Рішення від 23 серпня 2026 р. у справі №140/6737/22 — Волинський окружний адміністративний суд

ВОЛИНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 серпня 2026 року ЛуцькСправа № 140/6737/22

Волинський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого-судді Плахтій Н.Б.,

розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження (у письмовому провадженні) адміністративну справу за позовом виробничо-комерційного приватного підприємства «Агропромтехцентр» до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Виробничо-комерційне приватне підприємство «Агропромтехцентр» (далі – позивач, ВКПП «Агропромтехцентр») звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі – відповідач, ГУ ДПС у Волинській області) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 15.06.2022 №0016360703 (форма В1), №0016380703 (форма В4).

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що ГУ ДПС у Волинській області було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ВКПП «Агропромтехцентр» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за листопад 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету.

За наслідками документальної позапланової перевірки складений акт №997/07-03/20133772 від 14.02.2022.

Перевіркою встановлено порушення ВКПП «Агропромтехцентр»:

п. 44.1 ст. 44, п. 187.1 ст. 187, абз. «г» п. 198.5 ст. 198, абз. «б» п. 200.4 ст. 200, п. 201 ст. 201, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, внаслідок чого платником занижено податкові зобов`язання за листопад 2021 року на суму ПДВ 8014,00 грн, що призвело до завищення суми бюджетного відшкодування в сумі 8014,00 грн;

п. 44.1, п. 44.6 ст. 44, п. 46.1 ст. 46, п. 198.1, 198.2 ст. 298, п. 200.1, п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Мінфіну від 28.01.2016 №21, внаслідок чого платником завищено на 609419,00 грн суму податкового кредиту, що призвело до завищення на цю ж суму від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду.

15.06.2022, на підставі акта перевірки №997/07-03/20133772 від 14.02.2022, ГУ ДПС у Волинській області прийняло податкові повідомлення-рішення (далі – ППР):

№0016360703 (форма «В1»), відповідно до якого зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ на 8014,00 грн та застосовані штрафні (фінансові) санкції (штраф) в сумі 801,40 грн;

№0016380703 (форма «В4»), згідно з яким зменшено розмір від`ємного значення з ПДВ на 609419,00 грн.

З прийнятими ППР позивач не згідний, вважає їх протиправними та такими, що підлягають скасуванню.

Вказує на те, що в акті перевірки податковим органом зроблено висновок, що ВКПП «Агропромтехцентр» придбало дизельне пальне та газ нафтовий скраплений, які не використовувались в оподатковуваних операціях платника та належать до операцій, що не є господарською діяльністю платника податку в кількості 1655 л дизельного палива на суму 37927,14 грн (крім того ПДВ 7585,43 грн) та в кількості 140 л газу нафтового скрапленого на суму 2144,34 грн (крім того ПДВ 428,87 грн), що призвело до заниження податкового зобов`язання за листопад 2021 року на суму ПДВ 8014,00 грн, та як наслідок до завищення суми бюджетною відшкодування в сумі 8014,00 грн.

Позивач з такими висновками контролюючого органу не погоджується та зазначає, що наданими доказами підтверджується, що усе паливо було використано для заправлення власних та орендованих автомобілів у господарських цілях. Підприємством надано до перевірки накази про закріплення водіїв та працівників за транспортними засобами та наказ про введення в експлуатацію основних засобів від 14.05.2021. Зазначив, що Податковим кодексом України (далі – ПК України) не передбачено поняття доцільності використання тих чи інших матеріальних ресурсів у господарських цілях.

Крім того, позивач вважає хибними твердження контролюючого органу щодо завищення ВКПП «Агропромтехцентр» податкового кредиту на суму 609419,00 грн, що призвело до завищення на цю ж суму від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду. Так, з висновків контролюючого органу, викладених в акті перевірки, слідує, що на формування від`ємного значення показника в декларації з ПДВ за листопад 2021 року вплинуло здійснення операцій з придбання ТМЦ та послуг на митній території України за період липень-листопад 2021 року, оскільки показник з від`ємним значенням ПДВ наявний безперервно з липня по листопад 2021 року, а тому цей період підлягав перевірці.

Разом з тим, позивач на запити податкового органу про надання первинних документів за період з липня по жовтень 2021 року, надав відповідачу документи за період з вересня по жовтень 2021 року, натомість документи за період з липня по вересень 2021 року позивачем надано не було, оскільки за вказаний період податковим органом було проведено три камеральні перевірки, якими підтверджено суму від`ємного значення з ПДВ у розмірі 609419,00 грн та не було виявлено жодних порушень податкового законодавства з боку позивача. Таким чином, у відповідача не було підстав для проведення повторної перевірки декларування ПДВ за період липень-вересень 2021 року, оскільки даний період був охоплений попередніми камеральними перевірками платника податків.

З наведених підстав просить позов задовольнити.

Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 18.10.2022 прийнято позовну заяву до розгляду, відкрито спрощене позовне провадження в адміністративній справі та вирішено судовий розгляд справи проводити без проведення судового засідання та виклику сторін (т.1, а.с.260).

У відзиві на позовну заяву від 03.11.2022 №585/03-20-05-02 (том 2, а.с.2-7) представник відповідача позовних вимог не визнав, вважає їх безпідставними та такими, що не підлягають до задоволення.

Щодо правомірності винесення податкового повідомлення-рішення від 15.06.2022 №0016360703 представник відповідача зазначив, що в періоді, який перевірявся, позивач придбавав та використовував газ нафтовий скраплений, дизпаливо та бензин. Однак на підставі наданих контролюючому органу документів (подорожніх листів службових автомобілів, відомості видачі ПММ) не можливо встановити факт використання 1655 л списаного дизельного палива та 140 л газу нафтового скрапленого у господарській діяльності ВКПП «Агропромтехцентр», у зв`язку з чим підлягають визначенню податкові зобов`язання з податку на додану вартість на підставі абзацу «г» п.198.5 ст.198 ПК України.

Так, у наданих подорожніх листах службового автомобіля відсутня мета поїздок, яка б підтверджувалась документально, відсутні дані у графах «код марки пального», «показники спідометра: при виїзді з гаража, при поверненні до гаража», «час фактичний: при виїзді з гаража, при поверненні до гаража», підписи бухгалтера. У подорожніх листах службових автомобілів у графі «особливі відмітки» зазначено лише «Ковель-Тойкут, Тойкут-Ковель, по Ковелі», в окремих випадках «Тойкут - Камінь-Каширський, Камінь-Каширський -Тойкут».

Обов`язок щодо нарахування податкових зобов`язань з ПДВ відповідно до п.198.5 ст.198 ПК України виникає у платника податку у разі, якщо при придбанні товарів/послуг, необоротних активів сума податку була включена до складу податкового кредиту, а такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для використання або починають використовуватися в неоподатковуваних операціях або не в господарській діяльності такого платника податку.

Враховуючи вищевикладене, ВКПП «Агропромтехцентр» придбало дизельне пальне та газ нафтовий скраплений, які не використовувались в оподатковуваних операціях платника та належать до операцій, що не є господарською діяльністю платника податку, дизельного палива в кількості 1655 л на суму 37927,14 грн (крім того ПДВ - 7585,43 грн) та газу нафтового скрапленого в кількості 140 л на суму 2144,34 грн (крім того ПДВ 428,87 грн), чим порушено пункт 44.1 статті 44, пункт 187.1 статті 187, абзац «г» пункту 198.5 статті 198, абзац «б» пункту 200.4 статті 200, пунктів 201, 201.10 статті 201 ПК України внаслідок чого платником занижено податкові зобов`язання за листопад 2021 року на суму ПДВ 8014,00 грн, що зі свого боку призвело до завищення суми бюджетного відшкодування в сумі 8014 грн.

До позовної заяви позивач не надав жодних нових документів у спростування виявлених порушень, натомість лише вказує, що ПК України не передбачено поняття доцільності використання тих чи інших матеріальних ресурсів в господарських цілях, відтак, податковий орган не має права встановлювати, доцільно чи ні платник податків використовує паливо.

Щодо правомірності винесення податкового повідомлення-рішення від 15.06.2022 №0016380703 зазначив наступне.

ВКПП «Агропромтехцентр» у рядку 16.1 декларації з ПДВ за листопад 2021 року задекларовано від`ємне значення попередніх періодів, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду в сумі 954123,00 грн.

Перевіркою встановлено, що від`ємне значення з ПДВ, яке заявлене до бюджетного відшкодування, задеклароване в листопаді 2021 року виникло в інших (попередніх) звітних періодах. При цьому, перевірка достовірності показника рядка 16.1 такої декларації має проводитися через оцінку показників рядка 21 декларацій з ПДВ за попередні звітні періоди (в яких цей показник наявний безперервно, починаючи із першого звітного періоду його виникнення, неохопленого документальною перевіркою).

Періодом, у якому задекларовано від`ємне значення та яке не було охоплене попередніми документальними перевірками, є липень-листопад 2021 року.

Таким чином, при проведенні документальної позапланової виїзної перевірки податкового законодавства при декларуванні за листопад 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість періодом, що підлягав перевірці, був липень - листопад 2021 року, у зв`язку із чим директору ВКПП «Агропромтехцентр» вручено запити про надання документів від 31.01.2022 №1, №2, від 02.02.2022 №3, від 04.02.2022 №5.

У відповідь на запит від 04.02.2022 №5 позивач листом від 04.02.2022 повідомив, що з урахуванням попередньо наданої відповіді на запит від 02.02.2022 №3 не вбачає підстав для надання документів, в яких відображена господарська діяльність товариства за період з липня по вересень 2021 року.

З урахуванням зазначеного, перевіркою достовірності і правильності визначення та врахування при розрахунку показника рядка 19 Декларації суми податкового кредиту (рядок 17 (колонка Б) Декларації) встановлено його завищення на 609419 грн, що призвело до завищення показника рядків 19 та 21 Декларації за листопад 2021 року на 609419 грн, чим порушено пунктів 44.1,44.6 статті 44, пункту 46.1 статті 46, пунктів 198.1, 198.2 статті 198, пунктів 200.1, 200.4 статті 200 ПК України, Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість від 28.01.2016 №21.

Представник відповідача вважає необґрунтованими доводи позивача про те, що оскільки дотримання податкового законодавства при декларуванні за липень - вересень 2021 року було предметом камеральної перевірки, якою підтверджено правильність відповідних показників декларації, то у податкового органу не було підстав для проведення повторної перевірки декларування за період липень - вересень 2021 року. Звертає увагу, що камеральна перевірка податкових декларацій з ПДВ ВКПП «Агропромтехцентр» за період липень - вересень 2021 року здійснювалася виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях платника податків та без витребування чи дослідження будь-яких первинних документів.

Разом з тим, відповідно до пункту 78.2. статті 72 ПК України контролюючим органам забороняється проводити документальні позапланові перевірки, які передбачені підпунктами 78.1.1, 78.1.4, 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, у разі, якщо питання, що є предметом такої перевірки, були охоплені під час попередніх перевірок платника податків.

Таким чином, системний аналіз вищезазначених норм свідчить про те, що у порядку та з дотриманням вимог підпункту 78.1.12 пункту 78.1 статті 78 ПК України з повторних питань може проводитися саме документальна позапланова перевірка, а не камеральна перевірка, яка мала місце у даному випадку.

З наведених підстав вважає, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення винесені правомірно, у зв`язку із чим просить відмовити у задоволенні позову.

У відповіді на відзив від 10.11.2022 позивач підтримав доводи та аргументи позовної заяви, просив позов задовольнити (т.2, а.с.15-19).

У запереченнях від 30.11.2022 представник ГУ ДПС у Волинській області підтримав доводи викладені у відзиві, просив відмовити у задоволенні позову (т.2, а.с.32)

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 26.12.2022 у задоволенні позову відмовлено (т.2, а.с.35-41).

Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 24.04.2023 апеляційну скаргу ВКПП «Агропромтехцентр» залишено без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 26.12.2022 у справі №140/6737/22 - без змін (т.2, а.с.100-104).

Постановою Верховного Суду від 11.02.2026 скасовано рішення Волинського окружного адміністративного суду від 26.12.2022 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 24.04.2023, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції (т.2, а.с.163-172).

Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 02.03.2026 про прийняття справи до провадження прийнято до провадження адміністративну справу №140/6737/22, розгляд справи ухвалено проводити за правилами спрощеного позовного провадження відповідно до вимог частини другої статті 257 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) без повідомлення (виклику) сторін (у письмовому провадженні) за наявними у справі матеріалами (т.2, а.с.180).

23.03.2026 через систему Електронний суд ВКПП «Агропромтехцентр» подані додаткові пояснення у справі (т.2, а.с.191-195), в яких представник позивача підтримує позовні вимоги та зазначає, що в розглядуваній справі контролюючим органом проводилась документальна позапланова перевірка виключно щодо законності декларування за листопад 2021 року від`ємного значення з ПДВ, а витребування та перевірка додаткових документів за період з липня 2021 по вересень 2021 року за запитом відповідача знаходиться поза межами предмету призначеної наказом ГУ ДПС у Волинській області від 18.01.2022 №79-п перевірки.

Таким чином, у позивача відсутнім був обов`язок надання документів на підтвердження того, що вже перевірялось в рамках іншої перевірки та не було предметом перевірки згідно наказу. Окрім того, в Декларації про відшкодування ПДВ за листопад 2021 року господарські операції, на підставі яких формувалися податкові зобов`язання, були відсутні за липень-вересень 2021 року.

Тобто, в Декларацію про відшкодування ПДВ за листопад 2021 року не було включено ПДВ за попередні періоди.

Щодо від`ємного значення, то воно у податковій декларації за листопад 2021 р. зазначається в графі 16. У графу 16 податкової декларації за листопад 2021 року переносяться показник від`ємного значення попередньої Податкової декларації за жовтень 2021 року. Від`ємне значення в декларації за жовтень відображається в додатку №2. Із додатку №2 вбачається, що періодом виникнення від`ємного значення, який відображений в графі 16 Податкової декларації за листопад 2021 року, є період лише жовтень місяць 2021 року. Таким чином, у Податковій декларації за листопад 2021 року від`ємне значення, тобто графа 16, - сформоване лише за період жовтень 2021 року, що вбачається із додатку №2 до Податкової декларації за жовтень 2021 року.

Отже, відповідачем було невірно застосовано норму підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПК України щодо періоду проведення перевірки та підпункту 5 пункту 4 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість №21 від 28.01.2016. У рядок 16.1 переноситься значення рядка 1 декларації за попередній звітний (податковий) період.

Тобто, значення рядку 16.1 декларації за листопад 2021 року переноситься із рядка 21 податкової декларації за жовтень 2021 року, отже не обраховується знову на підставі первинних документів, а лише переноситься із податкової звітності попереднього періоду. Відповідно, правомірність показника рядку 16.1 декларації з ПДВ за листопад 2021 року не може перевірятись на підставі первинних документів під час позапланової перевірки за листопад 2021 року з огляду на те, що в такому випадку здійснюється арифметична перевірка відповідності суми у рядку 16.1 податкової декларації за листопад шляхом співставлення суми у рядку 21 податкової декларації за жовтень. У свою чергу, правомірність формування показника рядка 21 податкової декларації за жовтень 2021 року може бути перевірена лише при проведенні перевірки за жовтень 2021 року, а не при перевірці іншого податкового періоду - листопада 2021 року.

Відповідач, здійснюючи перевірку показників від`ємного значення з податку на додану вартість та суми бюджетного відшкодування зазначених у декларації за листопад 2021 року, вийшов за межі предмета дослідження, а, отже, предмета перевірки. Тому таку перевірку не можна визнати законною та як наслідок і результати такої перевірки.

24.03.2026 через систему Електронний суд від ГУ ДПС у Волинській області надійшли додаткові пояснення у справі, в яких зазначено, що відповідач мав достатні правові підстави для перевірки правильності формування податкових зобов`язань з податку на додану вартість, податкового кредиту та від`ємного значення за період липень 2021 – листопад 2021 року.

Водночас відповідно до змісту довідок про результати камеральних перевірок ці питання ГУ ДПС у Волинській області під час проведення камеральних перевірок не досліджувалися, а тому предмет камеральних перевірок та документальної істотно відрізняється та охоплює зовсім різні кола питань.

Щодо податкового повідомлення-рішення №0016360703 (форма «В1»), відповідно до якого зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ на 8014,00 грн та застосовані штрафні (фінансові) санкції (штраф) в сумі 801,40 грн.

Звертає увагу суду, що у своїх додаткових поясненнях позивач помилково обґрунтовує зафіксоване порушення відсутністю документів за липень – вересень 2021 року. Відповідно до висновків акта перевірки, викладених в пункті 3.1 розділу ІІІ, на підставі наданих контролюючому органу документів неможливо встановити списання дизельного пального на транспортні засоби, як такого що використовується в господарській діяльності. Так, у наданих подорожніх листах службового автомобіля відсутня мета поїздок, яка б підтверджувалась документально. У подорожніх листах службового автомобіля відсутні дані у графах «Код марки пального», «Показники спідометра: при виїзді з гаража, при поверненні до гаража», «Час фактичний: при виїзді з гаража, при поверненні до гаража», підписи бухгалтера. У подорожніх листах службових автомобілів у графі «Особливі відмітки» подорожніх листів зазначено лише «Ковель Тойкут, Тойкут-Ковель, по Ковелі», в окремих випадках «Тойкут-Камінь-Каширський, Камінь-Каширський-Тойкут». Таким чином, на підставі наданих до перевірки документів (подорожніх листів службових автомобілів, відомості видачі ПММ, тощо) не надається можливість встановити факт використання 1655 л списаного дизельного палива та 140 л газу нафтового скрапленого у господарській діяльності ВКПП «Агропромтехцентр», у зв`язку з чим підлягають визначенню податкові зобов`язання з податку на додану вартість на підставі абзацу «г» пункту 198.5 статті 198 ПК України.

Отже, вказане порушення пов`язане виключно з тим, що надані позивачем до перевірки первинні документи не підтвердили списання дизельного пального в межах господарської діяльності. Звертає увагу, що позивачем в ході попереднього розгляду справи в судах першої, апеляційної та касаційної інстанції не було наведено жодних аргументів, які б спростовували факт вказаного порушення.

Надані позивачем до перевірки подорожні листи, що також наявні в матеріалах справи, не є первинним документом в розумінні вимог Положення №88, оскільки не фіксують відомості щодо руху пального, його залишок при виїзді із гаража та при поверненні в гараж та не розкривають зміст господарської операції (з якою метою здійснювались поїздки, які ТМЦ перевозились).

Отже, в бухгалтерському обліку має відображатися не лише факт зменшення активів, а й економічне підґрунтя для цього. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку.

07.04.2026 від представника позивача через систему Електронний суд надійшли додаткові пояснення, в яких підтримав позовні вимоги з підстав, викладених у позовні заяві, відповіді на відзив та додаткових поясненнях.

Відповідач, здійснюючи перевірку показників від`ємного значення з податку на додану вартість та суми бюджетного відшкодування зазначених у декларації за листопад 2021 року, вийшов за межі предмета дослідження, а, отже, предмета перевірки. Тому таку перевірку не можна визнати законною та, як наслідок, і результати такої перевірки. Окрім того, в Декларації про відшкодування ПДВ за листопад 2021 року господарські операції, на підставі яких формувалися податкові зобов`язання, - відсутні за липень-вересень 2021 року. Тобто, в Декларацію про були відшкодування ПДВ за листопад 2021 року не було включено ПДВ за період липень-вересень 2021 року. Періоди липень-вересень 2021 року могли б бути предметом перевірки податкової декларації за листопад 2021 року лише у тому разі, якби у Додатку 2 у графах 2, 3 таблиці 1, де зазначається звітний (податковий) період, від`ємне значення ПДВ виникло б у періоді липень-вересень 2021 року, що не є так. Якщо врахувати аргументи відповідача про те, що податковий кредит переноситься постійно з однієї декларації в іншу, то перевірку фактично можна було б проводити за весь період діяльності позивача. Показники та період заявленого до відшкодування ПДВ з бюджету в декларації за листопад 2021 року відображені в додатку №3. Із додатку №3 вбачається, що заявлений період до відшкодування ПДВ складається із листопада місяця (таблиця №2, стовбець 3) 2021 року та однієї операції за червень 2021 року (таблиця №2, стовбець 3, № з/п 84). По даному додатку позивачем за період листопада 2021 року та одній господарській операції за червень 2021 року були надані всі документи. Щодо від`ємного значення, то воно у податковій декларації за листопад 2021 року зазначається в графі 16. У графу 16 податкової декларації за листопад 2021 року переноситься показник від`ємного значення попередньої податкової декларації за жовтень 2021 року. Від`ємне значення в декларації за жовтень відображається в додатку №2. Із додатку №2 вбачається, що періодом виникнення від`ємного значення, який відображений в графі 16 податкової декларації за листопад 2021 року, є період лише жовтень місяць 2021 року. Таким чином, у податковій декларації за листопад 2021 року від`ємне значення, тобто графа 16, - сформоване лише за період жовтень 2021 року, що вбачається із додатку №2 до податкової декларації за жовтень 2021 року. Таким чином, періодом, який підлягав перевірці щодо від`ємного значення у відповідності до наказу та вимог статті пп. 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПК України, - був період жовтень 2021 року. Щодо перевірки достовірності показника рядка 16.1 декларації через оцінку показників рядка 21 декларації з ПДВ за попередні звітні періоди повторимо, що відповідно до Порядку №21 у рядку 16 відображається від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду. У рядок 16.1 переноситься значення рядка 21 декларації за попередній звітний (податковий) період

У свою чергу, правомірність формування показника рядка 21 податкової декларації за жовтень 2021 року може бути перевірена лише при проведенні перевірки за жовтень 2021 року, а не при перевірці іншого податкового періоду листопада 2021 року.

Відповідач обґрунтовує, що від`ємне значення за листопад 2021 року виникло у період з липня 2021 року по листопад 2021 року. Проте такі обставини не відповідають дійсності. Значення рядку 16.1 податкової декларації за листопад 2021 року переноситься із рядка 21 податкової декларації за жовтень 2021 року, а рядок 21 податкової декларації за жовтень формується шляхом сумування рядків 19.1 та 20.3 податкової декларації. Тобто від`ємне значення за листопад не пов`язане з від`ємними значеннями за липень-вересень 2021 року, оскільки там відсутні господарські операції.

28.04.2026 ГУ ДПС у Волинській області через систему Електронний суд подало додаткові пояснення у справі, в яких заперечує проти позовних вимог підприємства, з підстав, викладених у відзиві на позовну заяву, запереченнях, додаткових поясненнях. Додатково зазначає, що ГУ ДПС у Волинській області долучало до матеріалів справи податкові декларації ТОВ «Агропромтехцентр» з липня 2021 по листопад 2021 року, з яких чітко вбачається, що сума від`ємного значення в поточних деклараціях була сформовано шляхом перенесення від`ємних значень з попередніх звітних періодів (рядок 16.1). Таким чином, контролюючий орган, здійснюючи перевірку правильності декларування від`ємного значення з податку на додану вартість, враховує логічну складову формування показників декларації: якщо від`ємне значення було перенесене з попередніх звітних періодів, то контролюючий орган зобов`язаний встановити, на підставі яких господарських операцій платника податків виникло таке від`ємне значення та дослідити відповідні первинні документи, що це підтверджують. А тому доводи позивача про те, що «у податковій декларації за листопад 2021р. відсутні показники від`ємного значення за період липень-вересень 2021р.» не відповідають дійсності, оскільки з декларації за жовтень 2021 року чітко вбачається, що до складу податкового кредиту поточного звітного періоду було включено значення рядка 21 попереднього звітно періоду (вересень 2021), аналогічно показник за вересень 2021 року включав в себе значення рядка 21 за серпень 2021 року, а в серпні 2021 року – за липень 2021 року.

Щодо проведених попередньо камеральних перевірок ГУ ДПС у Волинській області вчергове наголошує, що камеральні та документальні перевірки є окремими видами контрольних заходів з принципово різним предметом та методологією. Таким чином, відповідач вважає, що виняток, передбачений абзацом 2 пункту 78.2 статті 78 ПК України, не поширюється на камеральні перевірки, які істотно відрізняються від документальних та не охоплюють тих питань, що і документальні.

Щодо тверджень позивача про скасування подорожніх листів та необов`язкового характеру наказів про відрядження, варто зауважити, що ці факти не звільняють платника від вимог пункту 44.1 статті 44 ПК України щодо необхідності ведення обліку доходів, витрат та інших показників податкової звітності. Скасування певних форм первинних документів чи їх необов`язковий характер не звільняє платників податків від обов`язку вести облік витрат пального за допомогою документів, які мають реквізити первинного документа згідно з ч.2 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Крім того, надані позивачем накази про закріплення водіїв та введення основних засобів в експлуатацію підтверджують лише наявність ресурсів, але жодним чином не фіксують факт використання пального у конкретних господарських операціях. Отже, на платника податків покладено не лише обов`язок зафіксувати факт придбання, списання товарів, а й довести їх фактичне використання у власній господарській діяльності під час проведення перевірки. Відсутність у платника податків первинних документів, що розкривають зміст господарської операції, свідчить про невиконання ним вимог пункту 44.1 статті 44 ПК України.

08.05.2026, 20.05.2026 до суду через систему Електронний суд надійшли письмові додаткові пояснення, в яких представник позивача підтримує позовні вимоги, посилаючись на практику Верховного Суду, а також з підстав, викладених у позовній заяві, відповіді на відзив, додаткових поясненнях (т.2, а.с.219-223, 229-232).

15.05.2026 представником ГУ ДПС у Волинській області подані додаткові пояснення у справі, в яких заперечує проти позовних вимог з підстав, викладених у відзиві на позовну заяву, запереченнях, додаткових поясненнях (т.2, а.с.226-227).

Інших заяв по суті справи не надходило.

Враховуючи вимоги статті 262 Кодексу адміністративного судочинства України судом розглянуто дану справу за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні).

Дослідивши письмові докази, суд приходить до висновку, що позовні вимоги підлягають до часткового задоволення з огляду на наступне.

Судом встановлено, що ГУ ДПС у Волинській області на підставі направлення на перевірку від 19.01.2022 №116 та наказу від 18.01.2022 №79-п, у період з 25.01.2022 по 07.02.2022 проведено документальну позапланову виїзну перевірку ВКПП «Агропромтехцентр» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за листопад 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, за наслідками якої складено акт №997/07-03/20133772 від 14.02.2022 (т.1, а.с.18-35).

У висновках акта №997/07-03/20133772 від 14.02.2022 вказано, що перевіркою дотримання податкового законодавства при декларуванні за листопад 2021 року у декларації від`ємного значення з ПДВ встановлено порушення платником податків ВКПП «Агропромтехцентр», зокрема:

п.44.1 ст.44, п.187.1 ст. 187, абз. «г» п.198.5 ст.198, абз. «б» п.200.4 ст.200, п.201 ст.201, п.201.10 ст.201 ПК України, внаслідок чого платником занижено податкові зобов`язання за листопад 2021 року на суму ПДВ 8014,00 грн, що призвело до завищення суми бюджетною відшкодування в сумі 8014,00 грн;

п.44.1, п.44.6 ст.44, п.46.1 ст.46, п.198.1, 198.2 ст.298, п.200.1, п.200.4 ст.200 ПК України, Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Мінфіну від 28.01.2016 №21, внаслідок чого платником завищено на 609419,00 грн суму податкового кредиту, що призвело до завищення на цю ж суму від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду.

За результатами вищевказаних порушень ГУ ДПС у Волинській області винесено податкові повідомлення-рішення:

від 15.06.2022 №0016360703 (форма «В1»), яким встановлено завищення суми бюджетного відшкодування в розмірі 8014,00 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 8014,00 грн;

від 15.06.2022 №0016380703 (форма «В4»), яким встановлено завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в сумі 609419,00 грн (т.1, а.с.12-17).

Надаючи правову оцінку спірним ППР, суд виходить з наступного.

Частини друга статті 19 Конституції України встановлює, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до абзаців 1, 2 пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки – цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Підпунктом 75.1.1. пункту 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО. Предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах, повнота нарахування та своєчасність сплати податку на доходи фізичних осіб та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у разі невідповідності резидента Дія Сіті вимогам, визначеним пунктами 2, 3 частини першої та пунктом 10 частини другої статті 5 Закону України «Про стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні».

Згідно з абзацами 1, 4 підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків. Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.

Відтак, камеральна перевірка є одним з видів податкових перевірок, встановлених пунктом 75.1 статті 75 ПК України, та за своєю правовою сутністю є формою поточного документального контролю за дотриманням платником вимог податкового законодавства на підставі декларацій та інших документів податкової звітності, одержаних від платника, даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість.

Особливості камеральної перевірки полягають у тому, що для її проведення не потрібен наказ керівника податкового органу або інший спеціальний дозвіл чи направлення, не потрібно згоди платника податків, а також його присутності. Мета камеральної перевірки - виявити в поданій звітності, інших даних систем електронного адміністрування, єдиних реєстрів, арифметичні та/або методологічні помилки, або інші відомості, які призвели до заниження або завищення податкового зобов`язання чи інших порушень. Камеральній перевірці підлягає уся податкова звітність суцільним порядком. Камеральною перевіркою охоплюються лише ті показники документів, які належать до податкової звітності та мають значення для правильності обчислення платником об`єкта оподаткування та суми податку, до підлягає сплаті до бюджету. Перевірка будь-яких інших відомостей камеральною перевіркою не охоплюється.

Аналогічні за змістом висновки викладені Верховним Судом у постанові від 18.12.2024 по справі № 817/1182/16.

Підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПК України встановлено, що документальна позапланова перевірка здійснюється, якщо платником подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V цього Кодексу, та/або з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень. Документальна позапланова перевірка з підстав, визначених у цьому підпункті, проводиться виключно щодо законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та/або з від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

Відповідно до абзацу 2 пункту 78.2 статті 78 ПК України контролюючим органам забороняється проводити документальні позапланові перевірки, які передбачені підпунктами 78.1.1, 78.1.4, 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, у разі, якщо питання, що є предметом такої перевірки, були охоплені під час попередніх перевірок платника податків.

Аналіз наведених норм свідчить, що предметом камеральної перевірки є виключно перевірка показників податкової звітності, їх арифметичної та логічної узгодженості, своєчасності подання звітності, своєчасності реєстрації податкових накладних, своєчасності сплати узгоджених податкових зобов`язань та інших відомостей, які можуть бути встановлені без дослідження первинних документів платника податків.

На відміну від цього документальна перевірка спрямована на дослідження правильності формування податкових зобов`язань шляхом аналізу первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, договорів та інших документів, що підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Саме тому законодавець у статтях 83 та 85 ПК України спеціально передбачив право контролюючого органу під час документальної перевірки витребувати та досліджувати первинні документи, тоді як при проведенні камеральної перевірки такі повноваження відсутні.

З огляду на наведене суд доходить висновку, що проведення камеральної перевірки не означає, що контролюючий орган вже здійснив перевірку документального підтвердження показників податкової звітності. За результатами камеральної перевірки контролюючий орган фактично перевіряє лише відповідність числових показників податкової звітності та інформації, що міститься у його інформаційних базах.

Водночас під час проведення документальної перевірки контролюючий орган уповноважений вимагати від платника податків первинні документи навіть щодо тих показників податкової звітності, які раніше були предметом камеральної перевірки, оскільки предмет цих перевірок не є тотожним.

Отже, камеральна та документальна перевірки не дублюють одна одну. Камеральна перевірка спрямована на контроль правильності відображення числових показників податкової звітності та дотримання строків виконання податкових обов`язків, тоді як документальна - має на меті перевірку документального підтвердження відповідних показників, реальності господарських операцій та законності формування податкового обліку.

Відтак, ПК України передбачає заборону на проведення документальних позапланових перевірок з тих самих питань, зокрема у цій справі, з питань законності декларування бюджетного відшкодування та від`ємного значення з податку на додану вартість, оскільки іншою перевіркою це питання перевірене не може бути.

Усталеним є підхід, за якого платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Зазначене узгоджується з висновками Великої Палати Верховного Суду у постанові від 08.09.2021 року у справі №816/228/17, у якій серед іншого вказано, що неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Отже, за правовим висновком Верховного Суду процедурним порушенням порядку проведення податкової перевірки суди повинні надавати правову оцінку у першу чергу.

Враховуючи викладене, протиправність наслідків перевірки внаслідок порушення процедури її проведення є достатньою самостійною підставою до скасування прийнятих за результатами її проведення рішень, що унеможливлює перехід до суті покладених в їх основу податкових правопорушень.

Подібний правовий висновок викладено Верховним Судом у постанові від 22.09.2020 року у справі №520/8836/18.

Поряд з цим, у постанові від 08.09.2019 у справі №802/1069/13-а Верховний Суд також зазначив, що обставина щодо порушення платником податків обов`язку, встановленого пунктом 85.2 статті 85 ПК України, надати після початку перевірки всі документи, які пов`язані з предметом перевірки, не означає, що платник не має права додатково їх надати до прийняття контролюючим органом відповідного рішення за результатами перевірки та не звільняє контролюючий орган від обов`язку врахувати при прийнятті рішення додатково надані платником документи, що прямо передбачено пунктом 44.6 статті 44 ПК України.

Проаналізувавши наведені вище підходи, суд касаційної інстанції у постанові від 14.08.2024 у справі №560/12984/23 зазначив, що платник податків має право на подання документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки, після закінчення такої перевірки. Проте реалізація такого права має здійснюватися відповідно до вимог, встановлених ПК України, і до прийняття рішення за результатами такої перевірки. Поряд з цим, платник податків не позбавлений права довести у судовому процесі, що він вжив всіх залежних від нього заходів для забезпечення повної та об`єктивної перевірки, не ухилявся від її проведення, тобто, його поведінка жодним чином не була спрямована на перешкоджання контролюючому органу у здійсненні податкового контролю.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 26.12.2024 у справі №260/1692/20.

Позиція Верховного Суду, що обов`язок контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі первинних документів кореспондується з обов`язком платника податків зберігати такі первинні документи та надавати їх при перевірці, є усталеною.

У постанові від 12.10.2022 у справі №420/5932/20 Верховний Суд виснував, що підпунктом 20.1.6 статі 20 ПК України у взаємозв`язку із положеннями пункту 16.1.5 статті 16 ПК України утворено спеціальну правову конструкцію, якою з метою забезпечення повноти та об`єктивності перевірки дотримання платником податків податкового законодавства контролюючому органу надано право запитувати отримувати, аналізувати під час проведення перевірок від платників податків копії первинних документів та інформацію, пов`язану з обчисленням, декларуванням та сплатою суб`єктом господарювання податків, зборів та інших платежів. Для платника ж передбачено обов`язок надавати згідно з належним чином оформленою письмовою вимогою документи, пов`язані із формування об`єкта оподаткування та сплатою податків.

В той же час, суд не може обмежити право платника податків довести у судовому процесі обставини, на яких ґрунтуються його вимоги. Разом з тим, з огляду на передбачену ПК України мету й повноваження контролюючого органу під час проведення податкової перевірки, у разі, якщо рішення контролюючого органу мотивоване саме ненаданням платником податків на вимогу контролюючого органу первинних документів, адміністративний суд, виходячи з окреслених процесуальним законом меж судового доказування, повинен перевіряти і враховувати такі обставини й винятки з них при вирішенні спору.

Такий висновок викладено у постановах Верховного Суду від 24.02.2020 у справі №440/4443/18, від 27.04.2022 у справі №420/13197/20.

Вирішуючи питання щодо дотримання відповідачем процедури проведення документальної перевірки в аспекті визначення періоду перевірки, суд виходить із того, що період, у якому підприємством було задекларовано від`ємне значення, не охоплене попередніми документальними перевірками.

Отже, документальна позапланова невиїзна перевірка ВКПП «Агропромтехцентр» з 25.01.2022 по 07.02.2022 проведена відповідачем за наявності на те підстав, визначених пп.78.1.8 п.78.1 ст.78 ПК України.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України (із змінами та доповненнями), датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг. що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Статтею 198.3 ПК України передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п.189.1 ст.189 цього Кодексу, за товарами/послугами, необоротними активами, під час придбання або виготовлення яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, у разі якщо такі товари/послуги. необоротні активи починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (п.п. «г» п.198.5 ст.198 ПК України).

Відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України; б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу); в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

Судом встановлено, що ВКПП «Агропромтехцентр» у рядку 16.1 декларації з ПДВ за листопад 2021 року задекларовано від`ємне значення попередніх періодів, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду в сумі 954123,00 грн (т.2, а.с.8).

Перевіркою встановлено, що від`ємне значення з ПДВ виникло в інших (попередніх) звітних періодах. При цьому, перевірка достовірності показника рядка 16.1 такої декларації має проводитися через оцінку показників рядка 21 декларацій з ПДВ за попередні звітні періоди (в яких цей показник наявний безперервно, починаючи із першого звітного періоду його виникнення, неохопленого документальною перевіркою).

Періодом, у якому задекларовано від`ємне значення та яке не було охоплене попередніми документальними перевірками, як зазначено в акті перевірки, є липень-листопад 2021 року.

Відповідач встановив завищення показників у рядку 16 декларації з ПДВ за листопад 2021 року в сумі 609419,00 грн через ненадання позивачем первинних документів, які підтверджують виникнення від`ємного значення з ПДВ, за період з липня по вересень 2021 року.

При цьому позивач заперечує правомірність дій контролюючого органу при проведенні перевірки щодо витребування первинних документів за період з липня по вересень 2021 року, оскільки ці періоди охоплені камеральними перевірками, за наслідками яких задекларовані у податкових деклараціях суми були підтверджені.

Суд такі доводи підприємства не бере до уваги з таких підстав.

У податковій декларації з податку на додану вартість за листопад 2021 року позивачем задекларовано суму від`ємного значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 16) – 954123,00 грн, значення рядка 21 попереднього звітного (податкового) періоду (рядок 16.1) – 954123,00 грн (т.2, а.с.8).

Таким чином, сума від`ємного значення у податковій декларації з ПДВ за листопад 2021 року сформована позивачем шляхом перенесення від`ємного значення декларації з ПДВ за жовтень 2021 року.

Вказане підтверджується показниками декларації з ПДВ за жовтень 2021 року, в якій позивачем було задекларовано суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21) 954123,00 грн. При цьому сума від`ємного значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 16) 609419,00 грн, значення рядка 21 попереднього звітного (податкового) періоду (рядок 16.1) - 609419,00 грн (т.2, а.с.9).

Таким чином, сума від`ємного значення у податковій декларації з ПДВ за жовтень 2021 року сформована позивачем шляхом перенесення від`ємного значення декларації з ПДВ за вересень 2021 року.

Так, у податковій декларації з ПДВ за вересень 2021 року позивачем було задекларовано суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21) - 609419,00 грн. При цьому сума від`ємного значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 16) - 1106466,00 грн, значення рядка 21 попереднього звітного (податкового) періоду (рядок 16.1) - 1106286,00 грн (т.2, а.с.10).

Отже, сума від`ємного значення у податковій декларації з ПДВ за вересень 2021 року сформована позивачем шляхом перенесення від`ємного значення декларації з ПДВ за серпень 2021 року.

Водночас, у податковій декларації з ПДВ за серпень 2021 року позивачем було задекларовано суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21) - 1106286,00 грн. При цьому сума від`ємного значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 16) 456191,00 грн, значення рядка 21 попереднього звітного (податкового) періоду (рядок 16.1) - 456191,00 грн (т.2, а.с.11).

Таким чином, сума від`ємного значення у податковій декларації за серпень 2021 року сформована позивачем шляхом перенесення від`ємного значення декларації з ПДВ за липень 2021 року.

Разом з тим, у податковій декларації з ПДВ за липень 2021 року позивачем було задекларовано суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21) - 456191,00 грн (т.2, а.с.12).

Таким чином, при проведенні документальної позапланової виїзної перевірки податкового законодавства при декларуванні за листопад 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість відповідач обґрунтовано встановив, що показники рядка 16 сформовані за період липень-листопад 2021 року і саме цей період підлягав перевірці, у зв`язку із чим директору ВКПП «Агропромтехцентр» правомірно вручено запити про надання первинних документів за цей період від 31.01.2022 №1, №2, від 02.02.2022 №3, від 04.02.2022 №5.

Як слідує з акту перевірки, позивач надав первинні документи на підтвердження задекларованих показників податкової декларації за період вересень-листопад 2021 року; до перевірки не надано документів щодо здійснення позивачем господарської діяльності за липень-вересень 2021 року, про що відповідачем складено акт про ненадання документів до перевірки від 04.02.2022 №173/07-03/20133772.

Таким чином, позивач не підтвердив первинними документами відображені в податкових деклараціях за липень-серпень 2021 року суми від`ємного значення, що зараховується до складу наступного звітного (податкового) періоду, які в подальшому знайшли своє відображення в податковій декларації за листопад 2021 року, внаслідок чого контролюючий орган правомірно встановив завищення від`ємного значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду.

Доводи позивача про те, що камеральні перевірки податкової звітності за липень-вересень 2021 року, за наслідками яких складені довідки про результати камеральних перевірок від 17.09.2021 №7650/03-20-18-05/20133772, від 18.10.2021 №8657/03- 20-18-05/20133772 та від 18.11.2021 №9945/03-20-18 05/20133772 (т.2, а.с.25-31), підтверджують правильність задекларованих сум за вказаний період, суд відхиляє, оскільки, як зазначалось вище, в ході камеральних перевірок контролюючий орган перевіряє відображення числових показників податкової звітності на підставі податкової звітності підприємства, без дослідження первинних документів, що підтверджують формування таких числових показників.

Підсумовуючи вище викладене, суд виснуває, що висновок контролюючого органу про завищення позивачем податкового кредиту на суму 609419,00 грн, що призвело до завищення на цю ж суму від`ємного значення з податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду, є обґрунтованим, а прийняте податкове повідомлення-рішення від 15.06.2022 №0016380703 - правомірним.

Щодо правомірності винесення податкового повідомлення-рішення від 15.06.2022 №0016360703, суд зазначає наступне.

Як слідує з акту перевірки №997/07-03/20133772 від 14.02.2022, ВКПП «Агропромтехцентр» в листопаді 2021 року проведено списання паливно мастильних матеріалів, а саме: дизельного палива в кількості 1655 л на суму 37927,14 грн (ПДВ - 7585,43 грн) та газу нафтового скрапленого в кількості 140 л на суму 2144,34 грн (ПДВ 428,87 грн).

Відповідач встановив, що надані до перевірки первинні документи, зокрема подорожні листи, не підтверджують використання ПММ у господарській діяльності, внаслідок чого платником занижено податкові зобов`язання за листопад 2021 року на суму ПДВ 8014,00 грн, що зі свого боку призвело до завищення суми бюджетного відшкодування в сумі 8014,00 грн.

Суд встановив, що ВКПП «Агропромтехцентр» 14.01.2020 одержано ліцензію на право зберігання пального реєстраційний номер 03060414202000011 за адресою Волинська область, Ковельський район, с.Тойкут, вул.Шосейна, 11: загальна кількість резервуарів, що використовуються для зберігання пального: 20000 л; термін дії з 02.02.2020 по 02.02.2025 (в наявності 2 резервуари/бочки).

ВКПП «Агропромтехиентр» використовує власні та орендовані легкові автомобілі.

Підприємством надано до перевірки накази про закріплення водіїв та працівників за наступними транспортними засобами: від 11.06.2021 №75 - легковий загальний універсал-В VOLKSWAGEN CADDY. державний номер НОМЕР_1 , 2015 року випуску;

від 19.09.2020 №115 - легковий загальний універсал-В VOLKSWAGEN CADDY, державний номер НОМЕР_2 , 2015 року випуску;

від 21.11.2020 №136-а - легковий загальний універсал-В VOLKSWAGEN CADDY, державний номер НОМЕР_3 2014 року випуску;

від 02.11.2020 №129-б - легковий загальний універсал-В VOLKSWAGEN CADDY, державний номер НОМЕР_4 , 2015 року випуску;

від 01.09.2020 №108-а - легковий загальний універсал-В VOLKSWAGEN MYLT1VAN, державний номер НОМЕР_5 , 2013 року випуску;

від 29.04.2021 №59-а - легковий загальний універсал-В BMW Х5, державний номер НОМЕР_6 , 2015 року випуску;

наказ про введення в експлуатацію основних засобів від 14.05.2021, яким введено в експлуатацію з 14.05.2021 легковий автомобіль MERSEDES BENZ, державний номер НОМЕР_7 ;

наказ про введення в експлуатацію основних засобів від 11.06.2021, яким введено в експлуатацію з 11.06.2021 легковий автомобіль VOLKSWAGEN CADDY, державний номер НОМЕР_1 .

Згідно наданих до перевірки відомостей видачі ПММ та подорожніх листів, легкові автомобілі позивача в листопаді 2021 року заправлялися з власної бочки (дані зведені в додатку №1 до акта перевірки) дизпаливом у кількості 1655 л та газом нафтовим скрапленим у кількості 140 л (т.1, а.с.36, 59-113).

Відповідно до статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Платник повинен довести факт здійснення господарської операції в межах господарської діяльності, а також надати належним чином оформлені первинні облікові документи.

Зазначені документи мають відповідати встановленим законодавством вимогам, містити несуперечливу та достовірну інформацію, підтверджувати реальність виконання платником відповідних господарських операцій.

При цьому слід зазначити, що обов`язок підтвердити правомірність та обґрунтованість здійснених операцій первинними документами покладається на платника, позаяк саме він виступає суб`єктом, який використовує при обчисленні кінцевої суми податку, що підлягає сплаті до бюджету.

Списання фактично витраченого палива та мастильних матеріалів для транспортних засобів ведеться на підставі маршрутних листів відповідно до фактичної вартості витраченого палива з урахуванням Норм витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті, які затверджені наказом Мінтрансу України від 10.02.1998 43 (діяв до 02.11.2023).

Згідно з пунктом 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року № 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/704 (далі – Положення №88), первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у грошовому та за можливості у натуральних вимірниках), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Суб`єкти господарювання можуть використовувати самостійно виготовлені бланки первинних документів, у тому числі й подорожніх листів, які повинні містити реквізити типових або спеціалізованих форм, що передбачено пунктом 2.7 Положення №88.

Облік придбаного палива для заправки власних та орендованих автотранспортних засобів здійснюється на підставі первинних документів, таких як накладні, договори, відомості або талони. Облік відображається на субрахунку 203 «Паливо» в бухгалтерському обліку.

Етапи обліку:

1. Придбання палива: придбане паливо оприбутковується на субрахунок 203 «Паливо». Якщо придбання здійснюється за безготівковим розрахунком, то підставою для відображення в обліку є відомості-рахунки та чеки РРО.

2. Заправка автомобілів: витрачене паливо списується з кредиту субрахунку 203 «Паливо» до дебету відповідних субрахунків рахунків 15, 20, 23, 28, 91, 92, 93, 94. Вибір субрахунку залежить від мети використання транспортного засобу.

3. Облік перевитрат (якщо є): перевитрати ПММ відображаються в бухгалтерському обліку як інші операційні витрати та списуються на субрахунок 947 «Нестачі і втрати від псування цінностей».

4. Аналітичний облік: для контролю за використанням талонів (якщо є) та місцем зберігання палива може вестись аналітичний облік на субрахунку 203.

5. Облік витрат ПММ на орендованих автомобілях: для орендованих автомобілів облік витрат палива може здійснюватися на підставі договору з постачальником, де фіксується видача пального.

Документи, які є підставою для вчинення вищезазначених дій: накладні (підтверджують факт придбання палива); довідки (підтверджують заправку автомобілів); відомості (фіксують видачу палива на АЗС); талони (обліковуються окремо та відображаються в обліку); договори (укладаються з постачальниками палива, особливо в разі заправки за відомостями); акти списання (здійснюються при списанні витраченого палива, як у межах норми, так і понад норму); дорожні листи (використовуються для обліку витрат палива); журнали обліку (для обліку роботи генераторів (якщо застосовується).

Отже, підтвердженням використання придбаного палива та скрапленого газу у господарській діяльності є не сам факт їх придбання чи списання, а належним чином оформлені первинні документи, які забезпечують можливість встановити безперервний ланцюг руху пального від його оприбуткування до фактичного використання для здійснення господарської діяльності, а також підтверджують виробничу необхідність відповідних витрат. Такими документами, зокрема, є договори, накладні, відомості на відпуск пального, акти списання, дорожні листи та інші первинні документи, що містять відомості про заправку транспортних засобів, маршрути, мету використання, обсяг витраченого пального та його списання на відповідні рахунки бухгалтерського обліку залежно від напряму використання транспортного засобу. Лише за наявності таких документів можливо дійти висновку про використання паливно-мастильних матеріалів у межах господарської діяльності платника податків.

Так, відповідно до відомості видачі ПММ на автомобіль ЗАЗ DEO WOO Т13110, державний номер НОМЕР_8 в період з 01.11.2021 по 30.11.2021 було видано 140 л газу нафтового скрапленого, для підтвердження списання якого надано подорожній лист вантажного автомобіля за період з 01-30.11.2021 (т.1, а.с.59-61).

Відповідно до відомості видачі ПММ на автомобіль VOLKSWAGEN Т-4, державний номер НОМЕР_9 в період з 01.11.2021 по 29.11.2021 було видано 80 л дизпалива, для підтвердження списання якого надано подорожній лист вантажного автомобіля за період з 01-30.11.2021 (т.1, а.с.62-64).

Відповідно до відомості видачі ПММ на автомобіль MERSEDES BENZ, державний номер НОМЕР_7 в період з 01.11.2021 по 29.11.2021 було видано 290 л дизпалива, для підтвердження списання якого надано подорожній лист автомобіля за період з 01-30.11.2021 (т.1, а.с.65-67).

Відповідно до відомості видачі ПММ на автомобіль MERSEDES BENS 609D, державний номер НОМЕР_10 в період з 01.11.2021 по 26.11.2021 було видано 210 л дизпалива, для підтвердження списання якого надано подорожній лист вантажного автомобіля за період з 01-30.11.2021 (т.1, а.с.68-70).

Відповідно до відомості видачі ПММ на автомобіль VOLKSWAGEN, державний номер НОМЕР_11 , в період з 02.11.2021 по 22.11.2021 було видано 160 л дизпалива, для підтвердження списання якого надано подорожній лист автомобіля за період з 01-30.11.2021 (т.1, а.с.71-73).

Відповідно до відомості видачі ПММ на автомобіль MERSEDES BENS 609D, державний номер НОМЕР_12 в період з 02.11.2021 по 29.11.2021 було видано 170 л дизпалива, для підтвердження списання якого надано подорожній лист вантажного автомобіля за період з 01-30.11.2021 (т.1, а.с.74-76).

Відповідно до відомості видачі ПММ на автомобіль VOLKSWAGEN CADDY, державний номер НОМЕР_2 в період з 01.11.2021 по 24.11.2021 було видано 110 л дизпалива, для підтвердження списання якого надано подорожній лист службового легкового автомобіля за період з 01-31.11.2021 (т.1, а.с.77-79).

Відповідно до відомості видачі ПММ на автомобіль VOLKSWAGEN CADDY, державний номер НОМЕР_13 в період з 02.11.2021 по 22.11.2021 було видано 80 л дизпалива, для підтвердження списання якого надано подорожній лист службового легкового автомобіля за період з 01-301.11.2021 (т.1, а.с.80-82).

Відповідно до відомості видачі ПММ на автомобіль VOLKSWAGEN MYLTІVAN, державний номер НОМЕР_5 в період з 05.11.2021 по 29.11.2021 було видано 55 л дизпалива, для підтвердження списання якого надано подорожній лист автомобіля за період з 01-30.11.2021 (т.1, а.с.83-85).

Відповідно до відомості видачі ПММ на автомобіль BMW Х5, державний номер НОМЕР_6 в період з 05.11.2021 по 22.11.2021 було видано 30 л дизпалива, для підтвердження списання якого надано подорожні листи службового легкового автомобіля за 22.11.2021 про використання 5 л дизпалива, за 05.11.2021 про використання 5 л дизпалива, за 09.11.2021 про використання 5 л дизпалива, за 15.11.2021 про використання 5 л дизпалива, за 19.11.2021 про використання 5 л дизпалива (т.1, а.с.86-95).

Відповідно до відомості видачі ПММ на автомобіль VOLKSWAGEN CADDY, державний номер НОМЕР_3 в період з 02.11.2021 по 18.11.2021 було видано 20 л дизпалива, для підтвердження списання якого надано подорожні листи службового легкового автомобіля за 24.11.2021 про використання 4 л дизпалива, за 18.11.2021 про використання 4 л дизпалива, за 10.11.2021 про використання 4 л дизпалива, за 02.11.2021 про використання 4 л дизпалива (т.1, а.с.96-104).

Відповідно до відомості видачі ПММ на автомобіль VOLKSWAGEN CADDY, державний номер НОМЕР_14 в період з 23.11.2021 по 29.11.2021 було видано 60 л дизпалива, для підтвердження списання якого надано подорожній лист службового легкового автомобіля за період з 01-30.11.2021 (т.1, а.с.105-107).

Відповідно до відомості видачі ПММ на автомобіль VOLKSWAGEN CADDY, державний номер НОМЕР_1 в період з 08.11.2021 по 26.11.2021 було видано 40 л дизпалива, для підтвердження списання якого надано подорожній лист службового легкового автомобіля за період з 01-30.11.2021 (т.1, а.с.108-110).

Відповідно до відомості видачі ПММ на автомобіль MERSEDES BENZ Vario, державний номер НОМЕР_15 в період з 02.11.2021 по 30.11.2021 було видано 450 л дизпалива, для підтвердження списання якого до перевірки було надано подорожні листи автомобіля за період з 01-30.11.2021.

Суд зауважує, що з 14.08.2011 (з набранням чинності Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо усунення надмірного державного регулювання у сфері автомобільних перевезень» від 05.07.2011 №3565-VІ) подорожні листи (як легкових, так і вантажних авто) не є обов`язковим документом.

Разом з тим, суд враховує, що з метою підтвердження факту використання ПММ у власній господарській діяльності позивач використовував подорожній лист як первинний документ, що підтверджує господарську операцію. У зведених подорожніх листа зафіксовано фактичні витрати пального з метою його списання, маршрути транспортного засобу; подорожні листи службового автомобіля містять дані про залишки пального при виїзді та поверненні, кількості використаного пального. Усі подорожні листи містять маршрути поїздок.

Доводи контролюючого органу про відсутність в подорожніх листах мети поїздки суд відхиляє, адже зведені подорожні листи містять вказівку про доставку вантажу. Водночас службові поїздки безпосередньо вказують мету, пов`язану із здійсненням господарської діяльності.

Верховний Суд у постанові від 18.07.2024 у справі №320/489/22 вказав, що відсутність в подорожніх листах конкретної адреси отримання товару або його вивантаження, назви підприємства, дати і часу вибуття та прибуття автомобіля не може бути самостійним доказом безтоварності господарських операцій.

Отже, окремі недоліки заповнення подорожніх листів не можуть бути підставою для висновку про використання ПММ у не господарській діяльності підприємства, зважаючи на той факт, що в такій діяльності позивач використовує як власні, так і орендовані ТЗ, за якими закріплені водії та матеріально-відповідальні особи, маршрути поїздок збігаються з виробничими потужностями підприємства.

За таких обставин суд вважає необґрунтованими доводи контролюючого органу про не підтвердження позивачем первинними документами списання ПММ, отже висновки акту перевірки про заниження підприємством податкових зобов`язань за листопад 2021 року на суму ПДВ 8014,00 грн, що призвело до завищення бюджетного відшкодування на вказану суму, є безпідставними.

Системно проаналізувавши приписи законодавства України, що були чинними на момент виникнення спірних правовідносин між сторонами, зважаючи на взаємний та достатній зв`язок доказів у їх сукупності, суд дійшов висновку, про часткове задоволення позовних вимог шляхом визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 15.06.2022 №0016360703 та про відмову в задоволенні решти позовних вимог.

Згідно із частиною першою статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог (частина третя статті 139 КАС України).

Отже, на користь позивача необхідно стягнути за рахунок бюджетних асигнувань відповідача судовий збір пропорційно до розміру задоволених позовних вимог в сумі 132,44 грн.

Керуючись статтями 243-246 Кодексу адміністративного судочинства України, на підставі Податкового кодексу України, суд

ВИРІШИВ:

Адміністративний позов задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Волинській області від 15.06.2022 №0016360703.

В задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Стягнути на користь виробничо-комерційного приватного підприємства «Агропромтехцентр» за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області судовий збір в сумі 132,44 грн (сто тридцять дві гргрн 44 коп.).

Рішення набирає законної сили в порядку та строки, визначені статтею 255 КАС України, та може бути оскаржене в апеляційному порядку шляхом подання апеляційної скарги до Восьмого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Позивач: виробничо-комерційне приватне підприємство «Агропромтехцентр» (45400, Волинська обл., м.Ковель, вул.Театральна, 15, код ЄДРПОУ 20133772);

Відповідач: Головне управління ДПС у Волинській області (43010, Волинська обл., м.Луцьк, Київський м-н, 4, код ЄДРПОУ 44106679).

Головуючий-суддя Н.Б.Плахтій