Постанова від 23 серпня 2026 р. у справі №120/14702/24 — Сьомий апеляційний адміністративний суд

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 120/14702/24

Головуючий суддя 1-ої інстанції - Комар П.А.

Суддя-доповідач - Біла Л.М.

24 серпня 2026 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Білої Л.М.

суддів: Моніча Б.С. Гонтарука В. М. ,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Державної податкової служби України на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 15 січня 2026 року у справі за адміністративним позовом Приватного акціонерного товариства "Продовольча компанія "ПОДІЛЛЯ" до Державної податкової служби України про визнання протиправною та скасування податкової консультації,

В С Т А Н О В И В :

Приватне акціонерне товариство "Продовольча компанія "ПОДІЛЛЯ" звернулось до суду з позовом до Державної податкової служби України про визнання протиправною та скасування податкової консультації.

Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 15 січня 2026 року позов задоволено.

Суд визнав протиправною та скасував індивідуальну податкову консультацію Державної податкової служби України, оформлену листом №4752/ІПК/99-00-04-03-03 ІПК від 08.10.2024.

Не погоджуючись з прийнятим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просив скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою відмовити в задоволенні позову.

Апеляційну скаргу відповідач обґрунтовує тим, що рішення суду першої інстанції постановлене з порушенням норм матеріального та процесуального права. Разом з тим, апелянт зазначає, що судом першої інстанції не в повній мірі надано оцінку матеріалам справи та доводам відповідачів.

Розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження.

Переглянувши судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів встановила наступні обставини.

ТОВ "Продовольча компанія "Зоря Поділля" є сільськогосподарським товаровиробником та платником єдиного податку четвертої групи на 2024 рік, що підтверджується довідкою, виданою Південним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків.

28.08.2024 позивач звернувся до ДПС із зверненням про надання індивідуальної податкової консультації у письмовій формі, в якому просив в порядку статтею 52 ПК України надати роз`яснення з наступних питань:

- чи є об`єктом оподаткування для платників єдиного податку четвертої групи площа сільськогосподарських угідь (рілля, сіножаті, пасовища і багаторічні насадження), що перебуває у користуванні Товариства на підставі інших, ніж право оренди, договорів (договір емфітевзису, спільного користування ділянкою, спільного вирощування сільськогосподарської продукції та інших), які надають Товариству право користування земельною ділянкою з метою вирощування сільськогосподарської продукції?

- чи підлягають включенню (врахуванню) при визначенні частки сільськогосподарського товаровиробництва в розмірі 75 відсотків, необхідної для набуття та підтвердження статусу платника єдиного податку четвертої групи, отримані ПрАТ «Продовольча компанія «Поділля» доходи від реалізації продукції рослинництва (сільськогосподарської продукції), яка вирощена на земельних ділянках, що надані Товариству в користування на підставі інших, ніж право оренди, договорів (наприклад, договір емфітевзису, спільного користування ділянкою, спільноговирощування сільгосппродукції та інших видів договорів), які надають Товариству право користування такою ділянкою з метою вирощування сільськогосподарської продукції (продукції рослинництва)?

Державною податковою службою України, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України, за результатами розгляду звернення Товариства надано індивідуальну податкову консультацію від 08.10.2024 № 4752/ІПК/99-00-04-03-03, згідно з висновками, наведеними в індивідуальній податковій консультації, Товариству було роз`яснено, що об`єктом оподаткування для платників єдиного податку четвертої групи є, зокрема земельні ділянки, отримані на умовах оренди, суборенди, емфітевзису тощо. Право оренди земельної ділянки підлягає державній реєстрації. Використання земельної ділянки без належного оформлення прав є порушенням норм земельного законодавства.

Таким чином, роз`яснено, що об`єктом оподаткування для платників єдиного податку четвертої групи є площа сільськогосподарських угідь, що перебуває у власності сільськогосподарського товаровиробника або надана йому у користування та оформлена відповідно до норм Закону України «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень» від 01 липня 2004 року № 1952-IV (далі – Закон № 1952). Якщо права на земельні ділянки не зареєстровані відповідно до норм Закону № 1952, то площа таких земельних ділянок не є об`єктом оподаткування для платника єдиного податку четвертої групи. Такі земельні ділянки є об`єктами оподаткування у власника або користувача (відповідно до оформлення прав на земельні ділянки).

На друге питання зазначено, що при обчисленні частки сільськогосподарського товаровиробництва за попередній податковий (звітний) рік Товариство включає до доходу сільськогосподарського товаровиробника дохід від реалізації сільськогосподарської продукції, що виготовляється, виробляється, переробляється лише на власних чи отриманих в користування сільськогосподарських угіддях, права власності або користування якими оформлені відповідно до Закону № 1952.

Не погоджуючись із змістом консультації в оскаржуваній частині, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Ухвалюючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції виходив з обгрунтованості вимог позову та наявності підстав для його задоволення.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції по суті спору, виходячи з наступного.

Відповідно до підпункту 14.1.172 пункту 14.1 статті 14 ПК України податкова консультація - індивідуальна податкова консультація та узагальнююча податкова консультація, що надаються в порядку, передбаченому цим Кодексом.

Згідно з підпунктом 14.1.172-1 пункту 14.1 статті 14 ПК України індивідуальна податкова консультація - роз`яснення контролюючого органу, надане платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, та зареєстроване в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій.

Статтею 52 ПК України передбачено, що за зверненням платників податків у паперовій або електронній формі контролюючий орган, визначений підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, надає їм безоплатно індивідуальні податкові консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на такий контролюючий орган, протягом 25 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом.

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 ПК України індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.

Згідно із пунктом 52.3 статті 52 ПК України за вибором платника податків індивідуальна податкова консультація надається в усній, у паперовій або електронній формі. Індивідуальна податкова консультація, надана у паперовій або електронній формі, обов`язково повинна містити назву - індивідуальна податкова консультація, реєстраційний номер в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій, опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, зазначених у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання таких норм законодавства.

Положеннями статті 53 ПК України унормовано, що у разі коли положення індивідуальної податкової консультації суперечать положенням узагальнюючої податкової консультації, застосовуються положення узагальнюючої податкової консультації.

Платник податків та/або податковий агент, які діяли відповідно до податкової консультації, не звільняються від обов`язку сплати податкового зобов`язання, визначеного цим Кодексом.

Платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому у паперовій або електронній формі індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору.

Скасування судом наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.

Протягом 30 календарних днів з дня набрання законної сили рішенням суду про скасування наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, або контролюючий орган з урахуванням висновків суду зобов`язані опублікувати узагальнюючу податкову консультацію або надати платнику податків індивідуальну податкову консультацію.

Отже, з наведених вище норм податкового закону випливає, що податкова консультація (індивідуальна), як методична й практична допомога платнику податків при виконанні ним податкового обов`язку:

1) надається платнику податків для правильності практичного застосування конкретної норми закону або нормативно-правового акту з питань адміністрування, нарахування та сплати податків чи зборів безпосередньо у його податковому обліку при здійсненні ним господарської діяльності;

2) має індивідуальний характер і може використовуватися лише платником податків, якому така консультація надана;

3) не може встановлювати (змінювати чи припиняти) відповідну норму законодавства, а лише надає роз`яснення щодо практичного її застосування;

4) має мету - викладення (роз`яснення) платнику податків офіційного розуміння контролюючим органом змісту конкретної правової норми з питань оподаткування для забезпечення правильного її застосування.

Так, відповідно до статті 297 ПК України платники єдиного податку звільняються від обов`язку нарахування, сплати та подання податкової звітності з таких податків і зборів зокрема податку на майно в частині земельного податку за земельні ділянки, що використовуються платниками єдиного податку першої-третьої груп для провадження господарської діяльності (крім діяльності з надання земельних ділянок та/або нерухомого майна, що знаходиться на таких земельних ділянках, в оренду (найм), позичку, на іншому праві користування) та платниками єдиного податку четвертої групи для ведення сільськогосподарського товаровиробництва.

Отже, платники єдиного податку четвертої групи звільняються від обов`язку нарахування, сплати та подання податкової звітності в разі, якщо земельні ділянки використовуються для ведення сільськогосподарського товаровиробництва.

В розумінні пп. 14.1.234, 14.1.235 п.14.1 статті 14 ПК України сільськогосподарська продукція (сільськогосподарські товари) - продукція/товари, що підпадають під визначення груп 1-24 УКТ ЗЕД, якщо при цьому такі товари (продукція) вирощуються, відгодовуються, виловлюються, збираються, виготовляються, виробляються, переробляються безпосередньо виробником цих товарів (продукції), а також продукти обробки та переробки цих товарів (продукції), якщо вони були придбані або вироблені на власних або орендованих потужностях (площах) для продажу, переробки або внутрішньогосподарського споживання (в свою чергу, група 17 УКТ ЗЕД включає цукор, а отже такий є сільськогосподарською продукцією).

Сільськогосподарський товаровиробник - юридична особа незалежно від організаційно-правової форми або фізична особа-підприємець, яка займається виробництвом сільськогосподарської продукції та/або розведенням, вирощуванням та виловом риби у внутрішніх водоймах (озерах, ставках та водосховищах) та її переробкою на власних чи орендованих потужностях, у тому числі власновиробленої сировини на давальницьких умовах, та здійснює операції з її постачання.

Визначення сільськогосподарського товаровиробника наведене у пункті 2.15.1 статті 2 Закону України "Про державну підтримку сільського господарства України", зокрема таким є юридична особа незалежно від організаційно-правової форми або фізична особа-підприємець, основною діяльністю якої є виробництво сільськогосподарської продукції та/або розведення, вирощування, вилов риби у внутрішніх водоймах (озерах, ставках та водосховищах) та її переробка на власних чи орендованих потужностях, у тому числі власновиробленої сировини на давальницьких умовах, а також здійснення операцій з її постачання, причому в такій діяльності питома вага вартості сільськогосподарських товарів/послуг становить не менше 75 відсотків вартості всіх товарів/послуг, поставлених протягом попередніх 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно

Відповідно до пункту 2.28 статті 2 Закону України "Про державну підтримку сільського господарства України", сільськогосподарська діяльність - діяльність з виробництва продукції рослинництва, зокрема рослинних культур, а також вирощування ягід, фруктів та овочів, квітів та декоративних рослин (у відкритих або закритих ґрунтах), грибів, насіння, прянощів, саджанців та водоростей, а також її обробки, переробки та/або консервації.

Відтак, судова колегія констатує, що обробка та переробка рослинних культур віднесені до сільсьгосподарського товаровиробництва.

Окрім того, слід звернути увагу на те, що згідно з пп 298.8.3 п. 298.8 ст. 298 ПК України дохід сільськогосподарського товаровиробника, отриманий від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки (крім підакцизних товарів, за винятком виноматеріалів виноградних (коди згідно з УКТ ЗЕД 2204 29-2204 30), вироблених на підприємствах первинного виноробства для підприємств вторинного виноробства, які використовують такі виноматеріали для виробництва готової продукції), включає доходи, отримані від:

- реалізації продукції рослинництва, що вироблена (вирощена) на угіддях, які належать сільськогосподарському товаровиробнику на праві власності або надані йому в користування, а також продукції рибництва, виловленої (зібраної), розведеної, вирощеної у внутрішніх водоймах (озерах, ставках і водосховищах), та продуктів її переробки на власних підприємствах або орендованих виробничих потужностях;

- реалізації продукції рослинництва на закритому ґрунті та продуктів її переробки на власних підприємствах або орендованих виробничих потужностях;

- реалізації продукції тваринництва і птахівництва та продуктів її переробки на власних підприємствах або орендованих виробничих потужностях;

- реалізації сільськогосподарської продукції, що вироблена із сировини власного виробництва на давальницьких умовах, незалежно від територіального розміщення переробного підприємства.

Наведені норми визначають, що реалізація продукції рослинництва на закритому ґрунті та продуктів її переробки на власних підприємствах або орендованих виробничих потужностях, реалізації сільськогосподарської продукції, що вироблена із сировини власного виробництва на давальницьких умовах, незалежно від територіального розміщення переробного підприємства є доходом сільськогосподарського товаровиробника.

Відповідно до пункту 1 та 2 статті 292-1 ПК України об`єктом оподаткування для платників єдиного податку четвертої групи є площа сільськогосподарських угідь (ріллі, сіножатей, пасовищ і багаторічних насаджень) та/або земель водного фонду (внутрішніх водойм, озер, ставків, водосховищ), що перебуває у власності сільськогосподарського товаровиробника або надана йому у користування, у тому числі на умовах оренди.

Площі земельних ділянок, що перебувають у консервації, забруднені вибухонебезпечними предметами або непридатні для використання у зв`язку з потенційною загрозою їх забруднення вибухонебезпечними предметами, не є об`єктом оподаткування єдиним податком для платників єдиного податку четвертої групи на період консервації або на період, коли земельні ділянки були забруднені вибухонебезпечними предметами, або на період, коли земельні ділянки були визнані потенційно забрудненими вибухонебезпечними предметами.

Отже, Податковий кодекс України не деталізує вимог до правового статусу, відповідно до якого у особи виникає право користування земельною ділянкою, на якій розташовані сільськогосподарські угіддя, а також до правовстановлюючих документів, якими підтверджуються відповідні права на земельні ділянки.

Будь-яке право користування земельною ділянкою, на якій розташовані сільськогосподарські угіддя, хоч би з яких підстав не виникало таке право, є належним для підтвердження частки сільськогосподарського товаровиробництва для цілей справляння фіксованого сільськогосподарського податку.

Недотримання норм земельного законодавства щодо реєстрації права оренди земельних ділянок не може бути перешкодою для кваліфікації податковим органом сільськогосподарських угідь як таких, що знаходяться у користуванні товаровиробника для цілей справляння фіксованого сільськогосподарського податку.

Податковий кодекс України не ставить користування сільськогосподарськими угіддями в залежність лише від виникнення права оренди на відповідні земельні ділянки. Відповідно, зареєстрований належним чином договір оренди не може вважатися єдиним обов`язковим документом, що підтверджує правомірність перебування особи у статусі платника фіксованого сільськогосподарського податку.

Слід зазначити, що абзацом другим пункту 292.1-1 статті 292-1 Податкового кодексу України законодавець висунув вимогу про необхідність оформлення у відповідності до вимог чинного законодавства права користування земельними ділянками.

Проте, суд першої інстанції вірно відзначив про неврахування відповідачем того факту, що абзац другий пункту 292.1-1 статті 292-1 Податкового кодексу України виключено на підставі Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році» від 24 грудня 2015 року №909-VІІІ.

Відтак, як випливає зі змісту пункту 292-1.1. статті 292 ПК України, для розрахунку доходів від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва як таких, що можуть враховуватися при визначенні частки сільськогосподарського товаровиробництва, можуть включатися доходи від продажу продукції рослинництва, вирощеної (виробленої) на сільськогосподарських угіддях, що знаходяться у користуванні особи на будь-яких умовах.

Вказане підтверджується також позицією Державної фіскальної служби України, що висловлена в індивідуальній податковій консультації №3543/6/99-99-12-02-03-15/ШК від 15.08.2018 де зазначено, що об`єктом оподаткування для платників єдиного податку четвертої групи є площа сільськогосподарських угідь (ріллі, сіножатей, пасовищ і багаторічних насаджень) та/або земель водного фонду (внутрішніх водойм, озер, ставків, водосховищ), що перебуває у власності сільськогосподарського товаровиробника або надана йому у користування, у тому числі на умовах оренди (п. 292-1.1 ст. 292-1 Кодексу).

Тобто, всі види користування земельною ділянкою є підставою для включення площ цих земельних ділянок до об`єкту оподаткування податком.

Зазначене підтверджується також правовими висновками Верховного Суду, що викладені у постановах від 06.04.2021 у справі № 804/12126/15 та від 20.12.2019 року у справі №819/1176/18.

З огляду на викладене, судова колегія погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позовних вимог.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення – без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Державної податкової служби України залишити без задоволення, а рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 15 січня 2026 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили в порядку та в строки, передбачені ст. 325 КАС України.

Головуючий Біла Л.М.

Судді Моніч Б.С. Гонтарук В. М.