Постанова від 10 серпня 2026 р. у справі №620/2267/25 — Шостий апеляційний адміністративний суд

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Справа № 620/2267/25 Суддя (судді) першої інстанції: Соломко І.І.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 серпня 2026 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючий суддя Парінов А.Б.,

судді: Беспалов О.О.,

Кравченко Є.Д.,

розглянувши у письмовому провадженні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 21 травня 2025 року у справі за адміністративним позовом Фермерського господарства "Русь" до Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області Головного управління ДПС у Чернігівській області відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії, -

В С Т А Н О В И В:

Фермерське господарство "Русь" звернулось до суду з позовом, у якому просило визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Чернігівській області про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 23 січня 2025 року № 1242562/14248838 і зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 15 березня 2024 року № 1 датою її подання.

Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 21 травня 2025 року позов задоволено повністю: скасовано, протиправними та скасовано рішення Комісії Головного управління ДПС у Чернігівській області про відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 23.01.2025 № 1242562/14248838 та зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 15.03.2024 № 1, складену Фермерським господарством "Русь", датою подання.

Суд першої інстанції в зазначеному рішеннівиходив з того, що квитанція про зупинення реєстрації не містила розрахунку за пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, а оскаржуване рішення про відмову не конкретизувало, які саме подані платником документи складено з порушенням законодавства і в чому полягають такі порушення, не містило оцінки фактично поданих документів, а перевіряючи перевищення обсягів реалізованої сільськогосподарської продукції над зібраною, контролюючий орган фактично оцінив реальність господарської операції, що на стадії реєстрації податкової накладної є неприпустимим.

Не погодившись з рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 21 травня 2025 року, Головне управління ДПС у Чернігівській області подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нову постанову про відмову в задоволенні позову повністю.

На обґрунтування апеляційної скарги Головне управління ДПС у Чернігівській області посилається на те, що Комісія діяла на підставі, в межах повноважень та у спосіб, визначені законом, а квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної відповідала вимогам пункту 11 Порядку № 1165. На думку апелянта, подані платником документи складені з порушенням законодавства, що відповідно до пункту 10 Порядку № 520 є самостійною підставою для відмови в реєстрації податкової накладної. Крім того, апелянт вважає, що реєстрація податкової накладної належить до дискреційних повноважень Державної податкової служби України, тому зобов`язання судом здійснити таку реєстрацію є передчасним і становить втручання у дискреційні повноваження органу. Також апелянт посилається на практику Верховного Суду щодо критеріїв оцінки обґрунтованості податкової вигоди та меж судового контролю за дискреційними повноваженнями податкових органів.

Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

З огляду на викладене, колегія суддів визнала за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження.

Фермерське господарство "Русь" подало відзив на апеляційну скаргу, в якому, посилаючись на обов`язок обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії і на практику Верховного Суду, просило залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи, перевіривши доводи апеляційної скарги в межах статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України та правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає.

Судом першої інстанції правильно встановлено, а матеріалами справи підтверджено, що Фермерське господарство «Русь» зареєстроване як юридична особа 26 січня 1995 року, основним видом його діяльності є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур.

За результатами здійснення господарської операції позивач склав податкову накладну від 15 березня 2024 року № 1 та подав її для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Квитанцією від 05 квітня 2024 року № 9083027048 реєстрацію податкової накладної зупинено з підстави відповідності господарської операції пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 до Порядку № 1165), оскільки обсяг постачання товару за кодом 1005 перевищує величину залишку, визначеного як різниця між обсягом його придбання та постачання. У квитанції також наведено показники «D» = 15,6038 % та «Рпоточ» = 0 і запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

На виконання цієї пропозиції 15 січня 2025 року позивач подав письмові пояснення та значний обсяг первинних документів, зокрема договір поставки № 7 від 14 березня 2024 року, рахунок на оплату, видаткову накладну, тристоронній акт, банківську виписку, товарно-транспортні накладні, договір про приймання, сушіння, зберігання та відпуск зерна, складську квитанцію, документи, що підтверджують право користування земельною ділянкою, статистичну звітність про площі та валові збори за 2023 рік, свідоцтва про реєстрацію сільськогосподарської техніки і транспортних засобів, а також документи щодо придбання паливно-мастильних матеріалів і засобів захисту рослин.

17 січня 2025 року Комісія Головного управління ДПС у Чернігівській області направила позивачу повідомлення № 12372876/14248838 про необхідність подання додаткових пояснень і документів, зазначивши, що обсяги реалізованої сільськогосподарської продукції перевищують обсяги зібраної продукції відповідно до поданої звітності та даних Єдиного реєстру податкових накладних, а також що відсутні документи щодо зберігання товару та інформація про місця його зберігання.

22 січня 2025 року позивач надав додаткові пояснення, в яких зазначив, що різниця в кількості 5940 кг пояснюється реалізацією разом із кукурудзою врожаю 2023 року залишків кукурудзи попередніх років.

Незважаючи на це, рішенням від 23 січня 2025 року № 1242562/14248838 Комісія відмовила у реєстрації податкової накладної, пославшись на надання платником копій документів, складених із порушенням законодавства, та повторно зазначивши в додатковій інформації про перевищення обсягів реалізованої продукції над обсягами зібраної і відсутність документів щодо зберігання товару.

Відповідно до ст. 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є захист прав, свобод та інтересів фізичних та юридичних осіб у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку у тому числі органів державної влади. У справах щодо оскарження рішень суди перевіряють чи прийняті вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до положень ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Спірні правовідносини регулюються статтею 201 Податкового кодексу України, Порядком № 1165 та Порядком № 520.

Відповідно до підпункту 14.1.60 пункту 14 статті 14 Податкового кодексу України, єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Згідно з п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

З 01 лютого 2020 року набрала чинності постанова Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних", яка визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.

Відповідно до п. 2 Порядку № 1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик.

Відповідно до п. 4 Порядку № 1165, у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

У той же час, п. 5 Порядку № 1165 визначено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Згідно з приписами п. 6 Порядку № 1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Відповідно до п. 7 Порядку № 1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Так, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (п.п. 10-11 Порядку № 1165).

Так, пунктом 11 Порядку № 1165 встановлено обов`язок контролюючого органу зазначити у квитанції критерій ризиковості із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає господарська операція.

Разом із тим квитанція від 05 квітня 2024 року такого розрахунку не містить. Наведення лише загального твердження про перевищення обсягів постачання над величиною залишку без зазначення відповідних розрахунків не відповідає вимогам пункту 11 Порядку № 1165. Не містить квитанція і конкретного переліку документів, які контролюючий орган вважав необхідними для підтвердження реальності господарської операції, обмежуючись загальною пропозицією надати документи, достатні для прийняття рішення.

За таких обставин платник податків був позбавлений можливості зрозуміти, які саме обставини підлягають підтвердженню та які документи контролюючий орган вважає необхідними, що не відповідає вимогам правової визначеності та принципу належного урядування.

При цьому чинний після 08 березня 2023 року механізм взаємодії між платником податків і контролюючим органом не звільняє останній від обов`язку належно мотивувати рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.

Пункт 10 Порядку № 520 передбачає можливість відмови у реєстрації, якщо платником подано документи, складені з порушенням законодавства. Проте така підстава не може застосовуватися формально.

Верховний Суд у постанові від 24 липня 2025 року у справі № 420/14450/24 зазначив, що у разі встановлення недоліків у документах, поданих для реєстрації податкової накладної, контролюючий орган зобов`язаний зазначити, які саме документи містять такі недоліки та в чому вони полягають.

Оскаржуване рішення цим вимогам не відповідає. Воно не містить посилання на жоден конкретний документ із числа поданих позивачем, не визначає характер допущених порушень та не містить оцінки жодного із поданих первинних документів. Натомість рішення фактично повторює формулювання повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень і містить лише загальні твердження про перевищення обсягів реалізації та відсутність документів щодо зберігання товару.

Водночас із наданих позивачем документів можливо встановити всі істотні обставини здійснення господарської операції, зокрема факт поставки товару, його оплату, походження продукції та наявність необхідних виробничих ресурсів.

Посилання Комісії на перевищення обсягів реалізованої продукції над обсягами зібраної фактично свідчить про оцінку реальності господарської операції.

Проте така оцінка виходить за межі повноважень контролюючого органу під час процедури реєстрації податкової накладної.

У постанові від 30 квітня 2026 року у справі № 160/21238/24 Верховний Суд наголосив, що під час вирішення питання про реєстрацію податкової накладної контролюючий орган не здійснює повний аналіз господарської операції на предмет її реальності. Така оцінка можлива виключно за результатами податкової перевірки. На стадії моніторингу орган має оцінювати подані документи лише за їх формальними та очевидними ознаками.

Відповідно до частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України саме на відповідача покладається обов`язок довести правомірність прийнятого рішення.

Цього обов`язку відповідач не виконав.

За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що рішення Комісії від 23 січня 2025 року № 1242562/14248838 прийняте без належного мотивування, без оцінки фактично поданих документів та з виходом за межі повноважень контролюючого органу на стадії моніторингу податкових накладних, а тому є протиправним.

Доводи апеляційної скарги щодо законності дій Комісії та складення позивачем документів із порушенням законодавства наведених висновків не спростовують.

Не заслуговує на увагу посилання апелянта на те, що суд першої інстанції передчасно зобов`язав Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну, втрутившись у дискреційні повноваження органу.

Після визнання рішення про відмову протиправним та за відсутності інших передбачених законом перешкод для реєстрації свобода адміністративного розсуду контролюючого органу відсутня, а єдиним правомірним варіантом його поведінки є реєстрація податкової накладної.

Такий правовий висновок викладено Верховним Судом у постанові від 30 квітня 2026 року у справі № 160/21238/24, де зазначено, що належним та ефективним способом захисту є зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну датою її подання на реєстрацію.

Крім того, обраний спосіб захисту узгоджується і з пунктом 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246, відповідно до якого датою реєстрації є день, визначений у рішенні суду.

Посилання апелянта на постанови Верховного Суду у справах № 814/609/18, № 160/8898/18 та № 805/696/18-а не можуть бути враховані, оскільки вони відображають підхід, який не відповідає останній практиці Верховного Суду щодо належного способу захисту у спорах цієї категорії.

Не застосовні до спірних правовідносин і постанови Верховного Суду від 05 травня 2023 року у справі № 160/15514/20 та від 13 липня 2022 року у справі № 640/13828/19, оскільки наведені в них висновки стосуються оцінки обґрунтованості податкової вигоди за результатами податкових перевірок, тоді як предметом цієї справи є виключно законність процедури зупинення та відмови у реєстрації податкової накладної.

Положеннями ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Повноваження суду апеляційної інстанції за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення встановлені статтею 315 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС).

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 34, 77, 242, 311, 315, 316, 321, 325, 328 - 331 КАС, суд-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області - залишити без задоволення.

Рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 21 травня 2025 року - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя А.Б. Парінов

Судді: О.О. Беспалов

Є.Д. Кравченко

(Повний текст постанови суду виготовлено 11 серпня 2026 року)