Рішення від 25 серпня 2026 р. у справі №380/13711/26 — Львівський окружний адміністративний суд

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

26 серпня 2026 рокусправа № 380/13711/26

Львівський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Брильовського Р.М. розглянувши у письмовому провадженні в порядку спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Приватного акціонерного товариства «КДЗ» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними дій, визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії, -

встановив:

На розгляд Львівського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Приватного акціонерного товариства «КДЗ» до Головного управління ДПС у Львівській області, у якому просить суд:

- визнати протиправними дії Головного управління ДПС у Львівській області щодо зарахування (рознесення) сплачених ПрАТ «КДЗ» платежів з податку на додану вартість усупереч призначенню платежу та щодо формування і відображення в інтегрованій картці платника ПрАТ «КДЗ» податкового боргу з податку на додану вартість у сумі 304 818,89 грн;

- зобов`язати Головне управління ДПС у Львівській області привести дані інтегрованої картки платника ПрАТ «КДЗ» з податку на додану вартість до стану, який існував до порушення прав позивача, шляхом зарахування сплачених ПрАТ «КДЗ» платежів відповідно до їх призначення, здійснення перерахунку стану розрахунків та виключення податкового боргу з податку на додану вартість, сформованого внаслідок зарахування сплачених позивачем платежів усупереч їх призначенню;

- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 23.04.2026 № 455/4-1301 про стягнення коштів з рахунків та електронних гаманців ПрАТ «КДЗ» у банках, небанківських надавачів платіжних послуг та емітентів електронних грошей у рахунок погашення податкового боргу в сумі 63 195,00 грн.

В обгрунтування позовних вимог зазначає, що після відкриття провадження у справі № 380/9985/26 контролюючий орган змінив стан обліку щодо суми 282 015,55 грн, однак не здійснив повного коригування інтегрованої картки платника та не усунув похідних наслідків цього нарахування, залишивши в обліку непідтверджені суми податкового боргу і пені. Головне управління ДПС у Львівській області наклало обтяження на банківські рахунки позивача. У зв`язку з цим 03.06.2026 ПрАТ «КДЗ» звернулося до ГУ ДПС у Львівській області зі скаргою щодо нездійснення коригування інтегрованої картки платника та незняття непідтвердженої суми податкового боргу і пені, в якій виклало обставини спору, просило пояснити походження заборгованості, привести облік у відповідність до фактичного стану розрахунків та зняти обтяження з банківського рахунку. У відповідь на скаргу відповідач надав лист, до якого долучив виписку з інтегрованої картки платника ПрАТ «КДЗ» з ПДВ станом на 11.06.2026. Відповідач повідомив, що станом на 09.06.2026 заборгованість ПрАТ «КДЗ» з податку на додану вартість становить 304 818,89 грн та зазначив, що ця сума обліковується за поданими підприємством податковими деклараціями. Відповідач сам вказав джерело заборгованості, а саме податкові декларації з ПДВ за червень, липень, серпень і вересень 2025 року. У рядку 18 кожної декларації визначено суму податку, яка підлягає сплаті до державного бюджету. Позивач стверджує, що він не має непогашеного зобов`язання за цими деклараціями. Усі задекларовані суми сплачені в повному обсязі окремими платіжними інструкціями через АТ «ПУМБ» на користь Казначейства України з чітким зазначенням податкового періоду в призначенні платежу. Кожне задеклароване зобов`язання з ПДВ за червень, липень, серпень і вересень 2025 року сплачено в повному обсязі, у межах граничних строків сплати та з прямим зазначенням відповідного податкового періоду в призначенні платежу. За самостійно задекларованими зобов`язаннями з ПДВ борг у позивача відсутній. Єдиним поясненням виникнення заборгованості є те, що відповідач, усупереч призначенню платежів, зарахував сплачені позивачем поточні платежі не за вказаним призначенням, а в погашення іншої, старішої суми, яка обліковувалася в інтегрованій картці платника. Такою старішою сумою була штрафна санкція 282 015,55 грн та пеня 12 733,04 грн за податковим повідомленням-рішенням форми «Ш» № 25296/13-01-04-07/191738 від 06.06.2024, яке оскаржується у справі № 380/9985/26. Саме з існуванням цієї суми в інтегрованій картці платника відповідач фактично пов`язує подальше незарахування поточних платежів позивача за їх прямим призначенням. Листом від 15.06.2026 відповідач підтвердив, що 29.05.2026 у зв`язку з відкриттям провадження у справі № 380/9985/26 він виключив з інтегрованої картки платника штрафну санкцію 282 015,55 грн. та пеню 12 733,04 грн за зазначеним ППР форми «Ш». Однак відповідач не здійснив повного коригування обліку та не усунув похідні наслідки попереднього зарахування поточних платежів позивача в погашення цієї суми. Внаслідок такого зарахування за фактично сплаченими деклараціями за червень, липень, серпень і вересень 2025 року в обліку утворилася штучна заборгованість, а її частина в сумі 63 195,00 грн. стала підставою для прийняття рішення № 455/4-1301 про стягнення коштів. Рішення від 23.04.2026 № 455/4-1301 пред`явлено до примусового виконання банкам, у яких відкрито рахунки ПрАТ «КДЗ», і фактично виконувалося шляхом примусового списання коштів з рахунку підприємства. Загальна сума коштів, примусово списаних з рахунку позивача на виконання рішення № 455/4-1301, становить 70 465,83 грн, що на 7 270,83 грн перевищує визначену цим рішенням суму податкового боргу 63 195,00 грн. Уже станом на 30.04.2026 з рахунку позивача було списано 63 222,59 грн, тобто визначену рішенням суму було повністю погашено. Незважаючи на повне погашення визначеної рішенням № 455/4-1301 суми, відповідач не відкликав це рішення з виконання. Примусові списання за цим рішенням тривали і після 30.04.2026, а рахунок позивача залишається під обтяженням і на час подання цього позову. Відповідач продовжує примусове виконання рішення про стягнення коштів, яке вже виконано в повному обсязі та з перевищенням, а сформований ним податковий борг продовжує обліковуватися, попри те, що самостійно задекларовані зобов`язання позивача сплачені, а кошти за рішенням стягнуто понад визначену суму. Це додатково підтверджує безпідставність як облікованого боргу, так і подальшого виконання рішення № 455/4-1301. Оскаржуване рішення № 455/4-1301 не містить самостійного мотивування, не пояснює історію виникнення боргу та не містить розрахунку, який дозволив би перевірити, чому сплачені позивачем суми за липень, серпень і вересень 2025 року обліковуються як несплачені. Фактично борг у сумі 63 195,00 грн. є результатом не несплати, а перерознесення сплачених платежів. Відповідач виключив 29.05.2026 з інтегрованої картки платника штраф 282 015,55 грн. та пеню 12 733,04 грн. Проте він не провів повного перерахунку наслідків попереднього зарахування платежів і продовжує обліковувати як борг суми за деклараціями, які фактично сплачені. Держава не може отримувати майнову перевагу з власної помилки в обліку та з власного несвоєчасного реагування на судове рішення. У відповіді від 15.06.2026 відповідач одночасно оперує кількома сумами, а саме 304 818,89 грн поточної заборгованості, 232 904,37 грн. за червень 2025 року, 63 195,00 грн за рішенням № 455/4-1301, а також 282 015,55 грн штрафу та 12 733,04 грн пені, які вже виключено з обліку. За таких умов платник не може встановити, яка частина платежів і на яку підставу була зарахована. Рішення, що підлягає негайному виконанню банками, має бути сформульоване так, щоб його законність можна було перевірити без припущень. Просить позов задовольнити у повному обсязі.

Відповідач подав відзив на позов, у якому зазначив, що згідно з реєстром транзакцій ПрАТ «КДЗ» у період з 01.01.2025 по 30.10.2025 здійснювалося зарахування коштів за кодами сплати « 101», «140» та « 242» («Надходження до бюджету коштів з рахунку в системі електронного адміністрування ПДВ»). ПК України прямо передбачає можливість погашення податкового боргу саме з податку на додану вартість за рахунок коштів, які обліковуються на електронному рахунку платника в системі електронного адміністрування ПДВ. Законодавством не лише не встановлено заборони на використання таких коштів для погашення податкового боргу з ПДВ, а й прямо визначено їх одним із джерел погашення такого боргу, за винятком податкового боргу, що виник до 01 липня 2015 року. Саме тому за наявності у платника податкового боргу з податку на додану вартість кошти, що надходять з його електронного рахунку до бюджету, можуть бути використані для погашення такого боргу відповідно до порядку, встановленого ПК України. ПрАТ «КДЗ» подало податкові декларації з податку на додану вартість: № 9140861643 від 19.05.2025, № 9177792364 від 19.06.2025, № 9214426980 від 21.07.2025, № 9251534187 від 20.08.2025, № 9285806294 від 18.09.2025 та № 9323092409 від 17.10.2025, якими самостійно визначено суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість. Позивач у позовній заяві зазначає, що ПрАТ «КДЗ» у повному обсязі виконало свій податковий обов`язок щодо сплати податку на додану вартість за податковими деклараціями за червень–вересень 2025 року, посилаючись на платіжні інструкції та здійснені платежі. Зазначені доводи є неповними, оскільки позивач не враховує, що станом на 30.05.2025 за ПрАТ «КДЗ» обліковувався податковий борг з податку на додану вартість у сумі 636 006,84 грн. За таких обставин контролюючий орган був зобов`язаний діяти відповідно до імперативних вимог пункту 87.9 статті 87 ПК України та зараховувати усі кошти, що надходили від платника податків, у рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від призначення платежу, визначеного платником. Зміна напряму зарахування коштів була здійснена не з ініціативи чи на розсуд контролюючого органу, а виключно на виконання прямих приписів ПК України. Враховуючи, що позивач самостійно перераховував кошти на електронний рахунок у системі електронного адміністрування ПДВ за наявності непогашеного податкового боргу з цього ж податку, контролюючий орган, керуючись імперативними приписами пункту 87.9 статті 87 та пункту 131.2 статті 131 ПК України, правомірно здійснював зарахування таких коштів у рахунок погашення податкового боргу відповідно до черговості його виникнення. Частина податкового боргу ПрАТ «КДЗ» була сформована на підставі податкового повідомлення-рішення форми «Ш» №25296/13-01-04-07/191738 від 06.06.2024, яким до позивача застосовано штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 282 015,55 грн. Після відкриття Львівським окружним адміністративним судом 21.05.2026 провадження у справі №380/9985/26 щодо оскарження зазначеного податкового повідомлення-рішення 29.05.2026 контролюючий орган його виключив з інтегрованої картки платника на період судового оскарження. Твердження позивача про те, що після виключення податкового повідомлення-рішення форми «Ш» контролюючим органом не було здійснено відповідного перерахунку або належного відображення змін в інтегрованій картці платника, не відповідають фактичним обставинам справи. З інтегрованої картки платника вбачається, що 29.05.2026 контролюючий орган не лише виключив з обліку штрафну санкцію у сумі 282 015,55 грн та нараховану на неї пеню, а й здійснив перерахунок податкових зобов`язань шляхом зарахування зазначеної суми у рахунок погашення основного податкового зобов`язання з податку на додану вартість за декларацією №9214426980 від 21.07.2025, загальна сума податкового зобов`язання за якою становила 716 254 грн, із дотриманням установленої законодавством черговості погашення податкового боргу. Таким чином, після виключення з інтегрованої картки платника неузгодженого грошового зобов`язання контролюючим органом уже здійснено всі необхідні дії щодо приведення даних інтегрованої картки у відповідність до фактичного стану розрахунків платника з бюджетом. Позивач фактично просить суд зобов`язати контролюючий орган не усунути помилки в інтегрованій картці платника, а здійснити повторне перепризначення раніше сплачених платежів відповідно до визначеного ним призначення, незважаючи на те, що на момент їх надходження до бюджету у платника існував податковий борг, а тому діяли імперативні приписи пункту 87.9 статті 87 ПК України. Задоволення вимоги позивача фактично зводилося б до зобов`язання контролюючого органу вчинити дії, які не передбачені ПК України та суперечать імперативним положенням пункту 87.9 статті 87 цього Кодексу та не можуть бути реалізовані в межах встановленого законодавством порядку ведення інтегрованих карток платників податків. Позивач не надав жодного належного доказу того, що податковий борг, який обліковується за ним після проведеного 29.05.2026 перерахунку, виник саме внаслідок неправомірного зарахування платежів усупереч їх призначенню. Натомість матеріали справи підтверджують, що залишок податкового боргу є наслідком наявності непогашених узгоджених податкових зобов`язань, а не результатом будь-яких протиправних дій контролюючого органу. На дату прийняття рішення №455/4-1301 за ПрАТ «КДЗ» обліковувався податковий борг з податку на додану вартість, який у встановленому законом порядку не був погашений. Саме наявність такого податкового боргу була передбаченою законом підставою для застосування контролюючим органом заходів щодо його примусового стягнення. Водночас рішення №455/4-1301 прийняте щодо стягнення 63 195,00 грн, що складають частину податкового боргу з податку на додану вартість, яка існувала на момент його прийняття та не була погашена платником добровільно. Позивач не надав належних і допустимих доказів того, що станом на 23.04.2026 зазначений податковий борг був відсутній або що контролюючий орган неправильно визначив його розмір. Правомірність рішення про стягнення коштів безпосередньо залежить від наявності чи відсутності податкового боргу на дату його прийняття. Оскільки на момент прийняття рішення №455/4-1301 податковий борг ПрАТ «КДЗ» існував, а контролюючий орган діяв у межах повноважень та у спосіб, визначені ПК України, підстави для визнання зазначеного рішення протиправним та його скасування відсутні. Просив у задоволенні позову відмовити.

Ухвалою судді від 7 липня 2026 року позовну заяву залишено без руху у зв`язку з несплатою судового збору.

Ухвалою судді від 14 липня 2026 року прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження у справі; справу вирішено розглядати за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами.

4.08.2026 на адресу суду від позивача надійшла відповідь на відзив, в якій позивач спростовує доводи відповідача. Вказує, що предметом спору є не факт сплати позивачем задекларованих сум, який відповідач не заперечує, а правомірність адміністративного перерозподілу цих коштів та доведеність підстав такого перерозподілу. Відзив не спростував жодного з доводів позовної заяви, а в частині їх підтвердив. Відповідач не довів наявності податкового боргу як передумови застосування пункту87.9 статті 87 ПК України, а натомість довів імперативність норми, яку позивач не заперечував. Відповідач визнав, що спрямовував сплачені позивачем кошти на погашення суми, яку сам згодом виключив з обліку як неузгоджену. Відповідач визнав факт перерахунку 29.05.2026, але за його ж цифрами цей перерахунок є неповним щонайменше на 220 171,33 грн. Відповідач не розкрив складу суми 636 006,84 грн. і навів дату, яка виключає можливість включення до неї нарахувань за деклараціями червня, липня, серпня і вересня 2025 року. Відповідач не обґрунтував застосування позасудового порядку стягнення за пунктом 95.5 статті 95 ПК України до боргу, який за його ж версією походить від податкового повідомлення-рішення. Відповідач не заперечив доводів про продовження примусового виконання вже виконаного рішення та про стягнення 70 465,83 грн при визначеній рішенням сумі 63 195,00 грн. Відповідач послався на технічну неможливість коригування обліку, спростувавши цей довід іншим розділом того самого відзиву. Також ПрАТ «КДЗ» заперечило проти посилання відповідача на технічну неможливість коригування інтегрованої картки платника, оскільки сам відповідач зазначив про проведення ним 29.05.2026 перерахунку та зарахування 282 015,55 грн на конкретну декларацію. На думку позивача, це свідчить про наявність можливості коригування облікових даних.

У зв`язку з наведеним позивач також порушив питання про витребування у ГУ ДПС у Львівській області деталізованої інтегрованої картки платника, реєстру рознесення платежів, розрахунку суми податкового боргу 636 006,84 грн, документів щодо проведеного 29.05.2026 перерахунку та відомостей щодо фактичного виконання рішення № 455/4-1301. За результатами розгляду наведених заперечень позивач наполягав на задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

Ухвалою Львівського окружного адміністративного суду від 6.08.2026 з метою повного, всебічного та об`єктивного з`ясування обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, суд визнав за необхідне витребувати у Головного управління ДПС у Львівській області додаткові докази.

17.08.2026 за вх.№ 73056 суд отримав від відповідача додаткові пояснення щодо предмету позову. У додаткових поясненнях ГУ ДПС у Львівській області заперечило доводи ПрАТ «КДЗ» та додатково обґрунтувало правомірність рішення від 23.04.2026 № 455/4-1301 про стягнення коштів у рахунок погашення податкового боргу. Відповідач повторно зазначив, що станом на 11.08.2026 за позивачем обліковувалася заборгованість з ПДВ у сумі 304 818,89 грн, у тому числі за деклараціями за червень–вересень 2025 року. При цьому задекларовані за липень–вересень 2025 року зобов`язання у загальній сумі 63 195,00 грн залишалися непогашеними. ГУ ДПС у Львівській області вказало, що оскаржуване рішення прийнято відповідно до пункту 95.5 статті 95 ПК України щодо грошових зобов`язань, визначених платником самостійно, стосовно яких минув 90-денний строк сплати. Відповідач наголосив, що рішення містить конкретну суму податкового боргу, вид платежу та підстави його виникнення. Також відповідач послався на положення пункту 87.9 статті 87 ПК України, відповідно до яких погашення податкового боргу здійснюється у встановленій законом черговості незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків. З огляду на наведене ГУ ДПС у Львівській області вважало рішення від 23.04.2026 №455/4-1301 правомірним та просило відмовити у задоволенні позову в повному обсязі.

18.08.2026 за вх.№73209 ГУ ДПС у Львівській області подало додаткові пояснення на виконання ухвали Львівського окружного адміністративного суду від 06.08.2026. У додаткових поясненнях відповідач повторно зазначив, що станом на 30.05.2025 за ПрАТ «КДЗ» обліковувався податковий борг з ПДВ у сумі 636 006,84 грн, у зв`язку з чим сплачені позивачем кошти підлягали зарахуванню в рахунок погашення такого боргу відповідно до пункту 87.9 статті 87 ПК України. Також ГУ ДПС у Львівській області надало роз`яснення щодо проведеного 29.05.2026 перерахунку інтегрованої картки платника, зазначивши, що виключення неузгодженого податкового повідомлення-рішення не призвело до втрати факту сплати коштів, а лише зумовило відповідне коригування їх облікового відображення. Крім того, на виконання ухвали суду відповідач навів відомості щодо стану розрахунків за податковим повідомленням-рішенням форми «Н» №2082/13-01-04-07 від 16.01.2026 та зазначив, що станом на 13.08.2026 за ПрАТ «КДЗ» обліковувалася заборгованість з ПДВ у розмірі 304 818,98 грн, із наведенням її складових. Також на виконання вимог ухвали від 06.08.2026 відповідач надав інформацію про фактичне надходження до бюджету 70 465,83 грн за рахунок коштів, стягнутих на виконання рішення від 23.04.2026 №455/4-1301, та зазначив, що такі кошти були спрямовані на погашення податкової заборгованості відповідно до встановленої законом черговості.

Всебічно дослідивши та об`єктивно оцінивши наявні в матеріалах справи докази, які мають юридичне значення для вирішення спору, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини справи, на яких ґрунтуються позовні вимоги та заперечення сторін, суд встановив наступне.

І. Щодо позовних вимог визнати протиправними дії Головного управління ДПС у Львівській області щодо зарахування (рознесення) сплачених ПрАТ «КДЗ» платежів з податку на додану вартість усупереч призначенню платежу та щодо формування і відображення в інтегрованій картці платника ПрАТ «КДЗ» податкового боргу з податку на додану вартість у сумі 304 818,89 грн суд зазначає таке.

ПрАТ «КДЗ» є платником податку на додану вартість та користувачем електронного рахунку в системі електронного адміністрування ПДВ.

Як встановлено судом, ПрАТ «КДЗ» подало податкові декларації з податку на додану вартість за червень–вересень 2025 року, якими самостійно визначило податкові зобов`язання: за червень 2025 року – у розмірі 716 254,00 грн (декларація №9214426980 від 21.07.2025), за липень 2025 року – 7 349,00 грн (декларація №9251534187 від 20.08.2025), за серпень 2025 року – 23 367,00 грн (декларація №9285806294 від 18.09.2025), за вересень 2025 року – 32 479,00 грн (декларація №9323092409 від 17.10.2025).

На виконання зазначених податкових зобов`язань позивач здійснив перерахування коштів на електронний рахунок у системі електронного адміністрування ПДВ, зокрема за червень 2025 року – 716 254,00 грн за платіжною інструкцією №505 від 28.07.2025, за липень 2025 року – 7 349,00 грн за платіжною інструкцією №578 від 28.08.2025, за серпень 2025 року – 23 367,00 грн за платіжною інструкцією №645 від 26.09.2025 та за вересень 2025 року – 32 479,00 грн за платіжною інструкцією №698 від 29.10.2025. У призначенні зазначених платежів позивачем були визначені відповідні податкові періоди. Зазначені обставини сторонами не заперечуються.

Водночас, як убачається з матеріалів справи, в інтегрованій картці платника надалі відображалася заборгованість за відповідними податковими деклараціями. Так, станом на 13.08.2026 за декларацією за червень 2025 року обліковувалася заборгованість у розмірі 232 904,37 грн, за декларацією за липень 2025 року – 7 349,00 грн, за декларацією за серпень 2025 року – 23 367,00 грн, за декларацією за вересень 2025 року – 32 479,00 грн.

Позивач вважає, що сплачені ним кошти були зараховані контролюючим органом не відповідно до визначеного ним у платіжних інструкціях призначення платежу, а в рахунок погашення іншої заборгованості. Натомість ГУ ДПС у Львівській області обґрунтовує правомірність такого порядку зарахування наявністю у позивача податкового боргу та застосуванням контролюючим органом передбаченої пунктом 87.9 статті 87 ПК України черговості погашення податкового боргу.

Отже, предметом дослідження у цій справі є правомірність порядку зарахування контролюючим органом коштів, сплачених ПрАТ «КДЗ» та правові підстави подальшого відображення в інтегрованій картці платника заборгованості за зазначеними податковими деклараціями. Вирішуючи спір, суд застосовує наведені нижче норми законодавства та виходить із таких мотивів.

Відповідно до положень ч.1 ст.67 Конституції України, кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовані Податковим кодексом України від 2 грудня 2010 року № 2755-VI, з наступними змінами та доповненнями (далі - ПК України).

Пунктом 200-1.1 статті 200-1 розділу V ПК України передбачено затвердження Кабінетом Міністрів України порядку електронного адміністрування ПДВ. Такий порядок затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 16.10.2014 року № 569 «Деякі питання електронного адміністрування податку на додану вартість» (далі – Порядок № 569).

Електронний рахунок в системі електронного адміністрування ПДВ (далі – електронний рахунок) – рахунок, відкритий платнику податку в Казначействі, на який платником перераховуються кошти з власного поточного рахунку в сумах, необхідних для збільшення розміру суми, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної (далі - розрахунок коригування) в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також в сумах, недостатніх для сплати до бюджету узгоджених податкових зобов`язань з цього податку.

Для кожного платника податку відкривається один електронний рахунок.

Згідно з пунктом 5 Порядку № 569, електронні рахунки відкриваються Казначейством платникам ПДВ автоматично на підставі реєстру платників податку, який ДФС після присвоєння особі індивідуального податкового номера платника ПДВ надсилає Казначейству.

Казначейство надсилає ДФС повідомлення про відкриття електронного рахунка платника ПДВ не пізніше наступного робочого дня з дня його відкриття, а ДФС після надходження такого повідомлення інформує кожного платника ПДВ про реквізити його електронного рахунка (пункт 6 Порядку № 569).

Єдиним розпорядником електронного рахунку в системі електронного адміністрування ПДВ від контролюючого органу є лише Державна податкова служба України.

Відповідно до п.2001.1. ст. 2001 ПК України система електронного адміністрування податку на додану вартість забезпечує автоматичний облік в розрізі платників податку.

Згідно п. 2001.5. ст. 2001 ПК України з рахунку у системі електронного адміністрування податку на додану вартість платника перераховуються кошти до державного бюджету в сумі податкових зобов`язань з податку на додану вартість, що підлягає сплаті за наслідками звітного податкового періоду. Кошти, що надійшли на рахунки, автоматично перераховуються органом, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, на рахунок такого платника в системі електронного адміністрування податку на додану вартість протягом наступного операційного дня.

Відповідно до п. 2001.7. ст. 2001 Кодексу, кошти зараховані на рахунок платника в системі електронного адміністрування податку на додану вартість, є коштами, які використовуються виключно у цілях, визначених п. 2001.5. ст. 2001 цього Кодексу та погашення податкового боргу з податку на додану вартість.

Згідно з пунктами 36.1– 36.3 статті 36 ПК України податковий обов`язок полягає в обов`язку платника податків обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку у порядку та строки, визначені податковим законодавством. Податковий обов`язок виникає щодо кожного окремого податку та є безумовним і першочерговим стосовно інших неподаткових обов`язків платника, крім випадків, прямо передбачених законом.

Податкова декларація з податку на додану вартість — це податкова звітність, у якій платник ПДВ відображає обсяг операцій з постачання товарів та послуг, суму податкових зобов`язань, податковий кредит та суму ПДВ до сплати або відшкодування з бюджету за відповідний звітний період.

Відповідно до п. 202.1 ст. 202 ПК України звітним (податковим) періодом для платників податку на додану вартість є календарний місяць. Податкова декларація з ПДВ подається за кожний календарний місяць протягом 20 календарних днів після його закінчення (п. 203.1 ст. 203 ПК України).

Сума податкового зобов`язання, визначена платником у податковій декларації з ПДВ, повинна бути сплачена протягом 10 календарних днів після граничного строку подання декларації (п. 203.2 ст. 203 ПК України). Якщо граничний строк сплати податку припадає на вихідний або святковий день, останнім днем сплати вважається наступний операційний день (п. 57.1 ст. 57 ПК України).

Відповідно до пункту 54.1 статті 54 ПК України сума грошового зобов`язання, самостійно визначена платником податків у податковій декларації або уточнюючому розрахунку, вважається узгодженою.

Згідно з положенням підп.14.1.175 п.14.1 ст.14 ПК України, податковий борг - сума узгодженого грошового зобов`язання, не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, та непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному цим Кодексом.

За змістом пункту 126.1 статті 126 ПК України несплата узгодженого грошового зобов`язання у встановлений законом строк є підставою для застосування до платника податків фінансової відповідальності у вигляді штрафу залежно від тривалості прострочення.

Відповідно до абзацу другого пункту 87.1 статті 87 ПК України джерелом самостійної сплати грошових зобов`язань з податку на додану вартість є, зокрема, кошти, що обліковуються на рахунку платника у системі електронного адміністрування ПДВ.

Водночас абзацом третім пункту 87.1 статті 87 ПК України встановлено, що кошти, які обліковуються на рахунку платника в системі електронного адміністрування ПДВ, не можуть бути джерелом погашення податкового боргу, крім податкового боргу з податку на додану вартість (за винятком податкового боргу, що виник до 01.07.2015).

Системний аналіз наведених норм дає підстави для висновку суду, що ПК України прямо передбачає можливість погашення податкового боргу з податку на додану вартість за рахунок коштів, які обліковуються на електронному рахунку платника в системі електронного адміністрування ПДВ. Отже, законодавством не встановлено заборони на використання таких коштів для погашення податкового боргу з ПДВ, а навпаки, прямо визначено їх одним із джерел погашення такого боргу, за винятком податкового боргу, що виник до 01 липня 2015 року. Відтак, за наявності у платника податкового боргу з податку на додану вартість кошти, що обліковуються на його електронному рахунку в системі електронного адміністрування ПДВ, можуть бути використані для погашення такого боргу у порядку, встановленому ПК України.

При цьому пунктом 87.9 статті 87 ПК України встановлено, що у разі наявності у платника податків податкового боргу контролюючий орган зобов`язаний зарахувати кошти, які сплачує такий платник, у рахунок погашення податкового боргу відповідно до черговості його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків.

Наведеною нормою також встановлено, що до повного погашення податкового боргу платник податків не має права спрямовувати кошти на погашення поточних грошових зобов`язань, крім випадків, коли такі кошти спрямовуються на виплату заробітної плати та сплату єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.

Отже, умовою застосування пункту 87.9 статті 87 ПК України є встановлення факту існування у платника податків непогашеного податкового боргу на момент надходження коштів, що сплачуються таким платником. Саме наявність та розмір такого боргу визначають обов`язок контролюючого органу здійснювати зарахування отриманих коштів у порядку, встановленому законом, незалежно від напряму платежу, визначеного платником.

З огляду на наведене, ключовим питанням, яке підлягає встановленню судом у межах спірних правовідносин, є наявність у ПрАТ «КДЗ» непогашеного податкового боргу з податку на додану вартість на момент надходження коштів на електронний рахунок у системі електронного адміністрування ПДВ, а також порядок його відображення та погашення в інтегрованій картці платника податків.

Правила ведення в податкових органах оперативного обліку податків, зборів, платежів та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування врегульовано Порядком ведення податковими органами оперативного обліку податків, зборів, платежів та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.01.2021 року № 5, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 15 березня 2021 року за № 321/35943 (далі - Порядок №5).

Як передбачено абзацом другим пункту першого підрозділу першого Розділу ІІ Порядку №5, інтегрована картка платника містить інформацію про первинні показники оперативного обліку, облікові операції та первинні показники оперативного обліку, які характеризують стан розрахунків платника з бюджетами та фондами загальнообов`язкового державного соціального і пенсійного страхування за відповідним видом платежу та відповідною адміністративно-територіальною одиницею.

В абзаці третьому цього ж пункту продовжується, під час проведення облікової операції в інтегрованій картці платника зазначаються дата запису операції, зміст операції та/або документ, на підставі якого здійснюється запис.

Згідно з наявними в матеріалах справи інтегрованою карткою платника та історією заборгованості судом встановлено, що 06.06.2024 ГУ ДПС у Львівській області прийнято податкове повідомлення-рішення форми «Ш» №25296/13-01-04-07/191738, яким ПрАТ «КДЗ» визначено штрафну санкцію у розмірі 282 015,55 грн. На відповідну суму з 29.07.2024 контролюючим органом нараховувалася пеня. У подальшому в інтегрованій картці платника відображалися також податкові зобов`язання з податку на додану вартість за окремими податковими періодами 2024 року та відповідна пеня. Факт нарахування пені на суму грошового зобов`язання, визначеного зазначеним податковим повідомленням-рішенням, підтверджується даними історії ІКП.

Станом на кінець 2024 року в інтегрованій картці платника ПрАТ «КДЗ» обліковувалися значні суми заборгованості. Водночас 08.01.2025 з обліку було виключено 2 372 538,00 грн основного платежу, 1 186 269,00 грн штрафних санкцій та 2 868 623,38 грн пені за податковим повідомленням-рішенням №0000232201 від 23.06.2014 у зв`язку з надходженням відповідної судової ухвали у справі №380/13382/24. Унаслідок проведених коригувань основна сума недоїмки становила 582 511,89 грн, а загальна заборгованість – 3 484 466,75 грн.

У січні–лютому 2025 року ПрАТ «КДЗ» здійснювало платежі з електронного рахунку в системі електронного адміністрування ПДВ. Так, 03.01.2025 було зараховано 1 723,00 грн та 24 453,00 грн, які відповідно до даних ІКП спрямовано на зменшення заборгованості за податковою декларацією з ПДВ №9239862208 від 19.08.2024. 29.01.2025 було зараховано 1 723,00 грн та 24 219,00 грн, які також були спрямовані на зменшення заборгованості за цією декларацією. При цьому 29.01.2025 на суму 1 723,00 грн та 24 219,00 грн було зменшено відповідну заборгованість, а також нараховано пеню.

26.02.2025 з електронного рахунку було зараховано 1 723,00 грн та 27 706,00 грн, які також були спрямовані на зменшення заборгованості за податковою декларацією з ПДВ №9239862208 від 19.08.2024. Після проведення зазначених операцій та нарахування пені станом на 26.02.2025 основна сума недоїмки становила 553 082,89 грн, а загальна заборгованість – 588 008,12 грн.

У березні 2025 року до складу податкових зобов`язань були включені нові самостійно задекларовані зобов`язання. Зокрема, 03.03.2025 нараховано податок на додану вартість за декларацією №9038382929 від 20.02.2025 у сумі 29 429,00 грн, а 31.03.2025 – за декларацією №9070840974 від 19.03.2025 у сумі 84 513,00 грн. Водночас 26.03.2025 з електронного рахунку було зараховано 1 723,00 грн та 82 790,00 грн, які спрямовано на зменшення заборгованості за податковою декларацією №9239862208 від 19.08.2024.

Унаслідок проведених операцій станом на 31.03.2025 основна сума недоїмки становила 582 511,89 грн, пеня – 38 784,58 грн, а загальна заборгованість – 621 296,47 грн.

У квітні 2025 року ПрАТ «КДЗ» продовжувало здійснювати платежі. Так, 25.04.2025 з електронного рахунку було зараховано 1 723,00 грн та 194 055,00 грн, які спрямовано на зменшення заборгованості за податковою декларацією №9239862208 від 19.08.2024. Одночасно нараховувалася пеня. 30.04.2025 до інтегрованої картки платника було внесено податкове зобов`язання за декларацією №9106265016 від 18.04.2025 у сумі 195 778,00 грн.

У травні 2025 року за декларацією №9140861643 від 19.05.2025 було визначено податкове зобов`язання у сумі 45 171,00 грн. При цьому станом на 30.05.2025 в інтегрованій картці платника обліковувалася заборгованість з податку на додану вартість у загальній сумі 636 006,84 грн, з яких 582 511,89 грн становила недоїмка та 53 494,95 грн – пеня.

У червні 2025 року до інтегрованої картки платника було внесено податкове зобов`язання за декларацією №9177792364 від 19.06.2025 у сумі 4 728,00 грн. При цьому 26.06.2025 з електронного рахунку було зараховано 83,00 грн, які спрямовано на зменшення заборгованості за податковою декларацією №9239862208 від 19.08.2024. Натомість сума 4 728,00 грн була нарахована в ІКП 30.06.2025 як податкове зобов`язання за декларацією №9177792364 від 19.06.2025.

У липні 2025 року ПрАТ «КДЗ» подало податкову декларацію з ПДВ №9214426980 від 21.07.2025, якою самостійно визначило податкове зобов`язання за червень 2025 року в сумі 716 254,00 грн. При цьому 24.07.2025 з електронного рахунку до бюджету вже було перераховано 716 254,00 грн за цією декларацією. Надалі 28.07.2025 на електронний рахунок позивача надійшло 716 254,00 грн, після чого цього ж дня з нього до бюджету було перераховано 714 448,00 грн за декларацією №9214426980 від 21.07.2025 та 1 806,00 грн за декларацією №9177792364 від 19.06.2025.

У серпні 2025 року ПрАТ «КДЗ» подало декларацію №9251534187 від 20.08.2025 та визначило податкове зобов`язання у сумі 7 349,00 грн. При цьому 25.08.2025 з електронного рахунку до бюджету вже було перераховано 7 349,00 грн за цією декларацією. Надалі 28.08.2025 на електронний рахунок надійшло 7 349,00 грн, після чого цього ж дня з електронного рахунку до бюджету було перераховано 5 543,00 грн за декларацією №9251534187 від 20.08.2025 та 1 806,00 грн за декларацією №9214426980 від 21.07.2025.

У вересні 2025 року ПрАТ «КДЗ» подало декларацію №9285806294 від 18.09.2025 та визначило податкове зобов`язання у сумі 23 367,00 грн. 25.09.2025 з електронного рахунку до бюджету вже було перераховано 23 367,00 грн за цією декларацією. Надалі 27.09.2025 на електронний рахунок надійшло 23 367,00 грн, після чого цього ж дня з нього до бюджету було перераховано 21 561,00 грн за декларацією №9285806294 від 18.09.2025 та 1 806,00 грн за декларацією №9251534187 від 20.08.2025.

У жовтні 2025 року ПрАТ «КДЗ» подало декларацію №9323092409 від 17.10.2025 із податковим зобов`язанням у сумі 32 479,00 грн. 23.10.2025 з електронного рахунку до бюджету вже було перераховано 32 479,00 грн за цією декларацією. Надалі 29.10.2025 на електронний рахунок позивача надійшло 32 479,00 грн, після чого цього ж дня з електронного рахунку до бюджету було перераховано 30 673,00 грн за декларацією №9323092409 від 17.10.2025 та 1 806,00 грн за декларацією №9285806294 від 18.09.2025.

Дані інтегрованої картки платника свідчать, що кошти у сумі 30 673,00 грн, зараховані 29.10.2025, були спрямовані на погашення наявної заборгованості, зокрема пені. Так, у рахунок зазначеної суми було зменшено пеню на 5 224,40 грн, 5 140,08 грн, 1 525,48 грн, 1 257,93 грн, 1 333,90 грн, 980,47 грн, 712,34 грн, 1 040,78 грн та інші суми пені. Окремо 1 806,00 грн, зараховані 29.10.2025, були розподілені на погашення пені у сумах 177,57 грн та 1 628,43 грн. У подальшому, за даними ІКП, сума заборгованості змінювалася внаслідок нарахування нових зобов`язань, пені, а також проведення коригувань за судовими рішеннями.

Таким чином, зіставивши дані інтегрованої картки платника з відомостями Реєстру транзакцій за електронним рахунком, суд дійшов висновку, що протягом спірного періоду за ПрАТ «КДЗ» обліковувалася непогашена заборгованість з податку на додану вартість, яка зменшувалася внаслідок проведених платежів, однак не була повністю погашена.

Обґрунтовуючи позовні вимоги, ПрАТ «КДЗ» посилається на те, що ним у повному обсязі виконано податковий обов`язок зі сплати податку на додану вартість за податковими деклараціями за червень–вересень 2025 року, на підтвердження чого позивач зазначає здійснені платежі та відповідні платіжні інструкції. Водночас такі доводи, на переконання суду, не враховують наявності у позивача податкового боргу на момент здійснення відповідних платежів та встановленого податковим законодавством порядку їх зарахування.

Суд встановив, що ПрАТ «КДЗ» здійснило платежі, зокрема: 03.01.2025 за платіжною інструкцією №1 перераховано 26 176,00 грн із призначенням платежу «Код виду сплати: 140, Інфо запису: 00191738, ПДВ за листопад 2024р.»; 29.01.2025 за платіжною інструкцією №99 – 25 942,00 грн із призначенням платежу «Код виду сплати: 101, Інфо запису: 00191738, ПДВ за грудень 2024р.»; 26.02.2025 за платіжною інструкцією №165 – 29 429,00 грн із призначенням платежу «Код виду сплати: 101, Інфо запису: 00191738, ПДВ за січень 2025р.»; 26.03.2025 за платіжною інструкцією №222 – 84 513,00 грн із призначенням платежу «Код виду сплати: 101, Інфо запису: 00191738, ПДВ за лютий 2025р.»; 25.04.2025 за платіжною інструкцією №293 – 195 778,00 грн із призначенням платежу «Код виду сплати: 140, Інфо запису: 00191738, ПДВ за березень 2025р.»; 28.07.2025 за платіжною інструкцією №505 – 716 254,00 грн із призначенням платежу «Код виду сплати: 140, Інфо запису: 00191738, ПДВ за червень 2025р.»; 28.08.2025 за платіжною інструкцією №578 – 7 349,00 грн із призначенням платежу «Код виду сплати: 140, Інфо запису: 00191738, ПДВ за липень 2025р.»; 27.09.2025 за платіжною інструкцією №645 – 23 367,00 грн із призначенням платежу «Код виду сплати: 140, Інфо запису: 00191738, ПДВ за серпень 2025р.»; 29.10.2025 за платіжною інструкцією №698 – 32 479,00 грн із призначенням платежу «Код виду сплати: 101, Інфо запису: 00191738, ПДВ за вересень 2025р.».

Водночас, як встановлено судом, станом на 01.01.2025 в інтегрованій картці платника ПрАТ «КДЗ» обліковувалася недоїмка (основний борг) у розмірі 4 167 494,89 грн та пеня у розмірі 2 901 612,21 грн, а загальна сума заборгованості становила 7 069 107,10 грн. У подальшому, за результатами проведених коригувань, нових нарахувань та здійснених погашень, станом на 30.05.2025 в інтегрованій картці платника обліковувався податковий борг з податку на додану вартість у загальному розмірі 636 006,84 грн, з яких 582 511,89 грн становила сума основного податкового боргу та 53 494,95 грн – пеня. Зазначені обставини підтверджуються даними інтегрованої картки платника та історією заборгованості.

Отже, на момент здійснення позивачем подальших платежів за відповідними податковими періодами у ПрАТ «КДЗ» існував непогашений податковий борг, наявність якого відповідно до пункту 87.9 статті 87 ПК України зумовлювала обов`язок контролюючого органу визначити напрям зарахування коштів відповідно до встановленої законом черговості погашення такого боргу.

За таких обставин суд дійшов висновку, що контролюючий орган не мав дискреційних повноважень щодо довільного визначення напряму зарахування сплачених позивачем коштів. За наявності податкового боргу ГУ ДПС у Львівській області було зобов`язане застосувати імперативні приписи пункту 87.9 статті 87 ПК України та зарахувати кошти, що надходили від ПрАТ «КДЗ», у рахунок погашення податкового боргу відповідно до черговості його виникнення, незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків.

При цьому суд встановив, що зазначені у платіжних інструкціях призначення платежів стосувалися сплати податку на додану вартість за відповідні податкові періоди та не передбачали спрямування коштів на виплату заробітної плати або сплату єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування. Отже, передбачені пунктом 87.9 статті 87 ПК України винятки, за яких спрямування коштів на погашення поточних грошових зобов`язань допускається до повного погашення податкового боргу, у спірних правовідносинах відсутні.

Зазначений підхід узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 24.11.2020 у справі №520/13377/19, відповідно до якої згідно з пунктом 87.9 статті 87 ПК України у разі наявності у платника податків податкового боргу контролюючі органи зобов`язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, у рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків. У такому ж порядку відбувається зарахування коштів, що надійдуть у рахунок погашення податкового боргу платника податків відповідно до статті 95 цього Кодексу або за рішенням суду у випадках, передбачених законом. Момент виникнення податкового боргу визначається наступним днем після спливу строків для сплати платником податків узгодженого грошового/податкового зобов`язання, що випливає з визначення податкового боргу, наданого підпунктом 14.1.175 пункту 14.1 статті 14 ПК України.

Верховний Суд також зазначив, що спрямування коштів платником податків на погашення грошового зобов`язання перед погашенням податкового боргу забороняється, крім випадків спрямування цих коштів на виплату заробітної плати та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.

Крім того, порядок розподілу коштів при погашенні податкового боргу визначений пунктом 131.2 статті 131 ПК України, відповідно до якого під час погашення суми податкового боргу кошти, що сплачуються платником податків, у першу чергу зараховуються в рахунок погашення податкового зобов`язання, після його повного погашення — у рахунок погашення штрафних (фінансових) санкцій, а в останню чергу — у рахунок пені.

При цьому зазначеною нормою також передбачено, що якщо платник податків не дотримується встановленої законом черговості платежів або визначає її з порушенням вимог Податкового кодексу України, контролюючий орган самостійно здійснює розподіл сплачених коштів відповідно до визначеної законом черговості.

Таким чином, посилання позивача на те, що контролюючий орган протиправно змінив визначений ним напрям зарахування платежів, суд вважає необґрунтованими. Зміна напряму зарахування коштів у цій частині була обумовлена не довільними діями чи розсудом податкового органу, а наявністю у ПрАТ «КДЗ» непогашеного податкового боргу та прямим обов`язком ГУ ДПС у Львівській області застосувати встановлений пунктом 87.9 статті 87 ПК України порядок його погашення. Відтак за встановлених обставин дії контролюючого органу щодо зарахування коштів у рахунок погашення податкового боргу відповідають визначеному законом порядку та не можуть бути визнані протиправними лише з підстави невідповідності фактичного напряму зарахування призначенню платежу, зазначеному платником.

Однією з підстав позову позивач зазначає те, що 21.05.2026 Львівським окружним адміністративним судом відкрито провадження у справі №380/9985/26 за позовом ПрАТ «КДЗ» щодо оскарження податкового повідомлення-рішення №25296/13-01-04-07/191738 від 06.06.2024. У зв`язку з відкриттям провадження у зазначеній справі 29.05.2026 до інтегрованої картки платника внесено відповідні коригування, зокрема скориговано суми штрафної санкції та пені, а також зменшено суму заборгованості, облікованої за податковою декларацією №9214426980. За результатами проведених 29.05.2026 коригувань станом на 31.05.2026 в інтегрованій картці платника обліковувалася заборгованість у загальному розмірі 306 181,98 грн, з яких 306 118,45 грн становив основний борг та 63,53 грн – пеня.

За твердженням позивача після набуття податкового повідомлення-рішення форми «Ш» №25296/13-01-04-07/191738 від 06.06.2024 статусу неузгодженого та виключення 29.05.2026 визначеної ним штрафної санкції у розмірі 282 015,55 грн і пені у розмірі 12 733,04 грн ГУ ДПС у Львівській області не здійснило повного перерахунку інтегрованої картки платника та не усунуло наслідків попереднього зарахування платежів позивача в рахунок погашення зазначених сум. На думку ПрАТ «КДЗ», належним наслідком такого коригування мало бути відновлення зарахування раніше сплачених коштів відповідно до їх призначення, що, своєю чергою, мало б виключити штучно сформовану заборгованість за деклараціями з ПДВ за червень–вересень 2025 року.

З огляду на наведене, визначальним для правильного вирішення спору є встановлення моменту, з якого податкове повідомлення-рішення набуває статусу неузгодженого, а також порядку відображення відповідних обставин в інтегрованій картці платника податків.

Згідно з п. 57.3 ст. 57 ПК України у разі визначення грошового зобов`язання контролюючим органом за підставами, зазначеними у підпунктах 54.3.1 – 54.3.6 п. 54.3 ст. 54 ПК України, платник податків зобов`язаний сплатити нараховану суму грошового зобов`язання протягом 10 робочих днів, що настають за днем отримання податкового повідомлення-рішення, крім випадків, коли протягом такого строку такий платник податків розпочинає процедуру оскарження рішення контролюючого органу (абзац перший).

Відповідно до п. 56.15 ст. 56 ПК України скарга, подана із дотриманням строків, визначених абзацом першим п. 56.3 ст. 56 ПК України, зупиняє виконання платником податків грошових зобов`язань, визначених у податковому повідомленні-рішенні (рішенні), на строк від дня подання такої скарги до контролюючого органу до дня закінчення процедури адміністративного оскарження.

Суд встановив, що сторонами не надано доказів та відповідних пояснень щодо факту та результатів адміністративного оскарження податкового повідомлення-рішення форми «Ш» №25296/13-01-04-07/191738 від 06.06.2024.

Відповідно до п.56.18. ст. 56 ПК України з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення – рішення або інше рішення контролюючого органу у будь-який момент після отримання такого рішення.

Рішення контролюючого органу, оскаржене в судовому порядку, не підлягає адміністративному оскарженню.

Процедура адміністративного оскарження вважається досудовим порядком вирішення спору.

При зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання протиправним та/або скасування рішення контролюючого органу грошове зобов`язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили.

Відповідно до змісту наведеного вище пункту 56.18 статті 56 ПК України при зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання протиправним та/або скасування рішення контролюючого органу грошове зобов`язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили. Зі змісту наведеної норми вбачається, що законодавець пов`язує виникнення такого правового наслідку саме зі зверненням платника податків до суду з позовом. Аналогічний висновок застосований Верховним Судом у постанові від 09.07.2026 у справі №160/13083/24.

Відповідно до долученої до матеріалів справи ухвали Львівського окружного адміністративного суду від 21.05.2026 у справі №380/9985/26 судом встановлено, що 21.05.2026 позивачем розпочато процедуру судового оскарження податкового повідомлення-рішення №25296/13-01-04-07/191738 від 06.06.2024. При цьому матеріали справи не містять доказів оскарження позивачем зазначеного податкового повідомлення-рішення до вказаної дати.

Відтак, з урахуванням встановленої судом дати звернення позивача до суду та відповідно до пункту 56.18 статті 56 ПК України, саме з 21.05.2026 грошове зобов`язання, визначене податковим повідомленням-рішенням №25296/13-01-04-07/191738 від 06.06.2024, набуло статусу неузгодженого. До цієї дати відсутні підстави вважати зазначене грошове зобов`язання неузгодженим у розумінні положень Податкового кодексу України.

При цьому суд зауважує, що питання правомірності прийняття податкового повідомлення-рішення №25296/13-01-04-07/191738 від 06.06.2024, обґрунтованості визначеного ним грошового зобов`язання та наявності підстав для його скасування є предметом судового розгляду у справі №380/9985/26. Відтак зазначені обставини не можуть бути предметом дослідження у межах цієї справи, оскільки виходять за межі її предмета та заявлених позовних вимог. Суд у цій справі оцінює виключно правомірність дій відповідача щодо обліку та зарахування коштів з урахуванням статусу відповідного грошового зобов`язання як неузгодженого з 21.05.2026.

Як убачається з наявної у матеріалах справи інтегрованої картки платника податків, на підставі ухвали Львівського окружного адміністративного суду від 21.05.2026 у справі №380/9985/26 ГУ ДПС у Львівській області 29.05.2026 виключило з інтегрованої картки платника грошове зобов`язання, визначене податковим повідомленням-рішенням №25296/13-01-04-07/191738 від 06.06.2024, на період його судового оскарження.

Одночасно відповідачем проведено відповідний перерахунок податкових зобов`язань. Зокрема, сума, яка до цього обліковувалася за зазначеним податковим повідомленням-рішенням, була зарахована в рахунок погашення основного податкового зобов`язання з податку на додану вартість за податковою декларацією №9214426980 від 21.07.2025, якою позивачем задекларовано податкове зобов`язання у розмірі 716 254,00 грн.

При цьому з даних інтегрованої картки платника податків судом встановлено, що відповідний перерахунок проведено ГУ ДПС у Львівській області з урахуванням положень пункту 87.9 статті 87 та пункту 131.2 статті 131 Податкового кодексу України, які визначають порядок та черговість погашення податкового боргу і пені. Отже, кошти були зараховані контролюючим органом не довільно, а відповідно до встановленої законодавством черговості погашення наявної заборгованості.

За таких обставин суд критично оцінює доводи позивача про неповне проведення відповідачем перерахунку інтегрованої картки платника податків, оскільки матеріалами справи підтверджується фактичне виключення з обліку грошового зобов`язання за спірним податковим повідомленням-рішенням на період його судового оскарження та проведення відповідного перерахунку сум податкового боргу.

Крім того, проаналізувавши дані інтегрованої картки платника податків у їх сукупності, суд встановив, що під час зарахування коштів ГУ ДПС у Львівській області дотримано визначеного пунктом 87.9 статті 87 ПК України порядку погашення податкового боргу. Доказів здійснення відповідачем зарахування коштів з порушенням установленої законом черговості або без урахування фактичного стану розрахунків позивача матеріали справи не містять.

ІІ. Щодо позовних вимог зобов`язати ГУ ДПС у Львівській області привести дані інтегрованої картки платника ПрАТ «КДЗ» з податку на додану вартість до стану, який існував до порушення прав позивача, шляхом зарахування сплачених ПрАТ «КДЗ» платежів відповідно до їх призначення, здійснення перерахунку стану розрахунків та виключення податкового боргу з податку на додану вартість, сформованого внаслідок зарахування сплачених позивачем платежів усупереч їх призначенню суд вказує таке.

Відповідно до частини першої статті 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Згідно з частиною першою статті 19 Конституції України правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством.

Частиною другою статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Абзацом першим пункту 87.9 статті 87 ПК України передбачено, що у разі наявності у платника податків податкового боргу контролюючі органи зобов`язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків. У такому ж порядку відбувається зарахування коштів, що надійдуть у рахунок погашення податкового боргу платника податків відповідно до статті 95 цього Кодексу або за рішенням суду у випадках, передбачених законом.

Як уже встановлено судом, на момент здійснення спірних платежів за ПрАТ «КДЗ» обліковувався непогашений податковий борг з податку на додану вартість. Відтак, за наявності передбаченої законом умови для застосування пункту 87.9 статті 87 ПК України контролюючий орган був зобов`язаний здійснювати зарахування коштів відповідно до черговості погашення податкового боргу незалежно від напряму сплати, зазначеного платником.

Судом також встановлено, що зарахування сплачених ПрАТ «КДЗ» коштів здійснювалося ГУ ДПС у Львівській області з урахуванням положень пункту 87.9 статті 87 та пункту 131.2 статті 131 ПК України. За таких обставин сам факт невідповідності фактичного напряму зарахування коштів тому податковому періоду, який був зазначений позивачем у платіжних інструкціях, не свідчить про неправомірність дій контролюючого органу, оскільки такий порядок зарахування був зумовлений наявністю податкового боргу та прямо передбаченим законом обов`язком контролюючого органу щодо його погашення.

Отже, суд не встановив у діях ГУ ДПС у Львівській області протиправності при зарахуванні сплачених ПрАТ «КДЗ» коштів. Відповідно, відсутні правові підстави для відновлення даних інтегрованої картки платника у спосіб, запропонований позивачем, оскільки такий спосіб захисту передбачає проведення коригувань, наслідком яких фактично має стати зміна правомірно здійсненого контролюючим органом порядку погашення податкового боргу.

При цьому вимога про проведення перерахунку стану розрахунків та виключення з інтегрованої картки платника податкового боргу є похідною від вимоги визнати протиправними дії Головного управління ДПС у Львівській області щодо зарахування (рознесення) сплачених ПрАТ «КДЗ» платежів з податку на додану вартість усупереч призначенню платежу та щодо формування і відображення в інтегрованій картці платника ПрАТ «КДЗ» податкового боргу з податку на додану вартість у сумі 304 818,89 грн. Оскільки судом встановлено правомірність застосування відповідачем пункту 87.9 статті 87 ПК України та відсутність порушення прав позивача внаслідок такого зарахування, відсутні й передумови для задоволення похідних вимог про коригування даних інтегрованої картки платника та виключення відповідного податкового боргу.

З огляду на наведене суд дійшов висновку, що позовна вимога про зобов`язання ГУ ДПС у Львівській області привести дані інтегрованої картки платника ПрАТ «КДЗ» з податку на додану вартість до стану, який існував до спірного зарахування коштів, шляхом їх перерозподілу відповідно до призначення платежу, проведення перерахунку стану розрахунків та виключення податкового боргу не підлягає задоволенню.

ІІІ. Щодо позовних вимог визнати протиправним та скасувати рішення ГУ ДПС у Львівській області від 23.04.2026 № 455/4-1301 про стягнення коштів з рахунків та електронних гаманців ПрАТ «КДЗ» у банках, небанківських надавачів платіжних послуг та емітентів електронних грошей у рахунок погашення податкового боргу в сумі 63 195,00 грн. суд зазначає наступне.

На підставі наданих сторонами доказів, судом встановлено, що 23.04.2026 заступником керівника ГУ ДПС у Львівській області відповідно до пункту 95.5 статті 95 ПК України прийнято рішення №455/4-1301 про стягнення коштів з рахунків та електронних гаманців ПрАТ «КДЗ» у банках, небанківських надавачів платіжних послуг та емітентів електронних грошей у рахунок погашення податкового боргу. Підставою для прийняття зазначеного рішення було встановлення контролюючим органом наявності у ПрАТ «КДЗ» податкового боргу з податку на додану вартість, який виник унаслідок несплати самостійно задекларованих платником грошових зобов`язань після спливу 90 календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку їх сплати. Сума податкового боргу, визначена у рішенні №455/4-1301, становила 63 195,00 грн та складалася із задекларованих ПрАТ «КДЗ» податкових зобов`язань з ПДВ за липень 2025 року в сумі 7 349,00 грн, за серпень 2025 року в сумі 23 367,00 грн та за вересень 2025 року в сумі 32 479,00 грн, що в сукупності становить 63 195,00 грн.

Відповідно до пункту 95.5 статті 95 ПК України, у разі якщо податковий борг виник у результаті несплати грошових зобов`язань та/або пені, визначених платником податків у податкових деклараціях або уточнюючих розрахунках, що подаються контролюючому органу в установлені цим Кодексом строки, стягнення коштів за рахунок готівки, що належить такому платнику податків, та/або коштів з рахунків/електронних гаманців такого платника у банках, небанківських надавачах платіжних послуг/емітентах електронних грошей здійснюється за рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу без звернення до суду, за умови якщо такий податковий борг не сплачується протягом 90 календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку його сплати, та відсутності/наявності у меншій сумі непогашеного зобов`язання держави щодо повернення такому платнику податків помилково та/або надміру сплачених ним грошових зобов`язань, та/або бюджетного відшкодування податку на додану вартість.

У разі наявності непогашеного зобов`язання держави перед платником податків у сумі, що є меншою за суму податкового боргу, ця норма застосовується в межах різниці між сумою податкового боргу та сумою зобов`язання держави.

Вилучені відповідно до цієї статті готівкові кошти вносяться посадовою особою контролюючого органу до банку в день їх стягнення для перерахування до відповідного бюджету або до державного цільового фонду в рахунок погашення податкового боргу платника податків, а в разі використання платником податків єдиного рахунку - на такий рахунок, а у разі погашення податкового боргу з податку на додану вартість за задекларованими до сплати податковими зобов`язаннями за періоди, визначеними платником податків у податковій декларації з податку на додану вартість або уточнюючому розрахунку, такі кошти вносяться на рахунок платника в системі електронного адміністрування податку на додану вартість.

У разі неможливості внесення зазначених коштів протягом того самого дня їх необхідно внести в банк наступного робочого дня. Забезпечення збереження зазначених коштів до моменту їх внесення в банк здійснюється відповідним контролюючим органом.

У таких випадках:

-рішення про стягнення коштів з рахунків/електронних гаманців такого платника податків у банках, небанківських надавачах платіжних послуг/емітентах електронних грошей є вимогою стягувача до боржника, що підлягає негайному та обов`язковому виконанню шляхом ініціювання переказу у платіжній системі за правилами відповідної платіжної системи;

-рішення про стягнення готівкових коштів вручається такому платнику податків і є підставою для стягнення.

Стягнення готівкових коштів здійснюється у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України.

Отже, положення пункту 95.5 статті 95 ПК України встановлюють спеціальний позасудовий порядок стягнення податкового боргу, що виник унаслідок несплати платником податків самостійно визначених грошових зобов`язань та/або пені. Застосування такого порядку можливе за умови дотримання визначених законом передумов, зокрема несплати податкового боргу протягом 90 календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку його сплати. При цьому рішення керівника контролюючого органу, його заступника або уповноваженої особи про стягнення коштів з рахунків/електронних гаманців платника є самостійною підставою для ініціювання відповідного переказу коштів без звернення контролюючого органу до суду.

Позивач вважає протиправним рішення ГУ ДПС у Львівській області від 23.04.2026 №455/4-1301, посилаючись на те, що податковий борг, який став підставою для його прийняття, сформувався внаслідок неправомірного, на його думку, зарахування контролюючим органом здійснених ним платежів не відповідно до визначеного у платіжних інструкціях призначення. Крім того, позивач посилається на подальше фактичне стягнення з його рахунків коштів у сумі 70 465,83 грн, що перевищує суму податкового боргу, визначену оскаржуваним рішенням, у розмірі 63 195,00 грн.

Надаючи оцінку доводам позивача, суд виходить із того, що предметом судового контролю у межах заявленої позовної вимоги є правомірність рішення ГУ ДПС у Львівській області від 23.04.2026 №455/4-1301 саме на момент його прийняття. Відтак, для вирішення питання щодо правомірності зазначеного рішення суду належить встановити, чи існували станом на 23.04.2026 передбачені законом підстави для його прийняття, зокрема факт наявності та розмір податкового боргу, а також чи відповідало оскаржуване рішення вимогам, установленим законодавством.

Як встановлено судом, рішення №455/4-1301 прийнято ГУ ДПС у Львівській області на підставі пункту 95.5 статті 95 Податкового кодексу України та передбачало стягнення з рахунків та електронних гаманців ПрАТ «КДЗ» коштів у рахунок погашення податкового боргу в сумі 63 195,00 грн.

На момент прийняття зазначеного рішення сума 63 195,00 грн обліковувалася за ПрАТ «КДЗ» в інтегрованій картці платника та складалася із самостійно визначених позивачем податкових зобов`язань з податку на додану вартість за липень, серпень та вересень 2025 року. Доказів, які б спростовували факт існування зазначених грошових зобов`язань, їх узгодженість або наявність станом на 23.04.2026 відповідного податкового боргу, позивачем суду не надано.

Таким чином, станом на дату прийняття рішення №455/4-1301 у контролюючого органу існували передбачені пунктом 95.5 статті 95 Податкового кодексу України правові підстави для прийняття рішення про стягнення коштів у рахунок погашення податкового боргу. Визначена в рішенні сума 63 195,00 грн відповідала розміру податкового боргу, який обліковувався за ПрАТ «КДЗ» на відповідну дату. Отже, за результатами оцінки обставин, що існували на момент прийняття оскаржуваного рішення, суд не встановив порушень вимог податкового законодавства, які б свідчили про його протиправність.

Посилання позивача на те, що визначені ним податкові зобов`язання були фактично сплачені шляхом перерахування коштів на електронний рахунок, також не спростовують правомірності рішення №455/4-1301. Як уже встановлено судом, на момент здійснення відповідних платежів за ПрАТ «КДЗ» обліковувався непогашений податковий борг, а зарахування сплачених коштів здійснювалося контролюючим органом відповідно до встановленого пунктом 87.9 статті 87 ПК України порядку. Відтак, обставини щодо фактичного руху коштів та їх зарахування не свідчать про відсутність податкового боргу станом на 23.04.2026 та, відповідно, не спростовують наявності правових підстав для прийняття рішення №455/4-1301.

Щодо посилань позивача на те, що після прийняття рішення №455/4-1301 з його рахунків фактично було стягнуто 70 465,83 грн, тобто суму, яка перевищує визначені цим рішенням 63 195,00 грн, суд зазначає, що такі обставини не є предметом розгляду в межах заявленої позовної вимоги про визнання протиправним та скасування рішення №455/4-1301.

Зазначені обставини виникли після прийняття оскаржуваного рішення та стосуються фактичних дій контролюючого органу на стадії його виконання. Натомість правомірність рішення №455/4-1301 оцінюється судом виходячи з обставин, які існували на момент його прийняття, а саме з наявності у ПрАТ «КДЗ» податкового боргу та відповідності його розміру сумі, визначеній у цьому рішенні.

При цьому суд звертає увагу, що рішення про стягнення коштів та дії щодо його подальшого виконання є різними за своїм змістом та правовими наслідками об`єктами судового контролю. Встановлення правомірності рішення №455/4-1301 не передбачає одночасного вирішення питання щодо правомірності кожної окремої дії, вчиненої контролюючим органом після його прийняття.

Відповідно до частини другої статті 9 КАС України суд розглядає адміністративні справи в межах позовних вимог, а вийти за межі позовних вимог суд може лише у разі, якщо це необхідно для ефективного захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єкта владних повноважень.

У цій справі позивачем заявлено вимогу про визнання протиправним та скасування рішення ГУ ДПС у Львівській області від 23.04.2026 №455/4-1301. Окремої позовної вимоги про визнання протиправними дій контролюючого органу щодо надмірного стягнення коштів під час виконання цього рішення позивачем не заявлено. За таких обставин питання щодо правомірності фактичного стягнення з рахунків позивача суми, яка перевищує 63 195,00 грн, не може бути самостійно вирішене судом у межах предмета заявленого позову.

Таким чином, суд розмежовує правомірність рішення №455/4-1301 та правомірність дій, вчинених на стадії його виконання. Встановлення обставин щодо можливого стягнення коштів понад визначену рішенням суму не спростовує наявності у контролюючого органу законних підстав для прийняття цього рішення 23.04.2026.

За наведених обставин суд дійшов висновку, що рішення ГУ ДПС у Львівській області від 23.04.2026 №455/4-1301 прийнято на підставі та у межах повноважень, визначених законодавством, щодо наявного у ПрАТ «КДЗ» податкового боргу в сумі 63 195,00 грн. Підстав для визнання його протиправним та скасування судом не встановлено, у зв`язку з чим відповідна позовна вимога задоволенню не підлягає. Питання щодо правомірності можливого надмірного стягнення коштів під час виконання цього рішення може бути предметом окремого оскарження за умови обрання позивачем належного способу захисту.

Згідно з вимогами статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Відповідно до статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Виходячи із заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України та доказів, зібраних у справі, суд дійшов висновку, що у позові необхідно відмовити повністю.

Відповідно до положень статті 139 КАС України у зв`язку з відмовою у позові повністю, підстави для розподілу судових витрат між сторонами відсутні.

Керуючись ст.ст. 19-21, 72-77, 242-246, 255, 293, 295 КАС України, суд, –

в и р і ш и в:

У задоволенні позову Приватного акціонерного товариства «КДЗ» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними дій, визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії, відмовити повністю.

Судові витрати між сторонами не розподіляються.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

СуддяБрильовський Роман Михайлович