронні довірчі послуги” за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України “Про електронні документи та електронний документообіг” та “Про електронні довірчі послуги”.

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України “Про електронні документи та електронний документообіг” та “Про електронні довірчі послуги” за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України “Про електронні документи та електронний документообіг” та “Про електронні довірчі послуги” за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Відповідно до пункту 10 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

З рішення комісії ГУ ДПС у Волинській області від 11.09.2024 №11760791/31572294 вбачається, що відповідачем-1 відмовлено у реєстрації податкової накладної від 12.08.2024 №448 у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. У “додатковій інформації” зазначено наступне: “Неналежним чином оформлені документи, надані до Повідомлення №6 від 28.08.2024, №1 від 06.09.2024. Суб`єктом господарювання не надано документи, наявність яких передбачена умовами договору, товаросупровідні документи”.

З цього приводу слід зазначити, що зазначення у “додатковій інформації” цього рішення інформації про те, що суб`єктом господарювання не надано документи, наявність яких передбачена умовами договору, товаросупровідні документи є безпідставним, оскільки, як зазначено у цьому рішенні, підставою для відмови у реєстрації податкової накладної є: “надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства”. Наведена неузгодженість у “додатковій інформації” оскаржуваного рішення свідчить про дефектність його змісту та підстав для відмови у реєстрації податкової накладної.

При цьому, на підтвердження господарської операції щодо продажу відповідно до договору купівлі-продажу від 11.08.2024 №102 медичного обладнання ТОВ “Медконтракт” позивач до пояснень та до додаткових пояснень надав копії первинних документів, що підтверджують як придбання позивачем наведеного товару, так і поставку цього товару наведеному контрагенту (договори, видаткові накладні, ТТН, акти приймання-передачі), а також розрахункові документи (платіжні інструкції), банківські виписки з особових рахунків, оборотно-сальдові відомості.

З врахуванням зазначеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що надані комісії регіонального рівня податкового органу первинні документи є достатніми для реєстрації ПН від 12.08.2024 №448 в ЄРПН. При цьому, у рішенні від 11.09.2024 №11760791/31572294 контролюючим органом не конкретизовано, які надані до повідомлення №6 від 28.08.2024, №1 від 06.09.2024 документи складені з порушенням законодавства. До того ж, затверджена Додатком 1 до Порядку №520 форма рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних передбачає у “додатковій інформації” зазначати конкретні документи, чого не було зроблено комісією регіонального рівня податкового органу, що ще раз підтверджує дефектність у складанні оскаржуваного рішення.

Зазначення в оскарженому рішенні лише узагальненої підстави для відмови у реєстрації податкової накладної без конкретизації, які саме з поданих ТОВ “Волиньфармімпекс” документів містять недоліки чи неточності, які документи оформлені з порушенням вимог законодавства, свідчить про очевидну необґрунтованість такого рішення контролюючого органу.

Спірне рішення комісії є формалізованим, необґрунтованим та таким, що не відповідає положенню податкового законодавства; в ньому не зазначено обґрунтованої відмови в реєстрації податкової накладної, чітко не вказано, які саме вимоги чинного законодавства, норми якого Закону чи нормативно-правового акту порушені позивачем або які ж недоліки мають надані документи.

Крім того, слід зазначити, що окремі недоліки у складанні первинних документів, за наявності в них інформації, яка дає можливість ідентифікувати господарську операцію, а також за наявності інших первинних документів, що підтверджують господарську операцію, не є підставою для відмови у реєстрації податкової накладної в ЄРПН.

Щодо рішення комісії ГУ ДПС у Волинській області від 20.09.2024 №11799574/31572294, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної від 20.08.2024 №467 в ЄРПН, слід зазначити наступне.

З вказаного вище рішення вбачається, що відповідачем-1 відмовлено у реєстрації ПН від 20.08.2024 №467 в ЄРПН у зв`язку з ненаданням / частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.

Позивач надавав комісії регіонального рівня податкового органу додаткові письмові пояснення від 17.09.2024 №2 разом з копіями первинних документів на підтвердження господарської операції щодо поставки позивачем ТОВ “Медконтракт” автоматизованого хемілюмінесцентного імуноаналітичного аналізатора Immu F6 відповідно до договору купівлі-продажу від 19.08.2024 №1908. Зокрема, до додаткових пояснень були надані наступні документи: інвентаризаційний опис станом на 31.12.2022; інвентаризаційний опис станом на 31.12.2023; звіт про переміщення товарів на складі в період з 01.07.2022 по 31.08.2024.

Водночас усі подані позивачем первинні документи з метою реєстрації ПН від 20.08.2024 №467 в ЄРПН підтверджують вищенаведену господарську операцію, а також підтверджують придбання позивачем наведеного товару, а саме договори, видаткові накладні, ТТН, акти приймання-передачі, розрахункові документи (платіжні інструкції), банківські виписки з особових рахунків, оборотно-сальдові відомості.

В постановах Верховного Суду від 04.12.2018 по справі №821/1173/17, від 09.07.2019 у справі №140/2093/18 зазначено, що відсутність в оскаржуваному рішенні мотивів його прийняття позбавляє взагалі можливості позивача навести аргументи щодо їх неправомірності. Акт індивідуальної дії не відповідає вимогам обґрунтованості та вмотивованості. Проте саме невідповідність акту індивідуальної дії вимогам обґрунтованості та вмотивованості призводить до його протиправності.

Однак, в оскаржуваному рішенні від 20.09.2024 №11799574/31572294 у графі “Додаткова інформація (зазначити конкретні документи)” відповідачем-1 не зазначено жодних документів, які додатково не надані податковому органу, а тому суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що таке рішення є очевидно необґрунтоване, складене з порушенням форми його заповнення, внаслідок чого є протиправним.

З повідомлення відповідача-1 від 13.09.2024 №11768796/31572294 вбачається, що податковий орган у графі “Додаткова інформація” не зазначив конкретних документів, а саме реєстраційного посвідчення для продажу на території України, копії ліцензії на право реалізації лікарських засобів, довіреностей на отримання товарно-матеріальних цінностей, які слід додатково надати. Водночас, позивач додатково на вимогу контролюючого органу надав документи складського обліку та документи щодо зберігання товару, а саме інвентаризаційний опис станом на 31.12.2022; інвентаризаційний опис станом на 31.12.2023; звіт про переміщення товарів на складі в період з 01.07.2022 по 31.08.2024.

З цього приводу, суд першої інстанції прийшов до висновку, що контролюючий орган застосував формальний підхід до вирішення питання реєстрації податкових накладних від 12.08.2024 №448, від 20.08.2024 №467, оскільки документи, які стосуються господарських операцій, щодо яких складено податкові накладні, були надані позивачем.

Крім того, передбачених законом підстав для позбавлення права позивача на реєстрацію податкових накладних від 12.08.2024 №448, від 20.08.2024 №467 в ЄРПН під час розгляду цієї справи судами першої та апеляційної інстанцій не встановлено.

При вирішенні спору слід врахувати правові висновки Верховного Суду викладені у постанові від 07 грудня 2022 року у справі №500/2237/20, відповідно до яких суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції, за наслідками якої складено податкову накладну, подану для реєстрації в ЄРПН, хоч і є визначеним у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією. Предметом розгляду у справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом. При розгляді таких спорів, крім іншого, має бути встановлено настання обставини, яка обумовлює обов`язок платника податків скласти податкову накладу та зареєструвати її в ЄРПН відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України.

Також слід наголосити на тому, що під час реєстрації податкової накладної проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми критеріями шляхом дослідження документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної саме у податкових накладних. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.

Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом, зокрема у постановах від 28 листопада 2019 року у справі №1640/2650/18, від 23 жовтня 2018 року у справі №822/1817/18, від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18.

Приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій платника податку на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України (постанови Верховного Суду від 03 жовтня 2023 року у справі №380/4146/22, від 13 грудня 2023 року у справі №500/4191/22).

Врахувавши викладені аргументи, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що відповідачами не підтверджено факт виявлення об`єктивних ознак неможливості здійснення позивачем господарських операцій з продажу наведених вище товарів, дані про які зазначено у спірних податкових накладних та/або ймовірності уникнення ним виконання свого податкового обов`язку, які б свідчили про ризик порушення ним норм податкового законодавства.

На підставі аналізу вище вказаних норм законодавства, що врегульовують спірні правовідносини, та встановлених обставин у справі, зокрема, зважаючи на наявність у позивача передбачених законодавством документів стосовно господарських операцій, які обумовлюють складання податкових накладних від 12.08.2024 №448, від 20.08.2024 №467, надання ним достатніх документів для прийняття рішення про реєстрацію таких податкових накладних в ЄРПН, в контролюючого органу не було обґрунтованих причин для відмови у їх реєстрації, тому рішення комісії ГУ ДПС у Волинській області від 11.09.2024 №11760791/31572294, від 20.09.2024 №11799574/31572294 прийняті безпідставно та є протиправними.

За приписами частини третьої статті 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

Відповідно до пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 26.04.2017 №341), податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій, зокрема, набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення). Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Тобто, реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України.

Оскільки суди першої та апеляційної інстанції прийшли до висновку про протиправність спірних рішень, а подані позивачем пояснення та документи підтверджують здійснення господарських операцій, за якими відповідно до положень пункту 187.1 статті 187, пункту 201.1 ПК України складено податкові накладні від 12.08.2024 №448, від 20.08.2024 №467, передбачених законом підстав для позбавлення права позивача на реєстрацію цих податкових накладених в ЄРПН під час розгляду цієї справи не встановлено, тому з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, похідні позовні вимоги про зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН такі податкові накладні датою подання їх на реєстрацію також підлягають задоволенню.

Щодо рішень комісії ГУ ДПС у Волинській області про врахування/неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість від 02.09.2024 №11717176/31572294, від 13.09.2024 №11768544/31572294 суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

У пункті 2 Порядку №1165 зазначено, що таблиця даних платника податку - зведена інформація, що подається платником податку до контролюючого органу, щодо кодів видів економічної діяльності платника податку згідно з Класифікатором видів економічної діяльності, кодів товарів згідно з УКТЗЕД та/або кодів послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (далі - Державний класифікатор), що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України.

За правилами пунктів 12-14 Порядку №1165 платник податку має право подати до ДПС таблицю даних платника податку за встановленою формою (додаток 5). У таблиці даних платника податку зазначаються: види економічної діяльності відповідно до КВЕД; коди товарів згідно з УКТЗЕД, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України; коди послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України. Таблиця даних платника податку подається з поясненням, в якому зазначається вид діяльності, з посиланням на податкову та іншу звітність платника податку.

Таблиця даних платника податку з поясненнями розглядається комісією регіонального рівня протягом п`яти робочих днів після її отримання (пункт 15 Порядку №1165).

За приписами пунктів 16, 17 Порядку №1165 комісія регіонального рівня приймає рішення про врахування або неврахування таблиці даних платника податку, яке надсилається платнику податку в електронний кабінет технічними засобами електронних комунікацій в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу, Законів України “Про електронні документи та електронний документообіг” та “Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги” (додаток 6).

У рішенні про неврахування таблиці даних платника податку в обов`язковому порядку зазначається причина такого неврахування. У разі прийняття рішення про неврахування таблиці даних платника у відповідних полях рішення зазначається детальна інформація, що стала підставою для неврахування таблиці даних платник податку, а саме: тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з УКТЗЕД/ДКПП/умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

Відповідно до пункту 18 Порядку №1165 таблиця даних платника податку враховується ДПС в автоматичному режимі у разі, коли:

така таблиця подається платниками податку - сільськогосподарськими товаровиробниками, включеними до Реєстру отримувачів бюджетної дотації відповідно до Закону України “Про державну підтримку сільського господарства України”, та/або сільськогосподарськими товаровиробниками, які на 31 грудня 2016 року застосовували спеціальний режим оподаткування відповідно до статті 209 Кодексу (у редакції, що діяла на 31 грудня 2016 року) та мають у власності (право власності/користування) та/або на умовах оренди земельні ділянки, загальна площа яких становить не менш як 200 гектарів включно станом на 1 січня та які відображені в податковій звітності до 20 лютого поточного року (до 20 лютого поточного року враховується наявність таких ділянок за звітний період попереднього року), та у поданій таблиці даних платника податку зазначаються відомості про постачання (виготовлення) таких груп товарів за кодами згідно з УКТЗЕД, як живі тварини (код згідно з УКТЗЕД 01); риба і ракоподібні, молюски та інші водяні безхребетні (код згідно з УКТЗЕД 03); молоко та молочні продукти; яйця птиці; натуральний мед; їстівні продукти тваринного походження, в іншому місці не зазначені (код згідно з УКТЗЕД 04); овочі та деякі їстівні коренеплоди і бульби (код згідно з УКТЗЕД 07); їстівні плоди та горіхи; шкірки цитрусових або динь (код згідно з УКТЗЕД 08); зернові культури (код згідно з УКТЗЕД 10); насіння і плоди олійних рослин; інше насіння, плоди та зерна; технічні або лікарські рослини; солома і фураж (код згідно з УКТЗЕД 12);

зазначена таблиця подається платниками податку, в яких значення показників D та P, розрахованих у порядку, встановленому пунктом 3 цього Порядку, мають такі розміри: D >0,02, P.

Згідно з пунктом 19 Порядку №1165 комісії контролюючих органів приймають рішення про неврахування таблиці даних платника податку (додаток 7), врахованої відповідно до пунктів 16 та/або 18 цього Порядку, комісія центрального рівня приймає рішення про неврахування таблиці даних платника податку, врахованої відповідно до рішення про задоволення скарги щодо рішення про неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість, що надсилається платнику податку в електронний кабінет засобами електронного зв`язку в електронній формі, з дотриманням вимог Кодексу, Законів України “Про електронні документи та електронний документообіг” та “Про електронні довірчі послуги”, якщо:

стосовно платника податку прийнято рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку (додаток 4), визначених у пунктах 1-5 додатка 1;

до контролюючого органу надійшла податкова інформація щодо невідповідності інформації, зазначеної в таблиці даних платника податку, видам економічної діяльності відповідно до Класифікатора видів економічної діяльності, кодам товарів згідно з УКТЗЕД та/або кодам послуг згідно з Державним класифікатором, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України, яка свідчить про надання платником податку недостовірної інформації в таблиці даних платника податку.

У рішенні про неврахування таблиці даних платника, у відповідних полях рішення зазначається детальна інформація, що стала підставою для неврахування таблиці даних платника податку, а саме: тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з УКТЗЕД/ДКПП/умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

Якщо таблиця даних платника податку врахована відповідно до пункту 18 цього Порядку, після прийняття комісією контролюючого органу рішення про неврахування таблиці даних платника податку така таблиця підлягає розгляду відповідно до пункту 15 цього Порядку (пункт 20 Порядку №1165).

Таблиця даних платника податку подається платником податку в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог “Про електронні документи та електронний документообіг” та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном (пункт 22 Порядку №1165).

Аналіз наведених норм свідчить на користь висновку про те, що рішення про неврахування таблиці даних платника податку незалежно від того, ким воно прийняте – комісією регіонального рівня чи комісією центрального рівня - в обов`язковому порядку повинно містити чітку підставу для його прийняття.

Абзацом першим пункту 25 Порядку №1165 визначені такі повноваження комісії центрального рівня: приймає рішення про неврахування таблиці даних платника податку, розглядає скарги на рішення комісій регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, скарги на рішення комісій регіонального рівня про неврахування таблиці даних платника податку та скарги на рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Пунктом 19 Порядку №1165 також обумовлено, що рішення про неврахування таблиці даних платника податку може бути оскаржено у судовому порядку у разі прийняття рішення комісією центрального рівня.

Щодо підстав прийняття спірних рішень від 02.09.2024 №11717176/31572294, від 13.09.2024 №11768544/31572294, слід зазначити, що підставою для їх прийняття зазначені у графі “інше” зазначено причини неврахування таблиці даних платника податку.

Зокрема, у графі “інше” рішення від 02.09.2024 №11717176/31572294 зазначено наступне: “До таблиці даних платника податку на додану вартість не додано пояснення, що передбачено п. 14 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою КМ України від 11.12.2019 р. №1165. Недостатньо інформації для прийняття рішення про врахування Таблиці даних платника податку на додану вартість, зокрема в частині надання інформації та підтверджуючих документів по кодах згідно з УКТ ЗЕД щодо постачання (виготовлення) товарів/послуг та придбання (отримання) товарів/послуг, зазначених у Таблиці даних платника податку”.

У графі “інше” рішення від 13.09.2024 №11768544/31572294 зазначено наступне: “До таблиці даних платника податку на додану вартість не додано пояснення, що передбачено п. 14 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою КМ України від 11.12.2019 р. №1165. Недостатньо інформації для прийняття рішення про врахування Таблиці даних платника податку на додану вартість, зокрема в частині надання інформації та підтверджуючих документів по кодах згідно з УКТ ЗЕД щодо постачання (виготовлення) товарів/послуг 9027500000 та придбання (отримання) товарів/послуг 9027500000, зазначених у Таблиці даних платника податку. Відсутня інформація та підтверджуючі документи щодо залишку товарів по коду згідно з УКТ ЗЕД 9027500000 (документи складського обліку / інвентаризаційні описи)”.

Твердження податкового органу у цих рішеннях про те, що до таблиць даних платника податку на додану вартість не додано пояснень, що передбачено п. 14 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою КМ України від 11.12.2019 р. №1165, не відповідає дійсності, оскільки такі пояснення були подані податковому органу, про що свідчить витяг з “Електронного кабінету платника”.

Недостатність інформації, на яку посилається податковий орган, для прийняття рішення про врахування таблиці даних платника податку на додану вартість, зокрема в частині надання інформації та підтверджуючих документів по кодах згідно з УКТ ЗЕД щодо постачання (виготовлення) товарів/послуг та придбання/ отримання товарів/послуг, зазначених у таблиці даних платника податку, не може бути обґрунтованою підставою для неврахування таблиці даних платника ПДВ, оскільки комісією ГУ ДПС у Волинській області не конкретизовано, яких саме підтверджуючих документів по кодах згідно з УКТ ЗЕД щодо постачання (виготовлення) товарів/послуг та придбання/ отримання товарів/послуг не вистачає.

Верховний Суд у постанові від 20.04.2023 у справі №380/4746/22 зазначив, що висновки та рішення суб`єкта владних повноважень можуть ґрунтуватися виключно на належних, достатніх, а також тих доказах, які одержані з дотриманням закону. Так, якщо контролюючий орган і вважав, що є обставини, які унеможливлювали врахування таблиці даних платника податків, поданою платником податку, то відповідні обставини повинні бути чітко зазначені у рішенні, чого в даному випадку зроблено не було.

Крім того, є безпідставним твердження контролюючого органу у рішенні від 13.09.2024 №11768544/31572294 про те, що відсутня інформація та підтверджуючі документи щодо залишку товарів по коду згідно з УКТ ЗЕД 9027500000 (документи складського обліку / інвентаризаційні описи)”, оскільки такі документи складського обліку / інвентаризаційні описи (інвентаризаційний опис станом на 31.12.2022, інвентаризаційний опис станом на 31.12.2023, звіт про переміщення товарів на складі в період з 01.07.2022 по 31.08.2024) були надані позивачем у відповідь на повідомлення комісії регіонального рівня від 13.09.2024 №11768796/31572294, про що зазначено вище. Відтак, рішення від 13.09.2024 №11768544/31572294 про неврахування таблиці даних прийнято передчасно та необґрунтовано.

Відповідно до пункту 3 частини другої статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони, зокрема обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).

У постанові Верховного Суду від 28 листопада 2022 року у справі №826/6029/18 викладено правовий висновок, відповідно до якого у контексті вимог частини другої статті 2 КАС України нормативне обґрунтування прийнятого рішення та його співвідношення з фактичними обставинами не є формальною вимогою, оскільки суд має перевірити чи діяв суб`єкт владних повноважень, у тому числі (…) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України, з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).

Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими.

В контексті спірних правовідносин про обґрунтованість прийнятих рішень йдеться у пунктах 17, 19 Порядку №1165, які обумовлюють у разі прийняття рішення про неврахування таблиці даних платника зазначати детальну інформацію: тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з УКТЗЕД/ДКПП/умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

Наявність у формі рішення рядка “інше” також зобов`язує комісію контролюючого органу у доступній формі викласти чіткі і конкретні мотиви неврахування таблиці даних платника податку.

На необхідність зазначення в рішенні про неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість конкретної податкової інформації та доведення її наявності під час судового розгляду справи неодноразово вказував Верховний Суд, зокрема, у постановах від 20 квітня 2023 року у справі №380/4746/22, від 31 травня 2023 року у справі №280/1255/20.

У даному випадку вищенаведені рішення відповідача про неврахування таблиці даних взагалі не містять жодних вказівок на конкретні порушення чинного законодавства, а стверджуючи про недостатність інформації та підтверджуючих документів, не зазначаючи яких саме, та за який період, не свідчить про обґрунтованість відмови у врахуванні таблиці даних платника податку на додану вартість.

З врахуванням встановлених у справі обставин, на підставі аналізу положень чинного законодавства, якими врегульовані спірні правовідносини, суд першої інстанції прийшов до вірного висновку про визнання протиправними та скасування рішень комісії ГУ ДПС у Волинській області від 02.09.2024 №11717176/31572294, від 13.09.2024 №11768544/31572294 про неврахування таблиць даних платника податків на додану вартість.

Таким чином, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.

Відповідно до статті 8 Конституції України, статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України та частини першої статті 17 Закону України від 23 лютого 2006 року «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого зокрема людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави, та застосовує цей принцип з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини. Європейський суд з прав людини в рішенні у справі «Гарсія Руїз проти Іспанії» (рішення від 21 січня 1999 року), зокрема, зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Європейської конвенції з прав людини і зобов`язує суди викладати підстави для своїх рішень, це не можна розуміти як вимогу давати докладну відповідь на кожний аргумент.

Тому за наведених вище підстав, якими обґрунтовано судове рішення, суд не убачає необхідності давати докладну відповідь на інші аргументи, зазначені сторонами, оскільки вони не є визначальними для прийняття рішення у цій справі.

Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції та вважає, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні, не спростовуються і підстав для його скасування не вбачається.

Керуючись ч.3 ст.243, ст.311, ст.315, ст.316, ч.1 ст.321, ст. 322, ст. 325, ст. 328, 329 КАС України, апеляційний суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення.

Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 20 січня 2025 року у справі № 140/12169/24 – без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя С. П. Нос

судді Р. В. Кухтей

С. М. Шевчук