Постанова від 02 вересня 2026 р. у справі №500/2670/25 — Восьмий апеляційний адміністративний суд

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

03 вересня 2026 рокум. ЛьвівСправа № 500/2670/25 пров. № А/857/39914/25

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

судді-доповідача: Гінди О.М.,

суддів: Заверухи О.Б., Матковська З.М.

розглянувши в письмовому провадженні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 28 липня 2025 року (головуючий суддя: Мандзій О.П., місце ухвалення - м. Тернопіль) у справі за адміністративним позовом Фермерського господарства «Надія-Агро 2019» до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, -

встановив:

Фермерське господарство «Надія-Агро 2019», 05.05.2025 звернулося до суду з адміністративним позовом в якому просило визнати протиправним, скасувати рішення № 12005253/42952377 від 04.11.2024 про відмову у реєстрації податкової накладної та зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 2 від 07.11.2023, подану ФГ «Надія-Агро 2019», за датою її фактичного подання.

Обґрунтовує позов тим, що ФГ «Надія-Агро 2019» надіслано на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну № 2 від 07.11.2023, складену за наслідками здійснення господарських операцій з товариством з обмеженою відповідальністю «Максвелл Прод». Реєстрацію вказаної податкової накладної зупинено, оскільки обсяг постачання товару/послуги, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, а також запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію такої в ЄРПН. На вимогу контролюючого органу позивачем надано як письмові пояснення, так і документи на підтвердження реальності господарської операції. Проте, за результатами розгляду поданих документів, 04.11.2024 безпідставно прийнято рішення № 12005253/42952377 про відмову у реєстрації податкової накладної в ЄРПН.

Позивач вважає, спірне рішення протиправним та прийнятими з порушенням норм чинного законодавства, оскільки податковим органом не було конкретизовано, які саме документи необхідно було подати на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної, а також відмовлено у реєстрації податкової накладної без повідомлення причин та мотивів, за яких надані позивачем пояснення та документи враховано не було, що, власне, і зумовило звернення до суду з даним позовом.

Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 28 липня 2025 року позов задоволено.

Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області від 04.11.2024 № 12005253/42952377.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, подану на реєстрацію фермерським господарством «Надія-Агро 2019», податкову накладну № 2 від 07.11.2023, датою її подання на реєстрацію.

З цим рішенням суду першої інстанції не погодилось Головне управління ДПС у Тернопільській області та оскаржило його в апеляційному порядку. Вважає, що таке прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права, а тому просить його скасувати та прийняти нове судове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.

Обґрунтовуючи апеляційні вимоги апелянт покликається на те, що у податкового органу були всі законні підстави для відмови у реєстрації вказаних накладних, оскільки позивачем не було подано усіх належних документів та пояснень на підтвердження здійснення господарських операцій згідно з Порядком № 520.

Згідно п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає з таких мотивів.

Судом першої інстанції встановлено, що ФГ «Надія-Агро 2019» зареєстроване 15.04.2019 як суб`єкт господарювання в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб та громадських формувань. Основним видом діяльності позивача є КВЕД: 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (а.с.13-15). ФГ «Надія-Агро 2019» є платником податку на додану вартість.

Між ФГ «Надія-Агро 2019» (постачальником) та ТОВ «Максвелл Прод» (покупцем) 07.11.2023 укладено договір поставки № 11/2023МП. За цим договором постачальник зобов`язується передати у встановлений термін товар у власність покупця, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити товар на умовах даного договору (п. 1.1.). Кількість товару, що поставляється і асортимент, вказуються в накладних, які є невід`ємною частиною договору (п. 2.1.). Передача (приймання-здача) товару здійснюється на складі постачальника у разі, коли поставка товару здійснюється транспортом покупця і на складі покупця у разі, коли поставка товару здійснюється транспортом постачальника (п. 2.6.). Ціна товару вказується в рахунку – фактурі і накладних на кожну партію товару (п. 3.1.). Покупець зобов`язаний здійснити 100%передоплату за товар в безготівковій формі шляхом перерахування грошових коштів на поточний рахунок постачальника (п. 3.3.).

На виконання умов договору, за заявкою на отримання партії товару № 53 від 07.11.2023 (а.с. 18), довіреністю-заявкою № 36 476 983 від 06.11.2023 (а.с. 25), відповідно до накладної № 54 від 07.11.2023 (а.с. 27) та товарно-транспортної накладної № 33 від 07.11.2023 (а.с. 26), позивачем поставлено ТОВ «Максвелл Прод» сільськогосподарську продукцію, а саме цукор білий кристалічний у кількості 22 т на загальну суму 534600,00 грн, в тому числі ПДВ 89100,00 грн, та складено рахунок-фактура № 07.11.2023 від 07.11.2023 (а.с. 88).

За поставлений товар, ТОВ «Максвелл Прод» проведена оплата на рахунок позивача, про що свідчить платіжна інструкція № 56 від 07.11.2023 на суму 534600,00 грн (а.с. 28).

По цій господарській операції, 07.11.2023 ФГ «Надія-Агро 2019» складена податкова накладна № 2 на загальну суму 534600,00 грн, в тому числі ПДВ 89100,00 грн (а.с. 29).

Згідно з звітом позивача про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2023 року (а.с. 33-36) та звіту про збирання врожаю сільськогосподарських культурна 01.12.2023 (а.с. 37-39) загальна площа посівів цукрового буряка – 18 га.

Відповідно до договору купівлі-продажу нафтопродуктів № 430 від 01.07.2022 (а.с. 40-41), видаткових накладних № 2397 від 29.05.2023, № 5593 від 17.10.2023 (а.с. 42, 44) та товарно-транспортних накладних на відпуск нафтопродуктів (нафти) № 230529/7 від 29.05.2023, № 231017/20 від 17.10.2023 (а.с. 43,45), позивач у 2023 році придбав у ТОВ «Магістр-Д» паливо дизельне, використання його супроводжувалось складанням актів списання товарів (а.с. 137-138, 143-146, 151-152, 157-158, 161, 164-166).

Для виробничих потреб та здійснення господарської діяльності щодо вирощування буряків цукрових згідно з свідоцтвами про реєстрацію транспортного засобу (а.с. 70-71), договорами позички (а.с. 72-73, 76-77), актом прийому-передачі транспортного засобу (а.с. 74) та витягом з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно про реєстрацію права власності (а.с.78) позивач на умовах права власності та користування використовував техніку та нерухоме майно нежитлової нерухомості (будівлями складів, навісів тощо).

На підставі договорів поставки, специфікацій, накладних, тощо ФГ «Надія-Агро 2019» у 2022-2023 роках придбало у ТОВ «Скіфія» (а.с. 46-57), ТОВ «АДАМА Україна» (а.с. 55-65), ТОВ «Фірма Ерідон» (а.с. 66-69), продукцію для сільського виробництва – мінеральні добрива, виробничо-технічного призначення (регулятори росту), засоби захисту рослин, облік та використання яких відображено у відповідних лімітно-збірних картках та актах (а.с. 135-136, 139-142, 147-150, 153-156, 159-160, 162-163).

Для здійснення сільськогосподарської діяльності ФГ «Надія-Агро 2019», 25.02.2023 між позивачем (товаровиробником) та ТОВ «Радехівський цукор» (замовником), укладено договір № 41-ЦБ/23 купівлі-продажу та переробки на давальницьких умовах цукрових буряків урожаю 2023 року (а.с. 79-83). Предметом цього договору є зобов`язання сторін щодо вирощування, складування, зберігання, передачі-приймання, перевезення – цукрових буряків урожаю 2023 року, які будуть придбані на умовах купівлі-продажу з метою їх переробки замовником та/або перероблені замовником на давальницьких умовах, і проведення сторонами взаєморозрахунків за результатами таких операцій.

На виконання умов цього договору відбулось вирощування, складування, зберігання, передача-приймання, перевезення цукру, в тому числі у кількості 22 т, які були реалізовані ТОВ «Максвелл Прод», що підтверджується накладними, актами тощо (а.с. 84-87).

Зі змісту звіту про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду у 2023 році вбачається (а.с. 115-125), що з площі в 18 га засіяної сільськогосподарською культурою «буряк цукровий фабричний» зібрано врожай обсягом (валовий збір) 18286,40 ц, тобто 1828,64 т.

Крім цього, за договором № 2023/10-11 від 20.10.2023, укладеним між ФГ «Надія-Агро 2019» (замовником) та ФОП ОСОБА_1 (виконавцем), виконавець зобов`язується власними силами та засобами надати сільськогосподарські послуги по вигрузці цукрових буряків на вантажні автомобілі, які здійснюються сільськогосподарською технікою та працівниками підрядника (а.с. 93), на виконання умов якого сторонами складено акт прийому-передачі виконаних робіт №10/11-2023 від 25.11.2023 (а.с. 94).

За наслідками подання ФГ «Надія-Агро 2019» до реєстрації в ЄРПН вказаної податкової накладної № 2 від 07.11.2023, через автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України позивачу було направлено квитанцію, згідно яких реєстрація податкової накладної зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 1701, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН. Додатково повідомлено : показник "D" = 3.7028 %, "Рпоточ" = 12759.16 (а.с. 30).

На виконання вимог контролюючого органу, позивачем по податковій накладні № 2 від 07.11.2023 надано повідомлення з поясненням та копії документів, які підтверджують реальність здійснення господарських операцій (а.с. 31-32).

Комісією Головного управління ДПС в Тернопільській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, 22.10.2024 прийнято повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН за № 11944345/42952377 (а.с. 89).

Згідно цього повідомлень, у зв`язку з необхідністю надання додаткових пояснень та/або документів для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН запропоновано надати такі копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування: первинних документів щодо придбання послуг; актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. У графі "Додаткова інформація" вказано додатково надати статистичну звітність, акти списання добрив, засобів захисту рослин, пальне, свідоцтво про реєстрацію транспортних засобів, документи щодо проходження технічного огляду транспортних засобів, документи щодо обробітку землі.

На виконання вимог контролюючого органу, позивачем по податковій накладні № 2 від 07.11.2023 надано повідомлення з поясненням та копії документів, які підтверджують реальність здійснення господарських операцій, на 46 додатках, описаних вище (а.с. 91-92).

Головним управлінням ДПС у Тернопільській області 04.11.2024 прийнято рішення № 12005253/42952377 про відмову в реєстрації податкової накладної № 2 від 07.11.2023 в ЄРПН, у зв`язку із ненаданням/частковим наданням додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній /розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку (а.с. 167).

Не погодившись із таким рішеннями контролюючого органу про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН, позивач звернувся до суду із цим позовом.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів щодо ризиковості здійснення операції, та на те, що наданих контролюючому органу документів та письмових пояснень було достатньо для прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкових накладних.

З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити наступне.

Відповідно до п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Відповідно до пункту 1 Наказу Міністерства фінансів України «Про затвердження Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» № 520 від 12.12.2019 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за № 1245/34216, в редакції наказу Міністерства фінансів України від 12 січня 2023 року № 19 «Зміни до Порядку прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», який набрав чинності з 08 березня 2023 року) (далі Порядок № 520), цей Порядок визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, приймають комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі територіальних органів ДПС (далі - комісія регіонального рівня) (п. 2 Порядку № 520).

Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку на додану вартість (далі - платник податку) засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» і «Про електронні довірчі послуги» (пункт 3 Порядку № 520).

За правилами пункту 4 Порядку № 520, у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку № 520 встановлено, що перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;

інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

Письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електрон (п. 7 Порядку № 520).

Відповідно до п. 9 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Суд апеляційної інстанції звертає увагу, що пункт 5 Порядку № 520 визначає перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, однак такий перелік не є вичерпним та не передбачає необхідності надання платником податку усіх документів згідно такого переліку.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 19 липня 2023 року у справі № 420/7850/22.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.

Суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації якої в ЄРПН і, хоч і є визначеним у Порядку № 520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.

У постанові від 03.11.2021 у справі № 360/2460/20 Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку № 520 зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

При цьому, в залежності від виду господарської операції, за наслідками якої подається податкова накладна для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також відповідних договірних зобов`язань між суб`єктами господарювання, обсяг документів може бути відмінним.

Суд апеляційної інстанції зауважує, що пунктом 10 Порядку № 520, передбачено, що Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Також, суд апеляційної інстанції зазначає, що наказом Міністерства фінансів України від 12 січня 2023 року № 19 було затверджено форми Рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (Додаток 1) та Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (Додаток 2).

Отже, з аналізу наведених вище норм (з урахуванням внесених до них змін) слідує, що з метою вирішення питання про наявність / відсутність підстав для реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних з 08 березня 2023 року було встановлено алгоритм взаємодії платника податків та контролюючого органу.

За наслідками отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН пункт 4 Порядку № 520 надає право платнику податків подати на розгляд комісії регіонального рівня письмові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у такій податковій накладній / розрахунку коригування. Загальний перелік таких документів визначений пунктом 5 Порядку № 520.

Якщо платник податків скористався правом подання письмових пояснень та копій документів, то за результатами розгляду останніх комісія регіонального рівня приймає одне із трьох наступних рішень:

1) рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН - якщо надані платником податків документи та письмові пояснення підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування;

2) про направлення Повідомлення - якщо наданих платником податків документів та письмових пояснень недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування. При цьому зміст форми указаного Повідомлення (Додаток 2 до Порядку № 520) свідчить, що у ньому мають бути вказані конкретні документи, які пропонується надати платнику податків;

3) рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН - якщо платник податків надав письмові пояснення та достатній обсяг документів, передбачених пунктом 5 Порядку № 520, але вони не відповідають вимогам законодавства, внаслідок чого не можуть вважатися такими, що підтверджують інформацію, зазначену в податковій накладній / розрахунку коригування.

У випадку направлення платнику податків Повідомлення, такий платник має право подати контролюючому органу додаткові пояснення та копії документів, зазначені у Повідомленні, за результатами розгляду яких комісія регіонального рівня приймає одне з рішень: 1) про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН; 2) про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН. Реалізація такого права має бути здійснена протягом п`яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення. Неподання платником податків додаткових пояснень та копій документів, зазначених у Повідомленні, або їх неповне подання протягом означеного строку має наслідком прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.

При цьому із змісту пункту 10 Порядку № 520 та форми Рішення (Додаток 1 до Порядку № 520) слідує, що комісія регіонального рівня у випадку, якщо подані платником податків пояснення / додаткові пояснення та копії документів не підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/ розрахунку коригування, проставляє відмітку у графі «надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства».

У випадку ж ненадання платником податків у встановлені строки додаткових пояснень і копій документів, встановлених абзацом шостим пункту 9 Порядку № 520, комісія регіонального рівня проставляє відмітку у графі «ненадання / часткове надання додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку».

Верховний Суд у постанові від 24 березня 2025 року у справі № 140/32696/23 сформував висновок, якщо за результатами розгляду письмових пояснень та копій документів, наданих платником податків внаслідок отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, комісія регіонального рівня дійде висновку, що таких пояснень і документів недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, вона направляє платнику податків повідомлення, в якому зазначає конкретний перелік документів та інформації, які слід надати. Протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання повідомлення, платник податків може скористатися правом на подання додаткових пояснень та копій документів згідно із змістом Повідомлення. Якщо платник податків не скористався таким правом, то комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.

У цій постанові також зазначається, що законодавець передбачив, що у разі недостатності пояснень та документів, наданих за наслідками отримання квитанцій про зупинення, податковий орган саме у повідомленні про надання додаткових документів повинен конкретизувати той перелік документів та інформації, яку додатково слід надати платнику податків.

Аналогічні висновки викладено також у постановах Верховного Суду від 14 листопада 2025 року справа № 380/6412/24 від 13 лютого 2026 року справа № 300/2087/24.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що позивачем подано на розгляд комісії контролюючого органу пояснення та документи, щодо господарських операцій ТзОВ «Максвел Прод» (а.с. 31-88).

Комісією Головного управління ДПС в Тернопільській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, 22.10.2024 прийнято повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН за №11944345/42952377 (а. с. 89).

Згідно даного повідомлень, у зв`язку з необхідністю надання додаткових пояснень та/або документів для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН запропоновано надати такі копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування: первинних документів щодо придбання послуг; актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. У графі «Додаткова інформація» вказано додатково надати статистичну звітність, акти списання добрив, засобів захисту рослин, пальне, свідоцтво про реєстрацію транспортних засобів, документи щодо проходження технічного огляду транспортних засобів, документи щодо обробітку землі.

На виконання вимог контролюючого органу, позивачем по податковій накладні № 2 від 07.11.2023 надано повідомлення з поясненням та копії документів, які підтверджують реальність здійснення господарських операцій, на 46 додатках, описаних вище (а. с. 91-166).

Як встановлено судом апеляційної інстанції та не спростовано відповідачем, що позивачем було виконано вимоги контролюючого органу, а саме надано відповідні пояснення до яких долучено копії наявних документів, що підтверджують проведення господарських операцій та на повідомлення відповідача від 22.10.2024 також подано відповідний пакет документів.

Разом з тим, суд апеляційної інстанції зауважує, що доказів та обґрунтувань щодо того, що подані позивачем документи складені/оформлені з порушенням вимог чинного законодавства відповідачем не надано, а судом апеляційної інстанції не встановлено.

Крім цього, суд апеляційної інстанції звертає увагу, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Аналогічні висновки у подібних спірних правовідносинах викладено у постанові Верховного Суду від 07.12.2022 справа № 500/2237/20.

За встановлених обставин справи, у контексті наведених вимог законодавства, яким врегульовані спірні правовідносини, суд апеляційної інстанції, проаналізувавши подані документи, дійшов висновку, що позивачем надано необхідні документи, які підтверджують інформацію, зазначену у податкових накладних, та які є достатніми для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію спірної податкової накладної.

Зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарської операції позивачем, та на те, що такі документи були надані контролюючому органу, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкових накладних.

Враховуючи вищенаведене, оскільки в ході розгляду цієї справи судом апеляційної інстанції встановлено, що комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних при Головному управлінні ДПС в Тернопільській області будь-які підставні та правомірні зауваження до поданих позивачем документів не зазначено, а тому суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що порушені права позивача підлягають захисту шляхом зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 2 від 07.11.2023 датою її фактичного подання на реєстрацію.

Таким чином, апеляційна скарга Головного управління ДПС у Тернопільській області не спростовує правильність доводів, яким мотивовано судове рішення, зводиться по суті до переоцінки проаналізованих судом доказів та не дає підстав вважати висновки суду першої інстанції помилковими.

З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального права, тому відповідно до ст. 316 КАС України, апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду без змін.

Відповідно до ст. 139 КАС України, судові витрати в суді апеляційної інстанції розподілу не підлягають.

Керуючись ст. ст. 311, 316, 321, 322, 325, 328, КАС України, суд –

постановив:

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області залишити без задоволення, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 28 липня 2025 року у справі № 500/2670/25 - без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя О. М. Гінда

судді О. Б. Заверуха

З. М. Матковська