Постанова від 24 серпня 2026 р. у справі №320/29212/23 — Шостий апеляційний адміністративний суд

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Справа № 320/29212/23 Суддя першої інстанції: Василенко Г.Ю.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 серпня 2026 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії :

головуючого судді - Кравченка Є.Д.,

суддів - Осіпової О.О., Златіна С.В.,

за участю секретаря судового засідання - Ліман А.Г.,

представників позивача - Куліди А.А., Харитонової О.Г.,

представника відповідача - Черчелюка Д.О.,

розглянув у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 21 жовтня 2025 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Комбінат громадського харчування АЕС» до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

До Київського окружного адміністративного суду звернулось Товариство з обмеженою відповідальністю «Комбінат громадського харчування АЕС» (далі - позивач, Товариство) з позовною заявою до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві (далі - відповідач, ГУ ДПС у м. Києві), в якій просить визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення від 20.07.2023 № 497140413.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що нарахування штрафних санкцій оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних, є протиправним та не відповідає вимогам чинного законодавства та фактичним обставинам справи, позаяк, позивач не підлягає притягненню до відповідальності з огляду на підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України; відсутня вина позивача, як обов`язковий елемент складу податкового правопорушення; не дотримання строків реєстрації накладних, встановлених пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, в період з початку повномасштабної російської агресії не призводить до застосування штрафів визначених податковим повідомленням-рішенням з посиланням на пункт 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України, оскільки граничні строки за пунктом 201.10 не діяли, а пункт 120-1.1. статті 120-1 Податкового кодексу України не передбачає застосування штрафів щодо інших строків. Також, позивач наголосив на тому, що податкові накладні за несвоєчасну реєстрацію яких застосовані штрафні санкції (стосується 15 спірних накладних, які не видаються покупцю), не є по суті тими податковими накладними в розумінні Податкового кодексу України, за несвоєчасну реєстрацію яких тільки й могли б бути застосовані оскаржувані санкції. На переконання позивача, застосовування санкцій не відповідає презюмованій меті, при цьому, відповідач неправильно розрахував розмір штрафних санкцій, не застосувавши Закон № 2876-ІХ, а також допустив процедурні порушення при проведенні камеральної перевірки, що є окремою достатньою підставою для скасування спірного рішення.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 31.07.2024, залишеним постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 15 січня 2025 року позов задоволено.

Постановою Верховного Суду від 17 квітня 2025 року касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України задоволено частково.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 31 липня 2024 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 15 січня 2025 року у справі № 320/29212/23 скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Скасовуючи рішення судів попередніх інстанцій Верховний Суд зазначив про те, що «…Суд звертає увагу, що контролюючий орган неодноразово, зокрема, у відзиві на позовну заяву, зазначав про недотримання позивачем визначених вказаним Порядком № 225 вимог щодо підтвердження підстав неможливості виконання платником податків відповідних податкових обов`язків. Водночас, зі змісту рішень судів першої та апеляційної інстанцій не вбачається, що таким доводам контролюючого органу була надана належна оцінка, з урахуванням того, що судами було встановлено обставини перереєстрації Товариства ще в серпні 2022 року, тоді як камеральна перевірка була проведена в лютому 2023 року.

Крім того, Суд зазначає, що суди попередніх інстанцій не встановили обставин на підставі яких можливо б було перевірити правильність обрахунку застосованих до позивача штрафних санкцій (штрафу). Задля перевірки правильності здійсненого розрахунку штрафних санкцій (штрафу) необхідними є з`ясування таких обставин: встановлення дати, з якої контролюючий орган здійснював розрахунок кількості днів затримки, перевірка правильності її визначення; розмір штрафних санкцій, який може бути застосований за несвоєчасну її реєстрацію; визначення розміру штрафних санкцій, який залежить від кількості днів затримки, або ж, якщо вид податкової накладної підпадає під винятки, встановлені у пункті 120-1.1 статті 120 Податкового кодексу України; інші обставини, що безпосередньо впливають на розрахунок штрафної санкції (штрафу).».

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 21 жовтня 2025 року позовну заяву Товариства з обмеженою відповідальністю «Комбінат громадського харчування АЕС» задоволено.

Визнано протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у м. Києві від 20.07.2023 № 497140413.

Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Комбінат громадського харчування АЕС» сплачений судовий збір в сумі 26840 (двадцять шість тисяч вісімсот сорок) гривень 00 копійок за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень - Головного управління Державної податкової служби у м. Києві.

Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Комбінат громадського харчування АЕС» витрати на професійну правничу допомогу в сумі 25000 (двадцять п`ять тисяч) гривень 00 копійок за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень - Головного управління Державної податкової служби у м. Києві.

Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду, Головне управління ДПС у м. Києві, як відокремлений підрозділ ДПС подало апеляційну скаргу, у якій просить скасувати рішення Київського окружного адміністративного суду від 21.10.2025 року у справі № 320/29212/23 та прийняти нове рішення, яким повністю відмовити у задоволенні позовних вимог ТОВ «Комбінат громадського харчування АЕС».

В обґрунтування доводів апеляційної скарги апелянт зазначив, що судом не правильно застосовані норми матеріального права та не з`ясовані всі обставини справи, не досліджені та не враховані надані до суду докази. Зокрема, апелянт вказав на те, що у ГУ ДПС в м. Києві відсутня інформація щодо подання ТОВ «Комбінат громадського харчування АЕС» заяви щодо неможливості виконання податкових обов`язків відповідно до Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 № 225. Так, як ТОВ «Комбінат громадського харчування АЕС» в позовних матеріалах не було надано належного підтвердження причинно-наслідкового зв`язку між дією форс-мажорних обставин і неможливістю виконання зобов`язання щодо своєчасної реєстрації податкових накладних, апелянт стверджує про невмотивованість посилань на норми форс-мажору (непереборної сили).

Також контролюючий орган зазначив про необгрунтованість посилань суду першої інстанції на правові висновки, викладену постанові Верховного Суду від 25.01.2022 по справі № 280/1615/19, оскільки спір у зазначеній справі пов`язаний із встановлення відсутності вини платника податків при несвоєчасній реєстрації податкових накладних в ЄРПН з огляду на відсутність у товариства коштів на електронному рахунку СЕА ПДВ, у даному ж випадку таким фактором є лише посилання Товариства на форс-мажорні обставини.

Разом з тим, апелянт вважає необґрунтованим посилання Товариства на відсутність реєстраційного ліміту, оскільки реєстраційна сума у системі електронного адміністрування ПДВ залежить від дій платника та його контрагентів, яких він обирає самостійно, а тому позивач як суб`єкт підприємницької діяльності має розраховувати свої реєстраційні ліміти та діяти з урахуванням мінімізації ризиків.

Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 24 листопада 2025 року відкрито апеляційне провадження за вказаною апеляційною скаргою, встановлено строк для подання відзиву та витребувано з Київського окружного адміністративного суду адміністративну справу.

Від позивача на адресу суду надійшов відзив на апеляційну скаргу, у якому Товариство просило залишити апеляційну скаргу Головного управління ДПС в м. Києві без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 21 жовтня 2025 року без змін.

В обґрунтування доводів відзиву позивач зазначив, що ніколи не посилався на сам факт запровадження воєнного стану та лист Торгово-промислової палати як на підставу для звільнення від відповідальності. Позивач не міг зареєструвати податкові накладні своєчасно, тому що опинився в окупації, де практично відразу зникло мобільне та інтернет сполучення, де працівники позивача були в постійній небезпеці і будь-яка діяльність на користь України несла ризики для життя посадових осіб та працівників позивача. Зокрема, Товариство зазначило про перші місяці війни та окупацію ЗАЕС і міста Енергодар, де провадило свою діяльність ТОВ «Комбінат громадського харчування АЕС».

Також позивач зазначив, що Порядок № 225 розроблено на виконання підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідних положень» ПКУ, що однак не є єдиною підставою для звільнення платника податків від відповідальності. Підстави для звільнення від відповідальності визначені також п. 112.8 ПКУ, серед яких значиться вчинення обставин внаслідок форс-мажору. На підтвердження таких обставин позивачем було надано до суду значний перелік документів. Також Порядок № 225 не передбачав прямого обов`язку в ситуації позивача подати таку заяву та й такий набрав чинності лише 06.09.2022, коли частина податкових накладних вже була зареєстрована позивачем, а щодо решти не вимагалося подати заяву.

Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 19 грудня 2025 року призначено справу № 320/29212/23 до апеляційного розгляду у відкритому судовому засіданні на 19 лютого 2026 року.

На підставі розпорядження керівника апарату Шостого апеляційного адміністративного суду від 08 червня 2026 року «Щодо призначення повторного автоматизованого розподілу судових справ» проведено повторний автоматизований розподілу судової справи № 320/29212/23 між суддями та визначено склад колегії суддів: суддя-доповідач Кравченко Є.Д., судді: Аліменко В.О., Безименна Н.В.

Згідно із даними протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 11.06.2026 визначено наступний склад колегії суддів для розгляду даної справи: суддя-доповідач Кравченко Є.Д., судді: Безименна Н.В., Осіпова О.О..

Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 15 червня 2026 адміністративну справу № 320/29212/23 прийнято до провадження зазначеною колегією суддів та призначено апеляційний розгляд справи у відкритому судовому засіданні на 25.08.2026.

Товариство з обмеженою відповідальністю «Комбінат громадського харчування АЕС» подав до суду додаткові пояснення.

Відповідно до розпорядження Керівника апарату Шостого апеляційного адміністративного суду від 24.08.2026 здійснено заміну судді-члена колегії суддів у справі № 320/29212/23 та визначено склад колегії суддів для розгляду даної справи: головуючий суддя Кравченко Є.Д., судді: Осіпова О.О., Златін С.В.

У судове засідання, призначене у справі для апеляційного розгляду справи з`явилися уповноважені представники сторін.

Уповноважений представник відповідача підтримав доводи апеляційної скарги та просив її задовольнити і рішення суду першої інстанції скасувати.

Присутні у судовому засіданні представники позивачів заперечували щодо задоволення апеляційної скарги та просили відмовити у її задоволенні.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, представників сторін, переглядаючи справу в межах доводів апеляційної скарги на предмет законності та обґрунтованості рішення суду першої інстанції, дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.

Як встановлено судом першої інстанції та з матеріалів справи слідує, Товариство з обмеженою відповідальністю «Комбінат громадського харчування АЕС» (ідентифікаційний код 31441039) зареєстровано юридичною особою про що у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань зроблено запис.

У 2018 році Кам`янсько-Дніпровським районним управлінням ГУ Держпродспоживслужби в Запорізькій області зареєстровано потужності Товариства як оператора ринку (заклади громадського харчування) - їдальні та буфети у м. Енергодар, Запорізька область.

Позивач зазначив, що будучи в окупації, він мав суттєві складнощі з доступом до українських податкових сервісів, Інтернет та мобільний зв`язок були нерегулярними, а подекуди практично відсутні, що унеможливило нормальну господарську діяльність та виконання його податкових обов`язків.

Позивач також вказав, що на рахунку СЕА ПДВ було недостатньо коштів для реєстрації податкових накладних на значні суми, оскільки постачальники, в яких він придбавав молочну та м`ясну продукцію, які теж знаходяться на окупованій території, не могли реєструвати податкові накладні. Фактично, лише з 11.08.2022 після перереєстрації Товариства у м. Києві та переїздом його посадових осіб, в наступні місяці поступово відновлювалась можливість виконання податкових обов`язків, зокрема, з реєстрації податкових накладних.

Товариством складені податкові накладні (далі - ПН), які зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме:

на адресу Державного підприємства «Національна атомна енергогенеруюча компанія «Енергоатом» «ВП «Запорізька АЕС»:

1. ПН № 127 від 28.02.2022 на суму ПДВ 1636884,91 грн - зареєстрована 01.09.2022;

2. ПН № 106 від 31.03.2022 на суму ПДВ 1154287,58 грн - зареєстрована 02.09.2022;

3. ПН № 103 від 30.04.2022 на суму ПДВ 1450376,57 грн - зареєстрована 12.09.2022;

4. ПН № 13 від 30.06.2022 на суму ПДВ 1472258,78 грн - зареєстрована 14.09.2022;

5. ПН № 4 від 31.07.2022 на суму ПДВ 1384414,63 грн - зареєстрована 14.09.2022;

на адресу неплатника:

6. ПН № 1 від 01.06.2022 на суму ПДВ 157,31 грн - зареєстрована 14.09.2022;

7. ПН № 2 від 15.06.2022 на суму ПДВ 87126,45 грн - зареєстрована 14.09.2022;

8. ПН № 3 від 15.06.2022 на суму ПДВ 147,83 грн - зареєстрована 14.09.2022;

9. ПН № 4 від 22.06.2022 на суму ПДВ 207,75 грн - зареєстрована 14.09.2022;

10. ПН № 6 від 30.06.2022 на суму ПДВ 2792,06 грн - зареєстрована 14.09.2022;

11. ПН № 8 від 30.06.2022 на суму ПДВ 58150,38 грн - зареєстрована 14.09.2022;

12. ПН № 9 від 30.06.2022 на суму ПДВ 14641,52 грн - зареєстрована 14.09.2022;

13. ПН № 10 від 30.06.2022 на суму ПДВ 180,00 грн - зареєстрована 14.09.2022;

14. ПН № 11 від 30.06.2022 на суму ПДВ 27552,42 грн - зареєстрована 14.09.2022;

15. ПН № 5 від 31.07.2022 на суму ПДВ 23284,15 грн - зареєстрована 14.09.2022;

16. ПН № 6 від 31.07.2022 на суму ПДВ 71720,52 грн - зареєстрована 14.09.2022;

17. ПН № 7 від 31.07.2022 на суму ПДВ 15578,25 грн - зареєстрована 14.09.2022;

18. ПН № 1 від 31.08.2022 на суму ПДВ 44057,02 грн - зареєстрована 19.09.2022;

19. ПН № 2 від 31.08.2022 на суму ПДВ 10376,67 грн - зареєстрована 19.09.2022;

20. ПН № 5 від 31.08.2022 на суму ПДВ 20221,73 грн - зареєстрована 19.09.2022;

на адресу Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю «Благовіщенка»:

21. ПН № 5 від 30.06.2022 на суму ПДВ 65,00 грн - зареєстрована 14.09.2022;

22. ПН № 1 від 29.07.2022 на суму ПДВ 65,00 грн - зареєстрована 14.09.2022;

на адресу Товариства з обмеженою відповідальністю «Виробнича мережа «ДНІПРО»:

24. ПН № 7 від 30.06.2022 на суму ПДВ 246,73 грн - зареєстрована 27.07.2022;

25. ПН № 3 від 29.07.2022 на суму ПДВ 199,61 грн - зареєстрована 14.09.2022;

26. ПН № 6 від 31.08.2022 на суму ПДВ 65,00 грн - зареєстрована 19.09.2022;

на адресу Державного підприємства «Національна атомна енергогенеруюча компанія «Енергоатом» «ВП «Атоменергомаш»:

27. ПН № 12 від 30.06.2022 на суму ПДВ 7700,33 грн - зареєстрована 01.09.2022;

28. ПН № 2 від 29.07.2022 на суму ПДВ 10417,33 грн - зареєстрована 01.09.2022.

Головним управлінням ДПС у м. Києві проведена камеральна перевірка своєчасності реєстрації позивачем податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, за результатами якої складено акт від 27.02.2023 № 15281/Ж5/26-15-04-13-03/31441039 (далі - Акт), яким зафіксовано, що перевіркою встановлено порушення позивачем граничних строків реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначених пунктом 201.10. статті 201 Податкового кодексу України, а саме:

- ПН № 7 від 30.06.2022 на суму ПДВ 246,73 грн - зареєстрована 27.07.2022 - затримка 12 днів - штрафна санкція 10 % - 24,67 грн;

- ПН № 127 від 28.02.2022 на суму ПДВ 1636884,91 грн - зареєстрована 01.09.2022 - затримка 48 днів - штрафна санкція 30 % - 491065,47 грн;

- ПН № 12 від 30.06.2022 на суму ПДВ 7700,33 грн - зареєстрована 01.09.2022 - затримка 48 днів - штрафна санкція 30 % - 2310,10 грн;

- ПН № 106 від 31.03.2022 на суму ПДВ 1154287,58 грн - зареєстрована 02.09.2022 - затримка 49 днів - штрафна санкція 30 % - 346286,27 грн;

- ПН № 2 від 29.07.2022 на суму ПДВ 10417,33 грн - зареєстрована 01.09.2022 - затримка 17 днів - штрафна санкція 20 % - 2083,47 грн;

- ПН № 103 від 30.04.2022 на суму ПДВ 1450376,57 грн - зареєстрована 12.09.2022 - затримка 59 днів - штрафна санкція 30 % - 435112,97 грн;

- ПН № 8 від 30.06.2022 на суму ПДВ 58150,38 грн - зареєстрована 14.09.2022 - затримка 61 днів - штрафна санкція 40 % - 23260,27 грн;

- ПН № 3 від 15.06.2022 на суму ПДВ 147,83 грн - зареєстрована 14.09.2022 - затримка 76 днів - штрафна санкція 40 % - 59,13 грн;

- ПН № 1 від 01.06.2022 на суму ПДВ 157,31 грн - зареєстрована 14.09.2022 - затримка 76 днів - штрафна санкція 40 % - 62,92 грн;

- ПН № 10 від 30.06.2022 на суму ПДВ 180,00 грн - зареєстрована 14.09.2022 - затримка 61 днів - штрафна санкція 40 % - 72,00 грн;

- ПН № 13 від 30.06.2022 на суму ПДВ 1472258,78 грн - зареєстрована 14.09.2022 - затримка 61 днів - штрафна санкція 40 % - 588903,51 грн;

- ПН № 11 від 30.06.2022 на суму ПДВ 27552,42 грн - зареєстрована 14.09.2022 - затримка 61 днів - штрафна санкція 40 % - 11020,97 грн;

- ПН № 2 від 15.06.2022 на суму ПДВ 87126,45 грн - зареєстрована 14.09.2022 - затримка 76 днів - штрафна санкція 40 % - 34850,58 грн;

- ПН № 9 від 30.06.2022 на суму ПДВ 14641,52 грн - зареєстрована 14.09.2022 - затримка 61 днів - штрафна санкція 40 % - 5856,61 грн;

- ПН № 5 від 30.06.2022 на суму ПДВ 65,00 грн - зареєстрована 14.09.2022 - затримка 61 днів - штрафна санкція 40 % - 26,00 грн;

- ПН № 6 від 30.06.2022 на суму ПДВ 2792,06 грн - зареєстрована 14.09.2022 - затримка 61 днів - штрафна санкція 40 % - 1116,82 грн;

- ПН № 1 від 29.07.2022 на суму ПДВ 65,00 грн - зареєстрована 14.09.2022 - затримка 30 днів - штрафна санкція 20 % - 13,00 грн;

- ПН № 4 від 22.06.2022 на суму ПДВ 207,75 грн - зареєстрована 14.09.2022 - затримка 61 днів - штрафна санкція 40 % - 83,10 грн;

- ПН № 3 від 29.07.2022 на суму ПДВ 199,61 грн - зареєстрована 14.09.2022 - затримка 30 днів - штрафна санкція 20 % - 39,92 грн;

- ПН № 58 від 31.05.2022 на суму ПДВ 1318049,86 грн - зареєстрована 13.09.2022 - затримка 61 днів - штрафна санкція 40 % - 327219,94 грн;

- ПН № 5 від 31.07.2022 на суму ПДВ 23284,15 грн - зареєстрована 14.09.2022 - затримка 30 днів - штрафна санкція 20 % - 4656,83 грн;

- ПН № 6 від 31.07.2022 на суму ПДВ 71720,52 грн - зареєстрована 14.09.2022 - затримка 30 днів - штрафна санкція 20 % - 14344,10 грн;

- ПН № 7 від 31.07.2022 на суму ПДВ 15578,25 грн - зареєстрована 14.09.2022 - затримка 30 днів - штрафна санкція 20 % - 3115,65 грн;

- ПН № 4 від 31.07.2022 на суму ПДВ 1384414,63 грн - зареєстрована 14.09.2022 - затримка 30 днів - штрафна санкція 20 % - 276882,87 грн;

- ПН № 6 від 31.08.2022 на суму ПДВ 65,00 грн - зареєстрована 19.09.2022 - затримка 4 днів - штрафна санкція 10 % - 6,50 грн;

- ПН № 5 від 31.08.2022 на суму ПДВ 20221,73 грн - зареєстрована 19.09.2022 - затримка 4 днів - штрафна санкція 10 % - 2022,17 грн;

- ПН № 1 від 31.08.2022 на суму ПДВ 44057,02 грн - зареєстрована 19.09.2022 - затримка 4 днів - штрафна санкція 10 % - 4405,70 грн;

- ПН № 2 від 31.08.2022 на суму ПДВ 10376,67 грн - зареєстрована 19.09.2022 - затримка 4 днів - штрафна санкція 10 % - 1037,67 грн.

Відповідно до висновку Акта, дані камеральної перевірки свідчать про порушення Товариством граничних строків реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, за що пунктом 120-1.1. статті 120-1 Податкового кодексу України передбачена відповідальність.

На підставі Акта відповідачем прийняте податкове повідомлення-рішення від 20.07.2023 № 497140413, яким до позивача застосовано штраф у сумі 2248719,27 грн за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до розрахунку штрафу за порушення термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, Товариству штраф розраховано таким чином:

1. ПН № 7 від 30.06.2022 на суму ПДВ 246,73 грн - зареєстрована 27.07.2022 - затримка 12 днів - штрафна санкція 10 % - 24,67 грн;

2. ПН № 127 від 28.02.2022 на суму ПДВ 1636884,91 грн - зареєстрована 01.09.2022 - затримка 49 днів - штрафна санкція 30 % - 491065,47 грн;

3. ПН № 12 від 30.06.2022 на суму ПДВ 7700,33 грн - зареєстрована 01.09.2022 - затримка 48 днів - штрафна санкція 30 % - 2310,10 грн;

4. ПН № 106 від 31.03.2022 на суму ПДВ 1154287,58 грн - зареєстрована 02.09.2022 - затримка 50 днів - штрафна санкція 30 % - 346286,27 грн;

5. ПН № 2 від 29.07.2022 на суму ПДВ 10417,33 грн - зареєстрована 01.09.2022 - затримка 17 днів - штрафна санкція 20 % - 2083,47 грн;

6. ПН № 103 від 30.04.2022 на суму ПДВ 1450376,57 грн - зареєстрована 12.09.2022 - затримка 60 днів - штрафна санкція 30 % - 435112,97 грн;

7. ПН № 8 від 30.06.2022 на суму ПДВ 58150,38 грн - зареєстрована 14.09.2022 - затримка 61 днів - штрафна санкція 40 % - 23260,27 грн;

8. ПН № 3 від 15.06.2022 на суму ПДВ 147,83 грн - зареєстрована 14.09.2022 - затримка 76 днів - штрафна санкція 40 % - 59,13 грн;

9. ПН № 1 від 01.06.2022 на суму ПДВ 157,31 грн - зареєстрована 14.09.2022 - затримка 76 днів - штрафна санкція 40 % - 62,92 грн;

10. ПН № 10 від 30.06.2022 на суму ПДВ 180,00 грн - зареєстрована 14.09.2022 - затримка 61 днів - штрафна санкція 40 % - 72,00 грн;

11. ПН № 13 від 30.06.2022 на суму ПДВ 1472258,78 грн - зареєстрована 14.09.2022 - затримка 61 днів - штрафна санкція 40 % - 588903,51 грн;

12. ПН № 11 від 30.06.2022 на суму ПДВ 27552,42 грн - зареєстрована 14.09.2022 - затримка 61 днів - штрафна санкція 40 % - 11020,97 грн;

13. ПН № 2 від 15.06.2022 на суму ПДВ 87126,45 грн - зареєстрована 14.09.2022 - затримка 76 днів - штрафна санкція 40 % - 34850,58 грн;

14. ПН № 9 від 30.06.2022 на суму ПДВ 14641,52 грн - зареєстрована 14.09.2022 - затримка 61 днів - штрафна санкція 40 % - 5856,61 грн;

15. ПН № 5 від 30.06.2022 на суму ПДВ 65,00 грн - зареєстрована 14.09.2022 - затримка 61 днів - штрафна санкція 40 % - 26,00 грн;

16. ПН № 6 від 30.06.2022 на суму ПДВ 2792,06 грн - зареєстрована 14.09.2022 - затримка 61 днів - штрафна санкція 40 % - 1116,82 грн;

17. ПН № 1 від 29.07.2022 на суму ПДВ 65,00 грн - зареєстрована 14.09.2022 - затримка 30 днів - штрафна санкція 20 % - 13,00 грн;

18. ПН № 4 від 22.06.2022 на суму ПДВ 207,75 грн - зареєстрована 14.09.2022 - затримка 61 днів - штрафна санкція 40 % - 83,10 грн;

19. ПН № 3 від 29.07.2022 на суму ПДВ 199,61 грн - зареєстрована 14.09.2022 - затримка 30 днів - штрафна санкція 20 % - 39,92 грн;

20. ПН № 5 від 31.07.2022 на суму ПДВ 23284,15 грн - зареєстрована 14.09.2022 - затримка 30 днів - штрафна санкція 20 % - 4656,83 грн;

21. ПН № 6 від 31.07.2022 на суму ПДВ 71720,52 грн - зареєстрована 14.09.2022 - затримка 30 днів - штрафна санкція 20 % - 14344,10 грн;

22. ПН № 7 від 31.07.2022 на суму ПДВ 15578,25 грн - зареєстрована 14.09.2022 - затримка 30 днів - штрафна санкція 20 % - 3115,65 грн;

23. ПН № 4 від 31.07.2022 на суму ПДВ 1384414,63 грн - зареєстрована 14.09.2022 - затримка 30 днів - штрафна санкція 20 % - 276882,87 грн;

24. ПН № 6 від 31.08.2022 на суму ПДВ 65,00 грн - зареєстрована 19.09.2022 - затримка 4 днів - штрафна санкція 10 % - 6,50 грн;

25. ПН № 5 від 31.08.2022 на суму ПДВ 20221,73 грн - зареєстрована 19.09.2022 - затримка 4 днів - штрафна санкція 10 % - 2022,17 грн;

26. ПН № 1 від 31.08.2022 на суму ПДВ 44057,02 грн - зареєстрована 19.09.2022 - затримка 4 днів - штрафна санкція 10 % - 4405,70 грн;

27. ПН № 2 від 31.08.2022 на суму ПДВ 10376,67 грн - зареєстрована 19.09.2022 - затримка 4 днів - штрафна санкція 10 % - 1037,67 грн.

Таке податкове повідомлення-рішення відповідача оскаржувалось позивачем в адміністративному порядку до Державної податкової служби України, проте було залишено без змін.

Вважаючи спірне податкове повідомлення-рішення відповідача від 20.07.2023 №497140413 протиправним, позивач звернувся до суду з даною позовною заявою про його скасування.

Ухвалюючи рішення про задоволення позову суд першої інстанції виходив з того, що на момент складання позивачем податкових накладних, як і на момент подання позивачем на реєстрацію ПН № 127 від 28.02.2022, ПН № 106 від 31.03.2022, ПН № 7 від 30.06.2022, ПН № 12 від 30.06.2022, ПН № 2 від 29.07.2022, фактично не існувало законодавчо визначеного порядку підтвердження неможливості подання податкових накладних в межах граничних строків, тож вимагання від позивача такого підтвердження є необґрунтованим з боку відповідача. Також суд першої інстанції зазначив, що прогалини у законодавстві, враховуючи загальновідому обставину введення в країні воєнного стану (форс-мажор, що підтверджено листом Торгово-промислової палати України від 28.02.2022 № 2024/02.0-7.1), не можуть позбавляти платника податків права на реалізацію законодавчо передбаченої пільги (звільнення від відповідальності).

Окрім того, суд першої інстанції виснував, що позивачем до 30.09.2022 виконано обов`язок щодо реєстрації податкових накладних, виписаних ним з лютого по серпень 2022 року, при цьому належними доказами підтверджено наявність у позивача підстави неможливості виконання обов`язку по реєстрації ПН, як то перебування (податкова адреса платника податків та/або фактичне знаходження/знаходження виробничих потужностей тощо) на території, тимчасово окупований збройними формуваннями Російської Федерації.

З огляду на вищевикладене, суд першої інстанції зазначив про те, що зазначені підстави в сукупності цілком достатніми підставами для визнання оскаржуваного податкового повідомлення-рішення протиправним.

Колегія суддів погоджується із зазначеними висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.

Відповідно до частини другої статті 6 та частини другої статті 19 Конституції України органи законодавчої, виконавчої та судової влади здійснюють свої повноваження у встановлених цією Конституцією межах і відповідно до законів України.

Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Частиною другою статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Виходячи з наведених норм основного закону у зв`язку з положеннями Кодексу адміністративного судочинства України, адміністративний суд, здійснюючи судовий розгляд справи, перевіряє оскаржувані рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень на відповідність вищенаведеним закріпленим процесуальним законом критеріям.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України від 02.12.2010 № 2755-VI (далі - Кодекс).

За приписами підпункту 4.1.4. пункту 4.1. статті 4 Кодексу, податкове законодавство України ґрунтується, у тому числі, на принципі презумпції правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

Пунктом 201.1. статті 201 Кодексу передбачено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до пункту 201.10. статті 201 Кодексу, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Таким чином, Кодекс передбачає обов`язок платників податку на додану вартість забезпечити своєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно з пунктом 120-1.1. статті 120 Кодексу порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

З наведеного слідує, що податкове правопорушення за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної, є вчиненим із моменту закінчення граничного терміну реєстрації податкової накладної, передбаченої пунктом 201.10 статті 201 Кодексу, у свою чергу, строк затримки реєстрації має правове значення для визначення розміру штрафної санкції, а не для його кваліфікації.

Законом України від 17.03.2020 № 533-ІХ, який набрав чинності 18.03.2020, до Кодексу були внесені зміни, а саме: підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України доповнений пунктом 52-1 такого змісту (з урахуванням змін, внесених Законом України від 30.03.2020 № 540-IX та Законом України від 13.05.2020 № 591-ІХ):

«За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за: порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню».

Отже, законодавець шляхом внесення змін до Кодексу запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій, у тому числі і за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування в ЄРПН у відповідний період.

При цьому, пункт 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу містив чітку вказівку на темпоральний критерій незастосування штрафних санкцій за вчинені відповідні порушення: з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Постановою Кабінету Міністрів України від 27.06.2023 № 651 «Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» з 24 години 00 хвилин 30 червня 2023 року відмінено на всій території України карантин.

Разом з тим, у період дії мораторію по карантину, Указом Президента України від 24.02.2022 № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні», затвердженого Законом України від 24.02.2022 № 2102-ІХ «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні», в Україні введено воєнний стан, який діяв, як на момент реєстрації ПН, так і на момент прийняття спірного рішення.

З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу російської федерації та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада України прийняла Закон України від 03.03.2022 №2118-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану», який набрав чинності 07.03.2022 (далі - Закон № 2118-IX), яким підрозділ 10 розділу XX Податкового кодексу України був доповнений пунктом 69, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

Законом України від 12.05.2022 № 2260-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» (далі - Закон № 2260), який набрав чинності 27.05.2022, внесено зміни до пункту 69 та пункту 69-1 підрозділу 10 Кодексу, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24.02.2022 № 64/2022, затвердженим Законом України від 24.02.2022 № 2102-IX «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні», установлено особливості для справляння податків і зборів.

Відповідно до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідних положень» Кодексу, у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності та/або документів (повідомлень), у тому числі передбачених статтями 39 і 39-2, пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Отже, платники податків, які не мали можливості у зв`язку з введенням воєнного стану своєчасно зареєструвати податкові накладні, звільняються від відповідальності, проте зобов`язані це зробити протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо, зокрема: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року; реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 20 липня 2022 року.

Отже, платники податків, які мали можливість своєчасно зареєструвати податкові накладні, складені у період з 01.02.2022 по 31.05.2022, звільняються від відповідальності у разі їх реєстрації до 15.07.2022.

Платники податків, у тому числі щодо своєї філії або акцизного складу, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, у яких відновилася можливість виконувати свої податкові обов`язки, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня відновлення можливості платника податків, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, передбачених цим Кодексом, за умови виконання ними податкових обов`язків щодо реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі акцизних накладних, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового, подання звітності, сплати податків і зборів протягом 60 календарних днів з першого дня місяця, наступного за місяцем відновлення таких можливостей платників податків.

Отже, платники податків, які не мали можливості у зв`язку з введенням воєнного стану своєчасно зареєструвати податкові накладні, складені після 24.02.2022, у яких відновилася така можливість, звільняються від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію ПН, за умови реєстрації протягом 60 календарних днів з першого дня місяця, наступного за місяцем відновлення таких можливостей платників податків.

Платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних (підпункт 69.1-1.пункту 69-1 Кодексу).

Відтак, з набранням чинності Законом №2260-ІХ передбачене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ІІ ПК України звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податку обов`язку, зокрема щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.

Водночас, Закон № 2260-ІХ не визначив порядку підтвердження платниками податку неможливості своєчасно виконати податковий обов`язок по реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року.

Натомість, Міністерство фінансів України своїм наказом від 29.07.2022 № 225 затвердило Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, який був зареєстрований у Міністерстві юстиції України 25.08.2022 за № 967/38303 та набрав чинності лише 06.09.2022 (далі - Порядок №225).

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що на момент складання позивачем податкових накладних, як і на момент подання позивачем на реєстрацію ПН № 127 від 28.02.2022, ПН № 106 від 31.03.2022, ПН № 7 від 30.06.2022, ПН № 12 від 30.06.2022, ПН № 2 від 29.07.2022, фактично не існувало законодавчо визначеного порядку підтвердження неможливості подання податкових накладних в межах граничних строків, що вказує на порушення принципу належного урядування.

Суд звертає увагу на те, що згідно п.4.1.4 ПК України податкове законодавство України ґрунтується на такому принципі, як презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

Поряд із цим, проявом принципу юридичної визначеності є принцип «належного врядування». У рішенні Європейського суду з прав людини «Рисовський проти України» від 20 жовтня 2011 року суд зазначив, що принцип «належного урядування», зокрема, передбачає, що державні органи повинні діяти в належний і якомога послідовніший спосіб. При цьому, на них покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах.

Також суд вважає, що прогалини у законодавстві, враховуючи загальновідому обставину введення в країні воєнного стану (форс-мажор, що підтверджено листом Торгово-промислової палати України від 28.02.2022 № 2024/02.0-7.1), не можуть позбавляти платника податків права на реалізацію законодавчо передбаченої пільги (звільнення від відповідальності).

Згідно із пунктом 1 Розділу ІІ Порядку №225 до платників податків / податкових агентів, які не можуть виконувати податкові обов`язки, передбачені Кодексом або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, застосовуються правила для підтвердження можливості чи неможливості виконання платником такого обов`язку, передбачені цим Порядком.

Підставами неможливості виконання платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами податкових обов`язків (у тому числі обов`язків податкових агентів) є:

1) втрата (знищення чи зіпсуття) первинних документів, комп`ютерного та іншого обладнання внаслідок бойових дій, терористичних актів, диверсій, спричинених військовою агресією Російської Федерації;

2) неможливість використати чи вивезти документи, комп`ютерне та інше обладнання внаслідок ведення бойових дій, терористичних актів, диверсій, спричинених військовою агресією Російської Федерації;

3) використання чи вивезення документів, комп`ютерного або іншого обладнання, пов`язане з ризиком для життя чи здоров`я посадової особи платника податків або неможливе у зв`язку з встановленням уповноваженими органами державної влади відповідно до закону в умовах воєнного стану заборон та/або обмежень;

4) можливість витоку інформації щодо обсягів та місць зберігання пального або спирту етилового та їх знищення надалі внаслідок складання та реєстрації акцизних накладних, та/або подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового, та/або подання заявки на переміщення пального або спирту етилового транспортними засобами, що не є акцизними складами пересувними тощо (виключно в частині виконання визначених цим абзацом обов`язків);

5) відсутність у платника податків інших посадових осіб, уповноважених відповідно до законодавства нараховувати, стягувати та вносити до бюджету податки, збори, а також вести бухгалтерський облік, складати та подавати податкову та фінансову звітність, відсутність можливості у власника призначити таких посадових осіб за умови відсутності у такого платника податків об`єктів оподаткування, або показників, які підлягають декларуванню, відповідно до вимог цього Кодексу, може бути пов`язана з такими обставинами:

посадова особа є одночасно одним із власників юридичної особи за умови, що відсутність такого співвласника (акціонера, учасника, засновника) унеможливлює прийняття рішення про призначення на постійній або тимчасовій основі іншої посадової особи;

юридична особа заснована на власності окремої фізичної особи, яка одночасно є єдиною посадовою особою такої юридичної особи.

6) перебування (податкова адреса платника податків та/або фактичне знаходження / знаходження виробничих потужностей тощо) на території населеного пункту, у якому ведуться воєнні (бойові) дії, який (які) знаходиться в оточенні (блокуванні) або тимчасово окупований збройними формуваннями Російської Федерації;

7) інші обставини непереборної сили (форс-мажорні обставини), підтверджені документально.

Відповідно до пункту 3 розділу II Порядку № 225 до платників податків, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, які на дату набрання чинності цим Порядком мають можливість подати до контролюючого органу заяву та документи (копії документів), інформацію про відсутність можливості виконання податкових обов`язків, застосовуються такі правила.

У разі неможливості виконання платником податків податкового обов`язку, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, платник податків подає не пізніше 30 вересня 2022 року заяву про відсутність такої можливості (крім виконання обов`язку щодо реєстрації акцизних накладних та/або подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового, та/або подання заявки на переміщення пального або спирту етилового транспортними засобами, що не є акцизними складами пересувними тощо) разом з вичерпним переліком документів (копій документів), інформації, які передбачені Переліком документів, що підтверджують неможливість платника податків - юридичної особи, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу своєчасно виконати свій податковий обов`язок, у тому числі обов`язок податкового агента затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року № 225 або Переліком документів, що підтверджують неможливість платника податків - фізичної особи, зокрема самозайнятої особи, своєчасно виконати свій податковий обов`язок, у тому числі обов`язок податкового агента затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року № 225 (далі - Переліки документів) до контролюючого органу в порядку передбаченому пунктом 8 цього розділу.

Заява має містити: повне найменування платника податків згідно з реєстраційними документами або прізвище, ім`я, по батькові (за наявності) платника податків; код платника податків згідно з Єдиним державним реєстром підприємств та організацій України або податковий номер; реєстраційний номер облікової картки платника податків або серію (за наявності) та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відмітку у паспорті); податкову адресу платника податків; найменування контролюючого органу, до якого подається заява; дату подання заяви; чітке та стисле обґрунтування підстав для підтвердження неможливості виконання платником податків податкових обов`язків з посиланням на документальне підтвердження викладених фактів; вичерпний перелік додатків із зазначенням кількості сторінок кожного документа, їх повної назви та реквізитів (дата, номер, найменування органу, що видав документ); які саме податкові обов`язки не мав / не має можливості виконати платник податків; інформацію про податкові періоди, за які неможливо виконувати податкові обов`язки, або інформацію щодо обставин, пов`язаних з проведенням воєнних (бойових) дій, терористичними актами, диверсіями або іншими обставинами непереборної сили (форс-мажорними обставинами), спричиненими військовою агресією Російської Федерації, тимчасовою окупацією збройними формуваннями Російської Федерації; +підписи платника податку - фізичної особи або посадових осіб платника податку, засвідчені печаткою платника податку (за наявності).

Пунктом цього ж Розділу визначено, що до платників податків, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, у яких після дати набрання чинності цим Порядком з`явилася можливість подати до контролюючого органу заяву та документи (копії документів), інформацію про відсутність можливості виконання податкових обов`язків, застосовуються такі правила.

У разі відсутності у платника податків, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, можливості подати таку заяву та відповідні документи (копії документів), інформацію у строки, визначені пунктом 3 цього розділу, платник податків подає заяву та відповідні документи (копії документів), інформацію одночасно з набуттям можливості виконання одного із податкових обов`язків (реєстрації податкової накладної, подання звітності, сплати невиконаного податкового зобов`язання тощо) таким платником податку, передбачених Кодексом або іншим законодавством, контроль за виконанням якого покладено на контролюючий орган, але не пізніше 60 календарних днів з першого дня місяця, наступного за місяцем відновлення таких можливостей платника податків.

Згідно з пунктом 7 Розділу ІІІ Порядку №225 платники податків, які не подали у строки, встановлені пунктами 3 та 4 цього розділу, заяви у довільній формі та відповідних документів (копії документів), що підтверджують неможливість виконання податкового обов`язку, передбаченого Кодексом або іншим законодавством, контроль за виконанням якого покладено на контролюючі органи або щодо яких контролюючий орган прийняв вмотивоване рішення щодо можливості своєчасного виконання таким платником податків свого податкового обов`язку, вважаються такими, що мають можливість своєчасно виконати податкові обов`язки у терміни, визначені Кодексом або іншим законодавством, контроль за виконанням якого покладено на контролюючі органи.

Так, доказів того, що позивач таким Порядком № 225 скористався, матеріали справи не містять, однак як зазначалося раніше, реєстрація податкових накладних здійснена Товариством до прийняття такого Порядку.

Колегія суддів наголошує на тому, що відповідно до підпункту 6 пункту 1 розділу ІІ Порядку № 225, однією з підстав неможливості виконання платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами податкових обов`язків (у тому числі обов`язків податкових агентів) є перебування (податкова адреса платника податків та/або фактичне знаходження/знаходження виробничих потужностей тощо) на території населеного пункту, у якому ведуться воєнні (бойові) дії, який (які) знаходиться в оточенні (блокуванні) або тимчасово окупований збройними формуваннями Російської Федерації.

Відповідно до наказу Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України від 22.12.2022 № 309 «Про затвердження Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією» Енергодарська міська територіальна громада з 04.03.2022 та Благовіщенська сільська територіальна громада з 02.03.2022 включені до тимчасово окупованої Російською Федерацією території України.

Матеріалами справи підтверджено, що перереєстрація Товариства у м. Києві здійснена лише 11.08.2022, до цього часу Товариство, його посадові особи та працівники перебували за фактичним місцем знаходження потужностей в м. Енергодар за місцезнаходженням Запорізької атомної електростанції, а зареєстровано Товариство було в Запорізькій області, Кам?янсько-Дніпровський районі, село Благовіщенка.

Згідно із нотаріально посвідченими поясненнями головного бухгалтера Товариства ОСОБА_1 , з 22.04.2004 вона займає посаду головного бухгалтера Товариства. Одним із видів господарської діяльності Товариства є забезпечення харчуванням працівників Запорізької атомної електростанції (далі - «ЗАЕС»). Товариство орендувало їдальні на території ЗАЕС та готувало і продавало їжу для працівників ЗАЕС. З початком повномасштабного російського вторгнення, з березня 2022 року Благовіщенська громада (де було зареєстроване Товариство), місто Енергодар (де Товариство провадило господарську діяльність) та, власне, ЗАЕС були окуповані російськими військами. Попри це працівники Товариства, розуміючи важливість підтримання працівників ЗАЕС, продовжували знаходитись на ЗАЕС навіть після її захоплення загарбниками та продовжували забезпечувати харчуванням працівників ЗАЕС, хоча це і створювало ризик для їх життя. Налаштування окупантами своєї влади та ЗМІ вплинули одразу на зв`язок з Україною. Я, інші посадові особи Товариства мали суттєві складнощі з доступом до будь-яких українських ресурсів, сервісів. Зокрема Електронного кабінету платника податків. Доступ в Інтернет був нерегулярним, в більшості геть відсутнім. Окупанти провели «свій» Інтернет та мобільний зв`язок. Незважаючи на постійну небезпеку для свого життя, я, як головний бухгалтер Товариства, усвідомлюючи необхідність виконання обов`язків. покладених законом на Товариство як платника податків, шукала можливість продовжувати виконувати податкові обов`язки Товариства, в тому числі щодо реєстрації податкових накладних. Спочатку потрібно було вирішити питання з офісним обладнанням, зокрема комп`ютером, адже техніку Товариства відібрали окупанти (підтверджується відкритим кримінальним провадженням, докази наявні у матеріалах справи). Про повне та своєчасне виконання податкових обов`язків в таких умовах не могло йти й мови. Ми були повністю відрізані від нашої держави. Крім того, виконання обов`язків на користь України створювало загрозу для життя та здоров`я. Однак попри це я намагалася зареєструвати. податкові накладні, подати податкову звітність. При цьому. відправляючи декларацію, податкову накладну на реєстрацію я навіть не розуміла чи вони відправлені, тому що інтернет був такий слабким та непостійним, оновлення статусу по документу не відбувалося. Влітку 2022 року було вирішено виїжджати на підконтрольну Україні територію. Як тільки ми заїхали на підконтрольну територію України, ми зайнялись перереєстрацією Товариства у м. Києві. Після перереєстрації Товариства, до 19.09.2022 були зареєстровані усі податкові накладні, складені за період з 28.02.2022 по 31.08.2022. Товариству знадобився деякий час дія отримання доступу до сервера, який продовжував знаходитися на окупованій території, на якому завантажувалися документи для введення бухгалтерського обліку. Також необхідні документи вдалось отримати у інших бухгалтерів Товариства, які залишились на окупованій території і з якими вдалось вийти на зв`язок. Вже у вересні 2022 року Товариство зареєструвало всі податкові накладні на суму ПДВ в розмірі 7 493 175,56 грн за період з 28.02.2022 по 31.08.2022. Неможливість своєчасної реєстрації податкових накладних викликана форс-мажорними обставинами, а саме окупацією регіону, де знаходилося Товариство, і всіма обставинами, що з цього слідували.

За приписами пункту 3 розділу ІІ Порядку № 225 до платників податків, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, які на дату набрання чинності цим Порядком мають можливість подати до контролюючого органу заяву та документи (копії документів), інформацію про відсутність можливості виконання податкових обов`язків, застосовуються такі правила.

У разі неможливості виконання платником податків податкового обов`язку, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, платник податків подає не пізніше 30 вересня 2022 року заяву про відсутність такої можливості (крім виконання обов`язку щодо реєстрації акцизних накладних та/або подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового, та/або подання заявки на переміщення пального або спирту етилового транспортними засобами, що не є акцизними складами пересувними тощо) разом з вичерпним переліком документів (копій документів), інформації, які передбачені Переліком документів, що підтверджують неможливість платника податків - юридичної особи, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу своєчасно виконати свій податковий обов`язок, у тому числі обов`язок податкового агента затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 № 225 або Переліком документів, що підтверджують неможливість платника податків - фізичної особи, зокрема самозайнятої особи, своєчасно виконати свій податковий обов`язок, у тому числі обов`язок податкового агента затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 № 225 (далі - Переліки документів) до контролюючого органу в порядку передбаченому пунктом 8 цього розділу.

Отже, виходячи з наведеного, платник податків також мав мати можливість подати до контролюючого органу до 30.09.2022 заяву та документи (копії документів), інформацію про відсутність можливості виконання податкових обов`язків.

Судом встановлено, що натомість позивачем до вказаного строку, тобто до 30.09.2022 виконано обов`язок щодо реєстрації податкових накладних, виписаних ним з лютого по серпень 2022 року.

При цьому, з викладеного вбачається наявність у позивача підстави неможливості виконання обов`язку по реєстрації ПН, як то перебування (податкова адреса платника податків та/або фактичне знаходження/знаходження виробничих потужностей тощо) на території, тимчасово окупований збройними формуваннями Російської Федерації. Такі обставини підтверджені належними чином наявними у справі доказами.

Таким чином, оскільки у зв`язку з введенням воєнного стану позивач до 11.08.2022 не мав обґрунтованої можливості зареєструвати податкових накладних після 24.02.2022 у встановлені Кодексом строки, у тому числі до 15.07.2022, то в силу положень підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідних положень» Кодексу, він звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію ПН, враховуючи, що відповідні податкові накладні зареєстровані ним протягом 60 календарних днів з першого дня місяця, наступного за місяцем відновлення можливості реєстрації ПН.

Відповідно до пункту 109.1 статті 109 ПК України податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.

Порушення податкового законодавства та порушень вимог, встановлених іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, тягне за собою відповідальність, передбачену цим Кодексом та іншими законами України (п.109.2 ст.109 ПК України).

Законом № 2260-IX підпункт 69.2 викладено в такій редакції: «У разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються».

При цьому, підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу визначено, що вчинення діяння (дії або бездіяльності) внаслідок обставин непереборної сили (форс-мажору) є обставиною, що звільняє від фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Торгово-промислова палата України листом від 28.02.2022 № 2024/02.0-7.1 засвідчила форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили): військову агресію Російської Федерації проти України, що стало підставою введення воєнного стану із 05 години 30 хвилин 24 лютого 2022 року строком на 30 діб, відповідно до Указу Президента України від 24 лютого 2022 року № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні». Також ТПП України підтвердила, що зазначені обставини з 24 лютого 2022 року до їх офіційного закінчення, є надзвичайними, невідворотними та об`єктивними обставинами для суб`єктів господарської діяльності та/або фізичних осіб по договору, окремим податковим та/чи іншим зобов`язанням/обов`язком, виконання яких/-го настало згідно з умовами договору, контракту, угоди, законодавчих чи інших нормативних актів і виконання відповідно яких/-го стало неможливим у встановлений термін внаслідок настання таких форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили).

При цьому суд враховує висновки Верховного Суду, наведені у постанові від 25.01.2022 у справі № 280/1615/19 про те, що якщо затримка реєстрації податкових накладних в ЄРПН виникла не з вини платника податків, це свідчить про протиправність застосування контролюючим органом до нього штрафу за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних.

Крім того, колегія суддів відхиляє доводи апелянта стосовно того, що постановою Печерського районного суду від 19.06.2023 року у справі № 757/19993/23-п відповідно до якої громадянку України, працюючу головним бухгалтером ТОВ «Комбінат громадського харчування АЕС» визнано винною у вчиненні правопорушення, передбаченого ч.1 ст. 1631 Кодексу України про адміністративні правопорушення, оскільки в межах даного спору судом досліджено обставини щодо наявності підстав для застосування штрафних санкцій, передбачених п.120-1.1 статті 120 ПК України щодо ТОВ «Комбінат громадського харчування АЕС» за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних.

При цьому, колегія суддів погоджується з доводами контролюючого органу про помилковість посилань суду першої інстанції на правові висновки, викладені у постанові Верховного Суду від 25.01.2022 по справі № 280/1615/19, оскільки спір у зазначеній справі пов`язаний із встановлення відсутності вини платника податків при несвоєчасній реєстрації податкових накладних в ЄРПН з огляду на відсутність у товариства коштів на електронному рахунку СЕА ПДВ, у даному ж випадку таким фактором є лише наявність форс-мажорних обставин.

При цьому, дослідивши здійснений відповідачем розрахунок штрафу, виходячи з його підходу щодо обов`язку реєстрації ПН до 15.07.2022, судом встановлено невідповідність розрахунків Акта та спірного рішення.

Разом з тим, відповідачем невірно розраховано кількість днів прострочення по ПН № 127 від 28.02.2022 визначено затримку 49 днів замість 47; по ПН № 12 від 30.06.2022 визначено затримку 48 днів замість 47); по ПН №106 від 31.03.2022 визначено затримку 50 днів замість 48; по ПН № 2 від 29.07.2022 визначено затримку 17 днів замість 16; по ПН № 103 від 30.04.2022 визначено затримку 60 днів замість 58; по ПН № 8 від 30.06.2022 визначено затримку 61 день замість 60; по ПН № 3 від 15.06.2022 визначено затримку 76 днів замість 60; по ПН № 1 від 01.06.2022 визначено затримку 76 днів замість 60; по ПН № 10 від 30.06.2022 визначено затримку 61 день замість 60; по ПН № 13 від 30.06.2022 визначено затримку 61 день замість 60; по ПН № 11 від 30.06.2022 визначено затримку 61 день замість 60; по ПН № 2 від 15.06.2022 визначено затримку 76 днів замість 60; по ПН № 9 від 30.06.2022 визначено затримку 61 день замість 60; по ПН № 5 від 30.06.2022 визначено затримку 61 день замість 60; по ПН № 6 від 30.06.2022 визначено затримку 61 день замість 60; по ПН № 1 від 29.07.2022 визначено затримку 30 днів замість 29; по ПН № 4 від 22.06.2022 визначено затримку 61 день замість 60; по ПН № 3 від 29.07.2022 визначено затримку 30 днів замість 29; по ПН № 5 від 31.07.2022 визначено затримку 30 днів замість 29; по ПН № 6 від 31.07.2022 визначено затримку 30 днів замість 29; по ПН № 7 від 31.07.2022 визначено затримку 30 днів замість 29; по ПН № 4 від 31.07.2022 визначено затримку 30 днів замість 29; по ПН від 31.08.2022 №№ 6, 5, 1, 2 визначено затримку 4 дні замість 3, у зв`язку з чим відповідачем невірно розраховано суму штрафу спірним податковим повідомленням-рішенням.

За таких обставин, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про наявність підстав для визнання протиправним та скасування податкового-повідомлення.

Колегія суддів, переглянувши рішення суду першої інстанції, дійшла висновку, що при прийнятті рішення, суд першої інстанції дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального права.

Крім того, колегія суддів зауважує, що доводи апеляційної скарги жодним чином не спростовують правильність висновків суду першої інстанції.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін.

Згідно із ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.

Підстави для розподілу судових витрат відсутні.

Керуючись ст. ст. 311, 315, 316, 321, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м.Києві - залишити без задоволення.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 21 жовтня 2025 року - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення. Касаційна скарга на рішення суду апеляційної інстанції подається безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.

Головуючий суддя Є.Д. Кравченко

Судді: О.О. Осіпова

С.В. Златін

Повний текст постанови виготовлено та підписано 31.08.2026 року.