Постанова від 18 серпня 2026 р. у справі №420/4206/26 — П'ятий апеляційний адміністративний суд

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

————————————————————————

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

19 серпня 2026 р.м. ОдесаСправа № 420/4206/26

Перша інстанція: суддя Бездрабко О.І.

Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого судді - Вербицької Н.В.,

суддів – Джабурії О.В.,

Кравченка К.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 22 травня 2026 року по справі за адміністративним позовом ФОП ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,

В С Т А Н О В И Л А :

16.02.2026 року ФОП ОСОБА_1 звернувся до Одеського окружного адміністративного суду з позовною заявою, в якій просив:

визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відповідність його, як платника податку, критеріям ризиковості №233734 від 25.09.2025 року;

зобов`язати Головне управління ДПС в Одеській області виключити його з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості.

В обґрунтування позову зазначено, що 19.08.2025 р. комісією регіонального рівня прийнято рішення № 206735 про відповідність ТОВ ФОП ОСОБА_1 критеріям ризиковості платника податку за п.8 Критеріїв ризиковості платника податків, із зазначенням наступних кодів податкової інформації: "07" - відсутність відомостей щодо сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та/або недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній/розрахунку коригування (за відсутності інформації щодо придбання послуг з виконання робіт, які необхідні для здійснення господарської операції) - для виробників товарів/постачальників послуг; "11" - накопичення залишків нереалізованих товарів за відсутності (недостатності) місць для їхнього зберігання (власних, орендованих складських приміщень) відповідно до поданої до контролюючого органу звітності та/або за відсутності придбаних послуг зберігання. 18.09.2025 р. позивач надав пояснення та всі необхідні документи для виключення платника з переліку ризикових. Проте, контролюючим органом 25.09.2025 р. було прийнято нове рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку № 233734 з наведенням аналогічних підстав, які були визначенні у рішенні від 19.082025 р. № 206735. Позивач вказує, що має всі необхідні умови для належного здійснення основної господарської діяльності, на підтвердження чого позивачем разом з повідомленням від 18.09.2025 р. № 2 надавалися відповідні документи. Оскаржуване рішення не містить розшифровки, яка саме податкова інформація слугувала підставою для віднесення позивача до переліку ризикових платників податку.

ГУ ДПС в Одеській області у відзиві на позовну заяву заперечувало проти задоволення позову та зазначило, що комісією Головного управління ДПС в Одеській області 25.09.2025 прийнято рішення № 233734 про відповідність ФОП ОСОБА_1 критеріям ризиковості платника податку. Підставою прийняття цього рішення став п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. У контролюючого органу наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції. Подані ним документи не відображають у повному обсязі провадження фінансово-господарської діяльності підприємства, що унеможливлює прийнятті рішення про невідповідність критеріям ризиковості. Так, за період з 20.02.2025 р. по 19.08.2025 р. позивачем задекларовано операції з придбання товару за кодом УКТЗЕД 2309 та постачання послуг за ДКПП 45.20. Разом з тим, за даними податкової звітності відсутні відомості про достатню кількість найманих працівників, відсутні нарахування ЄСВ, відсутні дані щодо залучення субпідрядників, а також відсутні докази наявності матеріально-технічної бази. Зауважує, що обсяг задекларованих господарських операцій потребує відповідного кадрового забезпечення та виробничих ресурсів. Фактична відсутність трудового ресурсу унеможливлює реальне здійснення зазначених операцій, що свідчить про формальний характер відображення таких операцій у податковому обліку. Таким чином, сформовані залишки товару документально не забезпечені місцями їх фактичного зберігання, що свідчить про відсутність матеріального підґрунтя для здійснення та підтвердження реальності здійснення господарських операцій. Позивачем не надано доказів, які б спростовували наявну у контролюючого органу податкову інформацію в базах ДПС, з огляду на що відсутні підстави для виключення позивача з переліку ризикових платників податку.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 22 травня 2026 року позовні вимоги задоволено у повному обсязі.

Не погодившись з прийнятим рішенням, ГУ ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій посилаючись на невірне застосування судом норм матеріального права, невідповідність висновків суду обставинам справи, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог. Зокрема, апелянт зазначає, що судом першої інстанції не враховано, що єдиним обґрунтуванням «реальності» здійснення господарської діяльності є лише цитування чинних законодавчих актів України, які регулюють відносини контролюючого органу з платниками податків та процедури зупинки реєстрації податкових накладних, та в подальшому відмови в реєстрації податкових накладних, без належної доказової бази здійснення підприємством діяльності. Не надано судом належної оцінки і тому факту, що у позивача відсутні трудові та виробничі ресурси, які необхідні для здійснення задекларованої господарської діяльності.

Платнику було надано можливість подати пояснення та документи для спростування ознак ризиковості та спростування встановлених ризиків, тобто, у випадку ініціювання платником процедури спростування відповідності платника податку критеріям ризиковості обов`язок такого спростування покладений на самого платника, який надсилає до контролюючого органу через електронний кабінет інформацію та копії відповідних документів на підтвердження реальності здійснення господарських операцій. Однак позивачем не було надано доказів, які б спростовували наявну у контролюючого органу податкову інформацію в базах ДПС, з огляду на що підстави для виключення позивача з переліку ризикових платників податку були відсутні. Апелянт наголошує, що віднесення платників до категорії ризикових є формою податкового контролю, спрямованого, зокрема, на забезпечення прав та інтересів суб`єктів господарювання щодо правильності відображення результатів господарської діяльності з метою оподаткування. Податковим органом встановлено відповідність платника податку п. 8 Критеріїв ризиковості саме на підставі аналізу його господарських операцій за конкретний період.

Позивач надав відзив на апеляційну скаргу, в якому просив залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції – без змін, у зв`язку із необґрунтованістю доводів апелянта.

Відповідно до п.3 ч.1 ст.311 КАС України справа розглядається в порядку письмового провадження.

Заслухавши доповідача, дослідивши доводи апеляційної скарги, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів приходить до наступних висновків.

Судом першої інстанції встановлено, що ОСОБА_1 зареєстровано як фізичну особу-підприємця 14.10.2024 року з видами діяльності за КВЕД: 77.31 Надання в оренду сільськогосподарських машин і устаткування (основний); 46.14 Діяльність посередників у торгівлі машинами, промисловим устаткуванням, суднами та літаками; 45.31 Оптова торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів; 49.41 Вантажний автомобільний транспорт; 77.12 Надання в оренду вантажних автомобілів; 01.61 Допоміжна діяльність у рослинництві; 46.75 Оптова торгівля хімічними продуктами; 46.61 Оптова торгівля сільськогосподарськими машинами й устаткуванням; 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин; 45.32 Роздрібна торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів; 45.20 Технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів; 52.21 Допоміжне обслуговування наземного транспорту; 52.24 Транспортне обслуговування вантажів; 47.30 Роздрібна торгівля пальним; 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур; 01.12 Вирощування рису; 01.49 Розведення інших тварин; 01.47 Розведення свійської птиці; 93.19 Інша діяльність у сфері спорту; 03.12 Прісноводне рибальство; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 68.10 Купівля та продаж власного нерухомого майна; 41.20 Будівництво житлових і нежитлових будівель; 41.10 Організація будівництва будівель; 63.99 Надання інших інформаційних послуг, н.в.і.у.; 70.22 Консультування з питань комерційної діяльності й керування; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 46.73 Оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням; 28.30 Виробництво машин і устаткування для сільського та лісового господарства.

19.08.2025 у зв`язку з виявленням обставин та/або отриманням інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області прийнято рішення № 206735 про відповідність ФОП ОСОБА_1 критеріям ризиковості платника податку.

Підставою прийняття рішення від 19.08.2025 р. № 206735 визначено п.8 Критеріїв ризиковості платника податку, а саме: "07" - відсутність відомостей щодо сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та/або недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній/розрахунку коригування (за відсутності інформації щодо придбання послуг з виконання робіт, які необхідні для здійснення господарської операції) - для виробників товарів/постачальників послуг; "11" - накопичення залишків нереалізованих товарів за відсутності (недостатності) місць для їхнього зберігання (власних, орендованих складських приміщень) відповідно до поданої до контролюючого органу звітності та/або за відсутності придбаних послуг зберігання. У графі "Інформація, за якою встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку" вказано:

тип операції - придбання, період здійснення господарської операції - з 20.02.2025 р. по 19.08.2025 р., код згідно з УКТЗЕД операції, визначеної як ризикова - 2309, податковий номер платника податку, заподіяного в ризиковій операції - 3023213057, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку - 19.08.2025 р.;

тип операції - постачання, період здійснення господарської операції - з 20.02.2025 р. по 19.08.2025 р., код згідно з Державним класифікатором продукції та послуг операції, визначеної як ризикова - 45.20, податковий номер платника податку, заподіяного в ризиковій операції - 3023213057, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку - 19.08.2025 р.

18.09.2025 р. позивачем направлено повідомлення № 2 про надання інформації та копій документів щодо невідповідності його критеріям ризиковості платника податку, до якого долучено договір оренди нежитлового приміщення від 01.01.2025 р. № 01/01-2025 з актом прийому-передачі майна в оренду від 01.01.2025 р., договір відповідального зберігання від 03.02.2025 р. № 03/02/25, договір про надання послуг з ремонту сільськогосподарської техніки від 01.01.2025 р. № 01/01/2025 з додатковою угодою від 01.01.2025 р., актами надання послуг від 03.03.2025 р. № 1, від 10.03.2025 р. № 2, від 01.08.2025 р. № 6, від 31.08.2025 р. № 8, від 31.08.2025 р. № 9, платіжними інструкціями від 05.02.2025 р. № 1, від 10.02.2025 р. № 2, від 11.02.2025 р. № 3, від 18.02.2025 р. № 4, від 25.02.2025 р. № 5, від 27.02.2025 р. № 6, від 06.03.2025 р. № 7, від 24.03.2025 р. № 8, від 01.04.2025 р. № 9, від 28.04.2025 р. № 10, від 08.05.2025 р. № 11, від 02.07.2025 р. № 12, від 31.07.2025 р. № 3721, договір поставки від 01.02.2025 р. № 01/02/2025 з видатковими накладними від 06.02.2025 р. № 2, від 11.02.2025 р. № 3, від 12.02.2025 р. № 4, від 26.02.2025 р. № 5, від 26.02.2025 р. № 6, від 28.02.2025 р. № 7, від 06.03.2025 р. № 9, від 24.03.2025 р. № 10, від 02.04.2025 р. № 14, від 29.04.2025 р. № 15, від 09.05.2025 р. № 26, від 07.07.2025 р. № 53, платіжними інструкціями, копію свідоцтва про реєстрацію машини серії НОМЕР_1 , фото комбайна, копію техпаспорту комбайна, договір оренди сільськогосподарської техніки від 01.06.2025 р. № 01/06/2025 з актом приймання-передачі майна від 01.06.2025 р., платіжною інструкцією від 01.08.2025 р. № 3724, договір суборенди сільськогосподарської техніки з екіпажом (водієм) від 20.05.2025 р. № 20/05/2025_ОМ-2 з додатком № 1 - актом приймання-передачі сільськогосподарської техніки від 29.06.2025 р., договір суборенди сільськогосподарської техніки з екіпажом, який її обслуговує, від 19.06.2025 р. № 314-АП-ЗД/ІН з протоколом погодження ціни від 19.06.2025 р., актами прийому-передачі від 13.08.2025 р., від 12.07.2025 р., форму № 20-ОПП від 21.05.2025 р., повідомлення про прийняття працівника від 15.09.2025 р. № 1.

25.09.2025 р. з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів від 18.09.2025 р. № 2, комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області прийнято рішення № 233734 про відповідність платника податку на додану вартість ФОП ОСОБА_1 критеріям ризиковості платника податку.

Підстави прийняття рішення від 25.08.2025 р. № 233734 є аналогічними тим, які вказані у рішенні від 18.09.2025 № 206735. У графі "Ненадання платником податку копій документів, які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку" зазначено: "Розрахунковий документ. Подані документи не відображають у повному обсязі провадження фінансово-господарської діяльності підприємства, що унеможливлює прийняття рішення про невідповідність критеріям ризиковості".

Не погоджуючись з останнім рішенням про віднесення його до ризикових підприємств, позивач звернувся до суду.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з необґрунтованості рішення, оскільки в ньому не зазначено, яка саме операція та по якій податковій накладній була предметом дослідження та віднесена ним до ризикової, як і не надано до суду такої інформації. Відповідачем не надано належних та допустимих доказів, які б свідчили про наявність у контролюючого органу податкової інформації про ризик порушення позивачем норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкових накладних та розрахунків коригування для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, позивачем як постачальником, так і його контрагентами також у статусі постачальників, з порушенням норм Податкового кодексу України за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операцій з постачання товарів/послуг та/або ймовірності уникнення платником податку виконання свого податкового обов`язку.

Судова колегія погоджується з висновками суду першої інстанції з огляду на таке.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулюються Податковим кодексом України.

Підпунктом «а» пункту 185.1 статті 185 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю.

За правилами пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з абзацами 1, 10 пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів визначені Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. № 1165.

Відповідно до п.6 Порядку № 1165, у разі, коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, який склав та/або подав податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (крім розрахунку коригування, складеного відповідно до вимог підпунктів “б” і “в” підпункту 97.4 пункту 97 підрозділу 2 розділу ХХ “Перехідні положення” Кодексу).

Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У рішенні зазначається підстава та інформація, за якою встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з пунктом 8 додатка 1 у відповідних полях рішення зазначаються детальна інформація, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з УКТЗЕД/Державним класифікатором/умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

У рішенні про відповідність платника податку вимогам пункту 8 додатка 1 комісія регіонального рівня зазначає наявну інформацію, що свідчить про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, виявлену під час моніторингу господарських операцій, відображених у податкових накладних/розрахунках коригування, поданих для реєстрації в Реєстрі, у тому числі податкових накладних/розрахунках коригування, реєстрацію яких зупинено.

У разі отримання рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку платник податку має право подати на розгляд комісії регіонального рівня інформацію та копії відповідних документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.

За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).

Аналіз наведених правових норм дає підстав для висновку, що питання відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня під час моніторингу господарських операцій, відображених у податкових накладних/розрахунках коригування, поданих для реєстрації в Реєстрі, у тому числі податкових накладних/розрахунках коригування, реєстрацію яких зупинено Рішення про відповідність/невідповідність платника податків критеріям ризиковості у разі відповідності пункту 8 критеріям ризиковості, передбачає обов`язковість розшифрування, яка саме податкова інформація стала фактичною підставою для прийняття відповідного рішення.

Як правильно встановлено судом першої інстанції, оскаржуване рішення від 25.08.2025 р. № 233734 про відповідність ФОП ОСОБА_1 критеріям ризиковості прийнято не за наслідками подання ним податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації, а у зв`язку з наявною податковою інформацією, що отримана з баз даних ДПС під час виконання функцій контролю, що свідчить про прийняття такого рішення не у спосіб, визначений законом.

Ключовим питанням спору є існування тих фактів та обставин, які вказують на наявність у контролюючого органу податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

З`ясування таких фактів та обставин повинно здійснюватися на підставі наданих сторонами доказів.

Разом з тим, оскаржуване рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника, хоч і містить посилання на коди податкової інформації, яка є підставою для його прийняття, проте не містить чіткої причини їх прийняття та розшифровку, яка безпосередньо податкова інформація слугувала підставою для включення позивача до переліку ризикових платників податку; в рішенні не зазначені конкретні господарські операції, за результатом яких складено та направлено на реєстрацію відповідні податкові накладні, як позивачем в якості постачальника, так і його контрагентами як постачальниками товарів /послуг.

Так, за змістом оскаржуваного рішення позивач відповідає ознакам ризиковості за кодами, відповідно до наказу ДПС України від 11.01.2023 р. № 17 "Про підтвердження довідника кодів податкової інформації":

"07" - відсутність відомостей щодо сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та/або недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній/розрахунку коригування (за відсутності інформації щодо придбання послуг з виконання робіт, які необхідні для здійснення господарської операції) - для виробників товарів/постачальників послуг;

"11" - накопичення залишків нереалізованих товарів за відсутності (недостатності) місць для їхнього зберігання (власних, орендованих складських приміщень) відповідно до поданої до контролюючого органу звітності та/або за відсутності придбаних послуг зберігання.

Суд вірно не взяв до уваги посилання контролюючого органу на виявлені коди податкової інформації, оскільки як слідує зі змісту п.8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, наявність відповідних кодів є лише підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Податкова інформація, наявна у контролюючого органу, є лише статистичними даними, які самі по собі не можуть свідчити про вчинення фізичною особою-підприємцем порушень та не підтверджує ризиковість платника податків.

Зазначення ж контролюючим органом кодів податкової інформації не є свідченням дотримання відповідачем вимог Порядку № 1165, оскільки визначені контролюючим органом коди повинні ґрунтуватися на податковій інформації, яка, в свою чергу, повинна бути розшифрована в рішенні про відповідність/невідповідність платника податків критеріям ризиковості.

При цьому, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів задля виключення його з переліку ризикових платників податків, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом як конкретного критерію ризиковості так і обов`язково розшифрування податкової інформації, яка стала підставою для віднесення такого платника до переліку ризикових, у разі застосування п.8 Критеріїв ризиковості.

В іншому випадку, у разі відсутності конкретизації підстав для прийняття рішення, вказане призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання визначено переліку документів задля виключення його з переліку ризикових платників податків.

Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності, а позивач потрапляє у стан правової невизначеності.

Судом першої інстанції правильно акцентована увага на тому, що вказана у рішенні від 25.09.2025 р. № 233734 підстава віднесення позивача до критеріїв ризиковості та інформація, за якою встановлена відповідність платника податку критеріям ризиковості, не відповідає кодам податкової інформації, яка є підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Зокрема, зазначаючи в оскаржуваному рішенні п.8 Критеріїв ризиковості платника податку, комісією у графі "Інформація, за якою встановлена відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку" відображено наступне: тип операції - придбання, період здійснення господарської операції - з 20.02.2025 р. по 19.08.2025 р., код згідно з УКТЗЕД операції, визначеної як ризикова - 2309, податковий номер платника податку, заподіяного в ризиковій операції - 3023213057, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку - 19.08.2025 р.; тип операції - постачання, період здійснення господарської операції - з 20.02.2025 р. по 19.08.2025 р., код згідно з Державним класифікатором продукції та послуг операції, визначеної як ризикова - 45.20, податковий номер платника податку, заподіяного в ризиковій операції - 3023213057, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку - 19.08.2025 р.

Тобто, податкова інформація, яка на думку контролюючого органу, свідчить про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку за п.8 Порядку № 1165, стосується виключно фактів придбання та постачання ФОП ОСОБА_1 товару/послуг у період з 20.02.2025 р. по 19.08.2025 р.

В той же час у графі оскаржуваного рішення "У разі відповідності вимогам пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку зазначається код (коди) податкової інформації, яка є підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку" зазначено коди "07", "11", які взагалі не пов`язані з інформацією, за якою встановлено відповідність ФОП ОСОБА_1 критеріям ризиковості платника податку.

Судова колегія погоджується з доводами суду, що відповідачем не надано жодних доказів того, що зазначені у рішенні господарські операції з придбання та поставки товарів/послуг свідчать або можуть свідчити про наявність підстав для віднесення ФОП ОСОБА_1 до переліку ризикових платників податку.

Стосовно коду "07", який вказаний в оскаржуваному рішенні, то суд зауважує, що чинним законодавством не регламентовано питання щодо кількості матеріальних та трудових ресурсів для здійснення певного виду господарської діяльності підприємства. Крім того, відповідач у рішенні від 25.09.2025 р. № 233734 та у відзиві на позовну заяву жодним чином не конкретизує, яку кількість матеріальних та трудових ресурсів повинен мати позивач задля здійснення власної господарської діяльності. Також дане рішення не містить посилання, станом на яку дату або період у позивача наявна недостатня кількість матеріальних та трудових ресурсів, в яких об`ємах позивачем здійснено господарські операції та які саме операції, що б давало можливість оцінити достовірність таких тверджень відповідача. Окрім цього, відсутність сплати ЄСВ пов`язане з тим, що у вказаний період у позивача не було найманих працівників.

Щодо вказаного в оскаржуваному рішенні коду "11", то відповідачем не надано доказів, що на час прийняття оскаржуваного рішення ФОП ОСОБА_1 мав нереалізований товар, у якій кількості та який саме, як і не надав обґрунтування неможливості зберігання товару на орендованому приміщенні та майданчику, які знаходяться за адресою: АДРЕСА_1 , наданими за договором оренди від 01.01.2025 р. № 01/01-2025. При цьому, використання вказаних приміщень у господарській діяльності відображено позивачем до поданій до контролюючого органу формі № 20-ОПП від 21.05.2025 р.

Твердження відповідача у відзиві щодо не надання позивачем договорів відповідального зберігання не відповідає обставинам справи, так як разом з повідомленням від 18.09.2025 р. № 2 позивачем до контролюючого органу надано договір відповідального зберігання від 03.02.2025 р. № 03/02/25, який укладено між позивачем (депонент) та ФОП ОСОБА_2 (виконавець) та за умовами якого виконавець зобов`язаний забезпечувати зберігання комбікорму, наданого депонентом.

Фактичне виконання умов даного договору підтверджено наданими до суду актами приймання-передачі матеріальних цінностей на відповідальне зберігання від 07.02.2025 р. №1 , від 10.02.2025 р. № 2у, від 13.02.2025 р. № 3, від 14.02.2025 р. № 4, від 17.02.2025 р. № 5, від 19.02.2025 р. № 6, від 27.02.2025 р. № 7, від 28.02.2025 р. № 8, від 03.03.2025 р. № 9, від 05.03.2025 р. № 10, від 07.03.2025 р. № 11 від 10.03.2025 р. № 12. від 12.03.2025 р. № 13, від 25.03.2025 р. № 14, від 03.04.2025 р. № 15, від 30.04.2025 р. № 16, від 12.05.2025 р. № 17, від 08.07.2025 р. № 18, та товарно-транспортними накладними від 10.02.2025 р. № 9, від 13.02.2025 р. № 10, від 14.02.2025 р. № 11, від 17.02.2025 р. № 12, від 19.02.2025 р. № 13, від 27.02.2025 р. № 16, від 28.02.2025 р. № 17, від 03.03.2025 р. № 18, від 05.03.2025 р. № 19, від 07.03.2025 р. № 20, від 10.03.2025 р. № 21, від 12.03.2025 р. № 22, від 25.03.2025 р. № 23, від 03.04.2025 р. № 24, від 30.04.2025 р. № 26, від 12.05.2025 р. № 30, від 08.07.2025 р. № 31, від 07.02.2025 р. № 8.

Посилання в оскаржуваному рішенні, що подані документи не відображають у повному обсязі провадження фінансово-господарської діяльності підприємства, не надано розрахунковий документ, судова колегія вважає необґрунтованим, оскільки рішення не містить жодних обґрунтувань неприйняття поданих позивачем повідомлення та копій первинних документів, зокрема платіжних інструкцій.

Зміст прийнятого відповідачем рішення свідчить про те, що останній формально послався на п.8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, не зазначив суть та характер наявної податкової інформації, що стала підставою для прийняття такого рішення, не ідентифікував конкретні ризикові операції та/або податкові накладні платника, в яких були зафіксовані такі операції, не зазначив, які саме докази свідчать про ознаки ризиковості ведення діяльності, хоча затверджена постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 р. № 1165 форма рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника (додаток 4) вимагає від комісії регіонального рівня у разі відповідності платника податку п.8 вказаних Критеріїв розшифрувати, яка саме податкова інформація вказує на відповідність платника податку вказаним критеріям.

Оцінюючи викладене в сукупності, судова колегія вважає, що суд першої інстанції правильно та у достатньому обсязі встановив обставини справи, і ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, що відповідно до ст.316 КАС України є підставою для залишення апеляційної скарги без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Враховуючи, що дана справа правомірно віднесена судом першої інстанції до категорії незначної складності та розглядалась за правилами спрощеного провадження, що підтверджується ухвалою суду про відкриття провадження від 18 лютого 2026 року, постанова суду апеляційної інстанції може бути оскаржена до Верховного Суду лише з підстав, передбачених пп. "а"- "г" п.2 ч.5 ст.328 КАС України.

Керуючись ст.ст.308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, судова колегія

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області – залишити без задоволення.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 22 травня 2026 року – залишити без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення з підстав, передбачених ст.328 КАС України.

Головуючий: Н.В.Вербицька

Суддя: О.В.Джабурія

Суддя: К.В.Кравченко