Рішення від 31 серпня 2026 р. у справі №140/12210/25 — Волинський окружний адміністративний суд

ВОЛИНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

01 вересня 2026 року ЛуцькСправа № 140/12210/25

Волинський окружний адміністративний суд у складі судді Каленюк Ж.В., розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Паливно-торгова фірма «Центр» до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Паливно-торгова фірма «Центр» (далі -ТзОВ «ПТФ «Центр») звернулося з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі - ГУ ДПС у Волинській області) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень: від 16 жовтня 2025 року №0307920705 про застосування штрафних санкцій в сумі 37256,34 грн та від 02 жовтня 2025 року №0291420705 про застосування штрафних санкцій в сумі 11925,53 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що ГУ ДПС у Волинській області були проведені фактичні перевірки дотримання вимог чинного законодавства щодо обігу алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального в господарських одиницях підприємства - АЗС №1 з магазином (місто Луцьк, вулиця Карпенка-Карого, 1А; далі також АЗС №1) та АЗС №3 з магазином (Луцький район, село Городище, вулиця Миру, 1А; далі також АЗС №3). На підставі акта перевірки від 28 серпня 2025 року №03/23973/09-02/44613659 відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення від 16 жовтня 2025 року №0307920705, а на підставі акта від 28 серпня 2025 року №03/23965/09-02/44613659 – податкове повідомлення-рішення від 02 жовтня 2025 року №0291420705, якими до підприємства застосовано штрафні санкції за порушення статті 3 Закону України від 06 липня 1995 року №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі – Закон №265/95-ВР): першим – за порушення пунктів 1, 2 статті 3, а другим – за порушення пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону №265/95-ВР.

Позивач не погоджується із цими рішеннями та вважає, що вони суперечать нормам чинного законодавства та як протиправні підлягають скасуванню. Так фактичні перевірки проведені з порушенням порядку їх призначення, адже накази на перевірку від 19 серпня 2025 року №2789-п та від 19 серпня 2025 року №2790-п крім загального посилання на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України (далі - ПК України) не містять зазначення фактичної підстави для призначення перевірки, що не відповідає критерію «мінімальної достатності» в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України та вказує на оформлення вказаних наказів з істотним порушенням вимог чинного законодавства.

Позивач також вважає безпідставними висновки контролюючого органу про порушення приписів статті 3 Закону №265/95-ВР. Зауважив, що за змістом акта перевірки на АЗС №1 має місце нестача пального в загальній кількості 585,51 л на загальну суму 24837,56 грн, яку встановлено як різницю облікованого залишку на момент перевірки згідно з Х-звітом та залишку нафтопродуктів згідно з показниками рівнемірів-лічильників у кожному резервуарі. На АЗС №3 встановлено нестачу пального в загальній кількості 110,52 л на загальну суму 5249,70 грн та надлишок пального в загальній кількості 74,33 л на загальну суму 4050,98 грн. На думку контролюючого органу, підприємство порушило вимоги пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону №265/95-ВР в частині проведення розрахункових операцій без застосування РРО та видачі відповідного розрахункового документа, а також щодо непроведення обліку паливно-мастильних матеріалів. Між тим пункт 12 статті 3 та стаття 20 Закону № 265/95-ВР однією з умов притягнення особи до відповідальності визначає здійснення суб`єктом господарювання саме реалізації необлікованих товарів, тоді як з актів перевірки й додатків до них вбачається, що до перевірки надавались відповідні видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, змінні звіти форми №17-НП, в яких відображено надходження нафтопродуктів на АЗС, та податковим органом не зафіксовано, що вказані первинні документи містять невідповідності реалізованих нафтопродуктів і облікованих. Контролюючий орган не провів співставлення даних обліку звітів АЗС за формою №17-НП та за формою №13-НП, даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, що ставить під сумнів розрахунок відповідних надлишків чи нестач на АЗС підприємства. До того ж факт нестачі палива не свідчить про порушення підприємством відповідних норм Закону №265/95-ВР, оскільки може бути наслідком інших обставин (протікання резервуара, підвищення рівня ґрунтових вод, тощо). У той же час вимірювання рівня нафтопродуктів у резервуарах на АЗС податковим органом були здійснені з порушенням вимог законодавства: в актах перевірки та додатках до нього не зазначено інформації щодо методів, способів, за допомогою яких здійснювалось зняття фактичних залишків паливно-мастильних матеріалів, а тому їх результати не можуть вважатися достовірними, а відповідно і твердження контролюючого органу про те, що підприємство реалізовувало паливно-мастильні матеріали, які є не облікованими у встановленому законом порядку, не є доведеним.

Позивач наголосив, що під час проведення фактичних перевірок не було встановлено і факту приймання від покупців готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо та передачі їм товару та проведення розрахункових операцій без використання РРО та/або невидачі покупцю розрахункового документа, у зв`язку із чим підстави для накладення на підприємство фінансових санкцій, передбачених статтею 17 Закону №265/95-ВР, відсутні. Зазначив, що облік реалізації нафтопродуктів ведеться через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений до фіскального режиму роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, а з огляду на специфіку функціонування електронних контрольно-касових апаратів (ЕККА) для АЗС відпуск пального блокується всіма паливно-розподільними колонками у разі від`єднання механізму друкування чеків, контрольної стрічки та звітів або відсутності електроживлення ЕККА. Тож відпуск пального на АЗС без застосування системи РРО є технічно неможливим.

З наведених підстав позивач просив позов задовольнити.

Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 03 листопада 2025 року позовну заяву прийнято до розгляду та відкрито провадження у справі, її розгляд призначено проводити за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справ матеріалами відповідно до статті 262 Кодексу адміністративного судочинства України (далі – КАС України).

У відзиві на позовну заяву відповідач позов не визнав та просив відмовити у його задоволенні (а.с.63-69). В обґрунтування своєї позиції відповідач вказав, що в наказах про проведення перевірки ТзОВ «ПТФ «Центр» від 19 серпня 2025 року №2789-п та №2790-п вказано правову підставу - підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України та мету проведення перевірки - здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального, оформлення роботодавцем трудових відносин з працівниками (найманими особами), усі реквізити, які встановлені пунктом 81.1 статті 81 ПК України. На думку відповідача, ним не допущено таких порушень законодавства щодо процедури призначення та проведення перевірки, які вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків за результатами перевірки.

Відповідач зазначив, що при прийнятті податкового повідомлення-рішення від 02 жовтня 2025 року №0291420705 використано матеріали перевірки. Актом фактичної перевірки від 28 серпня 2025 року №03/23965/09-02/44613659 встановлено порушення з боку позивача пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону №265/95-ВР. Представники позивача, у присутності яких проводилася перевірка, відмовились від підпису в акті перевірки, а також від отримання акта перевірки та позивач не скористався наданим правом на подання заперечень на вказаний акт перевірки. Податкове повідомлення-рішення від 16 жовтня 2025 року №0307920705 прийняте на підставі акта перевірки від 28 серпня 2025 року №03/23973/09-02/44613659, яким встановлено порушення пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР, з урахуванням заперечення на акт фактичної перевірки, а також додатково наданих під час розгляду заперечення документів.

З приводу виявлених під час перевірки порушень відповідач зауважив, що при співставленні обсягу фактичних залишків пального на АЗС №3 з обсягом облікованого пального через РРО з врахуванням відносної похибки вимірювання встановлено надлишок пального (резервуар 3) в загальній кількості 74,33 л на загальну суму 4050,98 грн, щодо якого не надано документи про облік та походження товару. Наведене дає підстави вважати, що в порушення вимог пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єктом господарювання не забезпечено ведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів на АЗС. Крім того, в тому ж порядку встановлено нестачу пального (резервуар 2) в кількості 110,52 л на загальну суму 5249,70 грн. Крім того, при співставленні обсягу фактичних залишків пального на АЗС №1 з обсягом облікованого пального через РРО (з врахуванням відносної похибки вимірювання) встановлено нестачу пального в кількості 585,51 л на загальну суму 24837,56 грн. Факти надлишку та нестачі пального відображені в додатках до актів перевірки, які підписані операторами АЗС. До перевірки позивач не надав документальне підтвердження причин нестачі, тож товар, виявлений у нестачі, вибув з місця продажу шляхом їх реалізації без застосування РРО, без створення відповідних розрахункових документів та без надання їх покупцям, чим порушено вимоги пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР.

Інші заяви по суті справи сторони не подали.

Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 01 червня 2026 року справу прийнято до провадження новим складом суду (у зв`язку з відрахуванням зі штату суду судді Валюха В.М., у провадженні якого перебувала ця справа); розгляд справи розпочато спочатку за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін.

Дослідивши письмові докази та перевіривши доводи сторін у заявах по суті справи, суд встановив такі обставини.

ГУ ДПС у Волинській області були проведені фактичні перевірки дотримання вимог чинного законодавства щодо обігу алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального господарських одиниць ТзОВ «ПТФ «Центр», зокрема:

1) відповідно до наказу від 19 серпня 2025 року №2789-п (а.с.14) – на АЗС №1 з магазином, що знаходиться за адресою: Волинська область, місто Луцьк, вулиця Карпенка-Карого, 1А. За результатами перевірки складено акт перевірки від 28 серпня 2025 року №03/23973/09-02/44613659 (а.с.21 зворот - 26). На підставі вказаного акта перевірки відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення від 16 жовтня 2025 року 2025 року №0307920705, яким до підприємства за порушення пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР застосовано штрафні санкції у сумі 37256,34 грн (а.с.18-19);

2) на підставі наказу від 19 серпня 2025 року №2790-п (а.с.16) – на АЗС №3 з магазином, що знаходиться за адресою: Волинська область, Луцький район, село Городище, вулиця Миру, 1А, за результатами якої складено акт перевірки від 28 серпня 2025 року №03/23965/09-02/44613659 (а.с.29-32), що слугував підставою прийняття податкового повідомлення-рішення від 02 жовтня 2025 року №0291420705 про застосування за порушення пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону №265/95-ВР штрафних санкцій у сумі 11925,53 грн (а.с.20-21).

За змістом акта перевірки від 28 серпня 2025 року №03/23965/09-02/44613659 на початок перевірки 19 серпня 2025 року на акцизному складі з уніфікованим номером 1018823 за адресою: Волинська область, Луцький район, село Городище, вулиця Миру, 1А, де здійснює господарську діяльність ТзОВ «ПТФ «Центр», працівниками АЗС у присутності перевіряючих за допомогою метроштока та бензочутливої пасти проведено зняття залишків товарно-матеріальних цінностей (нафтопродуктів). Фактичним заміром встановлено залишки пального: резервуар 1 - А-92-Євро5-Е 10 із залишком 0,00 л; резервуар 2 - А-92-Євро5-Е 10 із залишком 211,00 л ; резервуар 3 - А-95-Євро5-Е0 із залишком 9898,00 л; резервуар 4 - ДП-Л-Євро 5-ВО із залишком 12112,00 л. Дані про фактичні залишки нафтопродуктів, що знаходились у місці продажу, відображено у додатку 1 до акта перевірки (акт зняття залишків пального). Відповідно до Х-звіту за 19 серпня 2025 року на момент зняття залишків нафтопродуктів (час 15:37) залишок у резервуарах становив: 1) А-92-Євро5-Е10 - 0,00 л; 2) А-92-Євро5-Е10 - 323,21 л; 3) А-95-Євро5-ЕО - 9744,49 л; 4) ДП-Л-Євро5-ВО - 12034,65 л. При співставленні обсягу фактичних залишків пального з обсягом облікованого пального через РРО з врахуванням відносної похибки вимірювання та враховуючи Інструкцію №281/171/578/155 встановлено надлишок пального А-95-Євро5-Е0 (резервуар 3) в загальній кількості 74,33 л за ціною реалізації 54,50 грн на загальну суму 4050,98 грн. Документи, що підтверджують облік та походження товару, виявленого у надлишку, ТзОВ «ПТФ «Центр» до перевірки не надано. Таким чином, суб`єктом господарювання в порушення пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР не забезпечено ведення в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на АЗС.

Крім того, за результатами співставлення обсягу фактичних залишків пального з обсягом облікованого пального через РРО з врахуванням відносної похибки вимірювання та враховуючи Інструкцію №281/171/578/155 встановлено нестачу пального А-92-Євро5-Е10 (резервуар 2) в кількості 110,52 л за ціною реалізації 47,50 грн на загальну суму 5249,70 грн. Платником податків до перевірки не надано документальне підтвердження причини такої нестачі, а отже товар, виявлений в нестачі, вибув з місця продажу шляхом їх реалізації без застосування РРО, без створення відповідних розрахункових документів, що підтверджує виконання розрахункових операцій, та без надання споживачам розрахункових документів встановленої форми та змісту, чим порушено вимоги пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР.

Відповідно до іншого акта перевірки - від 28 серпня 2025 року №03/23973/09-02/44613659 - на початок перевірки 19 серпня 2025 року на акцизному складі з уніфікованим номером 1018815 за адресою: Волинська область, місто Луцьк, вулиця Карпенка-Карого, 1А, працівниками АЗС у присутності перевіряючих за допомогою метроштока та бензочутливої пасти проведено зняття залишків товарно-матеріальних цінностей (нафтопродуктів). Фактичним заміром встановлено залишки пального: 1) ДП-Л-Євро5-ВО ТIR - 4419,0 л; 2) А-92-Євро 5-Е5 Premium - 4077,0 л; 3) А-95-Євро5-Е5 - 6445,2 л; 4) ДП-Л-Євро5-ВО - 9268,9 л; 5) газ - 3982,64 л (додаток 1 до акта перевірки, який підписано оператором АЗС Сай С.С.). Відповідно до Х-звіту за 19 серпня 2025 року на момент зняття залишків нафтопродуктів (час 14:35) залишок у резервуарах становив: 1) ДП-Л-Євро5-ВО TIR - 4455,66 л; 2) А-92-Євро5-Е5 Premium - 4202,13 л; 3) А-95-Євро 5-Е5 - 6517,24 л; 4) ДП-Л-Євро5-ВО - 9552,32 л; 5) газ - 4285,52 л. При співставленні обсягу фактичних залишків пального з обсягом облікованого пального через РРО з врахуванням відносної похибки вимірювання та враховуючи Інструкцію №281/171/578/155 встановлено нестачу пального: ДП-Л-Євро5-ВО TIR в кількості 0,9 л за ціною реалізації 49,00 грн на загальну суму 44,10 грн; А-92-Євро 5-Е5 Рremium - 92,51 л за ціною реалізації 54,00 грн на загальну суму 4995,54 грн; А-95-Євро5-Е5 - 19,78 л за ціною реалізації 53,00 грн на загальну суму 1048,34 грн; ДП-Л-Євро5-ВО - 209,27 л за ціною реалізації 50,00 грн на загальну суму 10463,50 грн; газ - 263,05 л за ціною реалізації 31,50 грн на загальну суму 8286,08 грн. Всього встановлено нестачу пального загальним об`ємом 585,51 л на загальну суму 24837,56 грн. До перевірки не надано документальне підтвердження причини такої нестачі (крадіжка, знищення, списання, тощо). Таким чином товар, виявлений у нестачі, був реалізований без застосування РРО: без створення відповідних розрахункових документів встановленої форми та змісту та без їх надання споживачам, чим порушено вимоги пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР.

На акт перевірки від 28 серпня 2025 року №03/23973/09-02/44613659 ТзОВ «ПТФ «Центр» подало заперечення (а.с.34 зворот -39). Листом від 10 жовтня 2025 року №3031/12/03-20-20-09-02-16 ГУ ДПС у Волинській області повідомило про залишення без змін висновків акта перевірки (а.с.40-48).

Предметом оскарження у цій справі є податкові повідомлення-рішення від 16 жовтня 2025 року №0307920705 та від 02 жовтня 2025 року №0291420705, прийняті за результатами фактичних перевірок.

При вирішенні спору суд застосовує такі нормативно-правові акти.

Підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Згідно з пунктом 80.1 статті 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу (пункт 80.5 статті 80 ПК України).

Відповідно до пункту 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

За приписами підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 21 лютого 2020 року у справі №826/17123/18 відступив від висновків про застосування норми права у подібних правовідносинах у частині того, що саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного здійснення податкового контролю щодо себе; а також що допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні та проведенні відповідної документальної виїзної або фактичної перевірки, які викладено в постановах Верховного Суду від 13 березня 2018 року (справа №804/1113/16), від 24 травня 2019 року (справа №826/16221/15), від 03 жовтня 2019 року (справа №820/850/16), від 16 жовтня 2019 року (справа №820/11291/15), від 22 листопада 2019 року (справа №815/4392/15) тощо. Водночас судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду сформулювала правовий висновок, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

З урахуванням наведеного суд у цій справі надає оцінку доводам позивача щодо неправомірності проведення фактичної перевірки (а саме: контролюючий орган ініціював проведення фактичної перевірки за відсутності законодавчо обґрунтованих підстав для її проведення; наказ про проведення перевірки складений з порушенням статті 81 ПК України).

Так системний аналіз підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як в сукупності, так і кожна окремо, а саме:

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами - лічильниками;

- здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Тобто, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.

Такий висновок узгоджується з правовою позицією, висловленою Верховним Судом у постановах від 10 квітня 2020 року у справі №815/1978/18, від 12 серпня 2021 року у справі №140/14625/20, від 06 липня 2022 року у справі №420/1242/21.

Стаття 80 ПК України передбачає вичерпні підстави для проведення фактичної перевірки. Втім, застосовуючи конкретну правову підставу для призначення такої перевірки, у наказі на перевірку контролюючий орган зобов`язаний не тільки зазначити відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, але й обґрунтувати (пояснити), які саме фактичні підстави (обставини) зумовлюють необхідність проведення фактичної перевірки (вказані висновки щодо застосування норм права викладені, зокрема, у постанові Верховного Суду від 12 жовтня 2021 року у справі №120/5229/20-а).

Верховний Суд у постанові від 21 грудня 2022 у року справі №500/1331/21 зазначив, що формулювання конкретного змісту наказу є дискрецією контролюючого органу, однак з обов`язковим дотриманням вимог норм абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК щодо змісту наказу про проведення перевірки. При встановленні однією правовою нормою декількох самостійних підстав для проведення перевірки конкретна з них не обов`язково має бути сформульована тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте повинна бути чітко визначена та відповідати правовій нормі.

В постанові Верховного Суду від 11 січня 2023 року у справі №160/2357/21 сформовано висновок про те, що норма підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України дозволяє проведення фактичної перевірки, у тому числі на виконання функцій контролюючого органу, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, які в силу приписів статті 16 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» покладені на відповідача. Відповідні функції контролю передбачені також і підпунктами 19-1.1.1, 19-1.1.14, 19-1.1.16, 19-1.1.17,19-1.1.54. пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України, зокрема контролюючі органи виконують такі функції: проводять відповідно до законодавства перевірки платників податків; здійснюють контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері; здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та пального; проводять роботу щодо боротьби з незаконним виробництвом, переміщенням, обігом спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та пального; здійснюють інші функції, визначені законом. Отже, контролюючий орган має право на проведення фактичної перевірки господарюючого суб`єкта з підстав здійснення функцій контролю, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

При цьому необхідно зазначити, що окремою підставою, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки, згідно положень підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є також наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками.

Тобто, саме за вказаною підставою контролюючий орган, окрім посилання на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, у наказі має зазначати конкретну інформацію, яка була наявна у контролюючого органу чи отримана ним в установленому порядку та свідчить про порушення платником податків відповідного законодавства.

Як видно з наказів ГУ ДПС у Волинській області від 19 серпня 2025 року №2789-п та №2790-п, відзиву на позовну заяву, контролюючий орган фактично призначив перевірку з підстав здійснення функцій контролю, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, що відповідає підставі, визначеній у підпункті 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України.

На думку суду, ГУ ДПС у Волинській області не повинно було зазначати у вказаному наказі інформацію, яка отримана щодо будь-яких порушень з боку позивача, фактична перевірка контролюючим органом була проведена за встановлених підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України підстав.

Отже, доводи позивача щодо неправомірності проведення ГУ ДПС у Волинській області фактичної перевірки не знайшли свого підтвердження під час судового розгляду справи, та судом не встановлено таких порушень вимог податкового законодавства під час призначення фактичної перевірки, що мають наслідком протиправність оскаржуваних рішень.

Відтак суд переходить до перевірки інших підстав позову щодо наявності/відсутності в діях платника податків порушень податкового законодавства, виявлених під час перевірки.

Стосовно виявлених фактичними перевірками порушень позивачем пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, суд зазначає про таке.

Відповідно до статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані:

проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок (пункт 1);

надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти) (пункт 2);

вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті) (пункт 12).

Згідно з пунктом 1 статті 17 Закону №265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання: 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Отже, порушення суб`єктом господарювання пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР має наслідком застосування фінансових санкцій відповідно до пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР.

Як передбачено статтею 20 Закону №265/95-ВР, до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Перевіряючи доводи сторін в контексті висновків актів фактичних перевірок та прийнятих на їх підставі податкових повідомлень-рішень, суд виходить з того, що контролюючий орган склад порушення пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР пов`язує з нестачею пального А-92-Євро5-Е10 в кількості 110,52 л на загальну суму 5249,70 грн (акт від 28 серпня 2025 року №03/23965/09-02/44613659) та нестачею пального в кількості 585,51 л на загальну суму 24837,56 грн, а саме: ДП-Л-Євро5-ВО TIR в кількості 0,9 л за ціною реалізації 49,00 грн на загальну суму 44,10 грн; А-92-Євро5-Е5 Premium - 92,51 л за ціною реалізації 54,00 грн на загальну суму 4995,54 грн; А-95-Євро5-Е5 - 19,78 л за ціною реалізації 53,00 грн на загальну суму 1048,34 грн; ДП-Л-Євро5-ВО - 209,27 л за ціною реалізації 50,00 грн на загальну суму 10463,50 грн; газу - 263,05 л за ціною реалізації 31,50 грн на загальну суму 8286,08 грн (акт від 28 серпня 2025 року №03/23973/09-02/44613659). ГУ ДПС у Волинській області вважає, що це пальне було реалізоване без застосування РРО, без створення відповідних розрахункових документів та без їх надання споживачам.

Відповідно до статті 2 Закону №265/95-ВР у цьому Законі терміни вживаються у такому значенні:

реєстратор розрахункових операцій - пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та з приймання готівки для виконання платіжних операцій. До реєстраторів розрахункових операцій належать: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, вбудований електронний контрольно-касовий реєстратор, комп`ютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо;

розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця. Для цілей цього Закону розрахунки при організації та проведенні азартних ігор є розрахунковими операціями;

розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.

Аналіз змісту наведених понять дає підстави для висновку, що визначальною ознакою розрахункової операції є приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо та факт реалізації товарів (послуг), а необхідною умовою для застосування санкцій, передбачених пунктом 1 статті 17 Закону №265, є зафіксований факт одержання від покупця грошових коштів за товар (послугу) в результатів переходу права власності на такий товар (послугу) за результатами його реалізації, та, відповідно, непроведення такої операції через РРО та/або невидача розрахункового документа.

В акті перевірок зафіксовано, що ТзОВ «ПТФ «Центр» використовує РРО (фіскальний номер 3001079458 – на АЗС №1 та фіскальний номер 30011515040 на АЗС №3).

З урахуванням специфіки провадження діяльності з роздрібної торгівлі нафтопродуктами та з метою встановлення єдиного порядку організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20 травня 2008 року №281/171/578/155 затверджено Інструкцію про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 02 вересня 2008 року за №805/15496; далі - Інструкція №281/171/578/155). Її вимоги є обов`язковими для всіх суб`єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб-підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України.

Відповідно до підпункту 4.2.5.4, 4.2.5.5 Інструкції №281/171/578/155 для дистанційного керування ПРК (паливороздавальною колонкою) і ОРК (оливороздавальною колонкою) мають використовуватись технічні засоби, що належать до складу спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів, унесених до Державного реєстру електронних контрольно-касових апаратів і комп`ютерних систем України для сфери застосування на АЗС. Зазначені засоби мають відповідати технічним вимогам до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів для сфери застосування на АЗС та забезпечувати реєстрацію грошових коштів і надання розрахункових документів у єдиному технологічному циклі з відпусканням нафтопродуктів. Місцеве керування ПРК і ОРК має передбачати можливість функціонування з РРО.

Як установлено підпунктами 10.3.1.1, 10.3.1.3, 10.3.2.1, 10.3.3.2, 10.3.4.2 Інструкції №281/171/578/155, розрахунки під час відпуску нафтопродукту власникам автотранспорту за готівку здійснюються на АЗС з використанням РРО, які відповідають технічним вимогам до їх застосування та внесені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій згідно з Положенням про Державний реєстр реєстраторів розрахункових операцій, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29 серпня 2002 року №1315. Облік реалізації нафтопродуктів ведеться через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений до фіскального режиму роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій кожною АЗС, яка здійснює розрахунки із споживачами готівкою. Відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у Змінному звіті АЗС за формою №17-НП. Відпуск нафтопродуктів за безготівковим розрахунком за відомостями здійснюється АЗС на підставі договорів, укладених між підприємством та споживачем. Відпуск нафтопродуктів відображається у відомості на відпуск нафтопродуктів за формою №16-НП (додаток 16). Заправлення за талонами відображається у змінному звіті АЗС за формою №17-НП. Відпуск нафтопродуктів за платіжними картками відображається у змінному звіті АЗС за формою №17-НП.

Обсяг реалізації нафтопродукту, що фіксується лічильником сумарного обліку ПРК і ОРК за певний проміжок часу, має збігатися з обсягом реалізації, відображеним у звітних документах касового апарата за всіма формами оплати за цей самий проміжок часу. При цьому розбіжність за добу між показами лічильника сумарного обліку і даними звітних документів касового апарата не повинна перевищувати 0,1% від об`єму відпущених пального або олив (підпункт 4.2.5.6 Інструкції №281/171/578/155).

Згідно з пунктом 14.7 Інструкції №281/171/578/155 для оперативного контролювання за наявністю нафти і нафтопродуктів у резервуарах, з яких здійснювався відпуск нафтопродуктів, матеріально відповідальні особи повинні здійснювати вимірювання кількості нафтопродуктів щодоби, у інших резервуарах - за встановленим на підприємстві порядком. Якщо в результаті перевірки між обліковим залишком і фактичним залишком нафти і нафтопродуктів виявлені розбіжності, які перевищують норми природних втрат та границі відносної похибки вимірювання, матеріально відповідальна особа повинна письмово повідомити про це керівника підприємства для прийняття рішення з визначення причин розбіжності. У разі потреби керівник підприємства своїм розпорядженням призначає вибіркову інвентаризацію.

З наведеного слідує, що після оприбуткування нафтопродуктів дані лічильника сумарного обліку ПРК, система керування ПРК та РРО діють як одне ціле та не повинні мати розбіжностей даних більш ніж на 0,1%. Як наслідок, дані про оприбутковане за даними бухгалтерського обліку пальне повинні відповідати даним РРО, який є носієм доказової інформації про обіг пального на АЗС.

Аналогічні висновки викладено у постановах Верховного Суду від 08 лютого 2022 року у справі №823/2062/16, від 26 липня 2022 року у справі №803/961/17.

Суд зазначає, що сам по собі факт нестачі палива не свідчить про порушення позивачем відповідних норм Закону №265/95-ВР, оскільки може бути наслідком інших обставин.

Така позиція відображена Верховним Судом і в постанові від 09 квітня 2021 року у справі №803/495/17.

Натомість в актах перевірок контролюючий орган не провів співставлення даних обліку звітів АЗС (надавалися до перевірки), даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах.

Суд також зауважує, що вимірювання рівня нафтопродуктів у резервуарах на АЗС має здійснюватися методами та з дотриманням всіх передбачених вимог щодо здійснення таких замірів, що визначені пунктом 4.2 Інструкції №281/171/578/155.

Підпунктом 4.2.1 пункту 4.2 Інструкції №281/171/578/155 встановлено, що облік нафти і нафтопродуктів на нафто- та газопереробних заводах, підприємствах із забезпечення нафтопродуктами, підприємствах нафтопровідного і нафтопродуктопровідного транспорту, наливних пунктах ведеться в одиницях маси, а на АЗС - одиницях об`єму. Для визначення маси та об`єму нафти і нафтопродуктів можуть використовуватися об`ємно-масовий статичний, об`ємно-масовий динамічний, прямий масовий (статичне зважування та зважування під час руху) і об`ємний методи вимірювань відповідно до вимог ГОСТ 26976.

За правилами підпункту 4.3.2.7 цієї Інструкції рівень нафти, нафтопродукту та підтоварної води або льоду в резервуарах має вимірюватись металевими рулетками з вантажем, метроштоками, стаціонарними рівнемірами або іншими засобами вимірювання, допущеними до застосування Держспоживстандартом України. Границі допустимої похибки вимірювання рівня світлих нафтопродуктів та підтоварної води не повинні перевищувати ± 2 мм, нафти та газового конденсату - ± 4 мм, мазуту - ± 5 мм, інших нафтопродуктів - ± 2 мм.

Перед кожним вимірюванням рівня нафти і нафтопродукту у вертикальних і горизонтальних резервуарах здійснюється перевірка базової висоти згідно з підпунктом 4.3.2.6 цієї Інструкції.

Вимірювання рівня нафти або нафтопродукту здійснюються двічі. У разі виявлення розбіжностей між результатами двох вимірювань понад допустиму похибку (± 2 мм) вимірювання необхідно повторювати доти, доки різниця між результатами трьох поспіль проведених вимірювань не буде в границях допустимої похибки вимірювання. При цьому за результат вимірювань береться середнє арифметичне значення результатів трьох найближчих вимірювань.

Між тим в актах перевірки та додатках до них не зазначено детальну інформацію щодо методів та способу зняття фактичних залишків нафтопродуктів, а також інформацію скільки разів проведено вимірювання, доказів визначення наявності або відсутності підтоварної води та ін.

За висновками Верховного Суду (постанови від 12 червня 2018 року у справі №826/18483/13-а, від 12 грудня 2018 року у справі №819/1026/13-a, від 19 квітня 2023 року у справі №360/2657/20) за відсутності такої інформації дані щодо фактичної кількості паливно-мастильних матеріалів, які зазначені в акті перевірки (та додатках до нього), не може вважатись достовірними.

При цьому з приводу аргументів відповідача про те, що підписання представником товариства акта вимірів залишків доводить згоду позивача з висновками контролюючого органу в частині фіксації залишків нафтопродуктів, суд зазначає, що ця обставина не звільняє контролюючий орган від обов`язку дотримуватися вимог спеціального нормативного акта.

З урахуванням наведеного суд вважає, що відповідач не довів правомірності та обґрунтованості висновків про порушення позивачем пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР, а тому суд дійшов висновку про протиправність застосування до позивача фінансових санкцій згідно з пунктом 1 статті 17 Закону №265-95/ВР в сумі 7874,55 грн згідно із податковим повідомленням-рішенням від 02 жовтня 2025 року №0291420705 та в сумі 37256,34 грн згідно із податковим повідомленням-рішенням від 16 жовтня 2025 року №0307920705.

Перевіряючи правомірність прийняття ГУ ДПС у Волинській області податкового повідомлення-рішення від 02 жовтня 2025 року №0291420705 про застосування до ТзОВ «ПТФ «Центр» фінансових санкцій (штрафу) в сумі 4050,98 грн на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР, суд зазначає, що за змістом акта перевірки від 28 серпня 2025 року №03/23965/09-02/44613659 товариство не забезпечило ведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів на АЗС. Цей висновок ґрунтується на тому, що співставленням обсягу фактичних залишків пального з обсягом облікованого пального через РРО виявлено надлишок пального А-95-Євро5-Е0 (резервуар 3) в загальній кількості 74,33 літрів за ціною реалізації 54,50 грн на загальну суму 4050,98 грн.

Стаття 20 Закону №265/95-ВР передбачає застосування фінансової санкції саме за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку (вказана правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 24 грудня 2020 року у справі №808/8767/15); застосування такої санкції можливо до підприємства, яке не облікувало товар та реалізувало його, не провівши розрахунки через РРО (такі висновки щодо застосування норм права викладені у постанові Верховного Суду від 05 березня 2019 року у справі №806/2402/16).

Згідно з частиною другою статті 3 Закону України від 16 липня 1999 року №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Як установлено підпунктом 10.2.10 пункту 10.2 Інструкції №281/171/578/155, на підставі товарно-транспортних накладних та акта приймання (у разі його наявності) оператор автозаправної станції має оприбуткувати прийнятий нафтопродукт за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки), тобто зробити необхідні записи в журналі обліку надходження нафтопродуктів на автозаправну станцію за формою №13-НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту автозаправної станції за формою №17-НП (додаток 14).

За приписами підпунктів 10.4.1, 10.4.3 пункту 10.4 Інструкції №281/171/578/155 кількісний облік нафтопродуктів на АЗС здійснюється за формою змінного звіту АЗС №17-НП. Після завершення зміни оператором АЗС складається змінний звіт АЗС за формою №17-НП у двох примірниках, з яких один з доданими товарно-транспортними накладними здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається на АЗС.

При цьому облік нафтопродуктів на АЗС регламентовано пунктом 16 Інструкції №281/171/578/155.

Відповідно до пунктів 16.1, 16.2 Інструкції матеріально відповідальні особи АЗС ведуть облік руху нафтопродуктів за марками і видами (для дизельного палива в залежності від масової частки сірки) нафтопродуктів у змінному звіті за формою №17-НП, який складається у двох примірниках. Перший примірник разом з первинними документами здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається у матеріально відповідальної особи. Бухгалтерські служби підприємств перевіряють та приймають змінні звіти з доданими до них первинними документами (ТТН, талони, відомості встановленої форми, супровідні відомості за інкасацією готівки та інші), перевіряють правильність перенесення показників лічильників ПРК, ОРК з попередньої зміни, звіти про обсяг реалізації і форми оплати за РРО, визначення фактичних залишків нафтопродуктів у резервуарах АЗС за результатами вимірювання, відображених у формі №17-НП, та надходження готівки. Зроблені під час перевірки змінних звітів виправлення засвідчуються підписами операторів АЗС, керівника АЗС та головного бухгалтера або за його дорученням іншим працівником бухгалтерської служби підприємства.

З наведеного слідує, що суб`єкт господарювання, який займається хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України зобов`язаний здійснювати облік руху нафти та нафтопродуктів відповідно до Інструкції №281/171/578/155, який полягає на початкову етапі у прийнятті працівниками АЗС за марками та видами палива за даними товарно-транспортних накладних та оприбуткування прийнятого нафтопродукту на підставі товарно-транспортних накладних та акта приймання (у разі його наявності) за марками та видами, тобто внесення записів в журнал обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою №13-НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою №17-НП. Подальший облік нафти та нафтопродуктів безпосередньо на АЗС здійснюється матеріально відповідальними особами АЗС у змінному звіті за формою №17-НП.

Зведений обліковий документ (змінний звіт) разом із первинними документами (товарно-транспортними накладними тощо) є підставою для бухгалтерського обліку нафтопродуктів.

Фактичні залишки нафтопродуктів на АЗС мають відповідати обліковим залишкам надходження нафтопродуктів за певний проміжок часу, що підтверджені відповідними документами (ТТН), змінного звіту АЗС за формою №17-НП, за вирахуванням кількості відпущених нафтопродуктів за сумарними показниками лічильників ПРК. Обсяг реалізації нафтопродуктів, що фіксується лічильником сумарного обліку ПРК за певний проміжок часу, має збігатися з обсягом реалізації, відображеним у звітних документах касових апаратів за всіма формами оплати за цей самий проміжок часу.

Верховний Суд у постанові від 09 грудня 2025 року у справі №580/4269/24 наголосив, що єдиним належним способом перевірки наявності необлікованого пального є співставлення даних обліку звітів АЗС та даних РРО із фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС, та кількістю реалізованих нафтопродуктів. Такі вимірювання мають здійснюватися відповідно до вимог Інструкції з фіксацією методів, способів та обладнання, які використовувалися під час проведення замірів.

Тобто, для встановлення факту необлікування товарів в установленому порядку контролюючий орган має перевірити відповідні бухгалтерські регістри та первинні документи, на підставі яких вони ведуться.

Водночас факт наявності у позивача необлікованого товару та його продажу податковим органом не встановлено (в акті такий аналіз не відображений), при тому що в акті перевірки від 28 серпня 2025 року №03/23965/09-02/446/3659 вказано про надання до перевірки журналу обліку нафтопродуктів, які надійшли на АЗС, змінних звітів за формою №17-ПН, первинних документів щодо руху пального.

З огляду на сказане суд вважає, що відповідач не довів факту реалізації необлікованого пального А-95-Євро5-Е0 в загальній кількості 74,33 л за ціною реалізації 54,50 грн на загальну суму 4050,98 грн, а відтак наявність правових та фактичних підстав для застосування до позивача фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону №265/95-ВР, в сумі 4050,98 грн.

З урахуванням встановлених обставин справи та наведених норм чинного законодавства України суд дійшов висновку про те, що оскільки під час судового розгляду справи відповідач належними та допустимими доказами не довів наявності в діях позивача порушень пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону №265-95/ВР, тому з наведених вище мотивів та підстав позовні вимоги належить задовольнити у спосіб визнання протиправним та скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 02 жовтня 2025 року №0291420705 та від 16 жовтня 2025 року №0307920705.

Згідно із частиною першою статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

У зв`язку із задоволенням позову на користь позивача необхідно стягнути за рахунок бюджетних асигнувань відповідача судовий збір в сумі 2422,40, сплачений платіжною інструкцією від 29 жовтня 2025 року №8523 та який зарахований до спеціального фонду Державного бюджету (а.с.57, 59).

Керуючись статтями 2, 72-77, 139, 244-246, 255, 262 КАС України, суд

ВИРІШИВ:

Позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Паливно-торгова фірма «Центр» задовольнити повністю (43027, Волинська область, місто Луцьк, вулиця Георгія Гонгадзе, 5, ідентифікаційний код юридичної особи 44613659) до Головного управління ДПС у Волинській області (43010, Волинська область, місто Луцьк, Київський майдан, 4, ідентифікаційний код відокремленого підрозділу юридичної особи 44106679) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задовольнити повністю.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Волинській області від 02 жовтня 2025 року №0291420705 та від 16 жовтня 2025 року №0307920705.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Паливно-торгова фірма «Центр» за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області судові витрати в сумі 2422,40 грн (дві тисячі чотириста двадцять дві грн 40 коп.).

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене учасниками справи в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання апеляційної скарги до Восьмого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Суддя Ж.В. Каленюк