Постанова від 10 серпня 2026 р. у справі №620/11884/24 — Шостий апеляційний адміністративний суд

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Справа № 620/11884/24 Суддя (судді) першої інстанції: Соломко І.І.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 серпня 2026 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючий суддя Парінов А.Б.,

судді: Беспалов О.О.,

Кравченко Є.Д.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернігівській області на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 09 січня 2025 року у справі за адміністративним позовом Приватного підприємства "Юніпег" до Головного управління ДПС у Чернігівській області відокремленого підрозділу Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень,-

В С Т А Н О В И В:

До Черкаського окружного адміністративного суду звернулось Приватне підприємство "Юніпег" (далі - позивач) з позовною заявою до Головного управління ДПС у Чернігівській області відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (далі - відповідач), у якому позивач просив суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення від 16.08.2024 № 12789/ж10/25-01-07-00, 12788/ж10/25-01-07-00, №12790/ж10/25-01-07-00

В обґрунтування своїх вимог позивач зазначив, що податкові повідомлення-рішення прийняті без врахування всіх обставин справи, що мають значення для їх прийняття. Зокрема позивач зазначає, що контролюючий орган не довів належними доказами, що ціна товару, придбана позивачем у спірних правовідносинах, та визначена органами статистики, містила аналогічні характеристики. Тому висновки податкового органу, викладені в акті перевірки від 23.07.2024 № 10042/ж5/25-01-07-03-01, що ціна товару відрізняється від середній оптових цін на аналогічні товари за аналогічний проміжок часу, які склалися на внутрішньому ринку України, не відповідають нормам чинного законодавства, базуються на припущеннях і не підтверджуються доказами.

Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 09 січня 2025 року позов задоволено.

Не погоджуючись з рішенням першої інстанції відповідач подав апеляційну скаргу до Шостого апеляційного адміністративного суду, у якій просить скасувати рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 09 січня 2025 року та ухвалити нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог повністю.

На обґрунтування апеляційної скарги апелянт посилається на те, що: реалізація позивачем продуктів харчування здійснювалася за цінами, нижчими за звичайні (ринкові), встановлені на підставі інформації органів статистики про середні споживчі ціни; база оподаткування реалізованої імпортованої продукції є нижчою за її митну вартість; господарські операції з контрагентом-покупцем ТОВ "СЕЛМОЛ" мають ознаки безтоварних, оскільки цей контрагент відповідає критеріям ризиковості та не має ресурсів для ведення діяльності; надані до перевірки первинні документи мають недоліки, товарно-транспортні накладні не надані, а сам позивач не має основних засобів, складських приміщень і достатньої кількості працівників; директор позивача одночасно є директором Приватного підприємства "Гепард", щодо якого здійснюється досудове розслідування у кримінальному провадженні.

Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Чернігівській області на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 09 січня 2025 року у справі за адміністративним позовом Приватного підприємства "Юніпег" до Головного управління ДПС у Чернігівській області відокремленого підрозділу Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень та призначено справу до апеляційного розгляду у судовому засіданні.

Відзиву на апеляційну скаргу не надходило.

До залу судового засідання з`явився представник позивача - Кінебас О.М., інші сторони, які були належним чином повідомлені про розгляд справи, до суду не з`явились.

Суд, 08 квітня 2025 року, за участю представника позивача, протокольною ухвалою вирішив розглядати апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернігівській області на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 09 січня 2025 р. у справі за адміністративним позовом Приватного підприємства "Юніпег" до Головного управління ДПС у Чернігівській області відокремленого підрозділу Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень в порядку письмового провадження.

10 серпня 2026 року від представника позивача надійшли додаткові пояснення.

Відповідно до частини першої статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджується, що ПП "Юніпег" є юридичною особою зареєстрованою 02.03.2017, що підтверджується витягом з ЄДР. Видами діяльності є: Оптова торгівля фруктами й овочами; Оптова торгівля іншими продуктами харчування, у тому числі рибою, ракоподібними та молюсками; Неспеціалізована оптова торгівля продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; Неспеціалізована оптова торгівля; Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами.

ГУ ДПС у Чернігівській області у період з 10.07.2024 по 16.07.2024 проведена перевірка щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за травень 2024 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до бюджетного відшкодування з бюджету, за результатами якої складено акт від 23.07.2024 № 10042/ж5/25-01-07-03-01 ( далі-акт перевірки), в якому встановлено порушення:

- п. 44.1 ст. 44, п. 73.3 ст. 73, п.198.1, п.198.3,, абзацу б п. 200.1, 200.4, п. 200.7, 200.8, 200.9 ст. 200 Податкового кодексу України, пунктів 4, 5 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 №21, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за №159/28289 (зі змінами та доповненнями), в результаті чого платником занижено суму податкових зобов`язань з податку на додану вартість за травень 2024 року на суму 301873,41 грн.

- п. 44.1 ст. 44, п. 73.3 ст. 73, п.198.1, п.198.3,, абзацу б п. 200.1,200.4, п. 200.7, 200.8, 200.9 ст. 200 Податкового кодексу України, пунктів 4, 5 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 №21, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за №159/28289 (зі змінами та доповненнями), платником завищено бюджетне відшкодування на загальну суму 904 642 грн. у т.ч. за травень 2024 року на суму 904642 грн.

- п.п.14.1.71, п.п.14.1.219 п.14.1 ст.14, п.188.1 ст.188, п.200.1, п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, в результаті чого платником завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на загальну суму 1638191 гри., в тому числі за травень 2024 року на суму 1638191 грн.

На підставі акту перевірки, відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення: від 16.08.2024 № 12789/ж10/25-01-07-00, яким встановлено завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного податкового періоду на суму 1638191, 00 грн, № 12788/ж10/25-01-07-00, яким встановлено суму завищення бюджетного відшкодування на суму 904642,00 грн, №12790/ж10/25-01-07-00 за податковим зобов`язанням на суму 301873,41 грн, за штрафними санкціями 75468,35 грн.

Як вбачається з матеріалів справи, в основу акту перевірки та відповідно прийняття оскаржуваних податкових повідомлень рішень відповідачем покладено те, що на формування показників нарахувань податкових зобов`язань мало вплив здійснення операцій з реалізації позивачем продукції за цінами, нижчими від звичайних (ринкових). Ціна товару визначена відповідачем на підставі даних Головного управління статистики у Чернігівській області та Державної статистики України, що підтверджується листами від 06.06.2024 № 05-09/512-24 та від 12.07.2024 №09.5-03/123-24.

Так, фактичною підставою для прийняття оскаржуваних рішень стали висновки контролюючого органу про те, що позивач реалізував імпортовані продукти харчування (абрикоси, баклажани, дині, нектарини, перець, персики, помідори свіжі врожаю 2024 року) на адресу ТОВ "СЕЛМОЛ" та "Неплатника" за цінами, нижчими за звичайні (ринкові), а також нижчими за митну вартість, чим занизив базу оподаткування податком на додану вартість, та про безтоварний характер операцій з ТОВ "СЕЛМОЛ".

Реалізований товар ввезено на митну територію України згідно з контрактом № 15/05 від 15.05.2024, укладеним між позивачем та компанією KUMEY TARIM URUNLERI PAZARLAMA TICARET LIMITED SIRKETI (Туреччина).

Суд першої інстанції в оскаржуваному рішенні дійшов висновків про те, що податковим органом не доведено, що позивач здійснював реалізацію аналогічного товару у відповідний звітний податковий період у співставних умовах, але за суттєво відмінними цінами, також не встановлено та не доведено обставин, які б мали вплив на заниження ціни, відповідач посилається виключно на те, що ціна товару не може бути нижчою звичайних (ринкових) цін.

Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в оскаржуваній частині, колегія суддів приходить до висновку про відмову в задоволенні апеляційної скарги, мотивуючи це наступним.

Спірні правовідносини врегульовані нормами Податкового кодексу України.

Відповідно до підпункту "а" пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Пунктом 188.1 статті 188 Податкового кодексу України встановлено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками для виробництва лікарських засобів). При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції.

Зі змісту наведеної норми випливає, що для операцій з постачання придбаних (у тому числі раніше ввезених на митну територію України) товарів база оподаткування визначається виходячи з їх договірної вартості, але не нижче ціни придбання таких товарів, тоді як мінімальна межа у вигляді звичайних цін встановлена законодавцем лише для операцій з постачання самостійно виготовлених товарів. Матеріалами справи підтверджено, що позивач реалізовував не самостійно виготовлену, а придбану за імпортом продукцію. А отже, застосована контролюючим органом конструкція заниження бази оподаткування за рахунок невідповідності цін реалізації звичайним (ринковим) цінам до спірних операцій з перепродажу придбаного товару застосована помилково.

Водночас єдиною мінімальною межею бази оподаткування для операцій з постачання придбаного, у тому числі раніше ввезеного на митну територію України, товару є ціна придбання. Реалізації позивачем товару нижче ціни придбання контролюючий орган не встановив і не довів: у розрахунках акта перевірки використано митну вартість товару, тоді як договірної (контрактної) вартості, яка за загальним правилом і становить базу оподаткування, не встановлено. А отже, заниження бази оподаткування за абзацом другим пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України матеріалами справи не підтверджено.

Крім того, згідно з підпунктом 14.1.71 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України звичайна ціна - ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін. Це визначення не поширюється на операції, що визнаються контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 14.1.219 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України ринкова ціна - ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівняних економічних (комерційних) умовах.

З наведених норм випливає, що суб`єкти господарювання реалізують продукцію за ціною, визначеною в договорі; ця ціна, якщо не доведено зворотне, вважається такою, що відповідає рівню ринкових цін, тобто для цілей оподаткування є звичайною. Обов`язок доведення невідповідності договірної ціни рівню ринкових цін покладається на контролюючий орган.

Правові позиції щодо визначення бази оподаткування операцій з постачання раніше ввезених на митну територію України товарів викладені Верховним Судом у постанові від 18 липня 2025 року у справі № 620/11882/24, ухваленій за подібних фактичних обставин. У цій постанові Верховний Суд зазначив: "для операцій платника податку з постачання на митній території України товарів, раніше ввезених таким платником податку на митну територію України, база оподаткування визначається за загальним правилом - виходячи з їх договірної вартості, але не нижче ціни придбання, та без урахування величини митної вартості". У цій же постанові Верховний Суд наголосив: "митна вартість товару використовується виключно в цілях митного оподаткування товарів і ведення митної статистики. Якщо товари продані за ціною, вищою від контрактної (фактурної), але нижчою від митної, база обкладення ПДВ визначається виходячи з продажної вартості товару. Нормами законодавства не передбачено, що митна вартість товару, яка визначається для товарів, що ввозяться на митну територію України, є звичайною ціною для такого товару, який реалізується на території України".

Застосовуючи наведені висновки до спірних правовідносин, колегія суддів зазначає, що посилання апелянта на реалізацію товару за цінами, нижчими за митну вартість, як на підставу заниження бази оподаткування, є безпідставним, оскільки митна вартість використовується виключно для митного оподаткування і не є ані ціною придбання, ані звичайною ціною для операцій з реалізації товару на території України. А отже, побудований на порівнянні цін реалізації з митною вартістю розрахунок контролюючого органу не може підтверджувати заниження бази оподаткування податком на додану вартість.

Так само не підтверджують такого заниження і дані органів статистики. Свій висновок про реалізацію продукції за цінами, нижчими за звичайні, контролюючий орган зробив на підставі листів Головного управління статистики у Чернігівській області від 06.06.2024 № 05-09/512-24 та Державної служби статистики України від 12.07.2024 № 09.5-03/123-24 про середні споживчі ціни на окремі продукти харчування. Проте наведена в цих листах інформація становить середні споживчі ціни, розраховані в межах державного статистичного спостереження "Зміни цін (тарифів) на споживчі товари (послуги)", є первинною базою для розрахунку індексів споживчих цін і за застереженням самого статистичного органу не призначена для інших цілей. Така інформація не враховує характеристик конкретного товару, його виробника і торговельної марки, якості, умов та обсягів поставки, наявності знижок, зумовлених сезонними коливаннями попиту чи втратою продукцією якості, а також країни походження товару, який був вирощений за межами України. За таких умов середні статистичні ціни не є цінами ідентичних (однорідних) товарів у порівнянних економічних умовах у розумінні підпункту 14.1.219 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, а тому не можуть слугувати доказом рівня звичайних цін для операцій, вчинених позивачем. Контролюючий орган не навів ані джерела походження інформації про ринкові ціни, ані методів їх визначення. Таким чином, факт реалізації продукції за цінами, що не відповідають ринковим, контролюючий орган належними та допустимими доказами не довів.

Щодо доводів апелянта про безтоварний характер операцій з ТОВ "СЕЛМОЛ" колегія суддів зазначає, що обов`язок довести обставини, які, на думку контролюючого органу, свідчать про нереальність цих операцій, покладено на відповідача, і цього обов`язку він не виконав. На підтвердження відповідності контрагента критеріям ризиковості платника податку, відсутності у нього трудових ресурсів, основних засобів, складських приміщень і транспортних засобів відповідач жодних належних та допустимих доказів не надав. При цьому законодавством не визначено необхідної кількості трудових ресурсів, складських чи виробничих приміщень для здійснення того чи іншого виду діяльності, а суб`єкт господарювання не позбавлений можливості залучати ресурси за цивільно-правовими договорами, чого контролюючий орган не перевірив. Недоліки в оформленні окремих первинних документів та ненадання товарно-транспортних накладних, які не є первинними документами для операцій купівлі-продажу і призначені для обліку перевезень, самі по собі про безтоварність операцій не свідчать. Відповідач не встановив і не довів наявності замкнутої схеми руху коштів або узгодженості дій позивача та його контрагента, спрямованих на одержання необґрунтованої податкової вигоди; договір купівлі-продажу № 15/12-23 від 15.12.2023, на підставі якого здійснювалася реалізація товару, у судовому порядку недійсним не визнаний, а спрямованість операцій на реальне настання правових наслідків підтверджена первинними документами та зареєстрованими податковими накладними.

Колегія суддів звертає увагу і на суперечливість позиції контролюючого органу, який одночасно стверджує про безтоварність (нездійснення) операцій з реалізації товару ТОВ "СЕЛМОЛ" і донараховує податкові зобов`язання за цими ж операціями з мотивів реалізації товару за заниженою ціною. Донарахування податкових зобов`язань унаслідок постачання товару за ціною, нижчою за встановлену законом мінімальну межу, за самою своєю природою передбачає, що постачання відбулося, а тому не може ґрунтуватися на одночасному запереченні факту такого постачання.

Такий висновок узгоджується з усталеною практикою Верховного Суду щодо оцінки реальності господарських операцій. У постанові від 07 липня 2022 року у справі № 160/3364/19 Велика Палата Верховного Суду зазначила, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій, і що самі по собі такі обставини, як лише наявність вироку щодо контрагента платника податків, лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента, лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання, лише незначні помилки в оформленні первинних документів чи відсутність деяких із них, не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій; водночас у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу. Наведених у сукупності доказів, які б безспірно підтверджували безтоварність спірних операцій, контролюючий орган не надав.

Не є доказом протиправної поведінки позивача і посилання апелянта на здійснення досудового розслідування у кримінальному провадженні щодо Приватного підприємства "Гепард". Це провадження стосується іншої юридичної особи, а не позивача, і за відсутності обвинувального вироку, який набрав законної сили, не може підтверджувати нереальність господарських операцій позивача. Порушення, допущені одним платником податків, за загальним правилом не впливають на права та обов`язки іншого платника, а позивач не може зазнавати негативних наслідків унаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу.

За правилами частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Таким чином, саме на контролюючий орган покладено обов`язок довести правомірність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, і цього обов`язку відповідач не виконав.

Наведене дає підстави для висновку, що контролюючий орган не довів заниження позивачем бази оподаткування податком на додану вартість за травень 2024 року та безтоварності спірних операцій, а тому оскаржувані податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню. А отже, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про задоволення позову.

Доводи апеляційної скарги фактично відтворюють зміст акта перевірки, ґрунтуються на припущеннях і не спростовують висновків суду першої інстанції. Решта доводів апеляційної скарги висновків суду по суті спору не спростовують і не впливають на правильність ухваленого рішення.

У цьому контексті колегія суддів враховує практику Європейського суду з прав людини, за якою пункт 1 статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, але не може тлумачитися як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент (рішення у справі "Серявін та інші проти України").

За наведеного ,колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а доводи викладені в апеляційній скарзі правомірність позиції суду першої інстанції не спростовують.

Положеннями ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до пункту 2 частини 1 статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Приписи ст. 316 КАС України визначають, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 34, 242-244, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 325, 328 - 331 КАС, суд -

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернігівській області - залишити без задоволення.

Рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 09 січня 2025 року - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду в порядку і строки, визначені статтями 328, 329 КАС України.

Головуючий суддя А.Б. Парінов

Судді: О.О. Беспалов

Є.Д. Кравченко

(Повний текст постанови суду виготовлено 11 серпня 2026 року)